А.А. Ефремова
Мена является разновидностью гражданско-правовых сделок отчуждения имущества: “Право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества” (п. 2 ст. 218 ГК РФ).
У опытного бухгалтера отражение сделок мены в бухгалтерском учете и в налоговых расчетах, как правило, затруднений не вызывает. Однако хозяйственная практика и в этом вопросе может “подставить” бухгалтеру такие “подводные камни”, которые повлекут за собой бухгалтерские и налоговые ошибки. Некоторые из этих сложных случаев будут рассмотрены ниже.
До недавнего времени отражение мены имущества, имеющего договорную оценку, не вызывало никаких вопросов, поскольку бухгалтеры пользовались рекомендациями письма Минфина России от 30.10.92 N 16-05/4 “О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе”. В этом документе содержатся следующие проводки отражения бартерных операций:
Кредит | |||
Выбытие обмениваемого имущества |
|||
62 |
46 |
Отгрузка в счет товарообменной операции: |
|
40,20, 41,01, 04... |
Списание себестоимости отгруженной продукции (выполненной работы, оказанной услуги), учетной стоимости товаров, основных средств или иного имущества |
||
Списание сумм накопленной амортизации по обмениваемому имуществу |
|||
46,47,48 |
80 46,47,48 |
Формирование финансового результата: |
|
Поступление имущества по товарообменной операции |
|||
08,10, 12,41, 20... |
Поступление по товарообменной операции производственных запасов (сырья, материалов и т.д.), товаров (работ, услуг), основных средств и другого имущества -в размере стоимости, предусмотренной условиями бартера |
||
Уменьшение задолженности контрагента по бартерной операции на стоимость поступившего имущества |
|||
"Учет расходов (накладные, коммерческие расходы, оплата таможенных пошлин и проведение таможенных процедур и т.п.), связанных с осуществлением товарообменных операций, а также налога на добавленную стоимость, акцизов осуществляется в общем порядке, действующем для реализации за наличный или безналичный расчет" (п. 4 письма Минфина России № 16-05/4). |
Нетрудно заметить, что содержащийся в рассматриваемом письме порядок бухгалтерского и налогового учета товарообменных операций был основан на использовании договорной (контрактной) стоимости обмениваемого имущества. И это было вполне оправданно, поскольку изначально бартерный контракт являлся разновидностью внешнеторговых контрактов. В свою очередь, условие о стоимости товара является обязательным условием любого внешнеторгового контракта, в противном случае практически неразрешимой становится проблема его таможенной очистки*1.
----
*1 В рассматриваемый период времени уже действовала Временная инструкция о порядке заполнения грузовой таможенной декларации (приложение № 2 к приказу ГТК России от 28.07.92 N 283), согласно которой при оформлении декларации на ввозимые или вывозимые товары, являющиеся объектом внешнеторговой купли-продажи или мены (бартера), декларантом должны были заполняться ряд граф ГТД, в том числе графы 22 “Валюта и общая фактурная стоимость товаров” и 42 “Фактурная стоимость товаров”. При этом в описании графы 42 для ГТД по вывозимым товарам было отмечено: “в графе указывается таможенная стоимость декларируемой партии товаров. До введения методики определения таможенной стоимости в графе указывается цифрами стоимость в валюте контракта декларируемого в графе 31 товара, исчисленная в ценах ФОБ или франко-граница Российской Федерации. Если товар продан на условиях франко-граница страны-покупателя, то цена контракта пересчитывается на цену франко-граница Российской Федерации путем исключения из цены товара фактических расходов в иностранной валюте по транспортировке товара по территории других стран. Товар, проданный на условиях СИФ или КАФ-порт страны-покупателя учитывается по цене ФОБ. В этом случае цена контракта пересчитывается на цену ФОБ путем исключения из цены СИФ расходов по фрахту и страхованию, а из цены КАФ-расходов по фрахту.” (Курсив автора). Аналогичные ссылки на цену контракта были предусмотрены и в описании ГТД по ввозимым товарам. Таким образом, если внешнеторговый бартерный контракт не содержал условия о цене, то декларирование данного товара по таможне становилось практически невозможным
В дальнейшем требование включения в контракт условия о ценах обмениваемых товаров было дополнительно оговорено в п.2 Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 N 1209 “О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок”: “Бартерные сделки совершаются в простой письменной форме путем заключения двустороннего договора мены, который должен соответствовать следующим требованиям: в договоре должны быть определены: ... номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия экспорта, импорта товаров”.
Таким образом, у бухгалтера не возникало проблем с оценкой обмениваемых товаров, поскольку она в обязательном порядке должна была содержаться в контракте. Поэтому бухгалтерский и налоговый учет сделок мены осуществлялся без каких бы то ни было методологических затруднений, т.е. на основании указаний письма Минфина России N 16-05/4 и п. 3.1 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия (Приложение к письму Минфина России от 24.06.92 N 48): “При совершении товарообменных (бартерных) сделок учет реализации и определение финансовых результатов производятся на дату, указанную в грузовой таможенной декларации на импорт, и стоимости, предусмотренной в контракте (договоре)”.
Напротив, серьезные затруднения вызывали у бухгалтера внутренние контракты, в которых обмениваемое имущество не оценивалось, поскольку не требовалось таможенной очистки данных товаров. По сделкам мены имущества, не имеющего договорной стоимости, достаточно остро встала проблема определения финансового результата, так как органы Госналогслужбы России настаивали на его определении исходя из рыночных цен обмениваемого имущества, а бухгалтеры не могли понять, на каком основании они должны выводить такую прибыль в учете.
Поскольку установление правил определения финансового результата по данным бухгалтерского учета является прерогативой Минфина России, министерство вмешалось в данный конфликт и ответило на неразрешимые ранее вопросы - теперь отражение сделок мены регулируется на основе национальных стандартов бухгалтерского учета:
“Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе” (п. 3.5 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97, приложение к приказу Минфина России от 03.09.97 N 65н);
“Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации” (п.10 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н).
Анализ текста указанных национальных стандартов учета, а также п. 26 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, позволяет определить следующий порядок учета:
Кредит | |||
08, 10, 12,41 |
Поступление имущества, приобретенного в обмен на другое имущество, на дату перехода права собственности; отражение реализации выбывающего имущества -по балансовой стоимости выбывающего имущества |
||
01,10, 12,41... |
Списание с баланса имущества, выбывающего по договору мены |
||
Списание сумм накопленной амортизации по выбывающему имуществу |
|||
Списание материалов, использованных для упаковки, транспортировки и т.п. действий над имуществом, выбывающим по договору мены |
|||
08, 10, 12,41... |
Увеличение первоначальной стоимости имущества, полученного по договору мены, на величину затрат по его доставке, монтажу и т.п. |
||
Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество |
Данный порядок отражения сделок мены требует обратить внимание на следующее:
1. Приходуемое имущество отражается на счетах учета товарно-материальных ценностей в корреспонденции со счетом учета реализации выбывающего имущества, то есть опускаются используемые ранее счета расчетов 60, 62 или 76. Это становится понятным, если учесть, что после издания письма Минфина России N 16-05/4 вступил в действие новый Гражданский кодекс Российской Федерации (1994 год), согласно ст. 570 которого “если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами”. Если право собственности на обмениваемое имущество переходит к сторонам одновременно, то это означает, что выполнение сторонами их обязательств друг перед другом также осуществляется одновременно, то есть не возникает задолженности сторон друг перед другом, а значит, отпадает необходимость ее отражения на счетах расчетов.
Если же согласно закону или договору право собственности на обмениваемое имущество переходит не одновременно, то отражение сделки мены необходимо осуществлять в учете по-старому, то есть с использованием счетов 60, 62 или 76.
2. Решая одну проблему - указание на отсутствие финансового результата в случае обмена имущества, не имеющего договорной оценки, - Минфин России после издания ПБУ 6/97 и ПБУ 5/98 запутал ситуацию по отражению сделок мены имущества, имеющего договорную оценку. Теперь на страницах печати и на семинарах предлагаются консультации, согласно которым несмотря на наличие договорной оценки стоимости обмениваемого имущества, первоначальной стоимостью необходимо признать стоимость выбывающего имущества, по которой оно было отражено в балансе.
На наш взгляд, эта точка зрения неверна, то есть первоначальной стоимостью имущества, приобретенного по договору мены, признается:
Балансовая стоимость выбывшего по данному договору имущества - при отсутствии договорной оценки;
Договорная стоимость - имущества.
В качестве аргументов приведем следующие положения:
1. Согласно ст. 567 ГК РФ “к договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30), если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен”.
Таким образом, согласно правилам купли-продажи договорная оценка обмениваемого имущества выполняет функции его цены, а значит, не может игнорироваться при отражении данной операции в учете.
2. Письмо N 16-05/4 Минфином России не отменено, а продолжает числиться в справочных базах как действующее, что позволяет пользоваться указаниями данного нормативного документа.
3. При наличии договорной оценки счета-фактуры выписываются сторонами на сумму договора, которая является одинаковой для обеих сторон (если не предусмотрена доплата), и поэтому сложностей с зачетом НДС не возникает. Если же договорная стоимость игнорируется, то счета-фактуры выписываются сторонами на сумму балансовой стоимости выбывающего имущества, то есть на разные суммы, что приводит к сложностям при зачете НДС:
У стороны, имущество которой имеет большую балансовую оценку, разница между НДС начисленным и уплаченным должна быть перечислена в бюджет;
у стороны, имущество которой имеет меньшую балансовую оценку, разница между НДС начисленным и уплаченным должна быть отнесена за счет чистой прибыли.
Таким образом, каждый бухгалтер должен определить, какой позиции он будет придерживаться на практике - игнорирование или использование в учете договорной оценки обмениваемого имущества. Приведем условный пример отражения сделки мены по обоим вариантам. Пусть стороны обменивают металл (себестоимость 8000 руб., рыночная цена 12 000 руб.) на грузовой автомобиль (покупная цена 50 000 руб., приобретен в 1986 году, износ 100 %, рыночная цена 12 000 руб.). Первым передает свое имущество производитель металла, право собственности переходит к сторонам после исполнения всех обязательств по договору.
Сумма у производителя металла, руб. |
Сумма у владельца автомобиля, руб. |
||||||||||||||
Проводка |
При наличии договорной оценки |
|
Проводка |
При наличии договорной оценки |
При отсутствии или игнорировании договорной оценки |
||||||||||
После передачи металла
|
|||||||||||||||
Передача металла |
Д-т45 |
В условной оценке |
|||||||||||||
После передачи автомобиля
|
|||||||||||||||
Поступление имущества |
Д-т08 |
Д-т 10 | |||||||||||||
Примечание 1. |
|||||||||||||||
Получение в собственность |
В условной оценке |
||||||||||||||
Начислен НДС |
Д-т 19 |
Д-т 19 | |||||||||||||
Примечание 2. |
|||||||||||||||
Выбытие имущества |
Д-т 46 |
Д-т 47 | |||||||||||||
Начисление НДС |
Д-т 46 |
Д-т 47 | |||||||||||||
Доначисление НДС |
Д-т 88 |
Д-т 88 | |||||||||||||
Примечание 3. 1. Производитель металла начисляет НДС (проводка 6) в зависимости от суммы по кредиту счета 46 в проводке 2 -2000 руб. или 1600 руб. |
|||||||||||||||
Списание амортизации |
Д-т02 | ||||||||||||||
Принятие ОС к учету |
Д-т01 | ||||||||||||||
Зачет НДС |
Д-т68 |
Д-т68 | |||||||||||||
Финансовый результат |
Д-т46 |
Д-т47 | |||||||||||||
Примечание 4. Финансовый результат будет сбалансирован увеличением или уменьшением первоначальной стоимости приобретенного имущества. Иными словами, при отсутствии или игнорировании договорной оценки налогооблагаемая прибыль будет в итоге той же, что и при наличии договорной оценки: уменьшение прибыли по сделке мены будет скомпенсировано увеличением прибыли от основной деятельности (за счет снижения себестоимости основной продукции по причине уменьшения учетной стоимости металла или размера амортизационных отчислений по автомобилю). |
|||||||||||||||
Один из вариантов, по которому производятся операции обмена имущества, - заключение договора мены. По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой (статья 567 ГК РФ). К договору мены применяются правила о купле-продаже, если это не противоречит существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.Если в договоре мены не предусмотрены особые условия, то на основании статьи 568 ГК РФ товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. Если по условиям договора мены обмениваемые товары признаются неравноценными, то сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.Переход права собственности на обмениваемые товары регламентируется статьей 570 ГК РФ, в соответствии с которой право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами, если договором мены не предусмотрено иное.
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) |
62 | 91-1 | 70 800 | |
Начислен НДС | 91-2 | 68 | 11 800 |
91-2 | 10 | 50 000 | |
91-2 | 91-9 | 000 | |
08 | 60 | 59 000 | |
19 | 60 | 11 800 | |
08 | 70, 69 | 4000 | |
01 | 08 | 63 000 | |
60 | 62 | 70 800 | |
68 | 19 | 11 800 |
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) |
Бухгалтерские записи по передаче материалов | |||
Отражена передача материалов по договору мены | 62 | 91-1 | 84 000 |
Начислен НДС | 91-2 | 68 | 14 000 |
Списана балансовая стоимость переданных материалов | 91-2 | 10 | 50 000 |
Отражен финансовый результат от передачи материалов | 91-2 | 91-9 | 20 000 |
Бухгалтерские записи по оприходованию основного средства | |||
Отражена стоимость основного средства, полученного по договору мены | 08 | 60 | 70 000 |
Отражен НДС, предъявленный поставщиком | 19 | 60 | 14 000 |
Отражены затраты по установке основного средства | 08 | 70, 69 | 4000 |
Введено в эксплуатацию основное средство | 01 | 08 | 74 000 |
Зачтена взаимная задолженность сторон по договору мены | 60 | 62 | 84 000 |
Предъявлен к возмещению НДС по основному средству | 68 | 19 | 14 000 |
"Бухгалтерский учет", N 3, 2000
Вступившие в силу с 1 января 2000 г. ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, устанавливают новые правила бухгалтерского учета меновых операций.
Рассмотрим применение данных правил на практике и увязку их с действующими нормами налогового и гражданского законодательства.
Согласно п.1 ст.567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
Статьей 567 ГК РФ также устанавливается, что к договору мены применяются соответственно правила о купле - продаже, если это не противоречит правилам гл.31 ГК РФ "Мена" и существу меновых операций. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Из данного в ст.567 ГК РФ законодательного определения договора мены вытекают две специальные гражданско - правовые характеристики меновых операций, которые непосредственно влияют на методику их бухгалтерского учета.
Из этого следует, что, например, операция цессии, по которой право (требование) (дебиторская задолженность) уступается в обмен на партию готовой продукции, не может рассматриваться как договор мены. Это - договор уступки права (требования). Следовательно, к нему неприменимы специальные правила учета и налогообложения договора мены.
Ряд статей ГК РФ специально регулирует исполнение договоров мены и действует только относительно договоров мены.
Что касается реального товародвижения в рамках исполнения договоров купли - продажи и мены, то эти сделки полностью совпадают между собой. Кодекс при регулировании порядка поставки товаров, их приемки, требований к комплектации по количеству и качеству, условий о таре и т.д. отсылает к соответствующим нормам договора купли - продажи.
Именно в этом случае, т.е. при применении норм Кодекса о договоре купли - продажи к меновым сделкам, "каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен". И эта норма не означает, как часто ошибочно полагают на практике, что ГК РФ приравнивает мену к купле - продаже.
При учете меновой сделки необходимо отразить факты прекращения права собственности на передаваемое имущество и оприходовать получаемые по договору ценности.
Следовательно, для отражения обмена товаров в бухгалтерском учете следует определить:
Специальный порядок определения момента перехода права собственности на обмениваемые товары устанавливается ст.570 ГК РФ. Согласно Кодексу, если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.
Это означает, что товары, переданные покупателю по меновой (бартерной) сделке, до получения от него причитающихся по договору ценностей продолжают оставаться собственностью организации - продавца. И наоборот, полученные от поставщиков по договору мены товары до передачи причитающегося поставщикам имущества не переходят в собственность приобретающей их организации.
Согласно п.2 ст.8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета имущество (товары) организации, переданные (отгруженные) покупателям, право собственности на которые остается у организации - продавца, отражаются на счете 45 "Товары отгруженные". Товары, поступившие от поставщиков и оприходованные на склад, право собственности на которые до установленного договором или законом момента остается у организации - поставщика, отражаются на специальном забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
Следовательно, передача товаров по договору мены до получения от поставщика приобретаемого по сделке имущества должна отражаться по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетами учета отражаемых ценностей.
При этом делаются следующие записи:
К-т сч. 40 "Готовая продукция", 41 "Товары"
на стоимость товаров или готовой продукции по учетным ценам.
На практике, если приказом об учетной политике организации - продавца, обменивающей товары, установлен момент реализации по отгрузке, ошибочно начисляют в данном случае НДС с оборота по реализации сразу после отгрузки товаров.
В соответствии с п.2 ст.8 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" и п.13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, определение выручки от реализации для целей налогообложения "по оплате" - это выбор варианта признания фактически проданных товаров реализованными для целей налогообложения.
Для целей налогообложения всегда действует правило - нет факта перехода права собственности, нет и реализации товаров. Следовательно, до момента обоюдного исполнения сторонами договора мены обязательств по передаче товаров, т.е. до момента получения товаров от поставщика, отгруженные товары, отраженные на счете 45, не включаются в оборот по реализации.
С другой стороны, при получении товаров от поставщика до передачи соответствующего имущества в обмен их поступление и оприходование на склад отражаются по дебету забалансового счета 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение". После передачи организации - поставщику обмениваемого на ее товары имущества полученные ценности приходуются на баланс и списываются по кредиту счета 002.
До 1 января 2000 г., т.е. до вступления в силу Положений "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99), правила учета операций приобретения имущества по договору мены основных и оборотных средств организации регулировались соответственно Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденным Приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н, и Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденным Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н.
Согласно п.3.5 ПБУ 6/97 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признавалась стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.
В соответствии с п.10 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально - производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определялась исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации.
При этом по дебету счетов 08 "Капитальные вложения" и 15 "Заготовление и приобретение материалов" должны были отражаться расходы по передаче и принятию обмениваемого имущества в корреспонденции со счетами учета денежных средств и (или) расчетов, а также учетная стоимость передаваемых в обмен вещей в корреспонденции со счетами учета соответствующего имущества или счетом 45 "Товары отгруженные".
Таким образом, по нормам ПБУ 6/97 и ПБУ 5/98 операции мены (бартера) в бухгалтерском учете (в отличие от предписаний нормативных документов по налогообложению) не признавались реализацией, и по определению в бухгалтерском учете не могла быть показана прибыль по бартерной сделке.
Мена рассматривалась как операция по приобретению активов, получаемых в обмен на товары (работы, услуги). Следовательно, стоимость списываемых ценностей (стоимость работ, услуг) должна была отражаться в учете как фактические затраты на приобретение получаемых в обмен активов.
ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации" существенно изменили эти правила, приведя порядок учета меновых операций в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности.
Согласно п.6.3 ПБУ 9/99 величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
ПБУ 9/99 рассматривает выручку от осуществления меновых сделок как одну из составляющих доходов организации от обычных видов деятельности и, следовательно, трактует мену для целей бухгалтерского учета как реализацию, т.е. хозяйственную операцию, предполагающую получение финансового результата (прибыли или убытка).
Согласно п.6.3 ПБУ 10/99 величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
Фактически это означает, что, приобретая какие-либо активы по договору мены, следует приходовать это имущество по ценам, за которые обычно покупаем или можем купить его на рынке соответствующих товаров за деньги.
Разница между суммой учетной стоимости переданных в обмен ценностей (себестоимостью работ, услуг) и расходов по договору и суммой оценки полученных по бартеру активов отражается в учете как прибыль (убыток) по данной операции.
Согласно ст.40 НК РФ налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по товарообменным (бартерным) операциям. В случаях, когда, по мнению налогового органа, примененные сторонами сделки цены товаров, работ или услуг отклоняются (в ту или иную сторону) более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров, работ или услуг, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога или пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этих сделок были оценены исходя из рыночных цен.
Согласно ст.3 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" обороты по реализации товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги) подлежат обложению НДС. Для целей бухгалтерского учета налог на добавленную стоимость в данном случае рассматривается как один из расходов по реализации товаров, т.е. относится в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".
Таким образом, отражение меновых сделок в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, Налоговым кодексом РФ и Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" должно производиться по следующей схеме:
Д-т сч. 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение"
стоимость полученных товаров по договору.
Д-т сч. 45 "Товары отгруженные",
К-т счетов учета переданного имущества (40, 41 и т.д.)
учетная (остаточная) стоимость переданных ценностей.
цена получаемых по договору товаров;
себестоимость реализованных работ, услуг.
Д-т счетов учета получаемого имущества (40, 41 и т.д.),
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" или 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
стоимость полученных по договору товаров с НДС.
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 45 "Товары отгруженные"
учетная (остаточная) стоимость переданных по договору ценностей.
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (80 "Прибыли и убытки"),
К-т сч. 80 "Прибыли и убытки" (46 "Реализация продукции (работ, услуг)")
сумма прибыли (убытка) по операции.
В соответствии с п.6.3 ПБУ 9/99 при невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость этой продукции (товаров) устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
В этом случае запись (4) составляется на сумму цены, за которую организация обычно продает обмениваемые ценности (работы, услуги) на рынке соответствующих товаров за деньги.
Отражая в учете бартерные операции и приходуя получаемые по договору товары, НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" не выделяют и не предъявляют его бюджету.
В соответствии со ст.7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения. В данном случае оприходование полученного по сделке имущества есть не приобретение ценностей по договору купли - продажи, а получение оплаты реализации собственных товаров (работ, услуг) по договору мены.
При отражении исполнения меновой сделки как реализации товаров суммы оборота по реализации передаваемых по договору ценностей и цены оприходования получаемого имущества всегда будут совпадать.
В этой ситуации выделять на счете 19 НДС, равный НДС с оборота по реализации, предъявлять его бюджету и таким образом "уходить" от уплаты налога по бартерной сделке есть грубейшее нарушение налогового законодательства.
Согласно ст.568 ГК РФ, если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязательства. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.
Согласно п.6.4 ПБУ 9/99 в случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
Пример. Организация оказывает услуги по бартерной сделке, в оплату которых получает партию материалов. Себестоимость оказываемых услуг составляет 240 000 руб. Стоимость приобретения получаемых материалов на рынке идентичных товаров за деньги составляет 120 000 руб. (в том числе НДС - 20%). После оказания услуг условия договора пересматриваются:
вариант 1 - контрагент в дополнительном соглашении к договору обязуется поставить партию материалов стоимостью 264 000 руб. (в том числе НДС - 20%);
вариант 2 - контрагент согласно дополнительному соглашению к договору обязуется поставить партию материалов стоимостью 216 000 руб. (в том числе НДС - 20%).
При отражении в учете оказания услуг делаются следующие записи.
Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 20 "Основное производство"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 80 "Прибыли и убытки"
Вариант 1
Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 80 "Прибыли и убытки"
Вариант 2
Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС"
Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",
К-т сч. 80 "Прибыли и убытки"
По договору мены организация передает контрагенту в собственность один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон договора мены признается одновременно продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Обычно предполагается, что меняют равноценные товары. Это может быть отражено в договоре. Но договором мены может быть предусмотрен и иной порядок, согласно которому обмениваемые товары равноценными не признаются. В этом случае та сторона договора, которая передала более дешевое имущество, обязана оплатить партнеру разницу в ценах.
По общему правилу организация приобретает право собственности на полученный товар и утрачивает право собственности на переданные ценности в тот момент, когда обе стороны выполнят свои обязательства, то есть передадут друг другу все, что предусмотрено договором. Однако при операциях, требующих госрегистрацию, дело обстоит иначе. Например, при обмене недвижимого имущества право собственности возникает не одновременно, а только после выполнения каждой из сторон договора мены регистрационных процедур. Это следует из статьи 570 Гражданского кодекса РФ.
По общему правилу организация приобретает право собственности на полученный товар и утрачивает право собственности на переданные ценности только после выполнения своих обязательств обеими сторонами договора мены. Это означает, что в случае, если организация уже получила товар от контрагента, но еще не успела осуществить встречную поставку, собственником полученных ценностей она пока не стала. Соответственно, она отражает их на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
В этом случае бухгалтер делает такие проводки:
- при принятии ценностей от контрагента:
Дебет 002
- оприходованы ценности, полученные по договору мены.
- при встречной отгрузке товаров партнеру:
Дебет 62 Кредит 90-1
Дебет 62 Кредит 91-1
Дебет 90-2 Кредит 41 (43)
Дебет 91-2 Кредит 10 (01)
Кредит 002
- списаны с забалансового учета ценности, перешедшие в собственность организации;
Дебет 41 (08, 10…) Кредит 60
- оприходованы полученные по договору мены ценности;
Дебет 60 Кредит 62
Возможна и обратная ситуация: организация выполнила свои обязательства по договору мены первой. А контрагент еще не успел осуществить встречную поставку. В этом случае для отражения стоимости переданного товара используйте счет 45 «Товары отгруженные». В бухучете сделайте такие записи.
- при отгрузке товаров контрагенту:
Дебет 45 Кредит 41 (10, 43, 01)
- отгружены ценности по договору мены.
- при встречном получении ценностей от партнера:
Дебет 62 Кредит 90-1
- отражена выручка от реализации товаров (готовой продукции);
Дебет 62 Кредит 91-1
- отражена выручка от реализации материалов (основных средств);
Дебет 90-2 Кредит 45
- списана себестоимость переданных товаров (готовой продукции);
Дебет 91-2 Кредит 45
- списана себестоимость переданных материалов (остаточная стоимость основных средств);
Дебет 41 (08, 10…) Кредит 60
- оприходованы ценности, полученные по договору мены;
Дебет 60 Кредит 62
- зачтены обязательства по договору мены.
В случае, если обмениваемые товары признаны неравноценными и организация передала партнеру более дешевое имущество, доплату отразите проводкой:
Дебет 60 Кредит 51 (50)
- перечислена (выдана из кассы) доплата по договору мены.
Если же, наоборот, организация получает доплату от контрагента, сделайте запись:
Дебет 51 (50) Кредит 62
- получена доплата от контрагента по договору мены.
Выручку от реализации имущества по договору мены определите в особом порядке. А именно - выручка равна стоимости товаров (ценностей), которые организация получила или собирается получить от контрагента. Эту стоимость установите исходя из цены, которая указана в договоре (ст. 424 ГК РФ).
Если же в договоре цена получаемых товаров не указана, определите выручку исходя из цены, по которой организация в сравнимых обстоятельствах обычно определяет стоимость аналогичных товаров. Например, в прошлом месяце организация купила такой же товар у другого поставщика. Этот товар можно признать аналогичным. Цену такого товара можно узнать из товаросопроводительных документов (например, из накладной).
Установить стоимость полученных товаров невозможно? Например, в договоре не указана их цена и организация никогда раньше не покупала подобный товар. Тогда определите выручку по стоимости переданных организацией ценностей. Для этого можно взять стоимость проданных организацией аналогичных товаров другому или этому же покупателю, указанную в товаросопроводительных документах (например, в накладной).
Стоимость ценностей, полученных в рамках договора мены, определите по особым правилам. А именно: фактической себестоимостью товарно-материальных ценностей, полученных по договору мены, считается стоимость активов, которые организация передает взамен. Стоимость переданных активов определите по цене обычной реализации без учета НДС. Если стоимость передаваемых активов определить невозможно, то полученные товары (материалы) оприходуйте по цене их возможного приобретения без НДС.
В фактическую себестоимость товаров, приобретенных по договору мены, кроме стоимости полученного товара, могут также включаться другие расходы (например, транспортные, комиссии посредникам и т. д.), связанные с приобретением.
Пример
ЗАО «Производственная фирма "Мастер"» заключило с ЗАО «Альфа» договор мены товара. Согласно договору «Мастер» отгружает «Альфе» продукцию собственного производства стоимостью 236 000 руб., включая НДС - 36 000 руб. Себестоимость продукции - 150 000 руб.
В свою очередь, «Альфа» реализует «Мастеру» партию материалов на сумму 236 000 руб., включая НДС - 36 000 руб. Для «Альфы» они являются товарами для перепродажи. Их фактическая себестоимость - 170 000 руб.
Обмен признан сторонами равноценным. Право собственности на обмениваемые ценности переходит к сторонам договора в общем порядке, то есть когда каждая из сторон выполнит свои обязательства по договору.
Бухгалтер «Мастера» делает следующие проводки.
Дебет 45 Кредит 43
- 150 000 руб. - отгружена готовая продукция «Альфе»;
- 36 000 руб. - начислен НДС по отгруженной продукции.
Дебет 62 Кредит 90-1
- 236 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции по договору мены;
Дебет 90-2 Кредит 45
- 150 000 руб. - списана себестоимость переданной продукции;
Дебет 90-3 Кредит 76
- 36 000 руб. - отражен НДС с выручки от реализации;
Дебет 10 Кредит 60
- 200 000 руб. - оприходованы материалы, полученные по договору мены;
Дебет 19 Кредит 60
- 36 000 руб. - отражен входной НДС, указанный в счете-фактуре контрагента;
- 36 000 руб. - принят входной НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 62
Бухгалтер «Альфы» делает следующие проводки.
Дебет 002
- 236 000 руб. - оприходован товар, полученный от «Мастера»;
Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 36 000 руб. - начислен НДС с полученного аванса в неденежной форме.
Дебет 62 Кредит 90-1
- 236 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров по договору мены;
Дебет 90-2 Кредит 41
- 170 000 руб. - списана себестоимость товара, реализованного по договору мены;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 36 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76
- 36 000 руб. - принят к вычету НДС, ранее начисленный с полученного аванса;
Кредит 002
- 236 000 руб. - списан с забалансового учета товар, перешедший в собственность;
Дебет 41 Кредит 60
- 200 000 руб. - оприходован полученный от «Мастера» товар по фактической себестоимости, равной покупной цене;
Дебет 19 Кредит 60
- 36 000 руб. - отражен входной НДС по полученному товару;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 36 000 руб. - принят к вычету входной НДС;
Дебет 60 Кредит 62
- 236 000 руб. - зачтены обязательства по договору мены.
Ниже приведены бухгалтерские проводки, отражающие учет поступления материалов от поставщиков по договору поставки. Правовые основы, определяющие порядок формирования договора поставки, определены в главе 30 §3 "Поставка товаров" ГК РФ.
|
|
Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
Проводки, отражающие учет поставки материалов с оплатой поставщику после получения материалов | ||||
10 | 60.01 | Стоимость материалов без НДС | ||
19.3 | 60.01 | Сумма НДС | ||
68.2 | 19.3 | Сумма НДС | ||
60.01 | 51 | Отражается факт погашения кредиторской задолженности поставщику за полученные ранее материалы | Покупная стоимость товаров | |
Проводки по учету поставки материалов по предоплате | ||||
60.02 | 51 | Отражается предоплата поставщику за материалы | Сумма предварительной оплаты | Банковская выпискаПлатежное поручение |
10 | 60.01 | Отражается поступление материалов от поставщика на склад организации. Субсчет счета 10 определяется видом поступаемых материалов | Стоимость материалов без НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Приходный ордер (ТМФ № М-4) |
19.3 | 60.01 | Отражается сумма НДС, относящегося к полученным материалам | Сумма НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Счет фактура |
68.2 | 19.3 | Относится сумма НДС к возмещению из бюджета. Проводка делается при наличии счета фактуры поставщика | Сумма НДС | Счет фактураКнига покупокТоварная накладная (форма № ТОРГ-12) |
60.01 | 60.02 | Зачитывается ранее перечисленная предоплата в счет погашения задолженности за полученные материалы | Бухгалтерская справка-расчет |
Ниже приведены бухгалтерские проводки, отражающие учет поступления материалов от подотчетных лиц на основании авансовых отчетов и прилагаемых к ним первичных документов (товарных накладных, счетов фактур).
Поступление материалов от подотчетного лица можно отразить в двух вариантах:
Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
Вариант бухгалтерских проводок, отражающих поступление материалов от подотчетных лиц по стандартной схеме | ||||
71 | 50.01 | Сумма, выданная в подотчет | ||
10 | 71 | Отражается поступление материалов от подотчетного лица на склад организации на основании первичных документов, приложенных к авансовому отчету. Субсчет счета 10 определяется видом поступаемых материалов | Стоимость материалов без НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Приходный ордер (ТМФ № М-4)Авансовый отчет |
19.3 | 71 | Отражается сумма НДС, относящегося к полученным материалам | Сумма НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Счет фактура |
68.2 | 19.3 | Относится сумма НДС к возмещению из бюджета. Проводка делается при наличии счета фактуры поставщика | Сумма НДС | Счет фактураКнига покупокТоварная накладная (форма № ТОРГ-12) |
Вариант бухгалтерских проводок, отражающих поступление материалов от подотчетных лиц по схеме, использующей счет расчетов с поставщиками | ||||
71 | 50.01 | Отражается выдача денежных средств из кассы организации подотчетному лицу | Сумма, выданная в подотчет | Расходный кассовый ордер. Форма № КО-2 |
10 | 60.01 | Отражается поступление материалов от поставщика на склад организации на основании первичных документов, приложенных к авансовому отчету. Субсчет счета 10 определяется видом поступаемых материалов | Стоимость материалов без НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Приходный ордер (ТМФ № М-4) |
19.3 | 60.01 | Отражается сумма НДС, относящегося к полученным материалам | Сумма НДС | Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)Счет фактура |
68.2 | 19.3 | Относится сумма НДС к возмещению из бюджета. Проводка делается при наличии счета фактуры поставщика | Сумма НДС | Счет фактураКнига покупокТоварная накладная (форма № ТОРГ-12) |
60.01 | 71 | Отражается оплата поставщику подотчетным лицом за полученные материалы | Покупная стоимость материалов | Бухгалтерская справка-расчетАвансовый отчет |
Правовые основы, определяющие порядок формирования договора мены, определены в главе 31 "Мена" ГК РФ. Более подробно методика отражения операций поставки по договору мены рассмотрена в статье "Учет купли-продажи товаров по договору мены"
Стоимость материалов, подлежащих передаче, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичных материалов.
Ниже приведены бухгалтерские проводки, отражающие учет поступления материалов от поставщиков по договору мены с обычным порядком перехода права собственности на материалы, согласно статьи 223 "Момент возникновения права собственности у приобретателя по договору" ГК РФ и статьи 224 "Передача вещи" ГК РФ.
Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
10 | 60.01 | Отражается поступление материалов от поставщика по договору мены. Субсчет счета 10 определяется видом поступаемых материалов | Рыночная стоимость материалов без НДС | Накладная (ТМФ № М-15)Приходный ордер (ТМФ № М-4) |
19.3 | 60.01 | Отражается сумма НДС, относящегося к полученным материалам | Сумма НДС | |
68.2 | 19.3 | Относится сумма НДС к возмещению из бюджета. Проводка делается при наличии счета фактуры поставщика | Сумма НДС | Счет фактураКнига покупок |
62.01 | 91.1 | Отражается передача обмениваемых материалов поставщику по договору мены | Рыночная стоимость передаваемых материалов | Накладная (ТМФ № М-15)Счет фактура |
91.2 | 10 | Отражается списание передаваемых материалов с баланса организации. Субсчет счета 10 определяется видом передаваемых материалов | Себестоимость материалов | Накладная (ТМФ № М-15)Счет фактура |
91.2 | 68.2 | Отражается сумма НДС, начисленная на передаваемые материалы | Сумма НДС | Накладная (ТМФ № М-15)Счет фактураКнига продаж |
60.01 | 62.01 | Зачитывается задолженность второй стороны по договору мены | Стоимость материалов | Бухгалтерская справка-расчет |
По учредительному договору учредители (участники) вносит в уставный (складочный) капитал организации различного рода имущество, в том числе и материалы. Согласно п.8 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» фактическая себестоимость материально-производственных запасов (материалов), внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации.
Исходя из вышеприведенных положений, поступление материалов по учредительному договору можно отражать в учете ниже следующими проводками.
Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
10 | 75.1 | Отражаем поступление материалов по учредительному договору. Субсчет счета 10 определяется видом поступаемых материалов | Оценочная стоимость материалов, согласованная учредителями | Приходный ордер (ТМФ № М-4)Акт приема передачи материалов |
19 | 83 | Если учредитель, передающий материалы в уставной капитал организации, согласно п. 3 статьи 170 НК РФ восстанавливает НДС, принимающая сторона должна сделать данную проводку | Сумма восстановленного учредителем НДС | Счет фактураАкт приема передачи материалов |
В бухгалтерском учете, согласно п. 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации", доходы в виде безвозмездного получения имущества признаются "по мере образования (выявления)."
В налоговом учете, согласно пп. 1 п. 4 статьи 271 "Порядок признания доходов при методе начисления" НК РФ, доходы в виде безвозмездного получения имущества признаются на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества.
Согласно п. 9 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" "фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно... определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету".
Исходя из вышеприведенных положений, безвозмездное поступление материалов можно отражать в учете ниже следующими проводками.
Согласно методическим указаниям материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материалов при их изготовлении силами организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных материалов. Учет и формирование затрат на производство материалов осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции. Т.е. порядок отражения в бухгалтерском учете материалов, изготовленных собственными силами, зависит от методики исчисления себестоимости продукции, применяемой в организации.
В настоящее время применяют следующие виды оценки готовой продукции:
Ниже рассмотрим два варианта отражения в учете операций поступления материалов, изготовленных собственными силами.
Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
Учет материалов по нормативной (плановой) себестоимости. | ||||
10 | 40 | Отражается выпуск (изготовление) материалов по плановой себестоимости | Плановая себестоимость | Приходный ордер (ТМФ № М-4) |
40 | 20 | Отражается фактическая производственная себестоимость | Фактическая себестоимость изготовленных материалов | Бухгалтерская справка-расчет |
10 | 40 | Отражается списание отклонений между стоимостью материалов по фактической себестоимости от стоимости их по нормативной (плановой) себестоимости | Сумма отклонения "черным" или "красным" в зависимости сальдо отклонения | Бухгалтерская справка-расчет |
Учет материалов по фактической себестоимости. | ||||
10 | 20 | Отражается выпуск (изготовление) материалов по фактической себестоимости | Фактическая производственная себестоимость | Приходный ордер (ТМФ № М-4) |