Случаи, когда те или иные затраты прямо отнесены к расходам будущих периодов (далее — РБП), иногда прямо прописаны в правилах бухучета. Но часто вопрос о том, что относить к РБП, решается по усмотрению самой компании. При этом должна проводиться ежегодная инвентаризация РБП. Для оформления ее результатов применяется форма ИНВ-11 - акт инвентаризации расходов будущих периодов.
Для учета РБП используется счет 97. В зависимости от учетной политики компании на этом счете могут отражаться, например, затраты:
Инвентаризация расходов будущих периодов проводится для того, чтобы сверить данные по счету 97 с первичными учетными документами. Как правило, такая сверка осуществляется перед составлением годовой бухгалтерской отчетности в сроки проведения ежегодной инвентаризации.
Правила проведения инвентаризации РБП регулируются приказами Минфина. Для проведения инвентаризации создается комиссия, в состав которой не могут включаться лица, материально ответственные за проверяемое имущество.
Согласно п. 3.35 приказа МФ РФ от 13.06.95 № 49 комиссия по инвентаризации на основании документальной проверки определяет сумму, которая должна отражаться на счете РБП в соответствии с принятой в компании учетной политикой. Проверяется правильность списания затрат в отчетном периоде. По результатам проверки определяются суммы к досписанию либо излишне списанные суммы.
Например, если компания приобрела лицензионные права на программное обеспечение сроком на 1 год и учла затраты на их приобретение в составе РБП, то списание затрат следует осуществлять в течение 12 месяцев. Инвентаризация РБП в этом случае должна показать, насколько правильно бухгалтерская служба осуществляла списание затрат.
Для того чтобы оформить результаты инвентаризации расходов будущих периодов можно воспользоваться унифицированной формой Госкомстата России ИНВ-11. Хотя данные формы не являются обязательными для применения, компании часто ими пользуются на практике, так как они содержат всю необходимую информацию для отражения результатов проверки. Впрочем если компания решит разработать свои формы или доработать формы Госкомстата, то она вправе так сделать.
Бланк формы ИНВ-11
Ниже мы привели образец заполнения ИНВ-11, подготовленный по данной унифицированной форме.
В акте инвентаризации РБП отражаются:
Акт инвентаризации РБП составляется в двух экземплярах. Один для хранения комиссией по инвентаризации, а второй для передачи в бухгалтерскую службу. Данный акт подписывается всеми членами комиссии по инвентаризации, а также материально ответственным лицом. Отсутствие подписей кого-либо из указанных лиц может привести к тому, что результаты инвентаризации будут признаны недействительными.
В соответствии с п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета перед составлением годовой бухгалтерской отчетности проведение инвентаризации имущества и обязательств обязательно (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Инвентаризация сумм, числящихся на счете расходов будущих периодов, осуществляется в порядке, установленном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49), а также на основании порядка, утвержденного организацией в приказе об учетной политике. Инвентаризационная комиссия, назначенная приказом по организации, по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока согласно имеющимся у организации документам, расчетам и учетной политике. Результаты инвентаризации фиксируются в форме N ИНВ-11 "Акт инвентаризации расходов будущих периодов", установленной Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации". Данный акт оформляется в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию для занесения его результатов в сличительную ведомость в соответствии со сроками, установленными в приказе о проведении инвентаризации; другой экземпляр остается у сотрудника организации, курирующего исполнение документов, согласно которым возникли данные расходы будущих периодов.
По результатам инвентаризации в магазине выявлена недостача товаров по продажным ценам на сумму 100 000 руб. Торговая наценка - 10 000 руб. Материально ответственное лицо признало факт недостачи и дало согласие ее погасить. Деньги в погашение задолженности по недостаче внесены в кассу.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:
Дебет 94 Кредит 41 90 000 руб. - списана недостача товаров;
Дебет 41 Кредит 42 10 000 руб. - сторнирована торговая наценка;
Дебет 73-2 Кредит 94 90 000 руб. - на сумму недостачи, подлежащей взысканию с виновного лица;
Дебет 73-2 Кредит 98-4 10 000 руб. - на разницу между продажной ценой и фактической себестоимостью недостающих товаров;
Дебет 50 Кредит 73-2 100 000 руб. - внесена в кассу сумма в возмещение ущерба;
Дебет 98-4 Кредит 91-1 10 000 руб. - отражен доход в виде разницы между взысканной суммой и фактической стоимостью недостающих ценностей.
В данном случае доходом будущих периодов признается не вся недостача - 100 000 руб., а только потенциальная прибыль, которая была заложена в недостающих товарах. Недостача составила 100 000 руб., и материально ответственное лицо согласно ее оплатить. Однако 90 000 руб. организация заплатила за данные товары поставщику, но если бы эти товары были проданы, торговая организация получила бы 10 000 руб. прибыли. Поэтому, при сложившихся обстоятельствах доход будущих периодов составляет 10 000 руб.
Из определения расходов будущих периодов следует, что порядок их списания должен быть установлен распорядительным документом организации. Принятые способы определения такого порядка следует отразить в учетной политике организации. Если применяется способ списания произведенных расходов, относящихся к будущим периодам, не оговоренный в учетной политике, необходимо принять соответствующий распорядительный документ (например, приказ по организации за подписью руководителя).
Независимо от сложившейся ситуации для документального подтверждения суммы списания (кредит счета "Расходы будущих периодов") должен быть составлен бухгалтерский документ. Такой документ должен иметь обязательные реквизиты: дату составления; основание составления; корреспондирующий счет, на который будет производиться списание; период, на который распределяются расходы; суммы списания по отдельным месяцам установленного периода; должность и подпись лица, составившего документ.
Синтетический учет расходов будущих периодов осуществляется с применением следующих записей на счетах бухгалтерского учета: дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" кредит счетов учета материально-производственных запасов и производственных затрат (10, 13, 23, 25, 26 и т.д.) - на сумму фактически произведенных расходов; дебет счета 20, 23, 25, 26 и т.д. кредит счета 97 - на сумму ранее произведенных расходов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг) в данном отчетном периоде. Д-т сч.97 К-т сч.60, 71, 76 и др. - отражены суммы расходов, произведенные в текущем периоде, но относящихся к будущим периодам Д-т сч.20, 26, 44 и др. К-т сч.97 - списаны расходы будущих периодов в отчетном периоде, к которому они относятся, в установленном организацией порядке.
На счете 97 приводятся и затраты по ремонту основных средств, который проводится в начале года: Д-т сч.97 К-т сч.02, 10, 70, 69 и др. - отражены суммы затрат по ремонту основных средств. Д-т сч.20, 23, 25, 26, 44 и др. К-т сч.97 - отнесены на затраты суммы расходов по ремонту основных средств. Учет расходов будущих периодов осуществляется по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита соответствующих материальных, расчетных и других счетов. Ежемесячно или в другие сроки учтенные на дебете счета 97 расходы списываются в дебет счетов 20, 23, 25, 26 ,44, 99. Сроки списания расходов будущих периодов, а также соответствующие издержки или другие источники, на которые списываются указанные расходы, регламентируются законодательными и другими нормативными актами или определяются самими организациями. Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные в начале года на счете 97, списываются ежемесячно либо пропорционально объему производства по месяцам, либо пропорционально плановым затратам на ремонт основных средств, либо равномерно по месяцам. Из общего состава расходов будущих периодов отдельной калькуляционной статьей по счету 20 «Основное производство» отражают лишь расходы по подготовке и освоению производства. Остальные расходы списывают со счета 97 в дебет собирательно-распределительных (25, 26) или других счетов.
Учитывая расходы будущих периодов, обязательно обратите внимание на то, что затраты и расходы - это совершенно разные понятия. Необходимо обязательно знать, что «расходы» - это то, что мы тратим. Вот, например организация получила счет на оплату, руководитель на нем пишет «Оплатить», просит выполнить операцию оплаты. С все гораздо легче. Здесь или 51 - это расчетный счет, или 50 - это касса. А как быть с поступлением? заплатили. Но возникает вопрос - за что?
Ответом является бухгалтерское суждение, которое фиксируется в учетной политике.
Существует следующий подход: если речь идет о том, что можно приобрести, продать, обменять или заложить, то это . А в случае, если расходы нельзя продать или превратить в деньги, то это расходы. На данный момент расходы квалифицируются по действующим стандартам бухгалтерского учета. А точнее, того или иного положения бухгалтерского учета. Например, к вам пришел документ, в котором указаны покупки: сырье, материалы, товар. Согласно ПБО5/01, которое посвящено именно учету материально производственных запасов, их необходимо отнести к активам. Причиной данного решения является возможность продать или обменять данные вещи.
Если в советские времена расходы будущих периодов списывали постепенно, то сейчас ситуация выглядит немного иначе. В случае, если речь идет не об активах, а о других расходах, то потраченную сумму необходимо единовременно списывать. Есть вероятность, что в результате проведения данной операции компания понесет убытки. Рекомендуется обязательно обращать внимание на это при составлении учетной политики на следующий год. Например, можно прописать следующую фразу: текущие расходы определяются однократно в момент их возникновения.
Что относится к выданным авансам
Существует несколько категорий расходов, которые обычно учитываются на счету 97 «Расходы будущих периодов». Чаще всего это выданные авансы.
Приведем несколько примеров.
Организация перечислила средства за годовой абонемент журнала. На данный момент расходы еще не считаются, так как данная услуга для компании еще не предоставлена. Она перечислила аванс, который будет списываться постепенно, с момента получения экземпляров издания.
Предприниматель заключает договор аренды помещения с арендодателем сроком на четыре месяца. Арендодатель просит внести задатком сумму аренды за все четыре месяца. В момент оплаты всей суммы предприниматель несет расходы, но для него это не расходы, а аванс, потому что услуга полностью еще не предоставлена.
Что относится к расходам будущих периодов
На данный момент является очень спорным вопросом понятие «расходы будущих периодов». Попробуем немного разобраться в этом. В плане счетов остается счет 97. Им можно пользоваться, если это подтверждается любым ПБУ. Данный счет предусматривает растянутое признание расходов.
Пользуются им в основном строительные компании или компании, которые занимаются проектированием и архитектурой. Но только в том случае, если речь идет о расходах будущих периодов, точнее связан с будущими работами. Это подчеркивает пункт 16 /2008.
Следующий пример. Компания принимает участие в определенном тендере по приобретению земельного участка. Расходы на межевание, оценку, консультации и другие работы компания может отражать на счете 97. Мы не будем делать акцент на то, чтобы вы вообще не использовали счет 97. Каждая компания или организация должна самостоятельно закреплять в учетной политике порядок действий.
Инвентаризация счета 97
В случае, если компания использует счет 97, то до конца года необходимо сделать его инвентаризацию. Составляя акт, можете использовать типовую форму № 1. Но полностью привязываться не нужно, компания может самостоятельно создать свою собственную форму.
Вообще инвентаризация отражает правильность отражения тех или иных расходов на счете 97. Если проанализировав все расходы, вы решили их списать, то необходимо составить бухгалтерскую справку. В ней отражаются расходы будущих периодов.
Инвентаризацию счета 97 необходимо сделать до конца года, ведь к каждому годовому отчету в обязательном порядке составляется пояснительная записка, в случае если расход значительный, то о нем нужно сказать в отдельной форме.
Сейчас инвентаризацию счета 97 необходимо проводить по каждому виду расходов. Получив результаты, вы в свою очередь сложите учетную политику. Здесь есть несколько вариантов, или вы храните счет 97 и прописываете конкретные сроки в течение которых будут списываться расходы, или вообще не будете пользоваться счетом 97. Но бывают случаи, когда работники бухгалтерии проявляют смекалку и на счет 97 относят убытки за прошлые годы. Выполняется данная операция для регулирования финансовых результатов за год. Хотя в данной ситуации пользоваться счетом 97 категорически нельзя, точнее сказать даже запрещено. Есть только несколько затрат, которые можно учитывать на счету 97, но о них мы скажем отдельно.
Что именно необходимо знать о регулярном техническом обслуживании основных средств
Для легковых автомобилей техосмотр выливается в основном в небольшие суммы. Но когда речь идет о производстве, то это стоит довольно дорого и занимает в свою очередь немало времени. Выполняются все условия, чтобы признать основное средство. Опираясь на ПБО6/01 данные расходы не признаются обособленным объектом. Но следует помнить, что включать данные расходы в первоначальную стоимость имущества также нельзя.
Так что использовать счетом 97 нужно, но как это отразить в ? В форме баланса нет специально выделенной строки, где можно отображать разницу между поступлениями и расходами счета 97. Будет правильнее, если специалист доработает типичную форму и внесет строку «Периодические технические осмотры». Ее необходимо будет включить в группу 1150 «Основные средства».
Вообще плата за периодический технический осмотр сразу не списывается. Но в случае, если вы например сделали технический осмотр в октябре, сразу заплатив за него, то это считается затратами данного месяца. Следует помнить, что данный подход используется только при небольших затратах, например при плановом техническом обслуживании автомобилей, то есть замене масла или фильтров. Но когда вы платите за два года вперед немалую сумму, то необходимо использовать счет 97, и выделить его отдельной строкой в балансе.
Лицензии, сертификаты и взносы в СРО
Вообще не имеет значения, какая стоимость лицензий и сертификатов. В любом случае эти траты необходимо списывать на текущие расходы. С вкладами в СРО ситуация выглядит аналогично. Вообще все это считается текущими расходами, даже если речь идет о миллионе рублей. Ведь все вы понимаете, что ни лицензии, ни сертификаты невозможно превратить в деньги. Аналогичная ситуация возникает и с членами СРО.
Исключение есть одно, которое предусмотрено Методическими указаниями, и в свою очередь утверждено Минфином Российской Федерации от 20.05.2003 №44н., когда плату за лицензию можно учесть как расходы будущих периодов при реорганизации компании.
Основное о страховании
Часто случается, что расходы по договору страхования, который заключен более чем на месяц относят к расходам будущих периодов, но на самом деле данная сумма является авансом. Ее не нужно указывать в счете 97 и относить на отдельный субсчет счета 76.
Долгосрочный ремонт
Расходы долгосрочного ремонта помещения имеют отношение к будущим отчетным периодам. Хотя нигде в ПБУ не указано, как учитывать деньги за данный вид ремонта, мы рекомендуем указывать их в расходы будущих периодов.
При долгосрочном ремонте обычно придерживаются формальных критериев, с помощью которых определяют выполнимые работы основным средством. Но следует всегда помнить, что капремонт определять таким образом нельзя. Отображать расходы на ремонт необходимо в разделе I баланса, который посвящен внеоборотным активам. Если данная цифра важна для организации, ее необходимо отразить отдельной строкой.
Об изменениях в выплате отпускных
Чаще всего возникает вопрос о том, как списать расходы, если отпуск начинается в одном месяце, а заканчивается в другом. Следует знать, что вся сумма отпускных указывается в бухгалтерском учете сразу. С наступлением этого года (2016) все средства за отпуск списываются за счет резерва на их оплату, который указывается на счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В случае, если компания небольшая то можно бронирование не использовать, а всю сумму средств за отпуск указать в состав текущих расходов.
Ситуации, когда расходы компании составляют статью баланса будущие затраты четко определены законодательными положениями, посвященными бухучету. Но в некоторых случаях руководство и бухгалтерия предприятия самостоятельно принимает решение о включении понесенных затрат на расходы будущих периодов (РБП). Такая статья баланса также подлежит ежегодной инвентаризации, по итогам ее проведения заполняется форма ИНВ-11, о которой пойдет речь в нашей редакции.
Учет будущих расходов предприятия ведется на синтетическом счете 97. С учетом особенностей хозяйственной деятельности данный счет составляет такие затраты:
Цель инвентаризации РБП – это сопоставление суммы по счету 97 со сведениями, отраженными по первичной документации. Инвентаризация расходов будущих периодов проводится в основном при проведении ежегодной проверке остатков ТМЦ. Порядок проведения ревизии РБП регламентирован Приказом Минфина РФ №49.
В ходе ревизии комиссия проверяет достоверность отраженных в первичной документации сведений, производит контроль списания расходов со счета 97, определяет необходимость досписания либо возврата излишне списанных сумм затрат. Например, предприятие произвело оплату за лицензионное ПО, работа которого планируется в течение 1 года и включила затраты на его покупку в счет будущих затрат, в этом случае, списание затрат проводится в течение этого года, но не позже. Проверка РБП направлена определить правильность проведения хозяйственных операций со счетом 97. По ее результатам комиссия формирует ведомость ИНВ-11, образец заполнения, представленный у нас на сайте, позволит бухгалтерам избежать ошибок при составлении документа.
Будущими расходами считаются разово уплаченные компанией денежные средства на приобретение какого-либо актива, эксплуатация и обслуживание которого планируется в течение нескольких месяцев или лет. Для формирования ИНВ-11, пример заполнения можно найти у нас на сайте, необходимы остатки по счету 97 и вся информация, полученная при проверке первичной документации на приобретенные активы.
Составлять ведомость необходимо в двух экземплярах, один из них передается ответственному сотруднику, ведущему учет счета 97, а второй остается у бухгалтера. При заполнении данной формы необходимы следующие данные:
К составлению документа предъявляются общие требования Методических указаний. Так, готовая форма акта визируется подписями все членов комитета, не допускаются исправления и помарки, на каждой из страниц документа проставляются итоговые показатели по сумме и количеству поименованных РБП, должна отражать четкую и ясную информацию.
Расходы будущих периодов - это затраты, произведенные организацией в предшествующем и/или отчетном периодах, но подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг) в последующие периоды деятельности организации.
Дт 94 Кт 98-3 - отражается сумма недостач ценностей, признанных виновными лицами или присужденных к взысканию судом одновременно.
Дт 73-2 Кт 94 - стоимость материальных ценностей относится на виновное лицо.
Дт 70 Кт 73-2 - сумма недостачи удержана из заработной платы виновного лица.
Дт 50, 51 Кт 73-2 - сумма недостачи внесена в кассу или на расчетный счет.
По мере погашения задолженности по недостачам поступившие суммы учитываются в составе прочих доходов как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году - Дт 98-3 Кт 91-1.
Аналитический учет по субсчету 3 ведется по каждому виду потерь и недостач от порчи ценностей.
На субсчете 4 учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, по которой они числятся на балансе организации.
Эта разница возникает между стоимостью недостающих ценностей, отнесенной на субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», и их стоимостью, отраженной на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», так как по дебету счета 94 учитывается:
Недостача списывается на виновное лицо:
Дт 73-2 Кт 94 - на учетную стоимость недостающих ценностей;
Дт 73-2 Кт 98-4 - на сумму разницы между рыночной стоимостью и учетной ценой;
Дт 50,70 Кт 73-2 одновременно Дт 98-4 Кт 91-1 - возмещение недостачи виновным лицом на сумму разницы.
Аналитический учет по субсчету 4 ведется по каждому виду потерь и недостач от порчи ценностей и каждому виновному работнику.
Регистр синтетического учета - журнал-ордер № 15.
При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С: Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счета 98 (Главная книга), анализ счета 98, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 98, анализ счета 98 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 98, карточка счета 98 по субконто и др.
