Налоговое обязательство понятие юридическое содержание признаки. Особенности предоставления сведений. Налоговое обязательство и его исполнение

Налоговое обязательство.

Термин ʼʼналоговое обязательствоʼʼ (ʼʼобязательство по уплате налогаʼʼ) встречается в российском законодательстве лишь эпизодически. Вместе с тем это понятие становится всœе более используемым и в большей степени в практике отечественных судов.

НК РФ не дает определœения налогового обязательства. Трансформируя определœение ГК РФ (ст. 307), можно утверждать, что в силу налогового обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определœенное действие по уплате денег, а кредитор вправе требовать от должника исполнения его обязанности. Налоговые обязательства возникают исключительно из оснований, указанных в налоговом законе (НК РФ).

Вместе с тем данного общего определœения, построенного по образцу определœения гражданско-правового обязательства, недостаточно для точного выявления сущности налогового обязательства. С позиции финансового права налоговое обязательство - это правовая форма присвоения публично-территориальными образованиями налоговых доходов бюджетов. В случае если попытаться дать точное определœение налогового обязательственного отношения, то можно прийти к выводу о том, что это урегулированная нормами налогового права правовая связь, в силу которой публично­территориальное образование (налоговый кредитор) правомочно требовать от субъекта частного права (налогового должника) денежного предоставления, а субъект частного права обязан осуществить это предоставление.

Налоговое обязательство - это налоговое правоотношение, для которого характерны всœе типичные свойства последнего: оно выступает как основной канал реализации норм налогового права; закрепляет модель поведения участников налоговых отношений. Налоговому обязательству присуще строение, свойственное любому правоотношению. В качестве его элементов выступают:

участники обязательства;

объект обязательства;

Цель налогового обязательства - безусловная и безвозмездная передача определœенных денежных средств от налогового должника налоговому кредитору для формирования публичной собственности, предназначенной на покрытие публичных расходов.

Участники налогового обязательства. Как известно, состояние лиц, вступивших в обязательство, обозначается выражениями: кредитор и должник. Эти термины считаются общеупотребительными, без различия происхождения обязательства и применимы к налоговым обязательствам. Наименования ʼʼналоговый кредиторʼʼ, ʼʼналоговый должникʼʼ выражают определœенное правовое положение субъекта в правоотношении. На стороне налогового кредитора всœегда правомочие требовать от должника предоставления денежных средств в известном объёме, на стороне должника обязанность предоставить их кредитору.

Исходя из системы организации публичной власти, правомочия налогового кредитора могут принадлежать самой Российской Федерации, субъектам РФ, муниципальным образованиям. Право требования налогового кредитора основано на его положении как публичного института͵ наделœенного правом присвоения сумм, поступающих в качестве налогов или сборов. Чтобы выступать в качестве налогового кредитора в налоговом обязательстве субъект должен обладать конституционными основаниями на обладание публичной собственностью, основные источники формирования которой - налоги и сборы. Налоговый кредитор не тождествен органу, наделœенному правомочиями на взимание налогов. Последний реализует от имени налогового кредитора те или иные правомочия на взимание денежного предоставления в рамках налогового обязательства. При этом он не наделœен правом на присвоение исполненного по налоговому обязательства исполнение всœегда адресовано непосредственно налоговому кредитору.

Налоговый должник - это лицо, обязанное в силу определœенных экономических оснований и прямого указания налогового закона произвести денежное предоставление в известном размере в пользу налогового кредитора (налоговых кредиторов). Можно выделить следующие виды налоговых должников: налогоплательщики, плательщики сбора; налоговые агенты; банки или иные кредитные организации, осуществляющие перечисление сумм налогов или сборов в бюджет; производные должники.

Налогоплательщики и плательщики сборов - это организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. При этом филиалы и иные обособленные подразделœения российских организаций не признаются самостоятельными налогоплательщиками, но исполняют в случаях, установленных НК РФ, обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения.

Налоговыми агентами согласно ст. 24 НК РФ признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. К примеру, функциями налогового агента наделяется организация - работодатель при удержании сумм налога на доходы физических лиц с сумм заработной платы, выплачиваемых физическому лицу - работнику. Налоговый агент в отличие от налогоплательщика исполняет налоговую обязанность не за счёт собственных средств, а за счёт средств, выплачиваемых им налогоплательщику.

Под банками, обязанными перечислять суммы налогов и сборов в бюджет, принято понимать банки, обязанные в силу общего указания ст. 60 НК РФ исполнять поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счёт денежных средств налогоплательщика или налогового агента в порядке очередности, установленной гражданским законодательством.

Производные должники. Под ними принято понимать лица, обязанные произвести предоставление в пользу налогового кредитора вместо или наряду с основным налоговым должником. К таковым бывают отнесены, в частности, поручитель или залогодатель по отсроченному налоговому долгу (гл. 9, 10 НК РФ), лица, обязанные в установленных случаях нести субсидиарную или солидарную ответственность по налоговому долгу (ст. 49, 50 и др.
Размещено на реф.рф
НК РФ) и т.п.

Объект налогового обязательства - это то материальное благо, на ĸᴏᴛᴏᴩᴏᴇ направлено притязание налогового кредитора и по поводу которого возникает обязанность налогового должника. Τᴀᴋᴎᴍ ᴏϬᴩᴀᴈᴏᴍ, типичный объект налогового обязательства - денежные средства в определœенной сумме.

Объектом налогового обязательства бывают деньги как наличные, так и безналичные. В последнем случае объектом налогового обязательственного правоотношения становится не вещь, а имущественное право - право требования к соответствующей кредитной организации. Налоговое обязательство основано на принципе номинализма, его материальный объект, по общему правилу, не изменяется в связи с происходящими инфляционными процессами. Вместе с тем следует учитывать, что при расчете налога может использоваться так называемый метод индексации, ᴛ.ᴇ. , к примеру, база расчета налога может определяться на базе величины минимального размера оплаты труда, который периодически индексируется.

Содержание налоговых обязательств составляют права и обязанности его участников. Остановимся на перечне базовых прав и обязанностей наиболее типичных участников налоговых обязательственных отношений. Налогоплательщик. Действующее законодательство о налогах и сборах закрепляет следующие основные права и обязанности этого участника налоговых обязательственных отношений:

право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

право получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ;

право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

обязанность уплачивать законно установленные налоги;

обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов

(расходов) и объектов налогообложения;

представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для расчёта и уплаты налогов.

Налоговые агенты. Как отмечалось выше, налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. По общему правилу, налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. При этом перечень их обязанностей несколько отличен. Среди них особо крайне важно выделить следующие:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;

в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в т.ч. персонально по каждому налогоплательщику.

Налоговые органы. Налоговый орган является основным субъектом,

уполномоченным представлять налогового кредитора в налоговом обязательственном отношении. К числу его базовых прав в сфере налоговых обязательств относятся следующие:

требовать от налогоплательщика или налогового агента документы, служащие основаниями для расчёта и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность расчёта и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов;

приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков

сборов и налоговых агентов в банках и налагать арест на имущество

налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;

определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в установленных законом случаях;

взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени в порядке, установленном НК РФ;

осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов и пеней в порядке, предусмотренном НК РФ;

направлять налогоплательщику или налоговому агенту в случаях,

предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора.

Учитывая зависимость отсубъектного состава выделить три базовых структурных типа налоговых обязательств:

обязательство ʼʼналогоплательщик (плательщик сбора) - публично­

обязательство ʼʼналогоплательщик - налоговый агент - публично­

территориальное образованиеʼʼ;

обязательство ʼʼбанк (осуществляющий перечисление налога, сбора) -

публично-территориальное образованиеʼʼ.

Первый и наиболее простой структурный тип налоговых обязательств в полной мере соответствует базовому определœению налогового обязательства. Более сложными являются налоговые обязательственные отношения с участием налоговых агентов. В рамках этих отношений налогоплательщик (налоговый должник) обязан уплатить

определœенную в установленном порядке сумму налога в бюджет, налоговый агент (должник-посредник) управомочен ее удержать и перечислить, а публично­территориальное образование (налоговый кредитор) управомочено требовать сумму налога с налогоплательщика (налогового должника) при ее неудержании или с налогового агента (должника-посредника) при ее удержании и не перечислении в бюджет. Данное обязательство можно представить в виде цепочки двух взаимосвязанных более простых обязательственных отношений.

Налоговые обязательства с участием банков, осуществляющих перечисление сумм налогов и сборов в бюджет, обладают иной структурой. Банки, в отличие от налоговых агентов, не выполняют функции посредника, в сложном правоотношении. В момент, когда налогоплательщик, плательщик сбора или налоговый агент отдает распоряжение банку о перечислении денежных средств в счёт уплаты налога (сбора), его налоговое обязательство перед публично-территориальным образованием, по общему правилу, прекращается исполнением (п. 2 СТ. 45 НК РФ). Принятие указанных средств и исполнение банком поручения упомянутых лиц основаны на гражданско-правовых отношениях этого банка с названными лицами (к примеру, отношения из договора банковского счета). Но одновременно соответствующие действия порождают и самостоятельное налоговое обязательство между данной кредитной организацией и- публично-территориальным образованием. Это новое обязательство юридически независимо от налогового обязательства налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента͵ надлежащее исполнение которого его (это новое обязательство) и породило. Необходимо обратить внимание на то, что налогоплательщик, плательщик сбора; налоговым агент вправе уплатить сумму налога или сбора, воспользовавшись услугами практически любого банка, расположенного на территории РФ.

Налоговое обязательство. - понятие и виды. Классификация и особенности категории "Налоговое обязательство." 2017, 2018.

Автономная некоммерческая организация

Владимирский институт бизнеса

Контрольная работа

по дисциплине «Правоведенье»

на тему «Налоговые обязательства»

Выполнил:

Студент группы ЗАО-138

Аладышева Т.В.

Проверила:

Гроза Ю.А.

Владимир 2011

Введение………………………………………………………………………

1.понятие налога………………………………………………………….

2.виды налогов…………………………………………………………….

3.ответственность за неисполнение налоговых обязательств……………

Заключение…………………………………………………………………….

Список используемой литературы………………………………………….

Введение.

На современном этапе развития России экономические преобразования повлекли существенные изменения в правовой системе. Законодательные реформы коснулись всех отраслей права. При правовом регулировании финансовых отношений законодателем активнее стал использоваться диспозитивный метод. Были заимствованы некоторые правовые категории, технико-юридические приемы, разработанные цивилистической наукой и используемые до этого только в гражданском праве. Так, для правового регулирования финансовых отношений начала использоваться категория обязательства, выделено налоговое обязательство как разновидность финансового правоотношения.
В обязательственном правоотношении обязательство и обязанность соотносятся как целое и его часть. Основанием для отнесения того или иного правоотношения к обязательству служит наличие определенных характерных черт обязательства как межотраслевой категории. Обязательство - это всегда имущественное правоотношение относительного характера, в рамках которого должник обязан совершить определенные действия в пользу кредитора, а последний имеет право требовать исполнения этих обязанностей должником. Обязательство всегда гарантировано мерами государственного принуждения. Для правового регулирования обязательства используются определенные технико-юридические приемы, связанные с порядком исполнения, обеспечения обязательства и его прекращением.
Признаки обязательства свойственны и определенным видам налоговых правоотношений, прежде всего основному, в рамках которого публично-территориальное образование реализует свое право на получение суммы налога. Обязательственный характер имеют следующие производные налоговые правоотношения: обеспечительные - правоотношение, в рамках которого уплачиваются пени, проценты за несвоевременный возврат излишне полученных налоговых платежей, и правоотношение, основанное на заключении договоров залога или поручительства; возникающие в связи с излишним получением публично-территориальным образованием сумм налогов, пеней, штрафов.
Обязанность по уплате налога, на которой построен Налоговый кодекс РФ, касается только одной стороны налогового правоотношения - налогового должника. Государство, используя термин «налоговая обязанность», регулирует налоговые обязательственные отношения односторонне, определяя только обязанности налогоплательщика и иных лиц, оставляя, однако, в правовом вакууме другую сторону - само государство.
Важнейшим признаком гражданско-правового обязательства является его имущественный характер. В рамках налогового обязательства частная собственность должника передается кредитору в виде предмета налогового платежа - налога, пеней, а также ему возвращаются излишне выплаченные денежные средства в счет уплаты налога, пеней, штрафа. Налоговое обязательство связано с движением денежных средств, которое происходит между налогоплательщиком, налоговым агентом, с одной стороны, и публично-территориальным образованием - с другой. Налоговое обязательство имеет имущественный характер. Цель налогового обязательства - удовлетворить требования имущественного характера налогового кредитора.

Понятие налога.

Налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Также можно отметить, что установление налогообложения является неотъемлемым признаком государства и средством обеспечения функционирования государства.

Таким образом, налог - это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации (статья 45 НК РФ), но в случаях отсутствия денежных средств на счетах плательщика (или налогового агента) налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика в соответствии со статьями 46, 47 НК РФ.

В соответствии с действующим налоговым законодательством Российской Федерации налоги и сборы подразделяются на:

федеральные; региональные; местные;

Виды налогов.

Федеральные
Согласно статье 12 Налогового Кодекса РФ, федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены Кодексом и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации.
1. Налог на прибыль организаций (глава 25 НК РФ)
Налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью следует рассматривать: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации.
При определении доходов и расходов налогоплательщик вправе использовать метод начисления или кассовый метод.
Основная налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 24 процентов.
Законами субъектов Российской Федерации ставка налога может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная ставка не может быть ниже 13,5 процентов.

Налоговые ставки на доходы иностранных организаций и доходы, полученные в виде дивидендов, различны.
2. Налог на добавленную стоимость (глава 21 НК РФ)
Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) являются: организации индивидуальные предприниматели лица, признаваемые плательщиками НДС, в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ
Не являются плательщиками налога (в соответствии с положениями главы 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации) организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения или на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих налогоплательщиков без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила в совокупности 1 млн. рублей.
Переход на упрощенную систему налогообложения, уплату единого налога на вмененный доход, а также освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, не освобождают организаций и индивидуальных предпринимателей от обязанностей налогового агента по НДС, т.е. удержание налога у источника выплаты и уплаты его в бюджет.

3. Акцизы (глава 22 НК РФ)

Налогоплательщики: организации индивидуальные предприниматели лица, признаваемые плательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.
Организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие налогообложению акцизами в соответствии с НК РФ.
Подакцизные товары: спирт этиловый из всех видов сырья кроме спирта коньячного; спиртосодержащая продукции с объемной долей этилового спирта более 9 %. алкогольная продукция пиво табачная продукция автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.) автомобильный бензин дизельное топливо моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных инжекторных двигателей, прямогонный бензин. Перечень операций, признаваемых объектом налогообложения акцизом, приведен в статье 182 НК РФ. Налоговая база и ставки акциза определяются отдельно по каждому виду подакцизного товара.
4. Налог на доходы физических лиц (глава 23 НК РФ)
Налогоплательщики: физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ; физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
Объектом налогообложения признается доход, полученный:
1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все виды доходов, полученные в денежной, натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды. Налогоплательщик вправе уменьшить размер налоговой базы на суммы стандартных, социальных, имущественных и профессиональных вычетов.
5. Единый социальный налог (глава 24 НК РФ)
Единый социальный налог зачисляется в в Федеральный бюджет, Фонд социального страхования Российской Федерации и Фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации.
Порядок исчисления и уплаты единого социального налога регламентируется Главой 24 Налогового кодекса РФ.
Приказом МНС от 09.10.2002 № БГ-3-05/550 «Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам: организаций; индивидуальных предпринимателей;
физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, и инструкции по ее заполнению» утверждена форму налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам:
организаций;
индивидуальных предпринимателей;
физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями (приложение N 1) и Инструкция по ее заполнению (приложение N 2).
6. Налог на добычу полезных ископаемых (глава 26 НК РФ)
Налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Объектом налогообложения являются:
1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование;
2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством о недрах;
3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории РФ, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
Ставки налога установлены в статье 342 НК РФ.
7. Государственная пошлина (Глава 25.3 НК РФ)
Государственная пошлина - сбор, взимаемый с организаций и физических лиц, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями Российской Федерации.

А.Г. ИВАНОВ,
адвокат

Основные параметры устройства российской налоговой системы базируются в настоящее время на общепринятых в мировой практике видах налогов. Для обеспечения порядка поступления налогов недостаточно издать нормы, в которых закреплена господствующая воля, необходимо обеспечить подчинение граждан и организаций содержащимся в них правилам.

Налоговое администрирование - это часть налогового процесса, взаимосвязанная совокупность процессуальных действий, направленных на оказание мотивирующих воздействий на субъект, исполняющий налоговую обязанность, а также на обеспечение законных прав и интересов налогоплательщиков и других участников налоговых правоотношений и создание для этого благоприятных условий. Как образно сформулировал министр финансов Франции во времена правления Людовика XIV Ж.-Б. Кольбер, «налогообложение - это искусство ощипывать гуся так, чтобы получить максимум перьев и минимум писка». В отличие от большинства других финансовых правоотношений, администрирование налогов непосредственно связано с исполнением налоговой обязанности.

Под налоговой обязанностью понимается обязанность лица (налогоплательщика) перед государством по уплате налогов, возникающая в соответствии с налоговым законодательством, в силу которого налогоплательщик должен зарегистрироваться в налоговом органе, определять объекты налогообложения, исчислять налоги и другие обязательные платежи в бюджет, составлять налоговую отчетность, представлять ее в установленные сроки, уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет.
Налоговая обязанность - конституционная публично-правовая обязанность (повинность), определенная Конституцией РФ и законодательством российского государства в интересах всех членов общества, предписывающая каждому юридическому или физическому лицу меру необходимого поведения и обеспеченная мерами государственного принуждения за ненадлежащее ее исполнение.
Эта обязанность устанавливается на основе юридических фактов, требований правовых норм и характеризуется сложной динамической структурой, отличающейся тем, что по мере накопления юридических фактов структура правоотношения развивается, преобразовывается: права и обязанности сменяют друг друга, дополняются новыми, видоизменяются и т. д. Как отмечено в ст. 44 НК РФ, обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных законодательством, и может быть возложена на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Можно согласиться с И.И. Кучеровым в том, что «общую с налоговой обязанностью правовую природу проявляют, например, воинская обязанность (повинность), обязательная сдача (продажа) государству добытых из недр драгоценных металлов и камней или репатриация и продажа валютной выручки на внутреннем валютном рынке и т. д.».

С.В. Запольский прав, утверждая: «Налоговый или схожий с ним закон является моделью будущих правоотношений, не существующих на момент принятия закона и возникающих не иначе как при наличии предусмотренного законом факта. Поскольку невозможно существование прав и обязанностей без существования правоотношения, обязанность взноса денежных средств в бюджет возникает в момент возникновения правоотношения, а до этого должна рассматриваться как потенциальная (организационная) обязанность, так же как корреспондированное ей правопритязание». Это замечание важно, так как необходимо разграничить организационную обязанность и правоотношение. Роль такой обязанности заключается в подготовке налогового правоотношения, предотвращении возможных нарушений и совершении необходимых организационных действий.

Организационную обязанность можно охарактеризовать как организационное состояние, содержащее будущие обязанности будущего налогоплательщика, а также будущие права налогового органа в правоотношении. В этой связи необходимо отметить, что некоторые организационные обязанности потенциального налогоплательщика в силу закона исполняются независимо от наличия фактов, обязывающих к уплате налога (например, сдача бухгалтерской и налоговой отчетности). Закон должен содержать такие нормы, чтобы уполномоченный государством орган был обязан заранее подготовить основание для точного и полного исполнения обязанности налогообязанным лицом при возникновении оснований по уплате налога.
Наряду с термином «налоговая обязанность» в научной литературе активно используется термин «налоговое обязательство». Категорию финансового обязательства первым в нашей стране ввел С.В. Запольский, приравнявший финансовые обязательства к гражданско-правовым. В настоящее время ряд ученых - Д.В. Винницкий, С.В. Запольский, М.В. Карасева, И.А. Цинделиани и др. - вместо терминов «налоговая обязанность», «обязанности по уплате налогов» используют термин «налоговое обязательство». Такое применение термина представляется небесспорным. Н.П. Кучерявенко справедливо отмечает, что «вряд ли обязательство может отражать природу комплекса обязанностей налогоплательщика, имеющих безусловный и первоочередной характер. Более точным было бы использование термина “налоговая обязанность” как категории, обобщающей всю систему обязанностей налогоплательщика, связанных с уплатой налогов и сборов». Налоговая обязанность, в отличие от гражданско-правового обязательства, хотя и является в некоей своей части также имущественной (например, регистрационные действия не являются имущественными), но носит не частноправовой, а публично-правовой характер.

Д.В. Винницкий подробно исследовал употребление терминов «налоговое обязательство» и «налоговая обязанность», в том числе и в практике Конституционного суда РФ. В этой работе автор обращает внимание на то, что суд вводит и использует такие понятия, как «налоговое обязательство», «конституционное обязательство по уплате налогов», «конституционное налоговое обязательство» и т. п., часто смешивая эти понятия. Можно согласиться с тем, что используемые формулировки требуют уточнения и разграничения.
Доводы «за» и «против» использования термина консолидировала М.В. Карасева. Основными доказательствами возможности существования категории «налоговое обязательство» наряду с гражданско-правовым обязательством являются:
· общая экономическая основа;
· непосредственная связь с правом собственности;
· имущественный характер;
· стороны обязательственного правоотношения строго определены, т. е. наличествует относительный характер;
· целенаправленность;
· есть неотъемлемый элемент гражданского обязательства - санкция.
Существуют также признаки, отличающие гражданско-правовое обязательство от налогового:
· налоговое обязательство предусматривает только обязанность должника (налогоплательщика) совершить в пользу кредитора определенные действия и не предусматривает воздержания от действий;
· налоговое обязательство имеет односторонний характер;
· субъективное право требования кредитора является властным велением;
· принятие исполнения по обязательству является обязанностью государства в лице налогового органа (муниципального образования в лице органа местного самоуправления);
· в налоговом обязательстве перемена кредитора невозможна, невозможен и перевод долга.
М.В. Карасева делает вывод: новая финансовая категория «налоговое обязательство» обладает основными признаками гражданско-правовой категории «обязательство», а налоговое правоотношение является разновидностью обязательственного.

Относительно приведенных выше отличий налогового обязательства от гражданско-правового необходимо учесть следующее: лицо, исполняющее налоговую обязанность, и налоговые органы не равноправны и они ни о чем не договариваются, т. е. отсутствует добровольность; отсутствует товарообмен; обязанность по уплате налогов носит публично-правовой характер и не возникает из договора. Здесь важно отметить различие между односторонним волеизъявлением в гражданском правоотношении, которому не соответствует конкретная обязанность другой стороны правоотношения, и в налоговом правоотношении, в котором налоговая обязанность уже существует. Касаясь имущественного характера налоговых отношений, приведем точку зрения специалистов в области гражданского права, с которой вполне можно согласиться: «Имущественные отношения, которые возникают в процессе деятельности органов государственного управления в связи с накоплением денежных средств и распределением их на общегосударственные нужды, лишены стоимостного признака. В рамках указанных отношений деньги не выступают как мера стоимости, а выполняют функцию средства накопления. Их движение осуществляется по прямым безэквивалентным связям, не носящим взаимооценочного, а стало быть, и стоимостного характера».

Как полагает Г.В. Петрова, «современное налоговое законодательство зарубежных стран во избежание неясностей и неточностей не стремится к совпадению с гражданско-правовыми терминами, а идет по пути детального определения содержания своей терминологии с учетом принятой в государстве экономической доктрины развития». По нашему мнению, ввиду многообразия юридических средств, обеспечивающих юридическое воздействие права на общественные отношения, не следует помещать субъективные права и обязанности субъектов налоговых правоотношений в систему таких конкретных правоотношений, как обязательства гражданского права. Более рационально формирование и развитие собственных институтов налогового права, а не рецепция из других отраслей права.

С какого момента лицо становится налогоплательщиком, возникает налоговое правоотношение, появляется налоговая обязанность? В ст. 19 НК РФ устанавливается, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Таким образом, субъект должен обладать статусом юридического или физического лица, должен существовать объект налогообложения и другие существенные элементы налогообложения. Юридическое лицо становится субъектом налоговых отношений с момента его государственной регистрации, независимо от его постановки на налоговый учет, с этого же момента возникает и налоговая обязанность. Если у организации нет статуса юридического лица, т. е. она не прошла государственную регистрацию, значит она не обладает правоспособностью, которая возникает в момент создания, и, соответственно, не обладает правосубъектностью. Налоговая правосубъектность, так же как гражданская праводееспособность, у юридического лица возникает с момента государственной регистрации. Одновременно возникают и соответствующие налоговые обязанности и права. Постановка на налоговый учет не может являться моментом возникновения налоговой правосубъектности, так как лишь формально регистрирует организацию в налоговом органе, закрепляя процессуальные отношения между юридическим лицом и уполномоченным органом.

Налоговая обязанность может быть качественной характеристикой субъекта права, его юридическим состоянием, приобретаемым с момента рождения или образования юридического лица. Под юридическим состоянием понимается «длящееся обстоятельство, своего рода качество субъекта права, приобретенное им в силу рождения или производное от какого-либо действия. К состояниям относятся: гражданство, брак, нетрудоспособность, стаж, национальность, родство, специальность и т. п. Они, как правило, выступают в совокупности с другими юридическими фактами, сами по себе не имеют юридического значения, но всегда учитываются в качестве компонента юридического состава».

Признание лица субъектом гражданского права определяет его возможность участия в имущественных отношениях и возникновение налоговой обязанности. Постановка на учет в качестве налогоплательщика организации и индивидуального предпринимателя осуществляется независимо от обстоятельств, с которыми НК РФ (п. 2 ст. 83) связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога, т. е. быть налогоплательщиком - плательщиком налогов. Таким образом, субъекты налоговых отношений вступают в налоговые правоотношения не по своей инициативе и воле, а руководствуясь соответствующими нормами права, фактически - сразу. Согласно п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств (юридических фактов), предусматривающих уплату данного налога или сбора. Исполнение налоговой обязанности можно связать со статусом юридического или физического лица, но сам статус не порождает налогоплательщика автоматически, как полагает Н.А. Шевелева. Однако вышеуказанный статус, по нашему мнению, порождает субъекта налоговой обязанности. Главным юридическим фактом, порождающим налогоплательщика именно как плательщика налогов, надо считать возникновение объекта налогообложения, установленного законом. В ст. 23 НК РФ субъект налоговых отношений назван налогоплательщиком фактически еще на стадии его постановки на учет в налоговом органе, до момента возникновения объекта налогообложения, что юридически не точно.

Налоговому правоотношению свойственно наличие особого субъектного состава. С.Г. Пепеляев распределяет участников налоговых правоотношений на основных и факультативных. К основным участникам автор относит субъектов хозяйственной деятельности (налогоплательщиков, налоговых агентов) и государственные органы, обладающие полномочиями контроля и управления в налоговой сфере (налоговые органы, органы государственных внебюджетных фондов, таможенные органы, финансовые органы); к группе факультативных участников причисляет лиц, обеспечивающих перечисление и сбор налогов; лиц, предоставляющих необходимые данные; лиц, предоставляющих профессиональную помощь; лиц участвующих в мероприятиях налогового контроля, и правоохранительные органы.
И.И. Кучеров предложил классификацию, разделяющую участников налоговых правоотношений на семь групп:
1) субъекты, наделенные компетенцией по установлению и введению налогов (органы законодательной (представительной) власти);
2) субъекты, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по уплате налогов (сборов) в бюджет или государственный внебюджетный фонд (налогоплательщики и плательщики сборов);
3) субъекты, содействующие уплате налогов и сборов (налоговые агенты, банки и сборщики налогов);
4) субъекты, содействующие налоговому администрированию (лица, сообщающие сведения, связанные с учетом налогоплательщиков, а также свидетели, эксперты, специалисты, переводчики и понятые);
5) субъекты, осуществляющие налоговое администрирование (налоговые органы, таможенные органы, финансовые органы, органы государственных внебюджетных фондов);
6) субъекты, осуществляющие правоохранительную функцию в сфере налогов и сборов (органы внутренних дел, органы прокуратуры);
7) субъекты, рассматривающие дела и исполняющие решения о взыскании налоговых санкций (судебные органы и органы принудительного исполнения).

Опираясь на принципы классификации участников налоговых отношений, предложенные С.Г. Пепеляевым и И.И. Кучеровым, субъекты, вовлеченные в процесс налогового администрирования и осуществляющие определенную деятельность, связанную с ним, можно разделить на группы по характеру правосубъектности, осуществляемым функциям и их процессуальному положению (по характеру осуществляемой деятельности по отношению к другому субъекту, при наступлении определенных юридических фактов):
1. Субъекты, осуществляющие налоговое администрирование, непосредственно заинтересованные в результатах налогового процесса. К ним относятся налоговые и таможенные органы.
2. Субъекты, исполняющие налоговую обязанность, а именно: юридические и физические лица.
3. Другие субъекты правоотношений, вовлеченные в сферу налогового администрирования (выполняющие вспомогательные функции).
Под таковыми понимаются:
· субъекты, содействующие исполнению налоговой обязанности (органы государственной регистрации, налоговые агенты и банки);
· субъекты, содействующие проведению налогового контроля (эксперты, специалисты, переводчики, понятые и свидетели);
· налоговые информаторы (банки, нотариусы, органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств, биржевые брокеры и т. д.);
· органы дополнительного контроля (аудиторы, осуществляющие аудиторский контроль страховых компаний, банков и т. д.);
· субъекты, осуществляющие правоохранительную функцию в сфере налогообложения (органы внутренних дел, органы прокуратуры, таможенные органы);
· субъекты, способствующие налоговому администрированию и/или осуществляющие деятельность, схожую с налоговым администрированием (параадминистрирование) (Минфин России, органы внебюджетных фондови др.).
Данные группы обладают различной правосубъектностью. Более дробная классификация в рамках группы «других субъектов правоотношений, вовлеченных в сферу налогового администрирования» показывает, что указанная классификация не является достаточной для четкого отнесения какого-либо субъекта к той или иной группе, независимо от определенного времени, установленных юридических фактов, от действия, совершаемого субъектом, или по отношению к нему - другим субъектом, от возложенных законодательством на субъект обязанностей. Один и тот же субъект может выступать как субъект, содействующий налоговому администрированию (например, как налоговый агент, удерживающий налог на доход, по отношению к работнику), как субъект, подвергающийся налоговому администрированию (когда уплачивает налоги, контролируется налоговой администрацией), и одновременно как выполняющий вспомогательные функции (например, когда через банк осуществляется налоговый платеж). Такого недостатка, казалось бы, не лишены и вышеуказанные классификации. Но, на наш взгляд, нельзя иначе разделить «живых» субъектов, осуществляющих разнородную деятельность.

У некоторых участников налогового процесса с течением времени меняется не только временная (происходит смена стадии), но и процессуальная характеристика, отражающая характер взаимосвязей этих субъектов. Процессуальное положение субъектов в налоговом администрировании под воздействием юридических фактов и с течением времени (например, когда наступает срок уплаты налога или удержания налога налоговым агентом) меняется - это «динамика» налогового администрирования. Между тем деление субъектов на общественно-территориальные образования, коллективные и индивидуальные субъекты, т. е. по организационно-правовым видам, отражает «статику» налоговых отношений.
Все субъекты налогового администрирования являются потенциальными налогоплательщиками, так как согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Но субъекты различаются объектом отношений, правосубъектностью, характером исполнения налоговой обязанности и различным типом правоотношений между собой.

Для возникновения налоговой обязанности необходим факт или фактический состав, с наступлением которого закон связывал бы такое последствие. Фактический состав - это, по мнению О.С. Иоффе и М.Д. Шаргородского, «совокупность юридических фактов, наступление которых необходимо для возникновения предусмотренных законом правовых последствий». Так, элементы налога являются фактическим составом. Налог считается установленным, согласно п. 1 ст. 17 НК РФ, лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

Добровольность уплаты налога является юридической обязанностью и обеспечивается соответствующими правовыми стимулами и ограничениями. Как пишет А.В. Малько, «если правовой стимул побуждает к законопослушному поведению, то правовое ограничение сдерживает поведение противозаконное». Запрет, как тип правового регулирования, препятствует совершению неправомерных действий, в частности неуплаты налогов, обеспечивается принудительной силой государства, и, как справедливо отмечает В.Д. Сорокин, «нельзя не признать, что этому в известной мере помогает потенциальное существование уголовного запрета, который начинает действовать, когда запреты гражданско-правового и административно-правового типов регулирования “исчерпывают” свои возможности в соответствующих ситуациях». Исполнение налоговой обязанности в первую очередь осуществляется налогоплательщиком добровольно. Однако на определенной стадии налоговые органы в своей деятельности по администрированию налогов используют в основном метод властных предписаний (императивный), диспозитивный метод носит ограниченный характер. Государственный орган или орган местного самоуправления обладает властными полномочиями, предоставленными законом, и принимает решения, обязательные для налогоплательщика.

Уплата налогов - основная часть налоговой обязанности, остальные действия по отношению к ней являются сопряженными и вторичными. Причем по объему и длительности совершения эти действия носят превалирующий характер. Действия, не связанные с уплатой налога, не являются имущественными.
Деятельность по исполнению налоговой обязанности включает также встречные действия органов, администрирующих налоги, и часто - действия, предшествующие исполнению налогоплательщиком налоговой обязанности. К ним можно отнести действия по разработке методологии налогового и бухгалтерского учета, разработке и обеспечению налогоплательщика бланками налоговых деклараций и т. д. Как верно подчеркивает С.В. Запольский, «статистический, бухгалтерский и налоговый учет, отчасти совпадая, отчасти распадаясь на самостоятельные потоки, в совокупности образуют систему информационных координат, в которых действует любой участник гражданского оборота».

Отталкиваясь от контекста, в котором применяется слово «налог» в современном законодательстве, можно сделать вывод, что налог как понятие объединяет и денежную сумму - материальный объект, и определенное процессуальное действие, связанное с отчуждением и сменой собственности (денежные средства из частной собственности переходят в собственность государственную или местного самоуправления). Поэтому употребление словосочетания «уплата налога» может означать как уплату денежной суммы, непосредственно связанной с исполнением налоговой обязанности, так и совершение установленных процессуальных действий.
Материально-правовая природа налога обусловливает специфические, присущие только ему процессуальные правила, соответствующие его материальному содержанию. Так, исполнение налоговой обязанности происходит с выполнением налоговыми органами определенных процессуальных действий. Создаются определенные организационные условия для простого, удобного и быстрого способа исполнения налоговой обязанности.

Налоговое администрирование как процесс управления и организации направлено на мобилизацию денежных средств и упорядочивание налоговых отношений и осуществляется в рамках налогового процесса. Налоговая обязанность - составная часть налогового права; правовые нормы, регулирующие налоговую обязанность, непосредственно преобразуют обязанности субъекта по уплате налога в конкретные процессуальные действия по переходу данного платежа налогоплательщика в соответствующий бюджет. Налоговое законодательство построено таким образом, что находящиеся в одном нормативном акте материальные нормы права реализуются с помощью процессуальных норм, содержащих порядок и правила совершения субъектами налоговых правоотношений определенных действий. В настоящее время в случае недостаточной процессуальной регламентации для осуществления какой-либо деятельности уполномоченных органов этот пробел в рамках существующего закона восполняется ведомственным нормотворчеством.
Налоговая обязанность включает определенные процессуальные действия, связанные с уплатой налога, возникающие в соответствии с налоговым законодательством. К ним можно отнести:
· регистрацию юридического лица, индивидуального предпринимателя и т. п.;
· постановку на учет в налоговом органе;
· определение и ведение учета объектов налогообложения;
· исчисление налогов и других обязательных платежей;
· ведение, составление, предоставление бухгалтерской и налоговой отчетности в установленные сроки;
· уплату денежных сумм налогов и других обязательных платежей в порядке и в сроки, установленные налоговым законодательством;
· выполнение законных требований налогового органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства;
· несение иных обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
М.В. Карасева в реализации налоговой обязанности налогоплательщика выделяет ряд последовательно сменяющихся, а иногда и совмещающихся во времени этапов (стадий):
а) стадия инициативного (добровольного) исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности;
б) стадия налогового контроля;
в) стадия принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности;
г) стадия привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.
Для того чтобы охарактеризовать процесс налогового администрирования и исполнения налоговой обязанности, по нашему мнению, необходима более подробная детализация стадий. Особенность поведения субъектов, исполняющих налоговую обязанность, в том, что это поведение имеет определенные юридические последствия, например, такие как инициирование контролирующей деятельности со стороны налоговых органов. При исполнении юридических обязанностей субъекты непосредственно используют типовые программы поведения, правовые формы, заложенные в нормах права. Правореализующая деятельность в налоговой сфере требует определенного установленного правовыми нормами процессуального порядка: особых правил совершения правореализующих действий и индивидуальных актов реализации прав и обязанностей.

По нашему мнению, можно выделить следующие стадии налогового администрирования:
· стадию возникновения прав и обязанностей (правоотношений):
а подстадия регистрации юридического лица, индивидуального предпринимателя, крестьянского (фермерского) хозяйства;
· стадию реализации прав и обязанностей налогоплательщиками и субъектами, содействующими исполнению налоговой обязанности:
а подстадия добровольного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности, этапы:
я государственная регистрация и постановка на учет в налоговом органе;
я определение объектов налогообложения; ведение, составление, предоставление бухгалтерской и налоговой отчетности, документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов в определенные сроки;
я добровольная уплата денежных сумм налогов и других обязательных платежей в порядке и сроки, установленные законодательством;
я иные действия, связанные с добровольным исполнением налогоплательщиком налоговой обязанности;
а подстадия взимания налогов налоговым агентом, этапы:
я исчисление, удержание из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации;
я сообщение в налоговый орган о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика;
я ведение учета начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов; исчисленных, удержанных и перечисленных налогов;
я представление в налоговый орган документов, необходимых для осуществления контроля правильности исчисления, удержания и перечисления налогов;
· стадию реализации прав и обязанностей, а также применения права налоговым органом:
а подстадия информирования налогоплательщиков;
а подстадия стимулирования и мотивации, этапы:
я изменение срока уплаты налога и сбора, а также пеней; в том числе предоставление от-
срочки или рассрочки по уплате налога, предоставление инвестиционного налогового кредита;
я налоговая амнистия;
а подстадия налогового учета и контроля, этапы:
я учет налогоплательщиков;
я оперативно-бухгалтерский учет налоговых поступлений: прием и обработка отчетности; учет поступления налогов и начисленных сумм; проверка данных учета и отчетности; обработка информации, полученной от налоговых информаторов (банков, нотариусов, органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и др.);
я налоговая проверка:
С камеральная проверка;
С выездная проверка;
я контроль за соответствием расходов физических лиц их доходам;
я обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов;
я зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа;
я другие формы контроля и вспомогательной деятельности (организационно-административной, внутреннего информационного обеспечения);
· факультативную стадию применения права налоговым органом, реализации прав и обязанностей субъектов, осуществляющих правоохранительную функцию в сфере налогообложения (органов внутренних дел, органов прокуратуры, таможенных органов), - выявление преступления, расследование;
· факультативную юрисдикционную стадию:
а подстадия обжалования налогоплательщиком, иным лицом, участвующим в налоговом администрировании, актов налоговых органов ненормативного характера, действий (бездействия) их должностных лиц:
я в вышестоящем налоговом органе;
я в судебном порядке;
а подстадия привлечения к ответственности налогоплательщика во внесудебном порядке; принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности:
я этап принудительного взыскания налога, сбора, а также пеней и штрафов;
а подстадия обращения в суд налогового органа или правоохранительных органов.
Каждая стадия, подстадия, этап содержит процессуальные нормы, обладает своими особыми юридическими средствами, отличается составом субъектов, характером совершаемых действий, их результатами и последствиями.

Стадии следуют в определенном логическом порядке и установленной закономерной последовательности действий участников налогового процесса. Переход от одной стадии к другой, по-следовательность расположения стадий обусловлены юридическими фактами, процессуальными нормами налогового законодательства, логикой исполнения налоговой обязанности налогоплательщиком и администрированием налогов властным органом. Стадии, которые проходит субъект, исполняющий налоговую обязанность, и стадии, которые проходит налоговый орган, могут идти параллельно, пересекаясь в случаях встречных действий. Под стадией мы понимаем относительно самостоятельную часть деятельности определенного состава субъектов, сгруппированную в однородный блок для решения конкретных задач и достижения определенной цели, нормативно урегулированную, выражающуюся в осуществлении установленных процессуальных требований и необходимую для достижения конечного обусловленного результата.
Каждая стадия налогового процесса имеет свою структуру, которая также характеризует ее сущность. Стадии формируются из подстадий и этапов, которые складываются из действий и представляют собой самостоятельный элемент налогового процесса, отражая его динамическую характеристику, т. е. изменение с течением времени и/или под воздействием юридических фактов. Эти действия, как и весь налоговый процесс, осуществляются в различной степени регламентированной, определенной в предусмотренной налоговым законодательством процессуальной форме, в которой реализуются и соответствующие им правовые отношения.

При процессуальной регламентации не требуется субординационное подчинение между органом или лицом, занимающимся налоговым администрированием, и тем, кто выполняет налоговую обязанность; для собственного усмотрения участников процесса установлены весьма узкие рамки, необходимость применения властного распоряжения сведена к минимуму и играет подчиненную роль.
Чем более упорядочен налоговый процесс, тем эффективнее аккумуляция денежных средств в бюджет, появляется урегулированная система совершения определенных действий, упрощается порядок исполнения налоговой обязанности, контроля со стороны налоговых органов, повышается прозрачность деятельности органов, осуществляющих налоговое администрирование, и увеличивается гласность совершения действий, что позволит избежать произвола со стороны государства и обеспечит определенность правовой свободы лица, исполняющего налоговую обязанность. Налоговое администрирование можно охарактеризовать как процессуально урегулированную правовыми нормами организационно-управленческую деятельность уполномоченных субъектов, направленную на исполнение налогоплательщиком его налоговой обязанности.

Налоговое обязательство: понятие, экономическая функция, юридическое содержание.

Существенные признаки налогового обязательства.

Разновидности налогового обязательства.

Основания возникновения, изменения и прекращения налогового обязательства.

Исполнение налогового обязательства.

Порядок и условия изменения срока исполнения налогового обязательства.

Отсрочка, рассрочка уплаты налогов, инвестиционный налоговый кредит.

Требование об уплате налогов, сборов, пеней.

9.Принудительная процедура исполнения налогового обязательства.

Способы обеспечения исполнения налогового обязательства.

Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов, сборов, пеней.

Семинарское занятие проводится в интерактивной форме: в основе занятия – обсуждение основных вопросов по исследуемой теме и решение задач с последующим разбором, по исходным данным, предложенным преподавателем.

Тестовые задания для самопроверки

1. Налоговая обязанность налогоплательщика - организации считается исполненной:

а) в день поступления его денежных средств на расчетный счет

инспекции УФНС РФ;

б) в день списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика в кредитном учреждении при наличии достаточного остатка на день списания;

в) в день, когда налогоплательщик поставил инспекцию УФНС РФ в известность о выполнении обязанности по уплате налога;

г) с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика со счета в банке при наличии достаточного остатка на день платежа;

2. Правопреемство физических лиц возникает:

а) только по налогу на имущество физического лица;

б) по всем налогам и сборам, но только в пределах стоимости наследственного имущества;

в) по поимущественным налогам, но только в пределах стоимости наследственного имущества.

3. В каком случае взыскание налога с организаций и индивидуального предпринимателя осуществляется только в судебном порядке:

а) в случае неуплаты или неполной уплаты в срок;

б) в случае невозможности вручения решения о взыскании;

в) в случае изменения налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком;

г) в случае взыскания налога с валютных счетов налогоплательщика.

4. Требование об уплате налога должно направляться налогоплательщику со дня выявления недоимки не позднее:

а) 10-ти дней;

б) 1 месяца;

в) 3-х месяцев;

г) 6-ти месяцев.

5. Налоговая декларация – это:

а) письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, о налоговой базе, о налоговых льготах, об исчислении сумм налога и другие данные;

б) письменное заявление налогоплательщика об источниках доходов, об обстоятельствах

6. Решение налогового органа о взыскании налога, сбора за счет денежных средств на счетах налогоплательщика принимается:

а) не позднее 1 месяца с момента истечения срока уплаты налога и сбора;

б) не позднее 3-х месяцев с момента выставления требования об уплате налога;

в) не позднее 2-х месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

7. В течение, какого срока подается заявление о возврате сумм излишне уплаченного налога налогоплательщиком в налоговый орган:

а) 3-х лет;

б) 2-х месяцев;

в) 1 месяца.

8.Срок исполнения уведомления по уплате налога:

а) 10 дней;

б) 1 месяц;

в) 2 месяца;

г) 15 дней.

Срок исполнения требования об уплате налога:

а) 1 месяц;

б) 3 месяца;

в) 10 дней;

г) 20 дней.

Срок исполнения поручения на перечисление налога обособленным подразделением банка, не имеющего корреспондентского счета:

а) 1 операционный день;

б) 2 операционного дня;

в) 5 операционных дней.

11. Отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований на срок:

а) до 6 месяцев;

б) от 1 года до 3 лет;

в) до 3 лет;

г) до 1 года.

12. Инвестиционный налоговый кредит это:

а) изменение срока уплаты сроком от 3-х месяцев до 1 года;

б) изменение срока уплаты сроком от 1 до 6 месяцев;

в) изменение срока уплаты сроком от 1 года до 5 лет;

г) изменение срока уплаты сроком от 1 года до 3 лет.

13. Инвестиционный налоговый кредит предоставляется налогоплательщику при наличии следующего основания:

а) задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;

б) если производство и реализация товаров, работ или услуг лицом носит сезонный характер;

в) выполнение организацией особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению;

г) если имущественное положение лица исключает возможность единовременной уплаты налога.

14. Укажите обстоятельство, исключающее изменение срока уплаты налога:

а) причинение лицу ущерба в результате стихийного бедствия;

б) угроза банкротства;

в) производство по делу о налоговом правонарушении;

г) тяжелое материальное положение налогоплательщика.

15. Залог и поручительство применяется в случае:

а) неисполнения налогового обязательства в установленный срок;

б) изменения срок уплаты налога;

в) неуплаты пени, штрафа.

16. Приостановка операций по счетам в банке применяется для обеспечения:

а) исполнения решения о взыскании налога или сбора;

б) исполнения договора об инвестиционном налоговом кредите;

в) исполнения обязательства о подаче налоговой декларации в установленный законодательством срок;

17. Пеня не начисляется:

а) в случае подачи заявления о предоставлении отсрочки и инвестиционного налогового кредита;

б) в случае взыскании недоимки за счет имущества налогоплательщика;

в) в случае приостановки операций по счетам в банке и ареста имущества

Основная

Финансовое право: учебник / отв. ред. и авт. предисл. – проф. С. В. Запольский. – 2-е изд., испр. И доп. - М.: Юридическая фирма «Контракт»: Волтерс Клувер, 2011

Налоговое право: Учебник / И.А. Цинделиани, В.Е. Кирилина; Е.Г. Костикова, Е.Г. Мамилова, Н.Л. Шарандина. – М.: РАП, Эксмо, 2008.

Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю. А. Крохиной – М., 2010.

Налоговое право: Учебник / Под. ред. С. Г. Пепеляев - М.: Юристъ, 2004

Дополнительная

Винницкий Д.В. Налоговое обязательство и система налогового обязательственного права // Законодательство. 2003. № 7.

Викторова Н.Г. Налоговое право / Н. Г. Викторова, Г. П. Харченко. – М.: Питер, 2006.

Крохина Ю.А. Новые субъекты и особенности сроков исполнения налоговой обязанности // Финансовое право. 2011. N 9. С. 24 - 28.

Порохов Е.В. Теория налоговых обязательств. - Алматы, 2001.

Сащихина Т.Ю. Налоговая обязанность как правовая категория // Финансовое право. 2006. № 12.

Цинделиани И.А. Налоговое обязательство в системе налогового права России// Финансовое право. 2005. № 9.

Заслуга выявления общего понятия обязательства принадлежит римским юристам. Обязательство в римских источниках -- определенная связь, устанавливаемая в отношениях между двумя лицами. Одно из них именуется кредитором, поскольку обязательство связывает его правом требования, а другое -- должником, связанное не правом, а обязанностью, не требованием, а долгом. Сущность обязательства состоит в вытекающей из него обязанности что-либо сделать или предоставить. Обязательство понималось не только как правоотношение, но и как его активная и пассивная стороны.

Некоторые ученые-цивилисты полагают, что использование категории обязательства в налоговом праве неприемлемо, поскольку обязательство -- это гражданское правоотношение и потому не может использоваться в других отраслях права. Однако позиция, основывающаяся на традиционном использовании понятия обязательства только в сфере гражданского права, не обоснована. Следует согласиться с аргументацией М.В. Карасевой, что категория «обязательство» является важнейшим достижением римского гражданского права; со временем, исходя из практики и потребностей развития товарных отношений, она изменяла лишь свою структуру. Налоговые отношения как система начали формироваться достаточно поздно. Французские ученые связывают формирование налогового права как самостоятельной системы норм с временами Французской буржуазной революции. Теория налогового права начала появляться тогда, когда теория гражданско-правового обязательства была уже разработана в деталях. С точки зрения исторической ретроспективы нет оснований для того, чтобы отказываться от возможности возникновения и развития правовой категории «налоговое обязательство».

Более того, исторически термин «обязательство» не мог использоваться при регулировании отношений, в которых участвует государство, поскольку такого подхода к налоговым правоотношениям государство научным деятелям не позволило бы. Это также объясняется неразвитостью правового регулирования в сфере налогообложения, отсутствием прав и гарантий их реализации у налогоплательщиков. Только на современном этапе в России началось бурное развитие налогового права и совершенствование механизма налогообложения. Отсюда возникла необходимость разработки правовых категорий, технико-юридических приемов для регулирования правоотношений в сфере налогообложения.

Как и гражданское право, налоговое право призвано регулировать отношения, возникающие в ходе воспроизводственного оборота -- в процессе производства, обмена, распределения и производственного потребления. Как справедливо отмечает М.В. Карасева, «главным доказательством возможности существования юридической категории „налоговое обязательство“ наряду с гражданско-правовым обязательством является их общая экономическая основа». Экономическая функция налогового обязательства состоит в опосредованном распределении имущества (в стоимостной форме), созданного в производстве и реализованного в процессе обмена, в то время как гражданско-правового -- «в опосредованном перемещении имуществ и иных результатов труда из сферы производства в сферу обращения и через последнюю -- в сферу потребления».

Речь идет не о распространении на налоговые обязательственные отношения норм о гражданско-правовых обязательствах, а о разработке отраслевого понятия «налоговое обязательство». Обязательство как правовая форма может использоваться для регулирования иных общественных отношений. «Более широкое использование обязательственно-правовой формы, распространение ее за рамки гражданско-правовых отношений возможно при определенных объективных и субъективных условиях. В подобных случаях происходит не расширение сферы действия норм гражданского законодательства, а использование формы, сложившейся в области гражданского права и получившей относительную самостоятельность. Не распространение обязательств как институтов гражданского права на иные общественные отношения, а использование обязательства как особой правовой категории, правовой формы… Правовая категория -- более широкое и в то же время абстрактное понятие, выражающее определенную закономерность в правовой организации общественных отношений. Правовой институт тесно связан с отраслью права. Правовая категория стоит как бы над системой отраслей права.» Так, в административном праве немало внимания уделяется проблеме административного договора в системе административного права.

Использование обязательства в качестве правовой формы для отношений, не регулируемых гражданским законодательством, связано с определенным преобразованием этой формы, появлением признаков, которые отличаются от признаков гражданско-правовых обязательств. Так, в Бюджетном кодексе РФ установлены расходные и бюджетные обязательства.

Отрасли публичного права, в том числе финансового, в последнее время все активнее используют понятия, свойственные частному праву. Однако это не свидетельствует о том, что финансовое право стремится к стиранию различий отраслей права, напротив, использование категорий частного права позволяет увидеть, уяснить эти различия.

В обязательственном правоотношении обязательство и обязанность соотносятся как целое и его часть. Основанием для отнесения того или иного правоотношения к обязательству служит наличие определенных характерных черт обязательства как межотраслевой категории. Обязательство -- это всегда имущественное правоотношение относительного характера, в рамках которого должник обязан совершить определенные действия в пользу кредитора, а последний имеет право требовать исполнения этих обязанностей должником. Обязательство всегда гарантировано мерами государственного принуждения. Для правового регулирования обязательства используются определенные технико-юридические приемы, связанные с порядком исполнения, обеспечения обязательства и его прекращением.

Признаки обязательства свойственны и определенным видам налоговых правоотношений, прежде всего основному, в рамках которого публично-территориальное образование реализует свое право на получение суммы налога. Обязательственный характер имеют следующие производные налоговые правоотношения:

· обеспечительные -- правоотношение, в рамках которого уплачиваются пени, проценты за несвоевременный возврат излишне полученных налоговых платежей, и правоотношение, основанное на заключении договоров залога или поручительства;

· возникающие в связи с излишним получением публично-территориальным образованием сумм налогов, пеней, штрафов.

Обязанность по уплате налога, на которой построен Налоговый кодекс РФ, касается только одной стороны налогового правоотношения -- налогового должника. Государство, используя термин «налоговая обязанность», регулирует налоговые обязательственные отношения односторонне, определяя только обязанности налогоплательщика и иных лиц, оставляя, однако, в правовом вакууме другую сторону -- само государство.

Налоговое обязательство -- урегулированные нормами налогового права общественные отношения, в силу которых налогоплательщик обязан уплатить налог, а публичный субъект вправе требовать от налогоплательщика исполнения своих обязанностей.

Некоторые представители науки финансового права рассматривают налоговое обязательство как правоотношение по уплате налога, которое возникает между налогоплательщиком и государством в лице компетентных органов. Конституционный Суд РФ включил в налоговое обязательство обязанность по уплате не только налога, но и пеней (см. Определения от 05.11.1999 N 195-О, от 04.06.2001 N 130-О и от 06.12.2001 N 257-О). Существует также точка зрения, согласно которой в налоговое обязательство входят не только действия, направленные на уплату налога, но и действия организационного характера, связанные с постановкой на учет в налоговом органе, с получением государственными органами информации о налогоплательщике и др. Отдельно можно выделить материальные и организационные налоговые обязательства.

В налоговом праве существуют следующие виды налоговых обязательств:

· основное, в рамках которого публично-территориальное образование реализует свое право требования на получение в установленный законодательством срок суммы налога;

· обеспечительное, которое делится на охранительное налоговое обязательство, в рамках которого уплачиваются пени, проценты за несвоевременный возврат излишне полученных публично-территориальным образованием сумм налогов, сборов, пеней, штрафов (производно от основного налогового обязательства), и договорное обязательство, вытекающее из заключения договоров залога или поручительства для обеспечения основного налогового обязательства и обязательства по уплате пеней;

· налоговое, возникающее в связи с излишним получением публично-территориальным образованием сумм налогов, сборов, пеней, штрафов.

Важнейшим признаком гражданско-правового обязательства является его имущественный характер. В рамках налогового обязательства частная собственность должника передается кредитору в виде предмета налогового платежа -- налога, пеней, а также ему возвращаются излишне выплаченные денежные средства в счет уплаты налога, пеней, штрафа. Налоговое обязательство связано с движением денежных средств, которое происходит между налогоплательщиком, налоговым агентом, с одной стороны, и публично-территориальным образованием -- с другой. Налоговое обязательство имеет имущественный характер. Цель налогового обязательства -- удовлетворить требования имущественного характера налогового кредитора.

В рамках налогового обязательства зачастую реализуются процедурные права и обязанности, не имеющие имущественного характера. Существование налогового обязательства невозможно без действий по реализации этих прав и обязанностей (например, предоставление документов для проведения камеральной налоговой проверки), а также процедурных правоотношений, в рамках которых они совершаются, являются необходимыми стадиями для достижения цели налогового обязательства. Действия процедурного характера, реализуемые в налоговом обязательстве, не влияют на имущественный характер правоотношения.

И гражданское, и налоговое обязательство носят относительный характер. Исполнение должником своих обязанностей происходит адресно, строго определенным лицам. Налоговое и гражданское обязательства различаются статусом кредитора. В налоговом обязательстве кредитор -- это лицо, обладающее властными полномочиями, установившее обязанность по уплате налога и имеющее право требования исполнения этой обязанности, а также право требования компенсации имущественных потерь в случае ненадлежащего исполнения данной обязанности. Исключение составляют обязательства, в которых публично-территориальное образование выступает в качестве налогового должника, обязанного совершить определенные действия в пользу налогового кредитора (налогоплательщика, налогового агента). Это обязательства, возникающие в связи с излишним получением публично-территориальным образованием сумм налогов, пеней, штрафов.

Основные права и обязанности, принадлежащие публично-территориальному образованию как кредитору либо как должнику в налоговом обязательстве, являются для государственных органов правом-обязанностью, поскольку должностные лица государственных органов состоят на службе у государства и призваны реализовывать права и исполнять обязанности государственных органов. Так, в ст. 33 НК РФ к обязанностям должностных лиц налоговых органов отнесена реализация прав и обязанностей налоговых органов. Аналогичный вывод можно сделать относительно иных прав, подлежащих обязательной реализации кредитором в налоговом обязательстве (например, право-обязанность проводить камеральные налоговые проверки, право-обязанность требовать перечисления сборщиками налогов суммы налога).

Некоторые представители финансового права не считают налоговое обязательство относительным правоотношением и выделяют общерегулятивные налоговые правоотношения -- связи, выражающие основные конституционные права и обязанности. Обязанность каждого налогоплательщика вовремя уплачивать законно установленные налоги реализуется через абсолютное правоотношение. Эта обязанность всеобщая, и государство вправе требовать ее исполнения от неограниченного круга субъектов. Однако согласно Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Установить налог -- значит определить плательщика налога и все его элементы. Государство может требовать уплаты налога только от лиц, подпадающих под категорию «плательщик налога», которая устанавливается законодательством в отношении каждого вида налога. Право требования уплаты налога государство реализует в рамках конкретного правоотношения (налогового обязательства), в котором должник-налогоплательщик четко определен. Структурное отличие абсолютного правоотношения от относительного состоит в том, что в первом всегда индивидуализирована только одна, управомоченная сторона, в то время как обязательства, являясь относительными правоотношениями, «представляют собой правовую связь строго определенных лиц как на управомоченной, так и на обязанной стороне». Всякое обязательство всегда относительно.

Налоговое обязательство, как и гражданское, -- это активное правоотношение. В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п.) либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (ст. 307 ГК РФ). Но если в гражданском праве на должника возлагается не только обязанность совершения каких-либо действий, но и воздержание от них, то для налогового обязательства это неприемлемо.

Большинство налоговых обязательств сложные по своей структуре, а потому обязанности, связанные с совершением активных действий для достижения цели обязательства, исполняются не только налоговым должником, но и кредитором. Так, публично-территориальное образование совершает активные действия в основном налоговом обязательстве при проведении зачета сумм излишне уплаченного (взысканного) налога, при предоставлении налоговых льгот, исполнении обязанности в случаях, установленных законодательством, по исчислению суммы налога, подлежащей уплате налогоплательщиком. Налоговое обязательство реализуется за счет активных действий участников правоотношений, направленных на удовлетворение имущественных прав налогового кредитора.

Налоговое обязательство является обязательством только с положительным содержанием, потому как обязанные субъекты должны совершить в пользу кредитора определенные действия: уплатить сумму налога, перечислить сумму налога в бюджет (внебюджетный фонд) публично-территориального образования, уплатить пени, возвратить сумму налога и др. Налоговое обязательство не предусматривает воздержания от определенных действий в пользу кредитора. В гражданско-правовом обязательстве присутствует отрицательное содержание -- обязанность должника воздержаться от определенных действий. Цели налогового обязательства можно достичь только активными положительными действиями субъектов правоотношения.

Налоговое обязательство всегда обеспечено мерами государственного принуждения. К ним относятся меры защиты, направленные на восстановление нарушенных прав (взыскание налога, пеней, не уплаченных в установленный законодательством срок); обязание в судебном порядке произвести зачет излишне полученных налоговых платежей; взыскание своевременно не возвращенных денежных средств, излишне полученных в качестве налоговых платежей; взыскание процентов за несвоевременный возврат излишне полученных налоговых платежей. Мерами принуждения являются меры ответственности, установленные в законодательстве о налогах и сборах в отношении налогового должника в основном налоговом обязательстве.

Меры государственного принуждения реализуются за рамками налогового обязательства в отдельно возникающих охранительных правоотношениях. На стадии неисполнения налоговой обязанности у публично-территориального образования возникает право-обязанность на принудительное исполнение налоговой обязанности, заключающееся в необходимости привести в действие аппарат государственного принуждения против обязанного лица. Это право-обязанность возникает и реализуется в рамках охранительного правоотношения по принудительному исполнению налоговой обязанности. Реализация обязывающих норм происходит в два этапа: 1) исполнение обязанности по уплате налога и пеней на основании индивидуально-правового акта (требования об уплате сумм налога, пеней); 2) исполнение банком, судебными приставами индивидуально-правового акта о взыскании сумм налога, пеней (решения). Охранительное правоотношение по принудительному исполнению налоговой обязанности направлено на восстановление нарушенного права публично-территориального образования на получение в установленный законодательством срок сумм налога, пеней.

Учитывая особый характер налоговых обязательственных правоотношений, их значимость в жизнедеятельности государства и общества, законодатель установил право публично-территориального образования без обращения в судебные органы в установленных законом случаях на принудительное исполнение налоговой обязанности. В предусмотренных законодательством случаях право-обязанность на принудительное исполнение налоговой обязанности в части взыскания неуплаченной суммы налога можно реализовать только в судебном порядке в рамках процессуальных правоотношений (например, взыскание налога с индивидуального предпринимателя).

Реализация мер государственного принуждения в налоговых обязательствах, где налоговым кредитором является налогоплательщик либо налоговый агент, происходит посредством использования механизма судебной защиты прав.

Налоговая обязанность исполняется добровольно. Правоотношения по принудительному ее исполнению не входят в состав налогового обязательства, а являются способом защиты имущественных прав и направлены на восстановление нарушенного права требования налогового кредитора.

Налоговое обязательство имеет односторонний характер. В гражданско-правовом обязательстве, как правило, правовые возможности субъектов имеют двусторонний характер, что является выражением юридического равенства субъектов гражданского правоотношения. В финансовом праве налоговое обязательство ввиду субординационного характера налоговых правоотношений имеет односторонний характер. Налогоплательщик обязан уплатить налог, а публично-территориальное образование, выступающее на стороне кредитора, не предоставляет ему эквивалента его действиям. В свое время эту особенность налогового обязательства выделил С.Д. Цыпкин: «На одну сторону возлагается только обязанность (уплатить налог), в то время как на другую -- только право требовать исполнения этой обязанности». Право требовать исполнения обязательства не обусловливается каким-либо действием управомоченного лица, «тогда как в обязательствах взаимных право одной стороны составляет эквивалент ее действия в пользу другой». М.В. Карасева отмечает, что сугубо односторонний характер налогового обязательства свидетельствует о неравенстве сторон этого обязательства, что является правилом для финансового права. В НК РФ закреплено, что налог -- индивидуально безвозмездный платеж (ст. 8). Основное налоговое обязательство определило односторонний характер производных налоговых обязательств.

Налоговое обязательство -- сложное правоотношение. В теории права выделяют следующие его виды:

· правоотношение со сложной динамической структурой;

· обычное сложное правоотношение;

· система правоотношений (комплексное правоотношение), в которой центральное правоотношение со сложной структурой сопровождают производные и зависимые от него иные правовые связи.

В зависимости от вида налогового обязательства отличается и его структура. Так, основное налоговое обязательство, договорные налоговые обязательства, обязательства по уплате пеней -- это сложные правоотношения. В состав каждого из них входят основное обязательственное правоотношение и производные правоотношения. В рамках основного правоотношения исполняется обязанность по уплате налога, пеней; в рамках производных правоотношений перечисляются сборщиками налогов суммы налогов, пеней, проводятся камеральные налоговые проверки, зачет, а также реализуются иные производные права и обязанности. Обязательства, возникающие в связи с излишним получением публично-территориальным образованием сумм налогов, пеней, штрафов, а также обязательства по уплате процентов за несвоевременный возврат излишне полученных налоговых платежей являются обычными сложными правоотношениями, состоящими из нескольких взаимосвязанных субъективных прав и обязанностей.

Налоговое обязательство является срочным, поскольку исполнение субъектами возложенных на них обязанностей, направленных на получение суммы налога публично-территориальным образованием, осуществляется всегда в установленный законодательством срок. Так, для налогоплательщика и налогового агента сроки уплаты налога устанавливаются отдельно для каждого обязательства по конкретному виду налога. Сроки выражены в установлении налогового периода, отчетного периода и иных сроков уплаты налога в рамках налогового периода. Для сборщиков налогов установлены и определенные сроки, в которые они обязаны произвести действия, направленные на перечисление суммы налога. Обязанности по уплате пеней, возврату, зачету сумм излишне полученных налоговых платежей также исполняются в установленные законом сроки.

В отличие от гражданско-правового обязательства любое налоговое обязательство носит денежный характер -- опосредует движение денежных средств от должника к кредитору. Цель налогового обязательства -- получение налоговым кредитором предмета налогового платежа. В основном налоговом обязательстве это получение суммы налога; в обязательстве по уплате пеней -- получение суммы пеней; в договорном налоговом обязательстве, вытекающем из заключения договора залога, поручительства, -- получение сумм налога, пеней; в обязательстве, возникшем в связи с излишним получением сумм налога, пеней, штрафа, -- получение излишне уплаченных (взысканных) сумм; в обязательстве по уплате процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных налоговых платежей -- получение суммы процентов.

Так как налоговое обязательство является одним из видов финансовых правоотношений, ему свойственны следующие общие признаки финансовых правоотношений:

· оно возникает в особой сфере финансовой деятельности государства;

· является публичным правоотношением;

· существует только в правовой форме;

· является экономическим отношением.

Таким образом, налоговое обязательство -- это публичное правоотношение имущественного характера, возникающее в ходе воспроизводственного оборота при формировании налоговых доходов публично-территориального образования, в силу которого обязанное лицо должно совершить определенные действия по передаче управомоченному лицу предмета налогового платежа, а последнее имеет право требования совершения этих действий под угрозой применения мер государственного принуждения в случае неисполнения данных обязанностей.