M.L. Pyatov in I.A. Smirnova (Državna univerza Sankt Peterburg) še naprej seznanjala bralce z določbami MRS 37 "Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva". Predlagani člen kaže, da ima po MRS 37 pojem konvencije elementov poročanja dvojni pomen.
Ko govorimo o vsebini računovodskih izkazov, oblikovanih v skladu z MSRP, smo vas že opozorili na dejstvo, da je njihova osnovna zamisel, da bi morali računovodski izkazi uporabnikom čim bolj podrobno predstaviti značilnosti dejanskega finančnega stanja podjetja. Zaradi izvajanja te določbe je treba v poročilu predstaviti ne le ocene elementov slike finančnega položaja družbe, ki so posledica že obstoječih gospodarskih dejstev, ampak tudi ocene, povezane z dejstvi gospodarskega življenja, ki so verjetnostne narave.
V takih primerih, ali bo prišlo do dejstva gospodarskega življenja ali ne, določa le obstoječa verjetnost njegovega nastanka. Hkrati pa so informacije o takem potencialnem dogodku za uporabnike poročil tako pomembne, da jih predstavitev verjetnostnih podatkov v njih naredi bolj zanesljive.
Največja stopnja negotovosti pri nastanku dejstva se pojavi, ko moramo v skladu z MSRP pripoznati pogojne obveznosti in pogojna sredstva v računovodskih izkazih.
MRS 37 opredeljuje pogojno obveznost kot:
"(a) morebitna odgovornost, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerih obstoj bo dokazal le pojav ali nenastop enega ali več prihodnjih dogodkov, katerih pojav je negotov in ni v celoti pod nadzorom subjekt; ali
(b) sedanja obveznost, ki izhaja iz preteklih dogodkov, vendar se ne pripozna, ker:
(i) ni verjetno, da bo za poravnavo obveznosti potreben odliv sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi; ali
(ii) zneska obveznosti ni mogoče zanesljivo izmeriti ".
Z drugimi besedami, pogojne obveznosti so tiste obveznosti, ki jih v bilanci stanja ni mogoče pripoznati, ker ne izpolnjujejo niti opredelitve obveznosti niti meril za njeno pripoznanje.
Odstavek (a) opredelitve pogojne obveznosti se nanaša na obveznost, katere obstoj je možen le na podlagi preteklih dogodkov. Da bi se takšna obveznost štela za obstoječo in se pripoznala, se mora v prihodnosti zgoditi (ali ne zgoditi) eden ali več dogodkov, ki jih družba ne obvladuje.
Odstavek (b) obravnava sedanjo obveznost, ki se ne pripozna, ker: (1) odtok sredstev, če je izpolnjen, ni verjeten, (2) ali znesek obveznosti ni zanesljivo izmerljiv. Ko pa se konsolidirani izkazi skupine družb pripravijo v poslovni združitvi, se pogojne obveznosti, če so merljive, pripoznajo v bilanci stanja. Poleg tega, če obstaja obveznost, za katero je družba solidarno odgovorna, potem je to pogojna obveznost, ki jo čakajo druge stranke. V tem primeru bi morala družba pripoznati rezervacijo * v delu obveznosti, ki jo bo morala poravnati z lastnimi sredstvi, če jih je mogoče zanesljivo izmeriti.
Opomba:
* Preberite tudi članke iz naslova "Mednarodni standardi računovodskega poročanja" v številkah 6-8 revije "BUKH.1C" za leto 2010.
Upoštevati je treba, da mora vodstvo organizacije pri odločanju o pripoznanju zaveze dati ocene verjetnostnih značilnosti (zaveze). Standard posebej poudarja, da pomen izraza "verjeten" temelji na dejstvu, da je verjetnost, da se bo ustrezni prihodnji dogodek zgodil bolj verjetno, ne, kar ustreza razlagi tega izraza v GAAP ZDA. To pomeni, da je verjetnost dogodka večja od 50%. Če "odtok sredstev v primeru njegove izvedbe ni verjeten", potem je verjetnost odtekanja virov manjša od 50%. Standard ne označuje izraza "mogoče", vendar ga lahko glede na razlago US GAAP pomeni verjetnost, da se bo dogodek zgodil pod 50%.
Tu je primer pogojne obveznosti, ki je naveden v smernicah IASB.
|
V tožbi proti podjetju skupina ljudi išče odškodnino za škodo na svojem zdravju zaradi onesnaženja okolja, za katero menijo, da je nastala zaradi dejavnosti podjetja. Krivda podjetja se zdi dvomljiva, saj se številna druga podjetja ukvarjajo s podobnimi dejavnostmi na istem področju in ostaja nejasno, katera od njih je vir uhajanja škodljivih snovi. Družba zavrača svojo krivdo, saj sprejema ukrepe za zaščito okolja. Pravi krivec pa bo znan šele po analizi dejavnosti podjetij. Odvetniki podjetja pričakujejo, da bo sodni nalog izdan v približno dveh letih. Če podjetje izgubi primer, bodo odškodninska plačila v razponu od 1 do 30 milijonov enot. Na podlagi zgornjih dejstev je lahko negotovo, ali ima družba sedanjo obveznost - o tem bo odločilo sodišče. Če ob upoštevanju vseh razpoložljivih informacij lahko rečemo, da postane verjetno, da bo družba zmagala v primeru, potem ima družba možno obveznost in zato pogojno obveznost. Če je treba ob upoštevanju vseh razpoložljivih informacij priznati verjetnost, da bo družba izgubila zadevo, potem ima družba sedanjo obveznost in zato obveznost z nedoločenim časom in zneskom, to je rezervacijo . |
Če primerjamo pravila za odraz informacij o obveznostih, jih lahko predstavimo v naslednji obliki:
V prihodnosti razvoj dogodkov v zvezi s pogojnimi obveznostmi morda ne bo šel po pričakovanjih v času priprave izkazov, v katerih so bili pripoznani. Zato standard pri poročanju v prihodnjih obdobjih zahteva analizo in revizijo značilnosti pogojne obveznosti, da se ugotovi verjetnost odtoka sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi.
Če odtok prihodnjih gospodarskih koristi postane verjeten za postavko, ki se obravnava kot pogojna obveznost, je treba pripoznati rezervacijo v računovodskih izkazih obdobja, v katerem je bila ugotovljena sprememba verjetnosti (razen v redkih primerih, ko obveznosti ni mogoče meriti zanesljivo).
MRS 37 vsebuje posebna pravila glede razkritja informacij o pogojnih obveznostih v računovodskih izkazih.
Standard zahteva, da mora podjetje (razen če izpolnjevanje teh zahtev ne pomeni neustreznih stroškov) ob koncu poročevalskega obdobja na kratko opisati naravo vsake skupine, razen če je verjetnost odtoka ekonomskih virov za poravnavo obveznosti majhna. pogojne odgovornosti vključujejo:
"(a) oceno vpliva pogojne obveznosti na finančno uspešnost v skladu z načeli merjenja na podlagi najboljše ocene stroškov, potrebnih na koncu poročevalskega obdobja za poravnavo obstoječe obveznosti, ob upoštevanju tveganj in virov negotovosti, časovne vrednosti denarnega faktorja (z uporabo diskontne stopnje pred obdavčitvijo in prihodnjih dogodkov, ki bi lahko vplivali na višino stroškov, potrebnih za poravnavo obveznosti);
(b) navedbo znakov negotovosti glede zneska in zneskov možnih odtokov sredstev; in
(c) možnost pridobitve kakršnega koli nadomestila. "
Na primer, smernice, ki jih ponuja IASB, so primer, ko podjetje razkrije informacije o svojih pogojnih obveznostih:
"Opomba 16. Nepredvideni stroški
Naročnik je zoper organizacijo vložil tožbo, češ da je uporaba izdelkov podjetja povzročila škodo njegovemu zdravju. Zahteva odškodnino v višini 2 milijona DE. Po posvetovanju z odvetniki je vodstvo organizacije prišlo do zaključka, da zahtevek ni utemeljen, zato se zdi očitno, da bo sodišče odločilo v korist družbe in zahtevek zavrnilo. Če pa bi v nasprotju s pričakovanji sodišče odločilo v korist stranke, odškodnina verjetno ne bi bila več kot 300.000 DE. "
Standard poudarja, da je treba pri določanju, katere rezervacije ali pogojne obveznosti razvrstiti v kategorijo, analizirati njihovo naravo. Tako je morda primerno, da se zneski v zvezi z garancijami za različno blago prikažejo kot ena vrsta obveznosti, ne pa tudi zneski v zvezi z garancijami in pravnimi zahtevki v isti skupini obveznosti. Poleg tega, če rezervacije in pogojne obveznosti izhajajo iz istih dogodkov, podjetje predstavi zahtevane informacije tako, da razkrije obstoječe razmerje med rezervacijami in pogojnimi obveznostmi.
V skladu z MRS 37 je pogojno sredstvo "možno sredstvo, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerega obstoj bo potrdil le pojav ali nenastop enega ali več prihodnjih dogodkov, katerih pojav je negotov in ki niso v celoti pod nadzorom podjetja ".
Pojav pogojnih sredstev je posledica nenačrtovanih ali nepričakovanih dogodkov, ki ustvarjajo možnost gospodarskih koristi za organizacijo. Standard kot primer pogojnega sredstva navaja pravno tožbo družbe, katere presoja se zdi negotova.
Na podlagi načela konzervativnosti se pogojna sredstva ne smejo pripoznati v računovodskih izkazih, saj pripoznanje sredstva spremlja pripoznavanje prihodka, ki se morda nikoli ne bo realiziral. Če pa je realizacija dohodka (poravnava ustrezne terjatve) praktično očitna, potem to sredstvo ni pogojno in ga je treba pripoznati.
Če primerjamo pravila za odraz informacij o sredstvih, jih lahko predstavimo v naslednji obliki:
Pogojno sredstvo je treba razkriti, kadar se zdi, da je priliv gospodarskih koristi razumno verjeten. Hkrati je treba podati kratek opis narave pogojnih sredstev na koncu poročevalskega obdobja in, če je izvedljivo, oceno njihovega finančnega vpliva na kazalnike poročanja, določene v skladu z načeli merjenja za najboljšo oceno zagotoviti je treba ustrezen dohodek. Pogojna sredstva v skladu s standardom je treba predstaviti ob upoštevanju tveganj in virov negotovosti, časovne vrednosti denarja (z uporabo diskontne stopnje pred obdavčitvijo) in prihodnjih dogodkov, ki bi lahko vplivali na višino prihodka.
Tu so primeri, ki so navedeni v metodološkem razvoju IASB.
Podjetje lahko predstavi podatke o svojih pogojnih sredstvih na naslednji način:
"Opomba 17. Pogojno sredstvo
Leta 20X9 je družba A tožila družbo Fuel Company B, ker je poškodovala svoje letalo zaradi okvarjenega letalskega goriva, ki ga proizvaja družba B. Odvetniki družbe A menijo, da bo sodišče verjetno povrnilo 60.000 DE. Sredstvo se ne pripozna v računovodskih izkazih družbe A, ker gre za možno sredstvo, katerega obstoj je odvisen od odločitve sodišča. "
Za prikaz sprememb v računovodskih izkazih družbe, ki so nastale po začetnem pripoznanju pogojnih sredstev, je treba vsebino poročil o njih nenehno spreminjati. Če priliv gospodarskih koristi postane praktično očiten, je treba ustrezne postavke sredstev in prihodkov pripoznati v računovodskih izkazih za poročevalsko obdobje, v katerem je prišlo do spremembe. Če postane priliv gospodarskih koristi verjeten, podjetje v računovodskih izkazih razkrije pogojno sredstvo. Ob upoštevanju informacij o pogojnih sredstvih je pomembno, da ne zavajamo glede verjetnosti zaslužka.
Če kakršne koli informacije, ki jih zahteva standard, niso predstavljene v računovodskih izkazih zaradi praktične neizvedljivosti pridobivanja potrebnih informacij, je treba to dejstvo razkriti v računovodskih izkazih.
Standard ugotavlja, da v izjemno redkih primerih obstaja razlog za domnevo, da bi razkritje vseh ali dela informacij, ki jih zahteva standard, lahko škodilo organizaciji pri reševanju sporov z drugimi strankami. Takrat ima organizacija pravico, da ne razkrije zahtevanih podatkov, hkrati pa mora uporabnikom izjav pojasniti bistvo spornega vprašanja in navesti, da nekateri podatki niso bili razkriti, ter razloge, zakaj je bilo to nisem končal.
Sodobno gospodarsko življenje postavlja nove zahteve glede informacij, ki jih računovodstvo daje udeležencem gospodarske dejavnosti. Vse bolj očitno je, da imajo tradicionalne metode priprave računovodskih izkazov objektivne meje, ki v nekaterih primerih zainteresiranim stranem ne omogočajo oblikovanja mnenja, ki ustreza resničnosti o stanju podjetij poročevalk. Ena od možnosti za rešitev tega problema sodobna računovodska teorija vidi vse večjo uporabo v praksi verjetnostnih ocen dejstev o gospodarskem življenju podjetij. To ne velja izključno za MSRP. Tako je na primer v Rusiji postopek za odražanje v računovodstvu in predstavitev v poročanju organizacij pogojnih dejstev gospodarskega življenja določen z odobreno uredbo o računovodstvu "Pogojna dejstva gospodarske dejavnosti" PBU 8/01. po odredbi Ministrstva za finance Rusije z dne 28. novembra 2001 št. 96n. Prehod z natančnih (do centa) ocen v računovodstvu na verjetnostne ocene je še en korak v razvoju računovodske metodologije.
Od leta 2011 morajo družbe uporabljati novo računovodsko uredbo "Ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva" (PBU 8/2010). Odobren je bil z odredbo Ministrstva za finance Rusije in je nadomestil prej veljavni PBU 8/01 "Nepredvidene gospodarske dejavnosti" (Odredba Ministrstva za finance Ruske federacije z dne 13.12.10 št. 167n "O odobritvi računovodske predpise "Ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva" (PBU 8/2010) ". Registrirano pri Ministrstvu za pravosodje Ruske federacije 03.02.11 št. 19691.).
Revidirani nepredvideni stroški
Podjetja morajo uporabljati računovodske izkaze RAS 8/2010 od računovodskih izkazov za leto 2011. Ker so glavne oblike tega poročanja - bilanca stanja in izkaz poslovnega izida - sestavljene mesečno (klavzula 48 PBU 4/99 "Računovodski izkazi organizacije"), morajo biti pravila nove uredbe sledi 1. januarja 2011.
Vendar je bil PBU 8/2010 uradno objavljen šele 16. februarja 2011. Do tega datuma so podjetja uporabljala PBU 8/01. V takšnih razmerah je treba upoštevati določbe 10, 11 PBU 1/2008 "Računovodska politika organizacije." Po njihovem mnenju se v primeru spremembe regulativnega pravnega akta med letom prilagodi računovodska politika. Najprej pa morate ugotoviti, kakšne so razlike med novimi in starimi določbami. Navsezadnje je za računovodjo pomembno, ali je bila klasifikacija predmetov spremenjena in koliko se bo spremenil vrstni red njihovega računovodstva.
Področje uporabe
Najprej se je razširil nabor organizacij, ki so potrebne za uporabo novega PBU. Za neprofitne organizacije zdaj ni izjem. Mala podjetja (razen izdajateljev javno objavljenih vrednostnih papirjev) so ohranila privilegij: ni jim treba upoštevati RAS 8/2010.
Poleg tega je bil določen seznam računovodskih predmetov, za katere se dokument ne uporablja, in sicer:
- zavestno nedonosne pogodbe;
- in druge rezerve iz zadržanega dobička;
- ocenjene rezerve;
- zneski, ki pozneje vplivajo na znesek dohodnine (obračunani v skladu s PBU 18/02).
Terminologija
PBU 8/2010 uporablja novo terminologijo. Ne vključuje prej uporabljenega osnovnega koncepta "pogojnega dejstva gospodarske dejavnosti".
Zdaj obstaja nekaj osnovnih pojmov.
Ocenjena obveznost je obveznost z negotovim zneskom in / ali zapadlostjo. Lahko izhaja iz norm zakonodajnih in drugih normativnih pravnih aktov, sodnih odločb, pogodb ali kot posledica dejanj organizacije;
Pogojne obveznosti (pogojna sredstva) izhajajo iz preteklih dogodkov v gospodarski dobi organizacije, ko je obstoj obveznosti (sredstva) posledica pojava (nenastopanja) negotovih dogodkov, na katere organizacija ne more vplivati. Pogojne obveznosti vključujejo tudi ocenjeno obveznost, ki obstaja na datum poročanja in ni bila pripoznana v računovodstvu zaradi neizpolnjevanja pogojev iz RAS 8/2010.
Pogojne obveznosti in pogojna sredstva se v računovodstvu ne pripoznajo. Informacije o njih se razkrijejo v računovodskih izkazih, če obstaja verjetnost zmanjšanja (prejema) gospodarskih koristi (25., 27. člen PBU 8/2010).
Ocenjene obveznosti (v nasprotju s pogojnimi obveznostmi in sredstvi) se pripoznajo v računovodstvu. To zahteva hkratno upoštevanje naslednjih pogojev:
- dolžnost organizacije je posledica preteklih dogodkov v njenem gospodarskem življenju, katerih izpolnitvi se ni mogoče izogniti;
- je verjetno, da se bodo gospodarske koristi organizacije, potrebne za izpolnitev ocenjene obveznosti, zmanjšale;
- znesek ocenjene obveznosti je mogoče razumno oceniti.
Za rezervacijo je značilno, da se ji podjetje ne more izogniti. V primeru dvoma o neizogibnosti zmanjšanja gospodarskih koristi organizacija pripozna ocenjeno obveznost, če sklene (lahko sodelujejo strokovnjaki), da obveznost prej obstaja kot ne.
Uredba poleg tega vsebuje pravila, ki določajo postopek določanja in spreminjanja zneska ocenjene obveznosti ter njen odpis.
Ocenjene obveznosti se odražajo v računu rezerv za prihodnje odhodke. Ko se pripozna, se znesek takšne obveznosti pripiše rednim stroškom ali drugim odhodkom ali je vključen v nabavno vrednost sredstva (odvisno od narave obveznosti).
Primerjava konceptov, uporabljenih v novem in starem PBU (glej tabelo), kaže, da kljub spremenjeni razlagi ni bilo bistvenih razlik v značilnostih. Izraz "" se uporablja namesto "obstoječe obveznosti" in "pogojne obveznosti" se uporablja namesto "potencialne pogojne obveznosti". Z drugimi besedami, v PBU 8/2010 so predmeti opredeljeni neposredno, neposredno, brez uporabe posploševalnih pojmov.
Primerjava izrazov PBU 8/2010 in PBU 8/01
PBU 8/2010 |
PBU 8/01 |
Ocenjena odgovornost: - obveznost organizacije z negotovim zneskom in (ali) rokom; - ima organizacija dolžnost, ki izhaja iz preteklih dogodkov v njenih gospodarskih dejavnostih, kateremu se ne more izogniti; - zmanjšanje gospodarskih koristi organizacije, potrebno za izpolnitev ocenjene obveznosti, je verjetno (bolj verjetno kot ne) |
Obstoječa pogojna odgovornost: - obveznost organizacije, ki dejansko obstaja na datum poročanja, ki se ji ni mogoče odpovedati, in obstaja negotovost glede zneska ali časa njenega izpolnjevanja |
Pogojna odgovornost: - zaradi preteklih dogodkov gospodarske dejavnosti organizacije; - nastanek pravne obveznosti je odvisen od nastanka (nenastopanja) prihodnjih negotovih dogodkov, na katere organizacija ne vpliva |
Možna pogojna odgovornost: - pričakovana obveznost, ki je izključno posledica pojava ali nenastopa prihodnjih dogodkov, na katere podjetje nima vpliva |
Pogojno premoženje: - odvisno od pojava (nenastopanja) enega ali več prihodnjih negotovih dogodkov, na katere organizacija ne vpliva |
Pogojno premoženje: - z zelo visoko ali visoko stopnjo verjetnosti bo v prihodnosti povzročilo povečanje gospodarskih koristi organizacije |
S posebnimi primeri bomo prikazali postopek za izpolnjevanje kvalificiranih obveznosti in njihovo odražanje (priznavanje) v računovodstvu.
Primer 1
LLC "Mars" se je odločil ustvariti rezervo za garancijske storitve (garancijski rok - eno leto). Po oceni strokovnjaka (klavzula 16 PBU 8/2010) je cena ocenjene obveznosti 1.200.000 rubljev. (brez DDV). Dejanski stroški so znašali 1.150.000 rubljev. (brez DDV).
Računovodja je odražal transakcije z naslednjimi vnosi (od ustreznih datumov):
DOLG 97 KREDIT 96
- 1.200.000 rubljev. - je bila ustvarjena rezervacija za garancijska popravila (pripoznana je rezervacija);
DOLG 96 KREDIT 60
- 1 150 000 rubljev. - dejanski stroški popravil (brez DDV), ki jih je izvedel izvajalec, so prikazani (v skladu s klavzulo 21 PBU 8/2010);
DEBIT 96 96 KREDIT 91
- 50.000 rubljev. (1.200.000 RUB - 1.150.000 RUB) - prekomerno nabrana rezerva je bila odpisana (klavzula 22 PBU 8/2010).
Tu je še en primer, ko vam ni treba evidentirati obveznosti.
Primer 2
LLC "Spectr" v poročevalskem letu pričakuje izgubo v eni od smeri. Verjetnost izgube je velika. Vendar podjetje pri svojih dejavnostih nima obveznosti, ki izhajajo iz preteklih dogodkov, ki se jim ne more izogniti. Zato se v zvezi s pričakovano izgubo ocenjena obveznost ne pripozna (12. člen PBU 8/2010).
Popust
PBU 8/2010 vzpostavlja nekoliko drugačen pristop k diskontiranju in mu daje večji pomen.
Spomnimo, da je bilo v skladu s PBU 8/01 diskontiranje uporabljeno v povezavi z inflacijskimi pričakovanji, če je organizacija v prihodnjih poročevalskih obdobjih prevzela znatno spremembo kupne moči valute Ruske federacije (PBU 8/01 je treba upoštevati zaradi: prvič je uvedel postopek diskontiranja).
Ta pristop ni ustrezal mednarodnim standardom. MRS 37 (§45–47) navaja, da čim krajši je rok za poravnavo ocenjene obveznosti, tem težje je. S stališča prihodnjega denarnega odtoka se časovni faktor imenuje časovna vrednost denarja. Če so takšni stroški znatni, se znesek ocenjene obveznosti diskontira. Diskontna stopnja mora odražati trenutne tržne ocene časovne vrednosti denarja.PBU 8/2010 izhaja ravno iz teh razlogov.
Novi PBU jasno navaja, da če ocenjeni datum izpolnitve ocenjene obveznosti presega 12 mesecev po datumu poročanja (ali krajše obdobje, ki ga je organizacija določila v računovodski politiki), se takšna ocenjena obveznost izmeri po nabavni vrednosti, ki jo diskontiranje njegove vrednosti (20. odstavek).
Diskontna stopnja, ki jo uporablja družba, mora odražati obstoječe razmere na finančnem trgu (vključno z inflacijo), pa tudi tveganja, značilna za obveznost, iz katere izhaja pripoznana rezervacija. Sedanja vrednost ocenjene obveznosti se imenuje sedanja vrednost. Tako je diskontiranje obvezno, če ocenjeni datum izpolnitve ocenjene obveznosti presega 12 mesecev po datumu poročanja (20. člen PBU 8/2010).
To pomeni, da so dolgoročne rezerve, oblikovane na dan 31. decembra 2010, od leta 2011, predmet obveznega diskontiranja.
Hkrati se sam algoritem diskontiranja, predstavljen v primeru 3 Dodatka 2 k PBU 8/2010, le formalno razlikuje od postopka, opisanega v 15. odstavku PBU 8/01.
Novi PBU ne daje neposrednega odgovora na vprašanje, ali naj se diskontiranje odraža v vmesnih (mesečnih ali četrtletnih) računovodskih izkazih. Toda postopno povečanje drugih odhodkov med letom je lahko bolje kot njihovo enkratno priznanje ob koncu leta - na primer, če podjetje izplača vmesne dividende. Odstavek 20 PBU 8/2010 pa navaja, da se znesek ocenjene obveznosti zaradi povečanja njene sedanje vrednosti poveča na poznejše datume poročanja, ko se približuje rok za njeno izpolnitev. Računovodski datum poročanja je zadnji dan vsakega koledarskega meseca.
Ker ni neposrednih predpisov regulativnega pravnega akta, družba določi odločitve, sprejete v računovodski politiki. Po našem mnenju je na podlagi zahtev racionalnosti računovodske politike dopustno enakomerno skozi vse leto izračunati znesek "obresti", izračunan za eno leto vnaprej. Koeficient popusta pa lahko izračunate na podlagi števila mesecev, saj PBU 8/2010 omogoča diskontiranje za obdobja, krajša od enega leta.
Upoštevajte, da oddelek IV "Dolgoročne obveznosti" nove oblike bilance stanja * vsebuje vrstico "Rezervacije za pogojne obveznosti" (oznaka 1430). To besedilo je bilo sprejeto v obdobju PBU 8/01. Zdaj (v poročanju leta 2011) se v tej vrstici odražajo dolgoročne rezerve za ocenjene obveznosti, poleg tega pa po njihovi sedanji vrednosti.
* Odobreno z odredbo Ministrstva za finance Rusije z dne 02.07.10 št. 66n.
Protikompenzacija
Spremenil se je pristop k obračunavanju ocenjenih obveznosti, v zvezi s katerim družba pričakuje protiutež. Upoštevajte: v letu 2010 bi lahko povračilo v celoti nadomestilo rezervo.
Zdaj je v določbi 19 PBU 8/2010 predpisan naslednji postopek. Če ima organizacija zaupanje v prejem gospodarskih koristi od nasprotnih terjatev ali terjatev do drugih oseb, ko organizacija izpolni ustrezno ocenjeno obveznost, sprejeto za računovodstvo, se takšne terjatve v računovodstvu pripoznajo kot neodvisno sredstvo. V bilanci stanja se znesek pripoznane rezervacije ne zmanjša za znesek takega sredstva.
Toda v izkazu poslovnega izida so odhodki, ki se odražajo v pripoznanju ocenjenih obveznosti, prikazani brez prihodkov od nasprotnih terjatev.
Naj to ponazorimo s primerom.
Primer 3
ZAO Saturn zavarovano za znesek 1.000.000 rubljev. pogodbena pogodba s FSUE "Kometa" zaradi tveganja neplačila zaradi kršitve obveznosti s strani podizvajalca LLC "Pluton".
V zvezi z neizpolnjevanjem sporazuma je Zvezno državno enotno podjetje vložilo zahtevek za ZAO Saturn v višini 1.500.000 rubljev. Po drugi strani je CJSC vložilo tožbo proti Pluton LLC. Za ZAO odvetniki ocenjujejo zelo verjetno neugoden izid postopka pri Zveznem državnem enotnem podjetju in pozitivno odločitev v zadevi z LLC.
V takih okoliščinah bi prej (v skladu z določbo 18 PBU 8/01) ZAO Saturn oblikoval obstoječo pogojno obveznost do FSUE Kometa v višini 500.000 rubljev. (1.500.000 RUB - 1.000.000 RUB).
Vendar bi morale biti v skladu s klavzulo 19 PBU 8/2010 takšne zahteve izražene v bilanci stanja CJSC Saturn. Zato je treba v računovodstvu priznati neodvisno sredstvo:
DEBIT 91 podračun "Drugi odhodki" KREDIT 96
- 1.500.000 rubljev. - rezervacija se pripozna (FSUE).
DOLG 76 podračun "Zavarovalne poravnave" ("Zavarovalnica") KREDIT 91
- 1.000.000 rubljev. - odražala pričakovane prejemke za nadomestilo zavarovanja.
V izkazu poslovnega izida so stroški prikazani ob upoštevanju zavarovalne odškodnine - v višini 500.000 rubljev. (1.500.000 rubljev - - 1.000.000 rubljev), to je propadlo.
Zgornji primer dokazuje, da znesek prejšnje obstoječe pogojne obveznosti ne sovpada vedno z zneskom ocenjene obveznosti.
Letni računovodski izkazi za leto 2010 so pripravljeni v skladu s PBU 8/01. Hkrati si zasluži pozornost 23. odstavek PBU 1/2008, na podlagi katerega je v poročilu za leto 2010 treba oceniti vpliv uporabe PBU 8/2010 na kazalnike računovodskih izkazov za leto 2011. S tega vidika je treba analizirati stanja na dan 31. decembra 2010 kazalnikov, oblikovanih po pravilih PBU 8/01, in opredeliti nova stanja, ki nastanejo s 1. januarjem 2011, v skladu s pravila PBU 8/2010.
Zato ponovne kvalifikacije stanja rezerv od 31. decembra 2010 do 1. januarja 2011 ne bi smeli izvajati mehansko. Treba je opredeliti rezerve, za katerimi sta dve nasprotno usmerjeni obveznosti.
Konvergenca z MSRP
Ruski računovodski standardi ne vsebujejo izrecnih opredelitev sredstev in obveznosti. Toda ti koncepti so razkriti v Mednarodnih standardih računovodskega poročanja (MSRP).
PBU 8/01 je bil izjemen po tem, da je označeval pripoznavanje obveznosti oziroma sredstev z zmanjšanjem ali povečanjem gospodarskih koristi organizacije. Na splošno pa terminologija PBU 8/01 ni v skladu z MRS 37 "Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva", ki ureja odraz in pripoznavanje v izkazih podobnih okoliščin dejavnosti podjetij.
Izdaja PBU 8/2010 je sledila cilju nadaljnje konvergence ruskih standardov z mednarodnimi. In moram reči, da je bila v bistvu dosežena skladnost z MRS 37.
Rezervacija je obveznost podjetja z negotovim zneskom in / ali rokom.
Lahko se pojavi:
a) iz norm zakonodajnih in drugih normativnih pravnih aktov, sodnih odločb, pogodb;
b) zaradi dejanj organizacije, ki zaradi uveljavljene pretekle prakse ali izjav organizacije drugim nakazujejo, da organizacija prevzema določene odgovornosti, zato imajo take osebe razumno pričakovanje, da bo organizacija izpolnila te odgovornosti.
V skladu s PBU 8/2010 "Ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva", odobreno z odredbo Ministrstva za finance Rusije z dne 13.12.2010 št. 167n, se ocenjena obveznost pripozna v računovodstvu, medtem ko so izpolnjeni naslednji pogoji :
a) organizacija ima dolžnost, ki izhaja iz preteklih dogodkov v njenem gospodarskem življenju, čemur se organizacija ne more izogniti. Kadar podjetje dvomi o obstoju take obveznosti, pripozna rezervacijo, če je zaradi analize vseh okoliščin in pogojev, vključno s strokovnim mnenjem, bolj verjetno kot ne, da obveznost obstaja;
b) je verjetno, da se bodo gospodarske koristi organizacije, potrebne za izpolnitev ocenjene obveznosti, zmanjšale;
c) znesek ocenjene obveznosti je mogoče razumno oceniti.
Ocenjene obveznosti za prihodnje odhodke se pripoznajo le, če so izpolnjeni vsi ti pogoji.
Zmanjšanje gospodarskih koristi podjetja, ki je potrebno za izpolnitev obveznosti, se šteje za verjetno, če je bolj verjetno kot ne, da se bo to zmanjšanje zgodilo. Verjetnost zmanjšanja gospodarskih koristi se oceni za vsako obveznost posebej, razen če na datum poročanja obstaja več podobnih obveznosti in posledična negotovost, ki jo podjetje skupaj oceni. Hkrati pa je kljub dejstvu, da bi bilo zmanjšanje gospodarskih koristi organizacije za vsako posamezno obveznost malo verjetno, zmanjšanje gospodarskih koristi zaradi izpolnitve celotnega sklopa obveznosti lahko precej verjetno.
Ocenjene obveznosti se odražajo v računu rezerv za prihodnje odhodke (96). Ko se rezervacija pripozna, se glede na njeno naravo znesek rezervacije pripiše običajnim dejavnostim ali drugim odhodkom ali pa se vključi v nabavno vrednost sredstva.
Pogojna obveznost za podjetje nastane kot posledica preteklih dogodkov v njegovi gospodarski dobi, ko je obstoj obveznosti podjetja na datum poročanja odvisen od pojava (nenastopanja) enega ali več prihodnjih negotovih dogodkov, na katere podjetje ne more vplivati.
Pogojno sredstvo nastane za organizacijo kot posledica preteklih dogodkov v njeni gospodarski dobi, ko je obstoj sredstva na datum poročanja odvisen od pojava (nenastopanja) enega ali več prihodnjih negotovih dogodkov, na katere organizacija ne more vplivati .
V skladu z načelom preudarnosti se niti v računovodstvu niti v računovodskih izkazih za poročevalsko obdobje pogojna sredstva ne odražajo (da ne bi precenili finančnih rezultatov), informacije o njih pa so razkrite v pojasnilu k finančnemu poročilu. izjave organizacije v primeru, da obstaja visoka ali je zelo verjetno, da jih bo organizacija prejela.
Pogojne obveznosti in pogojna sredstva se v računovodstvu ne pripoznajo.
Ocenjena obveznost se v računovodstvu organizacije pripozna v znesku, ki odraža najbolj zanesljivo denarno oceno stroškov, potrebnih za poravnavo te obveznosti. Najbolj zanesljiva ocena odhodkov je znesek, ki je potreben neposredno za izpolnitev (pogasitev) obveznosti na datum poročanja ali za prenos obveznosti na drugo osebo na datum poročanja.
Za vsako ocenjeno obveznost, pripoznano v računovodstvu, organizacija v primeru pomembnosti razkrije vsaj naslednje podatke v računovodskih izkazih:
a) znesek, pri katerem se ocenjena obveznost odraža v bilanci stanja organizacije na začetku in koncu poročevalskega obdobja;
b) znesek ocenjene obveznosti, pripoznane v poročevalskem obdobju;
c) znesek ocenjene obveznosti, odpisane, da odraža stroške ali pripoznanje dolgov v poročevalskem obdobju;
d) znesek ocenjene obveznosti, odpisane v poročevalskem obdobju zaradi njenega presežka ali prenehanja izpolnjevanja pogojev za pripoznanje ocenjene obveznosti;
e) povečanje zneska ocenjene obveznosti zaradi povečanja njene sedanje vrednosti za poročevalsko obdobje (odstotek);
f) vrsto obveznosti in pričakovani datum njene izpolnitve;
g) negotovosti glede časa in (ali) zneska ocenjene obveznosti;
h) pričakovani znesek nasprotnih terjatev ali znesek terjatev do tretjih oseb pri povračilu stroškov, ki jih bo imela organizacija pri izpolnjevanju obveznosti, ter sredstva, pripoznana za te terjatve.
Če na datum poročanja ni verjetno, da bi se gospodarske koristi podjetja zmanjšale zaradi pogojne obveznosti, podjetje teh podatkov ne sme razkriti.
Skupine enakovrednih družb lahko razkrijejo rezervacije in pogojne obveznosti (na primer rezervacije zaradi garancij, ki jih je izdalo podjetje, sodni spori).
Kontrolna vprašanja
1. Katere informacije vsebuje izkaz sprememb lastniškega kapitala?
2. Zakaj je treba pri sestavi izkaza sprememb lastniškega kapitala informacije razkriti vsaj dve sosednji leti?
3. Kaj pomeni izraz "čista sredstva" in kakšna je ekonomska vsebina tega kazalnika?
4. Katere informacije vsebuje izkaz denarnih tokov?
5. Pojasnite razloge za razliko v kazalnikih izkaza poslovnega izida in izkaza denarnih tokov.
6. Za katere vrste dejavnosti se izračuna denarni tok?
7. Kakšna so načela sestavljanja izkaza denarnih tokov z neposrednimi in posrednimi metodami?
8. Kakšne so koristi, ki jih lahko dobite z napovedovanjem gotovine. S kakšnimi težavami se srečujete pri sestavljanju?
9. Kaj pomeni denarna protivrednost?
10. Za kakšen namen je sestavljen obrazec št. 5 "Dodatek k bilanci stanja"?
11. Kateri so glavni oddelki obrazca št. 5 "Dodatek k bilanci stanja"?
12. Kaj pomeni pojasnilo?
13. Kakšne so funkcije pojasnjevalnih informacij v računovodskih izkazih?
14. Kakšna je razlika med podatki, prikazanimi v bilanci stanja pod postavko "Osnovna sredstva" in v prilogi k bilanci stanja v razdelku "Osnovna sredstva"?
15. Ali so spremembe računovodske politike organizacije predmet razkritja v pojasnilu?
16. Kakšne so vrste revizijskega poročila?
17. Opišite situacije, ki lahko povzročijo izkrivljanje računovodskih izkazov.
18. Razširite postopek popravljanja računovodskih napak.
19. Določite dogodek po datumu poročanja.
20. Kako se dogodki vrednotijo po datumu poročanja?
21. Kakšna so pogojna dejstva gospodarske dejavnosti?
Podobne informacije.
"Mednarodno računovodstvo", 2011, N 31
Članek obravnava vprašanja pripoznavanja, ocenjevanja in prikaza v računovodskih (računovodskih) izkazih rezerv, pogojnih obveznosti in pogojnih sredstev v skladu z ruskimi in mednarodnimi standardi računovodskega poročanja; poudarja glavne spremembe v zvezi z naštetimi vprašanji v skladu z osnutkom mednarodnega standarda ED 2010/1.
Od poročanja leta 2011 pri nas je obvezna uporaba računovodske uredbe »Ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva« (PBU 8/2010) (v nadaljevanju - PBU 8/2010), ki je nadomestila računovodsko uredbo »Pogojno« Dejstva gospodarska dejavnost "PBU 8/01. Ta uredba je bila sprejeta kot del izvajanja koncepta reforme računovodstva in poročanja v skladu z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (MSRP) in je v veliki meri blizu zahtevam MRS 37 "Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva" (Mednarodni računovodski standard 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva).
Pojav MRS 37 je bil nekoč posledica dejstva, da se organizacije pri pripravi računovodskih (računovodskih) izkazov soočajo s številnimi negotovostmi glede rezultatov transakcij in dogodkov, ki so nastali na datum poročanja, katerih izvedba bo izvedeno v nedoločeni prihodnosti. Primeri takšnih negotovosti vključujejo rezultate sodnih postopkov in obveznosti, ki izhajajo iz dajanja različnih jamstev kupcem in strankam. V skladu s preudarnostjo MSRP morajo podjetja za vse znane obveznosti, za katere zneska in zapadlosti ni mogoče določiti z razumno stopnjo natančnosti, oblikovati rezervacije, ki odražajo njihov pomen v izkazu finančnega položaja kot dolgoročne ali kratkoročne obveznosti. Vir kritja teh rezerv je praviloma dobiček tekočega obdobja. Posledično ima znesek rezerv vpliv, prvič, na vrednosti dobičkonosnosti organizacije, in drugič, na kazalnike likvidnosti bilance stanja. Tako predstavitev informacij o obveznostih z negotovo vrednostjo in zapadlostjo omogoča uporabnikom računovodskih (računovodskih) izkazov pravilno ekonomsko odločanje o finančnem položaju organizacije. Če verjetnost nastanka obveznosti ni velika, potem oblikovanje rezervacije ni potrebno, organizacija mora razkriti informacije v pojasnilih k izkazom o višini pogojne obveznosti, enako je treba storiti, ko se pojavijo možna pogojna sredstva v dejavnost.
Kot smo že omenili, je PBU 8/2010 bistveno blizu MRS 37, vendar ima ruska zakonodaja svoje posebnosti in se na nekaterih področjih razlikuje od mednarodne prakse. Razmislimo o glavnih podobnostih in razlikah, ki izhajajo iz oblikovanja rezerv, pogojnih obveznosti in sredstev v skladu z nacionalnimi in mednarodnimi standardi.
Za začetek opredelimo namen in področje uporabe MRS 37 in PBU 8/2010 (tabela 1).
Tabela 1
| Podpiši primerjave | MRS 37 | PBU 8/2010 |
| Target aplikacijo standard | Zagotavljanje ustreznih meril osnova za pripoznavanje in vrednotenje rezerve, pogojna sredstva in pogojne obveznosti in razkritja dovolj informacij o njih v finančne opombe poročanje zadostuje da bodo uporabniki razumeli informacije o njihovem vplivu na tok in prihodnje delovanje podjetja | Določite vrstni red odsevov ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva v računovodstvu in poročanje o reklamah organizacije (str. 1) |
| Sfera aplikacijo | Standard uporabljajo vsi podjetja ob upoštevanju vseh rezerve, pogojne obveznosti in pogojna sredstva, razen tistih kateri: - so rezultat pogodb v postopku, razen težkega pogodbe; - so finančni instrumenti (vključno z garancijami), znotraj obsega MRS 39 Finančno orodja: prepoznavanje in merjenje "; - upoštevano v drugih MSRP (str. 1). Velja tudi standard na ocenjene obveznosti, ki izhaja iz prestrukturiranje, vključno prenehanje poslovanja (klavzula 9). Določbe za prihodnost izgube iz poslovanja prepovedane (str. 63) | Računovodski predpisi velja računovodstvo komercialne organizacije (brez kredita organizacije), predmeti malo podjetje - izdajatelji javno dani vrednostni papirji (str. 3). Računovodski predpisi računovodstvo se ne uporablja glede računovodstva računovodstvo: - po pogodbah, na podlagi katerih od poročanja dati vsaj eno stranko ni izpolnil pogodbe popolnoma svoje obveznosti brez obremenjujoče pogodbe; - rezervni kapital, rezerve, oblikovane iz zadržani dobiček; - ocenjene rezerve; - zneski, ki jih ponujajo vpliv na višino davka o dobičku plačilo v proračun v naslednjem po poročanju oz v naslednjem poročanju upoštevana obdobja v skladu z Uredbo računovodstvo "Računovodstvo za izračun davka za dobiček organizacij " PBU 18/02 (str. 2) |
Kot je razvidno iz analize tabele. 1, za razliko od MRS 37, PBU 8/2010 ne opredeljuje samo postopka pripoznavanja, merjenja in zahtev po razkritju informacij o rezervah, pogojnih obveznostih in sredstvih v računovodskih (računovodskih) izkazih, temveč tudi postopek njihovega računovodstva.
Oba standarda ne veljata za pogodbe v teku, ki v ruski in mednarodni praksi pomenijo transakcije, pri katerih nobena stran še ni izpolnila svojih obveznosti ali sta obe stranki delno izpolnili svoje obveznosti v enaki meri. Primeri pogodb v teku so pogodbe o opravljanju storitev dobave plina, dobave električne energije in druge podobne pogodbe o storitvah. Hkrati pa, če so sklenjene pogodbe obremenjujoče, tj. znesek stroškov za izpolnjevanje obveznosti po teh pogodbah presega pričakovane gospodarske koristi od njih, morajo organizacije upoštevati zahteve MRS 37 in PBU 8/2010. Upoštevajte, da pogodbe, katerih izvajanje lahko enostransko odpove organizacija brez večjih sankcij, niso obremenjujoče.
Mednarodni standard računovodskega poročanja (MRS) 37 ne velja za obveznosti, katerih računovodska obravnava je upoštevana v drugih mednarodnih standardih:
Računovodska uredba 8/2010 se ne uporablja za odložene terjatve in obveznosti za davek, ki izhajajo iz razlik v računovodskem in davčnem računovodstvu. Ti kazalniki se upoštevajo v skladu z Uredbo o računovodstvu "Računovodstvo za izračun davka od dobička pravnih oseb" PBU 18/02.
Mednarodni standard računovodskega poročanja (MRS) 37 prepoveduje pripoznavanje rezervacij za prihodnje izgube iz poslovanja, saj njihova pričakovanja običajno kažejo na oslabitev sredstev organizacije. Postopek za testiranje oslabitve sredstev in evidentiranje izgub zaradi oslabitve v mednarodnih standardih je določen z MRS 36 "Oslabitev sredstev" (Mednarodni računovodski standard 36 Oslabitev sredstev). V domači praksi je za kritje izgub organizacije mogoče ustvariti rezervni kapital, ki se oblikuje bodisi v skladu z zakonodajo bodisi v skladu s ustanovnimi dokumenti organizacije na račun odbitkov od zadržanega dobička. Računovodska uredba 8/2010 ne ureja obračunavanja rezerv, ustvarjenih iz zadržanega dobička, saj se te rezerve ne nanašajo na ocenjene obveznosti, kar je v celoti v skladu z mednarodnimi standardi. Upoštevajte, da v ruski zakonodaji ni standarda, ki bi bil podoben MRS 36 Oslabitev sredstev.
Pojem "ocenjene rezerve", ki ga prav tako ne zajema PBU 8/2010, v MSRP ni. V domači praksi ocenjene rezerve vključujejo rezerve za dvomljive dolgove, za amortizacijo finančnih naložb, za zmanjšanje vrednosti opredmetenih sredstev, ustvarjenih za pojasnitev realne vrednosti sredstev. Po našem mnenju kategorija "popravki vrednosti" ustreza konceptu "oslabitve".
Tako sta predmeta MRS 37 in PBU 8/2010: ocenjene obveznosti, v mednarodnih standardih navedene kot rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.
Rezervacije (ocenjene obveznosti) so obveznosti podjetja z negotovim zneskom ali z negotovim rokom izpolnitve, ki se, ko so izpolnjena tri merila pripoznanja, pripoznajo v računovodskih izkazih:
Če so zgornja merila izpolnjena, se zneski rezerv v skladu z mednarodnimi standardi v izkazu finančnega položaja odražajo kot dolgoročne ali kratkoročne obveznosti. Vir kritja rezerv so praviloma stroški organizacije (ki se odražajo v izkazu vseobsegajočega donosa); če se znesek rezervacije nanaša na odtujitev dolgoročnega sredstva, je znesek rezervacije vključen v njegovo nabavno vrednost in se odpravi kot amortizacija postavke.
V domači praksi se ocenjene obveznosti odražajo v računovodstvu na dobropisu računa 96 "Rezerve za prihodnje odhodke" v skladu z računi za obračunavanje proizvodnih stroškov, prodajnih stroškov, drugih prihodkov in odhodkov, računi za obračunavanje sredstev organizacije (8. odstavek PBU 8/2010). Ocenjene obveznosti se v bilanci stanja odražajo v obveznostih, odvisno od pričakovane zapadlosti.
Zanimivo dejstvo je, da v skladu z Odlokom Ministrstva za finance Rusije "O oblikah računovodskih izkazov organizacij" za odraz ocenjenih obveznosti v bilanci stanja v vrstici z istim imenom ni vrstic . IV "Dolgoročne obveznosti" je vrstica "Rezervacije za pogojne obveznosti" in v oddelku. V "Kratkoročne obveznosti" - vrstica "Rezervacije za prihodnje odhodke". Po našem mnenju bi morali te vrstice uporabiti za odraz ocenjenih rezerv, kljub protislovjem v uporabljeni terminologiji.
Podrobneje razmislimo o merilih za pripoznanje rezerv (ocenjenih obveznosti).
Kot je navedeno zgoraj, je prvo merilo za pripoznavanje teh kazalnikov v računovodskih izkazih prisotnost zakonske ali implicitne obveznosti na datum poročanja. Zakonska obveznost izhaja iz pogojev težkih pogodb, pravnih norm, sodnih odločb. Posledično ga je mogoče dokumentirati. Sestavljena obveznost je pogojeno z uveljavljenimi dejavnostmi podjetja, njegovimi računovodskimi usmeritvami, tekočimi in strateškimi izkazi poslovodstva ter objavljenimi politikami, zaradi česar podjetje izkaže svojo pripravljenost, da prostovoljno prevzame določene odgovornosti do tretjih uporabnikov. V specializirani literaturi se izrecne obveznosti imenujejo tudi dejanske ali tradicionalne.
Recimo, da je v skladu z veljavno zakonodajo organizacija "A" pri prodaji svojih končnih izdelkov dolžna opraviti garancijski servis v 2 letih od datuma prodaje. Ta obveznost je zakonita.
Poglejmo še en primer. Organizacija B sodeluje pri pridobivanju niklja, ki onesnažuje zemljo. V državi, kjer organizacija deluje, ni zakonodaje o varstvu okolja, zato v tem primeru ni zakonske obveznosti. Vendar pa se je organizacija uveljavila kot podjetje, ki skrbi za okolje in jamči za odpravo kakršne koli škode, ki nastane zaradi njenih dejavnosti, kar določa nastanek izrecne obveznosti.
Treba je opozoriti, da se oblikovanje rezerv (ocenjene obveznosti) izvaja le, če obstaja obveznost na trenutni datum, ne glede na prihodnja dejanja podjetja. Obveznost v skladu z mednarodnimi standardi se razume kot sedanja obveznost organizacije, ki je nastala kot posledica preteklih dogodkov, zaradi poravnave katerih se pričakuje odliv sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi (10. člen MRS 37). Pretekli dogodek, ki povzroči sedanjo obveznost, se v skladu z MSRP imenuje vezava(17. člen MRS 37). Ruski PBU 8/2010 ne razkriva vsebine izrazov "obveznost" in "obvezujoč dogodek".
Preprost namen vodstva gospodarskega subjekta ali potreba po tem, da bi organizacija imela stroške v prihodnosti, ne zadostuje za oblikovanje rezervacije (ocenjena obveznost). Ta pristop k oblikovanju obravnavanih kazalnikov je posledica dejstva, da računovodski (računovodski) izkazi odražajo finančni položaj organizacije na koncu poročevalskega obdobja in ne njegovega možnega položaja v prihodnosti.
Na primer, je letalski prevoznik v skladu z veljavno zakonodajo dolžan vsaka 3 leta opraviti remont letala v uporabi. Na prvi pogled je v obravnavani situaciji nastala pravna obveznost, letalski prevoznik pa mora ustvariti rezervo za kapitalna popravila osnovnih sredstev. Vendar pa lahko organizacija proda letalo, da se izogne stroškom popravila. Posledično na tekoči datum poročanja ni nobene obveznosti in tudi rezervacije (rezervacije) se ne pripoznajo.
Pomanjkanje podatkov o drugi stranki, v zvezi s katero je obveznost nastala na trenutni datum, ni razlog za izogibanje oblikovanju rezerv. Ocenjene obveznosti se lahko ustvarijo glede na družbo kot celoto. Torej, če organizacija svojim strankam jamči za vračilo kupnine ob odkritju napake v kupljenem blagu, nima podatkov o določenih osebah, od katerih bodo v prihodnosti prejeti zahtevki. Kljub temu na datum poročanja obstaja dejanska obveznost, saj prejšnje dejavnosti organizacije vsem zainteresiranim stranem omogočajo razumno pričakovanje, da bodo garancijske obveznosti izpolnjene. Verjetnost odteka virov, ki vsebujejo gospodarske koristi, je velika, zato bi morala organizacija priznati rezervacijo v višini optimalne ocene stroškov garancijske storitve na podlagi podatkov o številu vloženih zahtevkov za predhodno prodane izdelke.
V dejavnostih podjetij se lahko zgodijo dogodki, ki ne vodijo takoj do nastanka obveznosti, lahko pa do tega pridejo pozneje, kar bo na koncu privedlo do oblikovanja rezerv (21. odstavek MRS 37, 6. odstavek PBU 8 /2010).
Kot primer razmislite o naslednji situaciji. Recimo, da so dejavnosti organizacije "A" leta 2010 povzročile onesnaženje tal, vendar v času nastanka tega dogodka niso bili sprejeti nobeni okoljski predpisi. V začetku leta 2011 je bil sprejet zakon, ki zahteva odpravo kakršne koli okoljske škode. Ker je zakon začel veljati pred oblikovanjem računovodskih (računovodskih) izkazov za leto 2010, je njegov učinek nesporen, nastane zakonska obveznost, zaradi katere je treba ustvariti rezervo za odpravo posledic onesnaženja okolja.
Drugo merilo za pripoznanje rezerv (ocenjenih obveznosti) v računovodskih (računovodskih) izkazih je velika verjetnost odtoka sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi, ko je obveznost izpolnjena (23., 24. člen MRS 37, 7. odstavek PBU 8 /2010). Ob številnih podobnih obveznostih, na primer garancijah kakovosti izdelkov, podobnih pogodbah, se verjetnost odteka sredstev za izpolnitev teh obveznosti določi z upoštevanjem celotnega razreda obveznosti skupaj. Kljub malo verjetnemu odlivu sredstev za vsako posamezno obveznost v dani populaciji je verjetnost, da bo odliv sredstev poravnal za celoten razred obveznosti, lahko precej visok.
Predpostavimo, da subjekt A prodaja izdelke s 3-letno garancijsko obveznostjo popravila od datuma transakcije. Iz preteklih izkušenj podjetja je znano, da:
Kot izhaja iz razpoložljivih podatkov, je verjetnost odtoka virov, ki vsebujejo zmanjšanje gospodarskih koristi pri poravnavi jamstev za nekatere vrste prodanega blaga, ocenjena kot nizka, saj je njegova vrednost manjša od 5%, kar je zanemarljivo.<1>.
<1>Raven pomembnosti določi organizacija neodvisno in jo odobri računovodska politika. Odločitev organizacije o tem, ali je indikator pomemben, je odvisna od ocene kazalnika, njegove narave in posebnih okoliščin njegovega pojavljanja. V povprečju je stopnja pomembnosti 5%.
Pri ocenjevanju skupne verjetnosti odtoka sredstev za kritje vseh obveznosti, ki lahko nastanejo v zvezi z zagotovljenimi garancijami, pa se njegova vrednost poveča na 7%, kar je zadostna podlaga za pripoznanje rezerve v računovodskih (računovodskih) izkazih.
Tretje merilo za pripoznanje rezerv (ocenjenih obveznosti) v računovodskih izkazih je zanesljivost ocene njihove vrednosti. Postopek ocenjevanja rezerv (ocenjenih obveznosti) v skladu z ruskimi in mednarodnimi standardi je predstavljen v tabeli. 2.
tabela 2
| Podpiši primerjave | MRS 37 | PBU 8/2010 |
| Metoda ocenjevanja rezerve (ocenjeno obveznosti) | Znesek, pripoznan kot ocenjena odgovornost, bi morala predstavljati najboljša ocena stroškov, potrebno za poplačilo dejanska obveznost od datuma poročanja (klavzula 36) | Ocenjena odgovornost priznano v računovodstvu računovodstvo v vrednosti, ki odraža najbolj zanesljiv denarna vrednost odhodkov, potrebno za izračun ta obveznost (odstavek 15) |
| Najboljše razred | Znesek, ki ga podjetje bi razumno plačal izpolnitev obveznosti ali prevedeno na tretjo osebo na datum poročanja (klavzula 37) | Zahtevana vrednost neposredno za izvršitev (odkup) obveznosti ali za prenos obveznosti na druga oseba na datum poročanja (str. 15) |
Upoštevajte, da ocena rezerv v skladu z mednarodnimi standardi temelji na strokovni presoji vodstva organizacije, dopolnjeni z izkušnjami ravnanja v podobnih situacijah ali poročili neodvisnih strokovnjakov. Poudarek na sedanji naravi obveznosti v opisu metode vrednotenja ni naključen in pomeni potrebo po skrbni preučitvi in preučitvi vpliva prihodnjih dogodkov na vrednost rezervacije. Hkrati je treba upoštevati le vpliv tistih prihodnjih dogodkov, katerih verjetnost je objektivno potrjena. Dejavnike, ki so vplivali na oceno vrednosti rezervacije in vse izračune, je treba predložiti v pisni obliki.
Za najboljšo oceno rezerv se lahko uporabijo statistične metode, kot je metoda »pričakovane vrednosti«, katere bistvo je izračunati tehtano povprečje odtoka sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi, na podlagi verjetnosti pokrivanja obveznosti za posameznika kategorije rezervacij. Podoben postopek izračuna določa ruska zakonodaja. Torej je treba v skladu s klavzulo 17 PBU 8/2010 pri izbiri zneska ocenjene obveznosti iz niza obstoječih vrednosti obveznosti uporabiti tehtano povprečje, določeno na podlagi produktov vsake vrednosti po verjetnost njegovega nastanka.
Vrnimo se k pogojem prejšnjega primera. Z uporabo statističnih podatkov o delu organizacije "A" so strokovnjaki ocenili verjetnost stroškov, nastalih pri garancijskem popravilu prodanega blaga, pri čemer so prejeli naslednje informacije: 93% prodanega blaga ne zahteva garancijskega popravila; Praviloma ima 3% prodanega blaga manjše napake, katerih stroški garancijskih popravil znašajo v povprečju 500 tisoč. e.; 4% prodanega blaga ima znatne napake, katerih stroški garancijskih popravil bodo znašali 1500 tisoč. e.
Najboljša ocena stroškov, potrebnih za kritje predvidene obveznosti popravila v garanciji, izračunana z uporabo metode pričakovanih stroškov, bi bila:
0,93 x 0 tisoč e. + 0,03 x 500 tisoč e. + 0,04 x 1500 hilj. e. = 75 tisoč. e.
Poglejmo še en primer. Subjekt B prodaja večkomponentno opremo z zavezo, da bo zamenjal okvarjene komponente v treh letih od datuma transakcije. Stroški ene komponente so 700 tisoč USD. To pomeni, da je bilo v sedanjem obdobju skupaj prodanih šest komponent. Na podlagi preteklih izkušenj je znano, da obstaja stopnja okvare 55% za eno komponento, 25% za dve komponenti in 20% za tri komponente. V praksi organizacije "B" ni bilo primerov okvar več kot treh sestavnih delov.
Podjetje mora pripoznati rezervacijo v višini:
0,55 x 700 tisoč e. + 0,25 x 1400 tisoč e. + 0,2 x 2100 hilj. e. = 980 tisoč. e.
Pri ocenjevanju posamezne obveznosti se na splošno uporablja metoda »najverjetnejšega izida«, pri čemer se upošteva verjetnost, da se bodo pojavili drugi možni izidi. Če so drugi možni izidi bistveno višji ali nižji od najverjetnejšega izida, se za najboljšo oceno šteje najvišji oziroma najnižji znesek.
Predstavljajte si, da je organizacija "A" dolžna odpraviti pomembno napako pri prodanih izdelkih. Če predpostavimo, da je delo pri popravku zakonske zveze mogoče zaključiti ob prvem stiku s kupcem, bodo stroški organizacije 300 tisoč. e. V primeru ponovne pritožbe kupca se bodo stroški, povezani z razvezo zakonske zveze, povečali za 70 tisoč. e.
V tem primeru je najboljša ocena stroškov, povezanih z odpravo prodanega okvarjenega izdelka, 370 tisoč USD. e. To vrednost je treba uporabiti pri oblikovanju rezervacije (ocenjena odgovornost) za garancijska popravila.
Druga situacija je, da je subjekt "B" na dan poročanja stranka v sporu. Odvetniki organizacije so ocenili, da bo znesek izgub:
Verjetnost prvega izida dogodkov je 90%, drugega - 10%. Tako je najverjetnejši izid dogodkov nadomestilo za neposredne izgube tožnika. Vendar pa mora organizacija upoštevati še en verjeten izid - nadomestilo za izgubo dobička tožnika. Posledično bo vrednost rezervacije (ocenjena obveznost):
0,9 x 500 tisoč. e. + 0,1 x 1000 tisoč e. = 550 tisoč. e.
Če je vrednost ocenjene obveznosti določena z izbiro iz intervala vrednosti in je verjetnost vsake vrednosti v intervalu enaka, se kot taka vrednost vzame aritmetična sredina največje in najmanjše vrednosti intervala. (klavzula 17 PBU 8/2010).
Predpostavimo, da je subjekt "A" na dan poročanja stranka v pravdi. Pravni zastopniki organizacije menijo, da rezultat tožbe verjetno ne bo v prid družbi. Višina izgub se lahko giblje od 500 do 2000 tisoč USD. e.
Subjekt A pripozna rezervacijo v višini:
(500 tisoč USD + 2000 tisoč USD) / 2 = 1250 tisoč USD e.
Druga možnost za oceno zneska rezerv (ocenjenih obveznosti) je diskontirana vrednost. V skladu z MRS 37 je treba to tehniko vrednotenja uporabiti, če se vrednost denarja sčasoma bistveno spremeni (45. člen). Diskontna stopnja mora biti stopnja pred obdavčitvijo, ki odraža trenutne tržne ocene vrednosti denarja skozi čas in upošteva vsa tveganja obveznosti. V skladu z določbo 20 PBU 8/2010 je znesek ocenjene obveznosti določen po diskontirani vrednosti, če ocenjena zapadlost ocenjene obveznosti presega 12 mesecev. po datumu poročanja ali krajšem obdobju, določenem z računovodsko politiko organizacije.
Pri izračunu sedanje vrednosti rezerv (ocenjene obveznosti) je treba najboljši znesek stroškov, potrebnih za kritje nastale obveznosti, pomnožiti z diskontnim faktorjem, ki je določen s formulo:
N
KD = 1 / (1 + i), (1)
kjer je КД - diskontni faktor;
i je diskontna stopnja;
n je obdobje diskontiranja rezervacije (ocenjena obveznost).
Povečanje zneska ocenjene obveznosti zaradi povečanja njene sedanje vrednosti v poznejših datumih poročanja, kot je zapadlo, se pripozna kot drugi odhodki organizacije (klavzula 20 PBU 8/2010). V skladu z MSRP se to povečanje pripozna kot odhodek za obresti (60. člen MRS 37).
Recimo, da se je zavezujoč dogodek zgodil 01.01.2011. Posledično mora subjekt A v 10 letih pokriti svoje obveznosti v višini 10.000 DE. e. Po mnenju strokovnjakov je diskontna stopnja 8% na leto. Začetno merjenje rezervacije (ocenjene obveznosti) je treba izvesti po sedanji vrednosti. Za izračun bomo določili diskontni faktor:
10
CD = 1 / (1 + 0,08) = 0,4631935.
Sedanja vrednost rezervacije (ocenjena obveznost) bo enaka zmnožku diskontnega faktorja za znesek ocenjene obveznosti, ki zapade v plačilo v 10 letih:
10.000 tisoč cu e. x 0,4631935 = 4631,935 tisoč e.
Ob koncu poročevalskega leta mora organizacija "A" v računovodskih (računovodskih) izkazih prikazati povečanje vrednosti rezerve (ocenjene obveznosti) zaradi povečanja njene sedanje (diskontirane) vrednosti. Znesek povečanja je določen kot zmnožek diskontne stopnje in knjigovodske vrednosti rezervacije (ocenjena obveznost). V našem primeru bo ta vrednost:
0,08 x 4631,935 tisoč e. = 370,555 tisoč. e.
Zaradi povečanja rezervacije zaradi diskontiranja bo njena vrednost v bilanci stanja (izkazu finančnega položaja) ob koncu poročevalskega leta 5002.490 tisoč cu. e. (4631,935 tisoč k.u. + 370,555 tisoč k.u.).
V skladu z MSRP je za dosego najboljše ocene zneska rezervacij treba upoštevati tveganja in negotovosti, ki vplivajo na dejavnosti organizacije (42. člen MRS 37). Izvedene prilagoditve lahko povečajo ali zmanjšajo znesek rezerv, pripoznanih na tekoči datum. Pri presojanju v okolju negotovosti je treba načelu preudarnosti slediti tako, da ne precenjujemo prihodkov in sredstev ali podcenjujemo stroškov ali obveznosti. Hkrati obstoj negotovosti ne more biti izgovor za namerno precenjevanje obveznosti in ustvarjanje prevelikih rezerv. Poleg tveganj na višino rezervacij lahko vplivajo prihodnji dogodki, povezani na primer s spremembami zakonodaje ali tehničnimi izboljšavami. Vpliv prihodnjih dogodkov se upošteva pri merjenju sedanje obveznosti, kadar obstaja dovolj objektivnih dokazov, da se bodo ti dogodki zgodili (48. člen MRS 37).
Podobne zahteve vsebujejo ruska zakonodaja. V skladu z določbo 19 PBU 8/2010 se pri določanju ocenjene obveznosti upoštevajo:
Predstavljajte si, da je organizacija "A" v prejšnjem poročevalskem obdobju v računovodskih (računovodskih) izkazih oblikovala rezervo (ocenjeno obveznost) za čiščenje okolja. Znesek rezerve je 1.000 tisoč. e. V sedanjem obdobju se je vodstvo podjetja zavedalo, da je razvoj nove tehnologije v fazi dokončanja, kar bo znižalo stroške čiščenja do 500 tisoč cu. e.
Ker je verjetnost razvoja nove tehnologije velika in ima objektivne dokaze, ima organizacija pravico zmanjšati rezervo (ocenjeno odgovornost) za čiščenje okolja na 500 tisoč. e.
Upoštevajte, da se pri ocenjevanju vrednosti rezerv (ocenjene obveznosti) ne upoštevajo vsi dejavniki (tabela 3).
Tabela 3
| Faktor | MRS 37 | PBU 8/2010 |
| Davek na dobiček | Znesek rezerve je ocenjen pred obdavčitvijo (str. 41). Davčne posledice ocenjena odgovornost in spremembe v njem pregledal IAS 12 "Davek na dobiček" | Pri merjenju obveznosti ne upoštevati vpliv dohodnine, ki odraža po Računovodski predpisi računovodstvo "Računovodstvo davčnih poravnav dobiček organizacij "PBU 18/02 (str. "a" str. 19) |
| Pričakovano odstranjevanje premoženje | Dobiček od pričakovanega odtujitev sredstev se ne upošteva, kdaj določitev zneska rezerve, tudi če se pričakuje zapustil tesno z njim povezan (str. 51, 52) | Pri merjenju obveznosti ne izkupiček od prodaje glavnice sredstva, neopredmetena sredstva, izdelki, blago in drugo sredstva, povezana s pripoznanimi ocenjena odgovornost. Taka prejemki se odražajo v skladnost s Pravilnikom o računovodstvo "Dohodek organizacija "PBU 9/99 (str. "b" str. 19) |
| Vračila | Kdaj se to pričakuje nekaj (ali vse) stroški bodo nadomestilo za tretjino zabava, vračilo kupnine samo prepoznati ko v zrelosti zaveze podjetja prejema ne kliče praktično ne dvom (53. odstavek) | Pri merjenju obveznosti ne upoštevati pričakovano znesek nasprotnih tožb oz terjatve do drugih oseb o povračilo stroškov, ki od organizacije se pričakuje nastale ob izvedbi tega ocenjena odgovornost (str. "v" klavzula 19) |
Kot izhaja iz tabele. 3, pri ocenjevanju rezerv (ocenjene obveznosti) se ne upoštevajo odhodki za davek od dobička, prihodki in odhodki od odsvojitve sredstev ter znesek povračil tretjih oseb, ne glede na to, da so vsi ti kazalniki tesno povezani. v zvezi z nastankom teh rezerv (pogojne obveznosti). Ti kazalniki se odražajo v računovodskih (računovodskih) izkazih v skladu z načelom nastanka poslovnega dogodka v obdobju poročanja, v katerem so nastali.
Na primer, Organizacija C proizvaja in prodaja športne avtomobile, med letom pa jih je prodanih 100. Med preskušanjem vozil je bila odkrita napaka v krmilnem mehanizmu, katerega proizvajalec je organizacija "X". Subjekt C je vsem svojim strankam sporočil, da je napaka odkrita in da je zagotovljeno, da jo bodo popravili brezplačno. Ocenjeni stroški tega popravila so 1000 tisoč cu. e. Po drugi strani je podjetje "X" prevzelo odgovornost za napako v krmilnem mehanizmu in se zavezuje, da bo Organizaciji "C" povrnilo vse stroške popravila.
V opisanem položaju mora subjekt C priznati rezervacijo (rezervacijo) v višini 1.000 DE. e. Povračilo proizvajalca krmilnega mehanizma je treba pripoznati kot terjatev. V izkazu poslovnega izida se lahko odhodek, povezan z zneskom oblikovane rezervacije (ocenjena obveznost), prikaže neto od zneska, pripoznanega za povračilo.
Rezerve, oblikovane in predstavljene v računovodskih (računovodskih) izkazih, morajo v skladu z MSRP na vsak datum poročanja:
Podobne zahteve za naknadno oceno in prikaz v računovodskih (računovodskih) izkazih so določene v nacionalnih standardih. V skladu z določbo 23 PBU 8/2010 se veljavnost pripoznanja in znesek ocenjene obveznosti preverita ob koncu poročevalskega leta, pa tudi ob pojavu novih dogodkov, povezanih s to obveznostjo. Na podlagi rezultatov revizije je znesek ocenjene obveznosti lahko:
Posebna merila za priznavanje in merilna pravila v skladu z MRS 37 in PBU 8/2010 so dodeljena za rezervacije (rezervacije) v zvezi s prestrukturiranjem organizacij.
Prestrukturiranje je program, ki ga oblikuje in nadzira vodstvo podjetja, ki bistveno spremeni bodisi obseg poslovanja subjekta bodisi način njegovega izvajanja. Rezervacija za stroške prestrukturiranja se pripozna šele, ko so izpolnjena splošna merila pripoznanja rezervacij. Hkrati pa implicitna (dejanska) obveznost v zvezi s prestrukturiranjem nastane, če organizacija:
Odločitev poslovodstva o prestrukturiranju, sprejetem pred datumom poročanja, ne povzroči dejanske obveznosti na datum poročanja. Pri prodaji dejavnosti obveznost nastane šele, ko je sklenjena zavezujoča prodajna pogodba.
Rezervacije (ocenjene obveznosti) v zvezi s prestrukturiranjem morajo vključevati le neposredne stroške, ki nastanejo zaradi prestrukturiranja in niso povezani s tekočimi dejavnostmi organizacije. Odhodki niso vključeni v znesek rezerv (ocenjene obveznosti) za prestrukturiranje:
Prihodki in odhodki, pričakovani od prodaje sredstev zaradi prestrukturiranja, in prihodnje izgube iz poslovanja, nastale pred datumom prestrukturiranja, se prav tako ne upoštevajo pri ocenjevanju teh rezerv.
Recimo, da se je upravni odbor organizacije "A" odločil ustaviti proizvodnjo ene vrste izdelka. Načrt prestrukturiranja je bil sporočen zaposlenim v organizaciji in začeli so se ukrepi za njegovo izvajanje. Po mnenju strokovnjakov bodo stroški, povezani z reorganizacijo, znašali 1.500 tisoč dolarjev. e. Poleg tega se načrtuje poraba dodatnih 500 tisoč dolarjev za prekvalifikacijo osebja. To pomeni, da bodo stroški nakupa nove opreme znašali 5000 tisoč USD. e.
V tem primeru bi morala organizacija "A" priznati rezervo (ocenjeno obveznost) za prestrukturiranje, saj je, prvič, nastala vsebinska obveznost, drugič, verjetnost odtoka sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi, je visoka, tretjič, znesek rezervo je mogoče zanesljivo oceniti. Njegova vrednost bo 1500 tisoč cu. tj. brez stroškov, nastalih zaradi prestrukturiranja.
Naslednje informacije so predstavljene kot razkritja za vse rezerve (ocenjene obveznosti), pripoznane v računovodskih (računovodskih) izkazih v skladu z mednarodnimi in ruskimi standardi: knjigovodska vrednost na začetku in koncu obdobja; narava obveznosti; naravo negotovosti; znesek vseh pričakovanih vračil; dodatne rezervacije, ustvarjene v obdobju; porabljeni zneski ocenjenih obveznosti za obdobje; neuporabljeni zneski, odpovedani v obdobju; povečanje diskontiranega zneska v obdobju in učinek sprememb diskontnih obrestnih mer.
Spodaj pogojne obveznosti v skladu z določbo 10 MRS 37 in določbo 9 PBU 8/2010 se razume:
V bistvu je pogojna obveznost rezervacija (rezervacija), ki ne izpolnjuje enega ali več od treh meril obveznega pripoznanja. Pogojne obveznosti se v računovodskih izkazih ne pripoznajo, organizacije v pojasnilih razkrijejo podatke o njihovem obstoju in pomenu. Hkrati se v skladu z mednarodno prakso razkrijejo pogojne obveznosti, katerih poravnava bo povzročila odtok sredstev s srednjo ali visoko verjetnostjo (28. člen MRS 37) (tabela 4).
Tabela 4
| Odtok virov | Spoved | Razkritje |
| Odtok sredstev, ki vsebujejo v sebi gospodarsko ugodnosti, na voljo | - Rezerva se ne pripozna. - Obstaja pogoj zavezanost. - Podatki o pogojna odgovornost predmet razkritja | - Opis obveznosti. - negotovosti, pričakovano vpliva o zavezi. - ocena možnega finančni rezultat. - možnost pridobitve povračilo stroškov |
| Odtok sredstev, ki vsebujejo v sebi gospodarsko ugodnosti, malo verjetno | - Rezerva se ne pripozna. - Obstaja pogoj zavezanost. - Podatki o pogojnem zavezanost ni razkrito | Ni razkritij |
Nacionalni standardi določajo potrebo po razkritju informacij v računovodskih (računovodskih) izkazih podobnih informacij, vendar se lahko razkrijejo podatki o vseh pogojnih obveznostih, ki so na voljo na datum poročanja (25. člen PBU 8/2010).
Predstavljajte si, da je subjekt A na dan bilance stanja stranka v pravdi in odvetniki družbe menijo, da bo izid tožbe odvisen od sodnika, ki obravnava zadevo. Po njihovem mnenju je mogoče zahtevek s 70 -odstotno verjetnostjo razveljaviti, s 30 -odstotno verjetnostjo, da bo zadeva zmagala organizacija "A". Dokazi, ki so jih predložili odvetniki, kažejo, da je bolj verjetno, da na datum poročanja ni nobene trenutne obveznosti. Posledično pripoznanje rezervacije (ocenjene obveznosti) ni potrebno. Vendar pa je treba informacije o pogojni obveznosti razkriti v pojasnilih k računovodskim (računovodskim) izkazom.
Če ima organizacija solidarno odgovornost z drugimi osebami, se ustvari rezerva (ocenjena obveznost) v delu, za katerega obstaja možnost zmanjšanja gospodarske koristi organizacije, in so izpolnjena druga merila za priznanje. Preostali del skupne odgovornosti z drugimi osebami, v zvezi s katerim ni verjetno zmanjšanje gospodarskih koristi organizacije, se pripozna kot pogojna obveznost (29. člen MRS 37, 10. odstavek PBU 8/2010).
Na primer, so na dan poročanja družba in njeni partnerji odgovorni za povračilo 500 tisoč evrov. e. v zvezi z dobavo nekvalitetnih izdelkov, od tega partnerji predstavljajo 100 tisoč. e. Družba se toži za odškodnino. Posledično mora podjetje pripoznati rezervacijo (rezervacijo) v višini 400 tisoč DE. e. in pogojno obveznost v višini 100 tisoč DE. e. Pogojna obveznost je povezana z možnim neplačilom partnerjev, v tem primeru bo družba odgovorna za celoten znesek.
Podjetja bi morala na vsak datum poročanja pregledati obstoječe pogojne obveznosti, da ugotovijo verjetnost njihove poravnave. Če obstaja verjetnost odtoka prihodnjih gospodarskih koristi po postavki, ki je bila prej obravnavana kot pogojna obveznost, je treba rezervacijo (rezervacijo) pripoznati v računovodskih (računovodskih) izkazih obdobja, v katerem se je verjetnost spremenila (30. člen MRS 37).
Vsebina pojma "pogojno sredstvo" je razkrita v 10. odstavku MRS 37 in 13. odstavku PBU 8/2010. Pogojno sredstvo Je potencialno sredstvo, ki je nastalo iz preteklih dogodkov za podjetje in katerega obstoj bo potrdil le pojav ali nenastop enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki niso pod popolnim nadzorom podjetja.
Pogojna sredstva v skladu z MSRP (33. - 35. člen MRS 37) niso pripoznana v računovodskih (računovodskih) izkazih, saj lahko to privede do pripoznanja gospodarskih koristi, ki jih nikoli ne bodo prejeli. Če je priliv gospodarskih koristi po mnenju strokovnjakov organizacije zelo verjeten, je treba podatke o pogojnih sredstvih razkriti v pojasnilih. Če o prejemu gospodarskih koristi praktično ni dvoma, potem ustrezno sredstvo ni pogojno in je njegovo pripoznanje ustrezno (tabela 5).
Tabela 5
V skladu z ruskimi standardi, če je priliv gospodarskih koristi od pogojnega sredstva verjeten, mora podjetje na koncu poročevalskega obdobja razkriti naravo pogojnega sredstva, pa tudi njegovo ocenjeno vrednost ali obseg ocen, če so določljivi (27. odstavek PBU 8/2010).
Razmislimo o primeru pojava pogojnega sredstva. Od datuma poročanja je podjetje stranka v postopku kot tožnik. Predmet zahtevka je plačilo globe s strani dobavitelja. Pravni zastopniki družbe menijo, da je verjetnost sodne odločbe v korist tožeče družbe velika. V tem primeru je prejem gospodarskih koristi (kazen) verjeten, družba bi morala razkriti pogojno sredstvo na datum poročanja. V prihodnosti mora organizacija po prejemu sodne odločbe o izterjavi zneska globe od tožnika pripoznati pogojno premoženje kot prihodek.
30. junija 2005 je odbor Odbora za mednarodne računovodske standarde objavil predhodni osnutek standarda ED 2005 za zamenjavo MRS 37. Glavni cilj projekta:
V skladu z novo izdajo MRS 37 se pojma "pogojne obveznosti" in "pogojna sredstva" ne uporabljajo. Nepredvideni stroški se uporabljajo za opis negotovosti ravni koristi (obveznosti), povezanih s sredstvom (obveznostjo), namesto za opis negotovosti glede samega obstoja sredstva (obveznosti). Stopnja verjetnosti ni več merilo za pripoznanje sredstva ali obveznosti.
Oceno obveznosti je treba izvesti po sedanji vrednosti zneska, ki bi ga bila organizacija pripravljena racionalno porabiti, da bi bila oproščena te obveznosti. Ta znesek je ocena vrednosti obveznosti, ne pa pričakovani stroški za podjetje. Opredeljen je kot najnižji od naslednjih:
Ker je znesek sredstev, potrebnih za poravnavo obveznosti, negotov, je pri oceni zneska obveznosti potrebno:
Tako spremenjena različica MRS 37 predvideva merjenje obveznosti na podlagi tehtanega povprečja vseh možnih izidov (izidov), tj. "matematično pričakovanje". V tem primeru je treba znesek obveznosti diskontirati ob upoštevanju tečaja, ki odraža časovno vrednost denarja in vsa tveganja, povezana s to obveznostjo, ki niso bila upoštevana pri izračunu "matematičnega pričakovanja". Pri izbiri diskontne stopnje se uporablja strokovna presoja; če se pri izbiri te stopnje upošteva dejavnik tveganja, mora biti ta nižji od netveganega.
Merjenje obveznosti je odvisno tudi od možnosti njenega poplačila. Če obveznost zahteva plačilo v gotovini (na primer v obliki tožbe), se izmeri po znesku, za katerega se pričakuje, da bo plačan, ob upoštevanju vseh neposrednih stroškov, povezanih s to poravnavo. Če obveznost predvideva opravljanje storitev (garancijsko popravilo, razgradnja objekta), se njegova ocena izvede v višini zneska, ki bo plačan izvajalcu za opravljanje te storitve. Če tega zneska ni mogoče oceniti, se ocena obveznosti opravi na lastne stroške organizacije za opravljanje teh storitev, pri čemer se upošteva marža, ki bi jo prejel izvajalec.
Pri ocenjevanju rezerv v skladu z ED 2010/1 je treba upoštevati tudi tveganje odstopanja dejanskih denarnih tokov od pričakovanih, tj. razlika med verjetnostjo in resničnostjo. To tveganje se lahko odrazi v oceni denarnih tokov, izbiri diskontne stopnje, izračunu pričakovane vrednosti in njeni prilagoditvi tveganja. Obseg tega tveganja je odvisen od njegove narave in vzorca prihodnjih denarnih tokov.
Razmislimo o novem pristopu k ocenjevanju rezerv na primeru. Subjekt A je na dan poročanja stranka v pravdi. Po mnenju pravnih zastopnikov podjetja je verjetnost izgube 40%, zaradi česar bo morala organizacija plačati 1000 tisoč. e. (znesek se izračuna ob upoštevanju učinka diskontiranja); verjetnost zmage je 60%.
V skladu s staro različico MRS 37 se v dejavnostih organizacije pojavi pogojna obveznost, rezervacija se ne ustvari, saj je verjetnost izgube manjša od zmage. V skladu z novo izdajo standarda (osnutek) je treba ustvariti rezervo glede na verjetnost izgube primera in jo prilagoditi tveganju, da bo dejansko plačilo večje od pričakovanega. Postopek izračuna zneska rezerve v skladu z novo metodologijo je predstavljen v tabeli. 6.
Tabela 6
Tako nov pristop k ocenjevanju rezerv v skladu z mednarodnimi standardi določa povečanje vrednosti ocenjenih obveznosti v računovodskih izkazih. Upoštevajte, da ta pristop ne velja za merjenje obremenjujočih pogodbenih obveznosti, ki izhajajo iz poslov, ki jih urejajo MRS 18 Prihodki in MSRP 4 Zavarovalne pogodbe, ki se bodo merile po nabavni vrednosti.
M.A.Stefan
Vodja oddelka
računovodstvo,
analiza in revizija
univerza
"Visoka ekonomska šola",
Podružnica Nižnji Novgorod
O. A. Zamotaeva
Oddelek za računovodstvo,
analiza in revizija
Nacionalne raziskave
univerza
"Visoka ekonomska šola",
Podružnica Nižnji Novgorod
Ugotavljanje določenih pogojnih sredstev in obveznosti ni lahka naloga, saj ima pri tem pomembno vlogo strokovna presoja specialista, saj se sam odloča, katera sredstva in obveznosti je treba razkriti v pojasnilih k računovodskim izkazom.Za popolno razumevanje MRS 37 se morate malo pogovoriti o njegovi zgodovini. Ta standard se je prvotno imenoval »Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva«. Cilj MRS 37 je bil določiti merila za pripoznanje in količinsko podlago za merjenje rezervacij, pogojnih obveznosti in pogojnih sredstev ter opredeliti zahteve po razkritju povezanih informacij v računovodskih izkazih. Rezerve so bile ustvarjene za zagotovitev izpolnjevanja prihodnjih obveznosti, za katere je značilna negotovost. V nekaterih primerih so bile rezerve uporabljene za zagotovitev učinka "glajenja" dobička in ne za namen njihovega ustvarjanja: v ugodnih letih so zneski rezerv precenjeni, kar vodi do zmanjšanja dobička, v neugodnih razmerah pa stroške krijejo ustvarjene rezerve, s čimer se umetno napihne dobiček.
Trenutno se razvija in potrjuje nova različica tega standarda. Nova izdaja MRS 37 se bo imenovala Nefinančne obveznosti. Pod novim naslovom se bo področje uporabe standarda razširilo na vse nefinančne obveznosti, ki niso zajete v drugih MSRP. Vendar pa obstaja dvom, da bo novi MRS 37 lahko obravnaval vprašanje trenutno "nemirnih" nefinančnih obveznosti, kot so odloženi prihodki. MRS 37 ne bo več vseboval izraza »rezervacije«, vendar lahko podjetja še naprej uporabljajo ta izraz za opis nekaterih vrst nefinančnih obveznosti v svojih računovodskih izkazih.
Postopek za prikaz pogojnih sredstev in obveznosti v poročanju je določen z MRS 37 "Ocenjene obveznosti, pogojne obveznosti in pogojna sredstva". Standard predpisuje računovodska pravila in pravila razkrivanja za vse rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva, razen tistih, ki so:
Ocenjena obveznost je obveznost z negotovim zneskom ali z nedoločenim trajanjem.
Pogojna obveznost je možna obveznost, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerih obstoj bo potrjen z nastopom ali nenastopom negotovih prihodnjih dogodkov, ki niso v celoti pod nadzorom banke, ali sedanja obveznost, ki izhaja iz preteklih dogodkov, vendar ni prepoznan, ker:
Primer: 1. Banka je v postopku v sodnem postopku kot tožena stranka. Šele po odločitvi sodišča za nedoločen datum v prihodnosti bo postalo znano, ali bo banka imela stroške ali ne.
2. Banka "A" je izdala jamstvo za posojilo, ki ga je posojilojemalcu izdala banka "B". Šele ko bo posojilojemalec v nekem trenutku v prihodnosti razglašen za insolventnega, bo banka "A" dolžna banki "B" plačati dogovorjeni znesek sredstev pod pogoji garancije.
Pogojno sredstvo je potencialno sredstvo, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerih obstoj bo potrjen z nastopom ali nenastopom enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki niso pod popolnim nadzorom banke.
Primer: Banka vloži terjatev do nasprotne stranke. Izid sojenja ni znan.
Vse rezervacije so pogojne, ker je njihov rok ali znesek negotov. Vendar se izraz "pogojno" uporablja za obveznosti in sredstva, ki niso pripoznana zaradi dejstva, da bo njihov obstoj potrjen le ob pojavu ali nenastopu enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki niso v celoti pod nadzorom banka. Poleg tega se izraz „pogojna obveznost“ uporablja za obveznosti, ki ne izpolnjujejo meril za pripoznanje.
Ko so na primer računovodski izkazi kreditnih institucij pripravljeni v skladu z zahtevami MSRP, se pogojna sredstva in obveznosti odražajo kot dodatne informacije obrazcem za poročanje po MSRP (zunaj bilance stanja), ki opisujejo verjetnost pojava v pojasnilih k finančne izjave. Neporabljeni limiti pri zagotavljanju sredstev strankam in izdanih bančnih garancijah se praviloma pripoznajo kot pogojna sredstva in obveznosti.
Pogojne obveznosti, izražene v tuji valuti, se merijo po tečaju Banke Rusije, določenem na datum poročanja.
Pogojna obveznost se pripozna v bilanci stanja le, če obstaja verjetnost, da bo obveznost zahtevala odliv sredstev, katerih znesek je mogoče zanesljivo določiti. V drugih primerih banka ne pripozna pogojne obveznosti v bilanci stanja, ampak jo podrobno opiše v pojasnilih k računovodskim izkazom (narava obveznosti in njen možni učinek na računovodske izkaze).
Predhodna ocena rezultata in finančnih posledic pogojnih sredstev in obveznosti temelji na strokovni presoji poslovodstva banke, analizi dogodkov po datumu poročanja, izkušnjah s podobnimi transakcijami in po potrebi poročilih neodvisnih strokovnjakov, kot so odvetniki , v primeru sodnega spora.
Primer:
Pogojna obveznost se pripozna, če je na datum poročanja mogoče z razumno natančnostjo določiti znesek bančnih odhodkov ali izdatkov banke za izdana jamstva in je zelo verjetno, da bodo ti stroški nastali.
Dokler odvetniki ne menijo, da banki ne bo treba nositi stroškov sodnega postopka, ali pa ni verjetnosti, da bo morala nositi stroške izdanih garancij, do takrat banka teh obveznosti ne bi smela odražati v bilanci stanja. razkriti le v pojasnilih k računovodskemu poročanju.
Pogojne obveznosti se stalno ocenjujejo, da se ugotovi verjetnost odtoka sredstev, ki vsebujejo gospodarske koristi.
Podatke o pogojnih obveznostih je treba razkriti v pojasnilih k računovodskim izkazom:
oceno njenih finančnih posledic za organizacijo; znaki, ki kažejo na negotovost v zvezi z zneskom ali rokom plačila; možnost pridobitve kakršnega koli povračila
Pogojna sredstva se v računovodskih izkazih ne pripoznajo, ampak se razkrijejo, kadar je verjeten priliv gospodarskih koristi. Če je realizacija dohodka res določena, potem povezano sredstvo ni pogojno sredstvo, njegovo pripoznanje pa bi moralo potekati v skladu z načeli računovodskega poročanja.
Rezervacija je tekoča obveznost z nedoločenim časom ali nedoločenim zneskom.
Rezervacija se pripozna v bilanci stanja, kadar je verjeten odliv sredstev za postavko, ki se je prej štela za pogojno obveznost. Rezervacija se obračuna kot obveznost z učinkom pripoznanja rezervacije v odhodkih tekočega leta.
Ocenjeni znesek rezervacije je najboljša ocena stroškov, potrebnih za izpolnitev obveznosti na datum poročanja ali za prenos na tretjo osebo na ta datum.
Rezervacije je treba pregledati na vsak datum poročanja in jih prilagoditi tako, da odražajo najboljšo oceno na datum poročanja. Če postane očitno, da za izpolnitev obveznosti ni več treba plačevati, je treba rezervo nadomestiti.
Primer:
pri pripoznanju rezervacije za spore je treba narediti naslednje prilagoditve: Dt (GTC) »Upravni stroški« CT (B) »Rezervacija za sodne postopke«.
Rezervo je treba uporabiti samo za tiste stroške, za katere je namenjena.
V skladu z načeli priprave in priprave računovodskih izkazov je sredstvo odvisno od prihodnjih gospodarskih koristi, ki so v njem utelešene. Prihodnje gospodarske koristi so potencial, ki bo neposredno ali posredno vstopil v denarni tok ali denarne ustreznike banke.
Finančni rezultat pogojnih sredstev in pogojnih obveznosti (dobiček ali izguba) je določen le, če se zgodi en ali več negotovih prihodnjih dogodkov ali ne.
Dogodki po datumu poročanja so vsi dogodki (ugodni in neugodni), ki se pojavijo med datumom poročanja in datumom odločitve o odobritvi (predložitvi) računovodskih izkazov. Takšni dogodki se lahko
Primer:
po datumu poročanja in pred datumom izdaje računovodskih izkazov banka prejme informacijo, da je bila velikemu posojilojemalcu banke odvzeta licenca zaradi kršitev zakonodaje s strani posojilojemalca v poročevalskem obdobju in je trenutno v postopku stečaj. Priznanje posojilojemalca kot bankrota je posledica njegovih nezakonitih transakcij v poročevalskem obdobju. Zato ti podatki samo potrjujejo pogoje, ki so bili prisotni na datum poročanja.
Na podlagi prejetih informacij lahko banka pravilneje oceni znesek rezervacije za posojilo.
Če dogodki po datumu poročanja ne vplivajo na stanje sredstev in obveznosti na datum poročanja, vendar so sami dovolj pomembni za pravilno razumevanje in merjenje računovodskih izkazov, se takšni dogodki razkrijejo v pojasnilih k računovodskim izkazom.
Primer:
po datumu poročanja je pri največjem posojilojemalcu banke pogorelo skladišče končnih izdelkov, kar je pomembno vplivalo na njeno plačilno sposobnost. Te informacije kažejo na pogoje po datumu poročanja in jih je treba razkriti v pojasnilih k računovodskim izkazom.
Ustrezni del opomb k računovodskim izkazom mora vsebovati vse potrebne informacije, ki odražajo skupni znesek pogojnih obveznosti, zmanjšanih za splošne in posamezne rezerve. Zato se pripoznajo le tiste pogojne obveznosti, za katere niso bile oblikovane rezervacije. To pravilo velja tudi za odstop terjatev v primeru, da banka prevzame obveznosti zagotavljanja vračila sredstev kupcu.
Naslednje razmerje je vzpostavljeno med pogojnimi obveznostmi in rezervacijami ter obveznostmi razkrivanja informacij v izkazih (tabela 2).
Razmerje med pogojnimi obveznostmi in rezervacijami
Naslednje vrste pogojnih obveznosti se odražajo v izkazih, tudi če je verjetnost izgube majhna:
Primer:
zavarovanje obveznosti tretjih oseb se izvaja v obliki hipoteke premičnega in nepremičnega premoženja, prenosa lastninske pravice za zavarovanje dolga itd.
Obveznosti za podaljšanje kredita predstavljajo neizkoriščen del odobrenih posojil, garancij ali akreditivov.
Primer:
kreditne obveznosti se lahko pripoznajo:
Obveznosti za dajanje posojila po določeni obrestni meri v določenem obdobju se evidentirajo kot izvedene finančne institucije, razen če je njihova zapadlost v skladu s standardnimi pogoji za izdajo posojil.
Primer:
Neizkoriščene kreditne linije vsebujejo elemente vgrajenih obrestnih izvedenih finančnih instrumentov, razen če obrestna mera ni vnaprej določena s pogodbo.
Pogojne obveznosti po zadolžnicah vključujejo obveznosti v zvezi s kroženjem zadolžnic, ki izhajajo iz njihove zaznamke in plaz zadolžnic. Te vključujejo obveznosti, ki lahko nastanejo zaradi terjatve regresa do pooblaščenih menic, ki niso zapadle na datum bilance stanja. Garancija za menico je pravno zavezujoča obveznost plačila menice v primeru neplačila dolžnika. Znesek pogojnih obveznosti po zadolžnicah se izračuna za vsako zadolžnico posebej. Obrestne obveznosti, protestne takse in druge obveznosti, ki lahko nastanejo v primeru regresnega zahtevka, niso vključene v vrednotenje pogojne obveznosti. To nepokrito tveganje se upošteva pri določanju rezerv za pričakovane izgube iz poroštev po zadolžnicah. Pogojne obveznosti do zadolžnic na datum poročanja se v računovodskih izkazih odražajo brez zneskov oblikovanih rezerv.
Pogojne obveznosti glede poroštev vključujejo obveznosti iz naslova jamstev in poroštev. Garant jamči za določen rezultat ali izpolnitev obveznosti v skladu s predhodno zagotovljenimi zagotovili ali jamči za nenastop nekaterih neugodnih okoliščin ali škode. Razlikovati:
Na dan poročanja so pogojne obveznosti za dana jamstva razkrite v pojasnilih k računovodskim izkazom in so prikazane brez rezervacij, ustvarjenih zanje. Hkrati so opisane tiste obveznosti, ki niso običajne za bančne dejavnosti. Skupni znesek obveznosti mora odražati nominalni znesek garancijske obveznosti in temeljiti na prvotnem znesku dolga na dan bilance stanja, ne pa na znesku, ki bi ga bilo treba plačati. Poleg tega mora znesek odražene obveznosti vključevati obresti, ki jih določajo, in druge dodatne stroške izposojanja, nastale na dan poročanja. Obveznosti zagotavljanja izplačila dividend tretjim osebam se odražajo v višini letnih dividend.
Druge finančne obveznosti predstavljajo vse pogojne obveznosti, ki se v bilanci stanja ne odražajo kot obveznosti ali popravki vrednosti in se ne obravnavajo kot nepredvidene obveznosti, vendar so razkrite v pojasnilih k računovodskim izkazom. Tej vključujejo:
