Veljavna davčna zakonodaja določa dve metodi za izračun davčnih plačil. Prednost po pravici je neposredna metoda, pri kateri se davčna osnova določi na podlagi dejanskih in dokumentiranih kazalnikov, ki jo tvorijo. Druga metoda je izračun, pri katerem se za izračun davčnih obveznosti uporabljajo posebna pravila. Zanesljiv izračun zneskov davčnih plačil pri uporabi metode izračuna ni mogoč zaradi objektivnih razlogov: uporaba te metode vključuje določanje davkov z visoko stopnjo verjetnosti, saj praviloma temelji na nekaterih povprečnih kazalnikih. To je bistvo metode izračuna. Veljavna davčna zakonodaja določa dve metodi za izračun davčnih plačil. Prednost po pravici je neposredna metoda, pri kateri se davčna osnova določi na podlagi dejanskih in dokumentiranih kazalnikov, ki jo tvorijo (členi 53, 54 Davčnega zakonika Ruske federacije). Druga metoda je izračun, pri katerem se za izračun davčnih obveznosti uporabljajo posebna pravila. Hkrati je mogoče davke zanesljivo izračunati le z ustrezno organizacijo in evidentiranjem obračunavanja prihodkov in odhodkov davčnega zavezanca, torej z neposredno metodo. Zanesljiv izračun zneskov davčnih plačil pri uporabi metode izračuna ni mogoč zaradi objektivnih razlogov: uporaba te metode vključuje določanje davkov z visoko stopnjo verjetnosti, saj praviloma temelji na nekaterih povprečnih kazalnikih. To je bistvo metode izračuna.
V skladu z odstavkom 1 čl. 52 Davčnega zakonika Ruske federacije, davčni zavezanec (davčni zastopnik) neodvisno določa znesek davčnih obveznosti na neposreden način. Samo davčni organi imajo pravico uporabiti metodo poravnave. Na primer, člen 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je upravljavcem določena pravica do obračuna DDV z izračunom na podlagi podatkov o drugih podobnih zavezancih v primeru, da plačnik tega davka nima računovodstva ali računovodstva za obdavčljive postavke.
Splošna načela te metode pa so vseeno oblikovana v določbah prvega dela Davčnega zakonika Ruske federacije. Torej v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da ima davčni organ z izračunom pravico določiti znesek davkov, ki jih davčni zavezanec plača proračunskemu sistemu Ruske federacije. Isti pododstavek opredeljuje tri razloge, ki upravljavcem omogočajo uporabo te metode. Inšpektorji imajo pravico uporabljati metodo izračuna le, če davčni zavezanec:
- uradnikom davčnega organa zavrnil pregled proizvodnih, skladiščnih, maloprodajnih in drugih prostorov in ozemelj, ki se uporabljajo za ustvarjanje dohodka ali so povezani z vzdrževanjem obdavčljivih postavk;
- več kot dva meseca davčnemu organu ni predložil dokumentov, potrebnih za izračun davkov.
Prezidij Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije je v svoji Resoluciji z dne 19.07.2011 N 1621/11 poudaril, da delna predložitev davkoplačevalcev kot del davčne revizije na kraju samem primarnih računovodskih in davčnih računovodskih dokumentov ni okoliščina, ki davčne organe izvzema iz uporabe določb odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, saj je naloga davčnega nadzora objektivno določiti velikost davčne obveznosti revidiranega davčnega zavezanca.
Hkrati, že šest mesecev kasneje, kolegij sodnikov Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije v odločbi z dne 29.02.2012 št. Delov dokumentov, ki potrjujejo nastale stroške, določbe omenjene norme ne veljajo na vlogo in davčni organ ni dolžan stroške določiti z izračunom;
Ni vodil evidenc o prihodkih in odhodkih, predmetih obdavčitve ali ga vodil s takšnimi kršitvami ustaljenega postopka, da je nemogoče izračunati davke.
V definiciji Ustavnega sodišča RF z dne 05.07.2005 N 301-O je navedeno, da izračun zneskov davkov, ki jih je treba plačati v proračun, z izračunom ne bi smel imeti samovoljnih razlogov in bi moral biti posledica nezakonitih dejanj (neukrepanja) davkoplačevalca. Poleg tega mora davčni organ v primeru sporne situacije dokazati veljavnost uporabe metode izračuna. Hkrati pa pomanjkanje podrobnega (podrobnega) postopka za uporabo obračunske metode za davčne namene (ki je sprva približen) pogosto vodi v zlorabo s strani regulativnih organov in kršenje pravic davkoplačevalcev do zaščite njihovih interesov.
Pododstavek 7 prvega odstavka 1. člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da je pravico davčnega organa do uporabe metode izračuna mogoče uveljaviti na dva načina: na podlagi podatkov, ki so na voljo davčnemu inšpektoratu o tem zavezancu, ali na podlagi podatkov o drugih podobni davkoplačevalci.
Kljub temu, da zakon ne določa prednostne naloge pri uporabi podatkov, ki so na voljo davčnemu organu za določitev višine davčnih plačil, menimo, da je treba za pridobitev potrebnih informacij sprejeti vse ukrepe. Menimo, da je le v tem primeru mogoče doseči glavni cilj uporabe metode izračuna - čim bolj natančno (z visoko stopnjo verjetnosti) določiti znesek davčnih plačil revidiranega davčnega zavezanca.
Sodišča obravnavano normo razlagajo na podoben način. Zlasti v Resoluciji FAS SZO z dne 24.04.2012 N A21-4998 / 2011 je navedeno, da čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije davčnemu organu daje pravico, da pri uporabi metode izračuna uporabi tako podatke o davkoplačevalcu kot podatke o drugih podobnih zavezancih in njihovo celoto. Zaradi pomanjkanja podatkov o podobnih zavezancih je davčni inšpektorat dolžan sprejeti vse ukrepe za pridobitev čim bolj popolnih podatkov o samem zavezancu.
Kaj lahko štejemo za podatke o samem davčnem zavezancu? Najprej - informacije, ki jih vsebujejo naslednji dokumenti:
- vrnitev davkov;
- bančni izpiski;
- rezultate nasprotnih revizij in gradiva predhodno izvedenih ukrepov davčnega nadzora;
- revizijska poročila;
- pričevanje prič, mnenja izvedencev in specialistov;
- ustrezne poizvedbe pri izvršilnih organih in organih pregona ter odgovori nanje.
Na podlagi analize obstoječe sodne prakse je mogoče opozoriti na naslednje: pri izbiri podobnih zavezancev mora poleg davčne uprave davčni organ upoštevati: - glavno vrsto dejavnosti, ki se izvaja;
- znesek prihodkov od prodaje za davčne namene za primerljivo obdobje;
- število zaposlenih;
- veljavni davčni režim.
Ob upoštevanju zgoraj navedenega lahko sklepamo, da naključje organizacij (revidiranih in podobnih) le po enem od naštetih meril (tako kot v primeru podatkov o davčnem zavezancu samem) ni dovolj za zakonito uporabo metode izračuna - potrebujejo kombinacijo. Če na primer govorimo o takšni vrsti dejavnosti, kot je najem nepremičninskih predmetov, je za primerjavo pomemben kazalnik, kot je površina prostorov podobnih davkoplačevalcev, in ne število osebja. Dodajmo, da mora davčni organ dokazati podobnost izbranih oseb (organizacij) z revidiranim davčnim zavezancem. Nihče pa ne zahteva absolutne podobnosti med primerljivimi davkoplačevalci. Kot je navedeno v Resoluciji Zvezne antimonopolske službe Ruske federacije z dne 31. maja 2012 N А15-582 / 2011, str. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije ne določa podobnega davčnega zavezanca, katerega gospodarski kazalniki in pogoji gospodarske dejavnosti v celoti sovpadajo z ustreznimi kazalniki davčnega zavezanca, ki se revidira.
Torej uporaba metode izračuna za izračun zneska davčnih obveznosti revidiranega subjekta ni le pravica davčnega organa, ampak tudi v skladu s stališčem predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije, izraženim v Resolucije N 2341/12 in 16282/11 v nekaterih primerih obveznost, ki je ne smemo zanemariti. Ti zaključki najvišjih razsodnikov so ustvarili precedens, ki omogoča razlago pravila odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je veliko širši, kot je bil sprejet prej.
Člen 31 Davčnega zakonika Ruske federacije daje davčnemu organu možnost, da z metodo izračuna izračuna davčne obveznosti revidiranih subjektov. Vendar uporaba te metode v praksi pogosto vodi v spore z upravljavci ne le glede veljavnosti njene uporabe za izračun zneska davčnih plačil kot takih, ampak tudi glede kazalnikov, na podlagi katerih so bili dodatni davki zaračunano. Menimo, da je ta slika v veliki meri posledica nepopolnosti davčne zakonodaje v smislu mehanizma za izvajanje metode izračuna s strani davčnega organa.
Poleg tega so služabniki Themis zadevni normi dali široko razlago. Njegovo bistvo je v dejstvu, da uporaba metode izračuna. to ni le pravica davčnega organa, ampak tudi v številnih primerih (tudi ob prisotnosti razlogov, ki niso predvideni v členu 31 Davčnega zakonika Ruske federacije), obveznost, ki je ne more zanemariti.
Bistvo metode izračuna in navedbe za njeno uporabo
Veljavna davčna zakonodaja določa dve metodi za izračun davčnih plačil. Prednost po pravici je neposredna metoda, pri kateri se davčna osnova določi na podlagi dejanskih in dokumentiranih kazalnikov, ki jo tvorijo (členi 53, 54 Davčnega zakonika Ruske federacije). Drugi način. izračunan, pri katerem se za izračun davčnih obveznosti uporabljajo posebna pravila. Hkrati je mogoče davke zanesljivo izračunati le z ustrezno organizacijo in evidentiranjem obračunavanja prihodkov in odhodkov davčnega zavezanca, torej z neposredno metodo. Zanesljiv izračun zneskov davčnih plačil pri uporabi metode izračuna ni mogoč zaradi objektivnih razlogov: uporaba te metode vključuje določanje davkov z visoko stopnjo verjetnosti, saj praviloma temelji na nekaterih povprečnih kazalnikih. To je bistvo metode izračuna.
V skladu z odstavkom 1 čl. 52 Davčnega zakonika Ruske federacije, davčni zavezanec (davčni zastopnik) neodvisno določa znesek davčnih obveznosti na neposreden način. Samo davčni organi imajo pravico uporabiti metodo poravnave. Na primer, člen 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je upravljavcem določena pravica do obračuna DDV po izračunu na podlagi podatkov o drugih podobnih zavezancih v primeru, da plačnik tega davka nima računovodstva ali računovodstva za obdavčljive postavke.
Splošna načela te metode pa so vseeno formulirana v določbah prvega dela Davčnega zakonika Ruske federacije. Torej v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da ima davčni organ z izračunom pravico določiti znesek davkov, ki jih davčni zavezanec plača proračunskemu sistemu Ruske federacije. Isti pododstavek opredeljuje tri razloge, ki upravljavcem omogočajo uporabo te metode. Inšpektorji imajo pravico uporabljati metodo izračuna le, če davčni zavezanec:
- uradnikom davčnega organa zavrnil pregled proizvodnih, skladiščnih, maloprodajnih in drugih prostorov in ozemelj, ki se uporabljajo za ustvarjanje dohodka ali so povezani z vzdrževanjem obdavčljivih postavk;
- več kot dva meseca davčnemu organu ni predložil dokumentov, potrebnih za izračun davkov.
Prezidij SAC je v svojem sklepu z dne 19.07.2011 N 1621/11 poudaril, da delna predložitev zavezancev v okviru davčne revizije na kraju samem primarnih računovodskih in davčnih računovodskih dokumentov ni okoliščina, ki davčne organe oprošča uporabe določbe odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, saj je naloga davčnega nadzora objektivno določiti velikost davčne obveznosti revidiranega davčnega zavezanca.
Hkrati je že šest mesecev pozneje sodniški senat vrhovnega arbitražnega sodišča v sklepu št. BAC-2021/12 z dne 29. februarja 2012 zavrnil prenos zadeve na predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča pregled z nadzorom, je ugotovil, da če davčni zavezanec ni imel vseh, ampak le del dokumentov, ki potrjujejo nastale stroške, določbe omenjene norme niso predmet uporabe in davčni organ ni dolžan določiti stroški po izračunu;
- ni vodil evidenc prihodkov in odhodkov, predmetov obdavčitve ali jo vodil s takšnimi kršitvami ustaljenega postopka, da je nemogoče izračunati davke.
Opozarjamo vas na dejstvo, da je seznam razlogov za uporabo metode izračuna, naveden v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je izčrpen (zaprt); Davčni zakonik ne dovoljuje uporabe drugih razlogov. V definiciji Ustavnega sodišča Ruske federacije z dne 05.07.2005 N 301 O je navedeno, da izračun zneskov davkov, plačljivih v proračun, po izračunu ne bi smel imeti samovoljnih razlogov in bi moral biti posledica nezakonitih dejanj ( neukrepanje) davčnega zavezanca. Poleg tega mora davčni organ v primeru spornega položaja dokazati veljavnost uporabe metode izračuna.
V omenjeni resoluciji Ustavnega sodišča Ruske federacije je tudi poudaril, da podelitev davčnim organom pravice do obračuna davkov izhaja iz dolžnosti, ki so jim naložene pri izvajanju davčnega nadzora za izvajanje splošnih pravnih načel obdavčitve. ki temelji na ustavi Ruske federacije in zakonih. univerzalnost in poštenost obdavčitve, pravna enakost davkoplačevalcev, enako finančno breme. Dopustnost uporabe izračunanega načina obračunavanja davkov je neposredno povezana z obveznostjo pravilnega, v celoti in pravočasno plačevanja ter je pogojena z nezakonitimi dejanji (neukrepanjem) davčnega zavezanca. Kot so poudarili sodniki Ustavnega sodišča Ruske federacije, po eni strani uporaba metode izračuna zagotavlja brezpogojno izpolnjevanje vseh oseb obveznosti plačila zakonsko določenih davkov, ne glede na okoliščine (pomanjkanje primarnih dokumentov) ), na drugi strani pa se davek ne sme pobirati v znesku, ki je večji od podobnih davkoplačevalcev.
Z drugimi besedami, dejstvo, da možnost določanja davčnih obveznosti po metodi izračuna ni v nasprotju niti z Ustavo Ruske federacije (zlasti 57. člen), niti z osnovnimi davčnimi načeli (3. člen Davčnega zakonika Ruska federacija). Zato izračunanega načina obračunavanja davkov kot takega z njegovo utemeljeno uporabo ni mogoče šteti za kršitev pravic davkoplačevalcev (glej Resolucijo SKO FAS z dne 30.01.2012 N A53-19232 / 2010). Dejansko, ker ni primarnih dokumentov, davčni organ (ki izvaja ukrep davčnega nadzora v zvezi z revidiranim subjektom) ne more preveriti samo veljavnosti stroškov in davčnih olajšav, ki jih je prijavila ta oseba, ampak tudi pravilnosti izračun obdavčljive osnove za določen davek. Zato je uporaba metode izračuna za določanje davčnih obveznosti v takih razmerah očitno povsem upravičena.
Hkrati pa pomanjkanje podrobnega (podrobnega) postopka za uporabo obračunske metode za davčne namene (ki je sprva približen) pogosto vodi v zlorabo s strani regulativnih organov in kršenje pravic davkoplačevalcev do zaščite njihovih interesov. Menimo, da je odveč reči, da je treba poleg zakonodajnega utrjevanja možnosti uporabe metode izračuna za določanje zneska davčnih obveznosti kot takega, na zakonodajni ravni mehanizem za njegovo izvajanje določiti čim bolj jasno in dovolj čim bolj podrobno. Toda pododstavek 7 prvega odstavka čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije trenutno določa le pridržek glede možnih načinov, kako lahko regulativni organi uveljavljajo pravico, ki jim je podeljena, medtem ko ta pododstavek ne vsebuje nobenih meril za izbiro enega od njih ali nakazuje potrebo po njihovi uporabi v agregat.
Dva načina za izračun davkov
Pododstavek 7 prvega odstavka 1. člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da je pravico davčnega organa do uporabe metode izračuna mogoče uveljaviti na dva načina: na podlagi podatkov, ki so na voljo davčnemu inšpektoratu o tem zavezancu, ali na podlagi podatkov o drugih podobni davkoplačevalci.
Kljub temu, da zakon ne določa prednostne naloge pri uporabi podatkov, ki so na voljo davčnemu organu za določitev višine davčnih plačil, menimo, da je treba za pridobitev potrebnih informacij sprejeti vse ukrepe. Menimo, da je le v tem primeru mogoče doseči glavni cilj uporabe metode izračuna. čim natančneje (z visoko stopnjo verjetnosti) določiti višino davčnih plačil revidiranega davčnega zavezanca.
Sodišča obravnavano normo razlagajo na podoben način. Zlasti v Resoluciji FAS SZO z dne 24.04.2012 N А21-4998 / 2011 je navedeno, da čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije daje davčnemu organu pravico, da pri uporabi metode izračuna uporabi tako podatke o davkoplačevalcu kot podatke o drugih podobnih zavezancih in njihovo celoto. Zaradi pomanjkanja podatkov o podobnih zavezancih je davčni inšpektorat dolžan sprejeti vse ukrepe za pridobitev čim bolj popolnih podatkov o samem zavezancu.
Sodnike FAS SZO odmevajo tudi razsodniki FAS SKO: drugačna razlaga tega člena omejuje pravice davčnega organa, ki mu je dodeljen z Davčnim zakonikom Ruske federacije, da neodvisno določi razloge za izračun davka obveznosti revidiranega subjekta pri uporabi metode izračuna na podlagi posebnih okoliščin davčne revizije, ki zasleduje cilj čim večje približevanja izračuna zanesljivemu (Resolucija z dne 30.08.2011 N A53-5598/2010).
Podatki o samem davkoplačevalcu
Kaj lahko štejemo za podatke o samem davčnem zavezancu? Najprej. informacije v naslednjih dokumentih:
- vrnitev davkov;
- Bančni izpiski;
- rezultate nasprotnih revizij in gradivo predhodno izvedenih ukrepov davčnega nadzora;
- revizijska poročila;
- pričevanje prič, mnenja izvedencev in specialistov;
- Ustrezne poizvedbe pri izvršilnih organih in organih pregona ter odgovori nanje.
Upoštevajte, da je bolj smiselno celovito obravnavati vse navedene dokumente. Očitno ni dovolj, da se na primer upoštevajo le podatki bančnega izpiska za uporabo metode izračuna. Kot je navedeno v Resoluciji FCO VCO z dne 09.03.2010 N А58-5602 / 08, samo podatki banke ne morejo zadostovati za ugotavljanje prejemkov, ki jih je prejel davčni zavezanec, le nakazujejo prejem sredstev na tekoči račun ( glej tudi Resolucijo FAS SZO z dne 10.04.2012 2012 N A56-15329 / 2011).
Morda se s tem zaključkom ne moremo strinjati. Dejansko na velikost davčne osnove (ali natančneje na prihodke) ne vplivajo samo transakcije, prikazane v bančnih izpiskih, ampak tudi informacije, ki jih vsebujejo akti o pobotu nasprotnih obveznosti, v sporazumih o cesiji, v sporazumih o zastopanju, pa tudi v drugih dokumentih o transakcijah, ki prihajajo z odhodki in se izvajajo z gotovino.
Ali drug primer. Resolucija DVO FAS z dne 22.12.2011 N F03-6505 / 2011, v kateri so sodniki poudarili, da davčni zakonik davčnemu organu ne dovoljuje, da davke izračuna v znesku, ki je drugačen od tistega, ki ga davčni zavezanec izračuna samostojno pričevanja, pridobljenega na način, predpisan v čl. 90 Davčnega zakonika Ruske federacije. V sklepu desetega pritožbenega arbitražnega sodišča z dne 20.04.2011 N А41-18543 / 09 je bil sprejet podoben zaključek: v skladu s prvim odstavkom čl. 90 Davčnega zakonika Ruske federacije se lahko kot priča prikliče vsak posameznik, ki se zaveda kakršnih koli okoliščin, ki so pomembne za izvajanje davčnega nadzora. Za ugotavljanje pravilnosti izračuna in plačila davkov in obveznih prispevkov je prednostni dokaz dokument v skladu s čl. 89 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Izbor podobnih davkoplačevalcev
Če ni dovolj podatkov o davčnem zavezancu, ki ga je treba pregledati, da bi z izračunom določil višino davkov (ali pa jih sploh ni), str. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je priporočljivo uporabiti podatke o podobnih zavezancih. Vendar davčna zakonodaja ne vsebuje posebnih meril za ugotavljanje podobnosti davkoplačevalcev (Resolucija VCO FAS z dne 17.04.2012 N A58-1933 / 2011). Po FAS VVO je pri ugotavljanju podobnosti davkoplačevalcev nujno, da so glavne značilnosti finančnih in gospodarskih dejavnosti podobnih podjetij primerljive s kazalniki revidiranega subjekta (Resolucija z dne 06.12.2011 N A17-4005 / 2010 ).
Na podlagi analize obstoječe sodne prakse je mogoče opozoriti na naslednje: pri izbiri podobnih zavezancev mora davčni organ poleg panoge upoštevati:
- glavna vrsta dejavnosti (Resolucija Zvezne protimonopolne službe Moskovske regije z dne 15.11.2011 N A40-12001/11 7545). Hkrati naključje po OKVED ne zadošča za določitev vrste dejavnosti, ki se izvaja. Kot navaja Urad FAS UO v Resoluciji z dne 26.04.2011 N F09-2207/11 С3, ki priznava nezakonit položaj davčnih organov pri izbiri podobnih zavezancev, dejstvo vpisa v Enotni državni register pravnih oseb načrtovanih vrst gospodarskih dejavnosti pravne osebe ne pomeni, da se te vrste dejavnosti v resnici izvajajo;
- znesek prihodkov od prodaje za davčne namene za primerljivo obdobje (sklep Zvezne antimonopolske službe VCO z dne 17.04.2012 N A58-1933 / 2011);
- število zaposlenih;
- veljavni davčni režim.
Ker ima vsaka vrsta podjetniške dejavnosti, odvisno od prodanega blaga (del, storitev), cenovnih faktorjev določeno stopnjo dobičkonosnosti, posebnosti oblikovanja dohodkov in odhodkov, pri izbiri podobnih davkoplačevalcev upoštevamo kazalnike, kot sta število in obseg proizvedenih in prodanih izdelkov ima pomembno vlogo: stroški proizvodnje (ali kazalniki proizvodnih zmogljivosti), način delovanja, druga ekonomska merila.
Primer iz arbitražne prakse. Sklep DVO FAS z dne 01.02.2012 N F03-6637 / 11. Kot je bilo ugotovljeno v okviru tega primera, je bila izbira podobnih zavezancev s strani inšpektorata določena z merili, kot so industrijska pripadnost (gozdarstvo), vrsta gospodarske dejavnosti (sečnja), uporabljeni davčni sistem (OSNO), kraj poslovanja, prihodki od prodaje, zneski davka za dobiček po podatkih v deklaracijah. Hkrati je bil za izračun dohodnine uporabljen povprečni kazalnik za izbrana podobna podjetja. Medtem podatki, uporabljeni za izračun davka na dobiček, kažejo, da se navedeni davčni zavezanci in revidirani subjekt med seboj bistveno razlikujejo glede na pogoje poslovanja. Kot izhaja iz gradiva zadeve, davčni organ ni določil pogojev za izvajanje dejavnosti izbranih podjetij (uporabljene tehnologije, kupci lesa, število osebja itd.).
Podobno mnenje je izraženo v Resoluciji UAS FAS z dne 02.04.2012 N F09-1620 / 12.
Ob upoštevanju zgoraj navedenega je mogoče sklepati, da naključje organizacij (revidiranih in podobnih) le po enem od naštetih meril (kot v primeru podatkov o samem davčnem zavezancu) ni dovolj za zakonito uporabo metode izračuna . potrebna je njihova kombinacija. Če na primer govorimo o takšni vrsti dejavnosti, kot je najem nepremičninskih predmetov, je za primerjavo pomemben kazalnik, kot je površina prostorov podobnih davkoplačevalcev, in ne število osebja. Dodajmo, da mora davčni organ dokazati podobnost izbranih oseb (organizacij) z revidiranim davčnim zavezancem. Nihče pa ne zahteva absolutne podobnosti med primerljivimi davkoplačevalci. Kot je navedeno v Resoluciji Zvezne antimonopolske službe Ruske federacije z dne 31. maja 2012 N А15-582 / 2011, str. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije ne določa podobnega davčnega zavezanca, katerega gospodarski kazalniki in pogoji gospodarske dejavnosti v celoti sovpadajo z ustreznimi kazalniki davčnega zavezanca, ki se revidira.
Uporaba metode izračuna. pravica ali dolžnost?
Torej, pp. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je davčni organ določil pravico do uporabe metode izračuna pri izračunu davčnih obveznosti revidiranega davčnega zavezanca. Hkrati določbe omenjenega člena ne določajo, ali lahko revizorji zavrnejo uporabo te metode, če obstajajo vsi razlogi za njeno uporabo.
Po mnenju predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča je davčni organ pri ugotavljanju davčnih obveznosti davčnega zavezanca do proračuna za davek od dohodka po metodi izračuna dolžan izračunati ne samo znesek prihodkov, temveč tudi odhodkov (sklep 19.07.2011 N 1621/11).
Pravni položaj vrhovnih razsodnikov, določen v omenjeni resoluciji, je mogoče razlagati tako: pri uporabi metode izračuna mora davčni organ pri določanju višine davčnih obveznosti k temu vprašanju pristopiti celovito. To pomeni, da so kontrolorji dolžni določiti višino davčnih obveznosti tako na podlagi podatkov v dokumentih, ki so jim na voljo in prejeti od revidiranega subjekta, kot tudi s primerjavo z informacijami o dejavnostih drugih podobnih zavezancev. Pri določitvi obdavčljive osnove za davek od dohodka z izračunom je davčni urad dolžan davčni zavezanec izračunati obdavčljivi dobiček kot razliko med prejetimi dohodki in nastalimi stroški. Hkrati morajo inšpektorji upoštevati tudi posebnosti izračuna določenega davka s strani določenega davčnega zavezanca.
Medtem ta odločba žal ni imela želenega učinka v smislu uveljavljanja davčnih organov pravice iz odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Po objavi sklepa predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 1621/11 sodišča inšpektorjem pogosto nakazujejo, da so zlorabili priznano pravico. Tipičen primer je po našem mnenju Resolucija osrednjega organa FAS z dne 29.09.2011 N A68-10089/2009. Kot izhaja iz gradiva te zadeve, je z uporabo metode izračuna inšpektorat dejansko identificiral le en element davčne osnove. dohodek. brez stroškov. Takšna dejanja upravljavcev so po podatkih FAS TsO nesprejemljiva, saj je imel davčni organ med davčno revizijo na kraju samem možnost preveriti primarne dokumente revidiranega subjekta in smiselno izračunati davčne obveznosti za davek od dohodka. . (Vendar je to verjetno posledica dejstva, da so se inšpektorji odločili pred objavo zgoraj omenjenega stališča predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča.)
Hkrati pa poleg zlorab pri uveljavljanju pravice iz odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije regulativni organi pogosto popolnoma zanemarjajo možnost, ki jo določa zakon za izračun davkov z izračunom. Kot kaže sodna praksa, kontrolorji pri opravljanju davčnih revizij pogosto zavračajo priznavanje določenih stroškov zaradi "pomanjkljivosti" primarnih dokumentov (ki odražajo napačne podatke v njih) ali nepoštenosti nasprotne stranke, kar pa postavlja pod vprašaj resničnost poslovne transakcije. Hkrati pa davčni organi, ko so ugotovili taka dejstva, te stroške pogosto popolnoma izključijo iz sestave odhodkov, ki se upoštevajo pri obdavčitvi (zlasti pri izračunu dohodnine), pri čemer to utemeljujejo z dokumentarno nepotrjenimi stroški (člen 252 Davčnega zakonika). Ruske federacije).
Tu je primerno spomniti, da so takšna dejanja kontrolorjev v veliki meri pogojena s številnimi odločitvami vrhovnih arbitrov, sprejetimi lani. Bistvo pravnega stališča predsedstva VSS, ki je v njih določeno, se nanaša na naslednje: dejstvo, da nastanejo stroški za nakup blaga (del, storitev), za njihovo računovodstvo za davčne namene ni pomembno, če nasprotna stranka, navedena v dokumentih. je pravna oseba dvomljiva (tudi v resnici ne obstaja in o njej ni vpisanega v Enotni državni register pravnih oseb) (glej na primer resolucijo z dne 02.01.2011 N 10230/10, z dne 04/ 19/2011 N 17648/10, z dne 31.05.2011 N 17649/10, z dne 05.07.2011 N 17545/10).
Člen 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. nove trende
Zdi se, da so trenutno najvišji razsodniki pripravljeni omiliti kategorično naravo zgornjega stališča. Tako so po našem mnenju sklepi iz Odloka Prezidija Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 10. aprila 2012 N 16282/11, v katerem je vprašanje neupravičene dodatne obdavčitve (obračunavanje kazni in izterjava globe) je bila analizirana zaradi izključitve iz izračuna dejansko proizvedenih zneskov, analizirana, ne pa tudi dokumentiranih odhodkov. Sodniški senat vrhovnega arbitražnega sodišča razmeroma pred kratkim v sklepu z dne 22. aprila 2011 ne more pričati o nezmožnosti pravilne določitve davčne osnove za davek in se lahko šteje kot podlaga za uporabo predvidene metode izračuna za v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Toda nazaj k sklepu predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 16282/11. Kot izhaja iz gradiva zadeve, so inšpektorji primarne dokumente, ki jih je predložil podjetnik, potrdili dejstvo in višino nastalih stroškov, "pomanjkljive" (sestavljene v nasprotju z ustaljenim postopkom). Posledično so inšpektorji te stroške izključili iz obdavčljive osnove za dohodnino in DDV. Podjetnik se s takšnimi dejanji kontrolorjev ni strinjal in je v bran svojih interesov prišel do predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča.
Vrhovni razsodniki so glede na prepričljive argumente podjetnika navedli naslednje. Dolžnost davčnega organa je določiti dejanski znesek davčnih obveznosti davčnega zavezanca, za izvajanje katerega so določene odstavke. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Z uporabo omenjene norme je moral inšpektorat višino davkov določiti tako na podlagi značilnosti dejavnosti revidiranega podjetnika in podatkov, pridobljenih iz dokumentov, s katerimi razpolaga, kot s primerjavo teh podatkov s podatki o dejavnostih podobnih davkoplačevalci. Neuporaba navedenih določb veljavne davčne zakonodaje pomeni neupravičeno obračun davkov v višini, ki ne ustreza velikosti dejanskih obveznosti podjetnika.
Navedeno še enkrat priča o dejstvu, da se je položaj najvišjega sodišča v zvezi z obravnavanim vprašanjem spremenil. Mimogrede, novi argumenti v njeno korist so bili izraženi v odločbi Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 26.04.2012 št. VAS-2341/12: določitev višine davčnih obveznosti v primeru dvoma o veljavnost davčne ugodnosti je treba upoštevati ob upoštevanju resnične narave posla in njegovega dejanskega ekonomskega pomena. Posledično, ko inšpektorat sprejme odločbo, ki kaže na netočnost predloženih dokumentov in vsebuje predpostavko, da so dejanja davčnega zavezanca namenjena pridobivanju neupravičene davčne ugodnosti (ali pomanjkanju skrbnosti pri izbiri nasprotne stranke), se dejanski znesek tako domnevne davčne ugodnosti kot stroškov, ki jih ima davčni zavezanec, je treba določiti ob upoštevanju odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Po mnenju sodniškega senata vrhovnega arbitražnega sodišča ta zahteva v celoti velja za primer, ko trditev inšpektorata o nezanesljivosti dokumentov vodi do izključitve znatnega dela materialnih stroškov iz stroškov davkoplačevalca, kar pomeni izkrivljanje dejanski znesek davčnih obveznosti. Upoštevajte, da je predsedstvo Vrhovnega arbitražnega sodišča v Resoluciji št. 2341/12 z dne 03.07.2012 podprlo zgornje trditve sodniškega senata Vrhovnega arbitražnega sodišča, kar je pravzaprav enačilo transakcijo z dvomljivo nasprotno stranko. nepotrjen dokumentarec.
Ob upoštevanju zgoraj navedenega lahko trdimo naslednje: Zdi se, da je praksa kazenskega pregona nedvoumno ugotovila, da je uporaba metode izračuna za določitev višine davčnih obveznosti. to je dolžnost, ne pravica davčnega organa. (Čeprav so pred tem sodišča pogosto prišla do podobnega zaključka. Glej na primer sklep Devetega razsodišča za pritožbe z dne 29. junija 2012 N 09AP-15188/2012.) Če torej obstajajo razlogi iz odstavkov . 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je davčni organ dolžan izračunati znesek davkov, ki jih je treba plačati v proračun, z izračunom.
Poleg tega ob upoštevanju sklepa predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 2341/12 in v primeru, ko se med revizijami davkoplačevalcev razkrijejo transakcije z dvomljivo nasprotno stranko.
(poleg tega resničnost in ekonomska izvedljivost takšnih transakcij nista vprašljivi. To je bistvena točka), davčni organ bi moral ravnati, kot da bi bili primarni dokumenti izgubljeni. uporabite metodo izračuna za določitev objektivne (realne) velikosti davčnih obveznosti davkoplačevalca. Z drugimi besedami, če davčni zavezanec pri izvajanju transakcij v resnici transakcij s problematičnim dobaviteljem ni bil ustrezno previden in previden, ne more biti razlog za popolno izključitev iz obdavčljive osnove stroškov, nastalih pri takšnih transakcijah. Izločitev davčnih odhodkov iz sestave odhodkov je možna le, če se ugotovi, da je davčni zavezanec prejel davčno ugodnost zunaj dejanskega opravljanja transakcij.
Tako se lahko na podlagi najnovejših trendov v arbitražni praksi zdaj metoda izračuna upošteva (seveda, če obstajajo razlogi iz pododstavka 7 odstavka 1 člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije) ne le kot možnost, ki jo daje zakon davčnemu organu za polnjenje proračuna (ta metoda se najpogosteje dojema v praksi), pa tudi kot realna priložnost za davkoplačevalce v številnih primerih (v katerih je navedeno zgoraj), da prihranijo pri davčnih plačilih . ker so davčni organi, razen nekaterih stroškov iz obdavčljive osnove, dolžni določiti znesek davčnih obveznosti z izračunom. Nedvomno takšna razlaga Prezidija SAS norme, določene v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, bo v prihodnje pomembno vplivalo na sodno prakso glede tega vprašanja.
Če povzamem
Če povzamem, recimo naslednje.
1. Računsko metodo lahko uporabimo le v primerih, navedenih v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije kot podlago za njegovo uporabo. Treba je opozoriti, da zahtevka in nepredložitve davčnega zavezanca dokumentov, ki jih na podlagi veljavne zakonodaje davčni zavezanec ne bi smel sestaviti (v skladu s tem so na inšpekcijski osebi odsotni iz pravnih razlogov), ni mogoče upoštevati kot ustrezno podlago za uporabo računske metode s strani upravljavcev. Če so bili od pregledane osebe (organizacije) še vedno na voljo potrebni primarni dokumenti, ki pa so jih uničili v nasprotju s časom shranjevanja, je uporaba metode izračuna legitimna (Opredelitev Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 06.06. .2012 N VAS-3328/12).
2. Davčni organi bi morali davčne obveznosti, ki jih je treba plačati v proračun, izračunati na podlagi podatkov, ki so jim na voljo tako o revidirani osebi kot o podobnih davkoplačevalcih skupaj. Hkrati bi morali regulativni organi do izbire informacij (na podlagi katerih bodo izvedeni ustrezni izračuni) in podobnih davkoplačevalcev (primerjalni kazalniki) ravnati še posebej previdno. V nasprotnem primeru lahko neupravičeno izbiro podobnih zavezancev in neustreznost (nezanesljivost) podatkov (informacij), uporabljenih pri metodi izračuna, davčni zavezanec (revidirana oseba) izpodbija na sodišču.
3. Uporaba metode izračuna za izračun zneska davčnih obveznosti revidiranega subjekta. ni le prav davčnega organa, ampak tudi v skladu s stališčem predsedstva VSS, izraženim v resolucijah N 2341/12 in 16282/11, v nekaterih primerih obveznost, ki je ne smemo zanemariti. Ti zaključki najvišjih razsodnikov so ustvarili precedens, ki omogoča razlago pravila odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je veliko širši, kot je bil sprejet prej.
Refleksna točka
Na koncu menimo, da je treba biti pozoren na naslednje točke.
Danes ostaja sporno vprašanje možnosti uporabe metode izračuna za določitev višine odbitkov za DDV. Krmilniki, vodeni s klavzulo 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije se ta metoda pogosto uporablja v primerih, ko plačnik tega davka ne predloži primarnih dokumentov, ki potrjujejo veljavnost uporabe odbitka. Podpirajo jih davčni organi in sodišča, ki poudarjajo, da je treba pri določanju zneska davka, ki ga je treba plačati v proračun z izračunom, upoštevati razpoložljive podatke ne le o prihodkih od prodaje blaga (dela, storitve) in druge rezultate podjetniške dejavnosti (ki tvorijo davčno osnovo), pa tudi odhodke in druge gospodarske kazalnike, sprejete za davčne olajšave. Le v tem primeru je mogoče ohraniti ravnovesje javnih in zasebnih interesov, upoštevati davkoplačevalsko sposobnost plačila davka in z izračunom določen znesek davka ekonomsko upravičiti (glej na primer Resolucije FAS TsO z dne 16.12. 2010 N A36-3929 / 2008, FAS VSO z dne 09.07.2008 N A33-3374 / 07 F02-3124 / 08).
Vendar pa predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča meni, da čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je bil določen postopek za obračun DDV na podlagi davčne osnove, določene v skladu s čl. 154. 159 in 162 Davčnega zakonika Ruske federacije, to je davčna osnova, ki izhaja iz davčnega zavezanca zaradi njegove prodaje blaga (del, storitev) in ni odvisna od davčnih olajšav, katerih pravica do uporabe je davčni zavezanec ima v skladu s čl. 171, 172 Davčnega zakonika Ruske federacije. Analiza zgornjih norm v njihovem medsebojnem odnosu nam omogoča, da ugotovimo, da je dokumentarna utemeljitev pravice do odbitka zneskov DDV, plačanih nasprotnim strankam pri nakupu blaga (del, storitev), v lasti davčnega zavezanca. Hkrati je izključena možnost uporabe metode izračuna za ugotavljanje višine davčnih olajšav (sklepi z dne 09.11.2010 N 6961/10, z dne 09.03.2011 N 14473/10).
Drugo vprašanje ne moremo imenovati nedvoumno: ali se metoda izračuna uporablja za stroške (odbitek od dohodnine) za dohodnino?
V skladu s čl. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije imajo nekatere kategorije davčnih zavezancev pri izračunu davčne osnove za dohodnino pravico do profesionalnih davčnih olajšav v višini dejansko nastalih in dokumentiranih odhodkov, ki so neposredno povezani z izločanjem dohodka. Še posebej, če samostojni podjetnik posameznik ne more dokazati stroškov z dokumenti, so sprejeti v odbitek v določenem znesku. 20% celotnega zneska dohodka (odstavek 4 prve točke 221. člena Davčnega zakonika Ruske federacije). Zato mora pri izračunu zneskov dohodnine, ki jih mora plačati samostojni podjetnik posameznik, stroške določiti davčni organ v mejah, določenih s 1. odst. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Davčni organ je v sporu izrazil podobno stališče, ki ga je predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča upoštevalo v sklepu z dne 09.03.2011 N 14473/10. Po mnenju upravljavcev v primeru izgube primarnih dokumentov, ki potrjujejo stroške, strokovno
Cionalni odbitek je možen le v višini 20% celotnega dohodka.
Toda višji razsodniki so menili, da je to stališče nerazumno, kar kaže na naslednje. Ker je ena od sestavin za ugotavljanje davčne osnove za dohodnino. dohodek. davčni inšpektorat, ustanovljen z metodo izračuna, in njegov drugi sestavni del. davčne olajšave. inšpekcijski pregled bi moral ugotoviti s to metodo. V takih okoliščinah, odst. 4 str. 1 čl. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije davčnega organa ne osvobaja obveznosti določitve zneska dohodnine z izračunom v skladu z odstavki. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
O. P. Grishina
Člen 31 Davčnega zakonika Ruske federacije daje davčnemu organu možnost, da z metodo izračuna izračuna davčne obveznosti revidiranih subjektov. Vendar uporaba te metode v praksi pogosto vodi v spore z upravljavci ne le glede veljavnosti njene uporabe za izračun zneska davčnih plačil kot takih, ampak tudi glede kazalnikov, na podlagi katerih so bili dodatni davki zaračunano. Menimo, da je ta slika v veliki meri posledica nepopolnosti davčne zakonodaje v smislu mehanizma za izvajanje metode izračuna s strani davčnega organa.
Poleg tega so služabniki Themis zadevni normi dali široko razlago. Njegovo bistvo je v dejstvu, da uporaba metode izračuna. to ni le pravica davčnega organa, ampak tudi v številnih primerih (tudi ob prisotnosti razlogov, ki niso predvideni v členu 31 Davčnega zakonika Ruske federacije), obveznost, ki je ne more zanemariti.
Bistvo metode izračuna in navedbe za njeno uporabo
Veljavna davčna zakonodaja določa dve metodi za izračun davčnih plačil. Prednost po pravici je neposredna metoda, pri kateri se davčna osnova določi na podlagi dejanskih in dokumentiranih kazalnikov, ki jo tvorijo (členi 53, 54 Davčnega zakonika Ruske federacije). Drugi način. izračunan, pri katerem se za izračun davčnih obveznosti uporabljajo posebna pravila. Hkrati je mogoče davke zanesljivo izračunati le z ustrezno organizacijo in evidentiranjem obračunavanja prihodkov in odhodkov davčnega zavezanca, torej z neposredno metodo. Zanesljiv izračun zneskov davčnih plačil pri uporabi metode izračuna ni mogoč zaradi objektivnih razlogov: uporaba te metode vključuje določanje davkov z visoko stopnjo verjetnosti, saj praviloma temelji na nekaterih povprečnih kazalnikih. To je bistvo metode izračuna.
V skladu z odstavkom 1 čl. 52 Davčnega zakonika Ruske federacije, davčni zavezanec (davčni zastopnik) neodvisno določa znesek davčnih obveznosti na neposreden način. Samo davčni organi imajo pravico uporabiti metodo poravnave. Na primer, člen 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je upravljavcem določena pravica do obračuna DDV po izračunu na podlagi podatkov o drugih podobnih zavezancih v primeru, da plačnik tega davka nima računovodstva ali računovodstva za obdavčljive postavke.
Splošna načela te metode pa so vseeno formulirana v določbah prvega dela Davčnega zakonika Ruske federacije. Torej v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da ima davčni organ z izračunom pravico določiti znesek davkov, ki jih davčni zavezanec plača proračunskemu sistemu Ruske federacije. Isti pododstavek opredeljuje tri razloge, ki upravljavcem omogočajo uporabo te metode. Inšpektorji imajo pravico uporabljati metodo izračuna le, če davčni zavezanec:
- uradnikom davčnega organa zavrnil pregled proizvodnih, skladiščnih, maloprodajnih in drugih prostorov in ozemelj, ki se uporabljajo za ustvarjanje dohodka ali so povezani z vzdrževanjem obdavčljivih postavk;
- več kot dva meseca davčnemu organu ni predložil dokumentov, potrebnih za izračun davkov.
Prezidij SAC je v svojem sklepu z dne 19.07.2011 N 1621/11 poudaril, da delna predložitev zavezancev v okviru davčne revizije na kraju samem primarnih računovodskih in davčnih računovodskih dokumentov ni okoliščina, ki davčne organe oprošča uporabe določbe odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, saj je naloga davčnega nadzora objektivno določiti velikost davčne obveznosti revidiranega davčnega zavezanca.
Hkrati je že šest mesecev pozneje sodniški senat vrhovnega arbitražnega sodišča v sklepu z dne 29.02.2012 št., Ki potrjuje nastale stroške, določbe navedene norme ne veljajo in davčni organ ne so dolžni določiti stroške z izračunom;
- ni vodil evidenc prihodkov in odhodkov, predmetov obdavčitve ali jo vodil s takšnimi kršitvami ustaljenega postopka, da je nemogoče izračunati davke.
Opozarjamo vas na dejstvo, da je seznam razlogov za uporabo metode izračuna, naveden v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je izčrpen (zaprt); Davčni zakonik ne dovoljuje uporabe drugih razlogov. V definiciji Ustavnega sodišča Ruske federacije z dne 05.07.2005 N 301 O je navedeno, da izračun zneskov davkov, ki jih je treba plačati proračunu z izračunom, ne bi smel imeti samovoljnih razlogov in bi moral biti posledica nezakonitih dejanj (neukrepanja) davkoplačevalca. Poleg tega mora davčni organ v primeru spornega položaja dokazati veljavnost uporabe metode izračuna.
V omenjeni resoluciji Ustavnega sodišča Ruske federacije je tudi poudaril, da podelitev davčnim organom pravice do obračuna davkov izhaja iz dolžnosti, ki so jim naložene pri izvajanju davčnega nadzora za izvajanje splošnih pravnih načel obdavčitve. ki temelji na ustavi Ruske federacije in zakonih. univerzalnost in poštenost obdavčitve, pravna enakost davkoplačevalcev, enako finančno breme. Dopustnost uporabe izračunanega načina obračunavanja davkov je neposredno povezana z obveznostjo njihovega pravilnega, v celoti in pravočasnega plačila in je pogojena z nezakonitimi dejanji (neukrepanjem) davčnega zavezanca. Kot so poudarili sodniki Ustavnega sodišča Ruske federacije, po eni strani uporaba metode izračuna zagotavlja brezpogojno izpolnjevanje vseh oseb obveznosti plačila zakonsko določenih davkov, ne glede na okoliščine (pomanjkanje primarnih dokumentov) ), na drugi strani pa se davek ne sme pobirati v znesku, ki je večji od podobnih davkoplačevalcev.
Z drugimi besedami, dejstvo, da možnost določanja davčnih obveznosti po metodi izračuna ni v nasprotju niti z Ustavo Ruske federacije (zlasti 57. člen), niti z osnovnimi davčnimi načeli (3. člen Davčnega zakonika Ruska federacija). Zato izračunanega načina obračunavanja davkov kot takega z njegovo utemeljeno uporabo ni mogoče šteti za kršitev pravic davkoplačevalcev (glej Resolucijo SKO SKD z dne 30. januarja 2012 N A53-19232 / 2010). Dejansko, ker ni primarnih dokumentov, davčni organ (ki izvaja ukrep davčnega nadzora v zvezi z revidiranim subjektom) ne more preveriti samo veljavnosti stroškov in davčnih olajšav, ki jih je prijavila ta oseba, ampak tudi pravilnosti izračun obdavčljive osnove za določen davek. Zato je uporaba metode izračuna za določanje davčnih obveznosti v takih razmerah očitno povsem upravičena.
Hkrati pa pomanjkanje podrobnega (podrobnega) postopka za uporabo obračunske metode za davčne namene (ki je sprva približen) pogosto vodi v zlorabo s strani regulativnih organov in kršenje pravic davkoplačevalcev do zaščite njihovih interesov. Menimo, da je odveč reči, da je treba poleg zakonodajnega utrjevanja možnosti uporabe metode izračuna za določanje zneska davčnih obveznosti kot takega, na zakonodajni ravni mehanizem za njegovo izvajanje določiti čim bolj jasno in dovolj čim bolj podrobno. Toda pododstavek 7 prvega odstavka čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije trenutno določa le pridržek glede možnih načinov, kako lahko regulativni organi uveljavljajo pravico, ki jim je podeljena, medtem ko ta pododstavek ne vsebuje nobenih meril za izbiro enega od njih ali nakazuje potrebo po njihovi uporabi v agregat.
Dva načina za izračun davkov
Pododstavek 7 prvega odstavka 1. člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije določa, da je pravico davčnega organa do uporabe metode izračuna mogoče uveljaviti na dva načina: na podlagi podatkov, ki so na voljo davčnemu inšpektoratu o tem zavezancu, ali na podlagi podatkov o drugih podobni davkoplačevalci.
Kljub temu, da zakon ne določa prednostne naloge pri uporabi podatkov, ki so na voljo davčnemu organu za določitev višine davčnih plačil, menimo, da je treba za pridobitev potrebnih informacij sprejeti vse ukrepe. Menimo, da je le v tem primeru mogoče doseči glavni cilj uporabe metode izračuna. čim natančneje (z visoko stopnjo verjetnosti) določiti višino davčnih plačil revidiranega davčnega zavezanca.
Sodišča obravnavano normo razlagajo na podoben način. Zlasti v Resoluciji FAS SZO z dne 24.04.2012 N А21-4998 / 2011 je navedeno, da čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije daje davčnemu organu pravico, da pri uporabi metode izračuna uporabi tako podatke o davkoplačevalcu kot podatke o drugih podobnih zavezancih in njihovo celoto. Zaradi pomanjkanja podatkov o podobnih zavezancih je davčni inšpektorat dolžan sprejeti vse ukrepe za pridobitev čim bolj popolnih podatkov o samem zavezancu.
Sodnike FAS SZO odmevajo tudi razsodniki FAS SKO: drugačna razlaga tega člena omejuje pravice davčnega organa, ki mu je dodeljen z Davčnim zakonikom Ruske federacije, da neodvisno določi razloge za izračun davka obveznosti revidiranega subjekta pri uporabi metode izračuna na podlagi posebnih okoliščin davčne revizije, ki zasleduje cilj čim večje približevanja izračuna zanesljivemu (Resolucija z dne 30.08.2011 N A53-5598/2010).
Podatki o samem davkoplačevalcu
Kaj lahko štejemo za podatke o samem davčnem zavezancu? Najprej. informacije v naslednjih dokumentih:
- vrnitev davkov;
- Bančni izpiski;
- rezultate nasprotnih revizij in gradivo predhodno izvedenih ukrepov davčnega nadzora;
- revizijska poročila;
- pričevanje prič, mnenja izvedencev in specialistov;
- Ustrezne poizvedbe pri izvršilnih organih in organih pregona ter odgovori nanje.
Upoštevajte, da je bolj smiselno celovito obravnavati vse navedene dokumente. Očitno ni dovolj, da se na primer upoštevajo le podatki bančnega izpiska za uporabo metode izračuna. Kot je navedeno v Resoluciji FCO VCO z dne 09.03.2010 N А58-5602 / 08, samo podatki banke ne morejo zadostovati za ugotavljanje prejemkov, ki jih je prejel davčni zavezanec, le nakazujejo prejem sredstev na tekoči račun ( glej tudi Resolucijo FAS SZO z dne 10.04.2012 2012 N A56-15329 / 2011).
Morda se s tem zaključkom ne moremo strinjati. Dejansko na velikost davčne osnove (ali natančneje na prihodke) ne vplivajo le transakcije, prikazane v bančnih izpiskih, ampak tudi informacije, ki jih vsebujejo akti o pobotu nasprotnih obveznosti, v sporazumih o cesiji, v sporazumih o zastopanju, pa tudi v drugih dokumentih o vhodnih transakcijah, izvedenih z gotovino.
Ali drug primer. Resolucija DVO FAS z dne 22.12.2011 N F03-6505 / 2011, v kateri so sodniki poudarili, da davčni zakonik davčnemu organu ne dovoljuje, da davke izračuna v znesku, ki je drugačen od tistega, ki ga davčni zavezanec izračuna samostojno pričevanja, pridobljenega na način, predpisan v čl. 90 Davčnega zakonika Ruske federacije. V sklepu desetega pritožbenega arbitražnega sodišča z dne 20.04.2011 N А41-18543 / 09 je bil sprejet podoben zaključek: v skladu s prvim odstavkom čl. 90 Davčnega zakonika Ruske federacije se lahko kot priča prikliče vsak posameznik, ki se zaveda kakršnih koli okoliščin, ki so pomembne za izvajanje davčnega nadzora. Za ugotavljanje pravilnosti izračuna in plačila davkov in obveznih prispevkov je prednostni dokaz dokument v skladu s čl. 89 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Izbor podobnih davkoplačevalcev
Če ni dovolj podatkov o davčnem zavezancu, ki ga je treba pregledati, da bi z izračunom določil višino davkov (ali pa jih sploh ni), str. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je priporočljivo uporabiti podatke o podobnih zavezancih. Vendar davčna zakonodaja ne vsebuje posebnih meril za ugotavljanje podobnosti davkoplačevalcev (Resolucija VCO FAS z dne 17.04.2012 N A58-1933 / 2011). Po FAS VVO je pri ugotavljanju podobnosti davkoplačevalcev nujno, da so glavne značilnosti finančnih in gospodarskih dejavnosti podobnih podjetij primerljive s kazalniki revidiranega subjekta (Resolucija z dne 06.12.2011 N A17-4005 / 2010 ).
Na podlagi analize obstoječe sodne prakse je mogoče opozoriti na naslednje: pri izbiri podobnih zavezancev mora davčni organ poleg panoge upoštevati:
- glavna vrsta dejavnosti (Resolucija Zvezne protimonopolne službe Moskovske regije z dne 15.11.2011 N A40-12001 / 11 7545). Hkrati naključje po OKVED ne zadošča za določitev vrste dejavnosti, ki se izvaja. Kot je FO UO poudaril v Resoluciji z dne 26.04.2011 N F09-2207/11 С3, ki priznava stališče davčnih organov pri izbiri podobnih davkoplačevalcev nezakonito, je dejstvo registracije načrtovanih vrst gospodarskih dejavnosti zakonito. subjekt v Enotnem državnem registru pravnih oseb ne pomeni, da se te vrste dejavnosti dejansko izvajajo;
- znesek prihodkov od prodaje za davčne namene za primerljivo obdobje (sklep Zvezne antimonopolske službe VCO z dne 17.04.2012 N A58-1933 / 2011);
- število zaposlenih;
- veljavni davčni režim.
Ker ima vsaka vrsta podjetniške dejavnosti, odvisno od prodanega blaga (del, storitev), cenovnih faktorjev določeno stopnjo dobičkonosnosti, posebnosti oblikovanja dohodkov in odhodkov, pri izbiri podobnih davkoplačevalcev upoštevamo kazalnike, kot sta število in obseg proizvedenih in prodanih izdelkov ima pomembno vlogo: stroški proizvodnje (ali kazalniki proizvodnih zmogljivosti), način delovanja, druga ekonomska merila.
Primer iz arbitražne prakse. Sklep DVO FAS z dne 01.02.2012 N F03-6637 / 11. Kot je bilo ugotovljeno v okviru tega primera, je bila izbira podobnih zavezancev s strani inšpektorata določena z merili, kot so industrijska pripadnost (gozdarstvo), vrsta gospodarske dejavnosti (sečnja), uporabljeni davčni sistem (OSNO), kraj poslovanja, prihodki od prodaje, zneski davka na dobiček v skladu s podatki v izjavah. Hkrati je bil za izračun dohodnine uporabljen povprečni kazalnik za izbrana podobna podjetja. Medtem podatki, uporabljeni za izračun davka na dobiček, kažejo, da se navedeni davčni zavezanci in revidirani subjekt med seboj bistveno razlikujejo glede na pogoje poslovanja. Kot izhaja iz gradiva zadeve, davčni organ ni določil pogojev za izvajanje dejavnosti izbranih podjetij (uporabljene tehnologije, kupci lesa, število osebja itd.).
Podobno mnenje je izraženo v Resoluciji UAS FAS z dne 02.04.2012 N F09-1620 / 12.
Ob upoštevanju zgoraj navedenega je mogoče sklepati, da naključje organizacij (revidiranih in podobnih) le po enem od naštetih meril (kot v primeru podatkov o samem davčnem zavezancu) ni dovolj za zakonito uporabo metode izračuna . potrebna je njihova kombinacija. Če na primer govorimo o takšni vrsti dejavnosti, kot je najem nepremičninskih predmetov, je za primerjavo pomemben tak kazalnik, kot je površina prostorov podobnih davkoplačevalcev, in ne število osebja. Dodajmo, da mora davčni organ dokazati podobnost izbranih oseb (organizacij) z revidiranim davčnim zavezancem. Nihče pa ne zahteva absolutne podobnosti med primerljivimi davkoplačevalci. Kot je navedeno v Resoluciji Zvezne antimonopolske službe Ruske federacije z dne 31. maja 2012 N А15-582 / 2011, str. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije ne določa podobnega davčnega zavezanca, katerega gospodarski kazalniki in pogoji gospodarske dejavnosti v celoti sovpadajo z ustreznimi kazalniki davčnega zavezanca, ki se revidira.
Uporaba metode izračuna. pravica ali dolžnost?
Torej, pp. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je davčni organ določil pravico do uporabe metode izračuna pri izračunu davčnih obveznosti revidiranega davčnega zavezanca. Hkrati določbe omenjenega člena ne določajo, ali lahko revizorji zavrnejo uporabo te metode, če obstajajo vsi razlogi za njeno uporabo.
Po mnenju predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča je davčni organ pri določanju davčnih obveznosti davčnega zavezanca do proračuna za davek od dohodka po metodi izračuna dolžan izračunati ne samo znesek prihodkov, ampak tudi odhodkov ( Resolucija z dne 19.07.2011 N 1621/11).
Pravni položaj vrhovnih razsodnikov, določen v omenjeni resoluciji, je mogoče razlagati tako: pri uporabi metode izračuna mora davčni organ pri določanju višine davčnih obveznosti k temu vprašanju pristopiti celovito. To pomeni, da so kontrolorji dolžni določiti višino davčnih obveznosti tako na podlagi podatkov v dokumentih, ki so jim na voljo in prejeti od revidiranega subjekta, kot tudi s primerjavo z informacijami o dejavnostih drugih podobnih zavezancev. Pri določitvi obdavčljive osnove za davek od dohodka z izračunom je davčni urad dolžan davčni zavezanec izračunati obdavčljivi dobiček kot razliko med prejetimi dohodki in nastalimi stroški. Hkrati morajo inšpektorji upoštevati tudi posebnosti izračuna določenega davka s strani določenega davčnega zavezanca.
Medtem ta odločba žal ni imela želenega učinka v smislu uveljavljanja davčnih organov pravice iz odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Po objavi sklepa predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 1621/11 sodišča inšpektorjem pogosto nakazujejo, da so zlorabili priznano pravico. Tipičen primer je po našem mnenju Resolucija osrednjega organa FAS z dne 29.09.2011 N A68-10089/2009. Kot izhaja iz gradiva te zadeve, je z uporabo metode izračuna inšpektorat dejansko identificiral le en element davčne osnove. dohodek. brez stroškov. Takšna dejanja upravljavcev so po podatkih FAS TsO nesprejemljiva, saj je imel davčni organ med davčno revizijo na kraju samem možnost preveriti primarne dokumente revidiranega subjekta in smiselno izračunati davčne obveznosti za davek od dohodka. . (Vendar je to lahko posledica dejstva, da so se inšpektorji odločili, preden je bilo objavljeno zgoraj omenjeno stališče predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča.)
Hkrati pa poleg zlorab pri uveljavljanju pravice iz odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije regulativni organi pogosto popolnoma zanemarjajo možnost, ki jo določa zakon za izračun davkov z izračunom. Kot kaže sodna praksa, kontrolorji pri izvajanju davčnih revizij pogosto zavračajo priznavanje določenih stroškov zaradi "zlobnosti" primarnih dokumentov (ki odražajo napačne podatke v njih) ali nepoštenosti nasprotne stranke, kar pa postavlja pod vprašaj resničnost poslovne transakcije. Hkrati pa davčni organi, ko so ugotovili taka dejstva, te stroške pogosto popolnoma izključijo iz sestave odhodkov, ki se upoštevajo pri obdavčitvi (zlasti pri izračunu dohodnine), pri čemer to utemeljujejo z dokumentarno nepotrjenimi stroški (člen 252 Davčnega zakonika). Ruske federacije).
Tu je primerno spomniti, da so takšna dejanja kontrolorjev v veliki meri pogojena s številnimi odločitvami vrhovnih arbitrov, sprejetimi lani. Bistvo pravnega položaja predsedstva VSS, zapisanega v njih, se izhaja iz naslednjega: samo dejstvo, da nastanejo stroški za nakup blaga (del, storitev), za njihovo obračunavanje za davčne namene ni pomembno, če je nasprotna stranka določena v dokumentih. je pravna oseba dvomljiva (tudi v resnici ne obstaja in o njej ni vpisanega v Enotni državni register pravnih oseb) (glej na primer resolucijo z dne 02.01.2011 N 10230/10, z dne 04/ 19/2011 N 17648/10, z dne 31.05.2011 N 17649/10, z dne 05.07.2011 N 17545/10).
Člen 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Novi trendi
Zdi se, da so trenutno najvišji razsodniki pripravljeni omiliti kategorično naravo zgornjega stališča. Tako so po našem mnenju sklepi iz Resolucije Prezidija Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 10. aprila 2012 N 16282/11, v kateri je vprašanje neupravičene dodatne obdavčitve (obračunavanje kazni in izterjava globe) je bila analizirana zaradi izključitve iz izračuna dejansko proizvedenih zneskov, analizirana, ne pa tudi dokumentiranih odhodkov. Sodniški senat vrhovnega arbitražnega sodišča relativno nedavno v svoji odločbi z dne 22. aprila 2011 ne more pričati o nemožnosti pravilne določitve davčne osnove za davek in se lahko šteje za podlago za uporabo predvidene metode izračuna v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Toda nazaj k sklepu predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 16282/11. Kot izhaja iz gradiva zadeve, so inšpektorji menili, da so primarni dokumenti, ki jih je predložil podjetnik in potrjujejo dejstvo in višino nastalih stroškov, "pomanjkljivi" (sestavljeni v nasprotju z ustaljenim postopkom). Posledično so inšpektorji te stroške izključili iz obdavčljive osnove za dohodnino in DDV. Podjetnik se s takšnimi dejanji kontrolorjev ni strinjal in je v bran svojih interesov prišel do predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča.
Vrhovni razsodniki so glede na prepričljive argumente podjetnika navedli naslednje. Dolžnost davčnega organa je določiti dejanski znesek davčnih obveznosti davčnega zavezanca, za izvajanje katerega so določene odstavke. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Z uporabo omenjene norme je moral inšpektorat višino davkov določiti tako na podlagi posebnosti dejavnosti pregledanega podjetnika in podatkov, pridobljenih iz dokumentov, s katerimi razpolaga, kot s primerjavo teh podatkov s podatki o dejavnostih podobnih davkoplačevalci. Neupoštevanje teh določb veljavne davčne zakonodaje pomeni neupravičeno obračunavanje davkov s strani inšpektorata v višini, ki ne ustreza velikosti dejanskih obveznosti podjetnika.
Navedeno še enkrat priča o dejstvu, da se je stališče najvišjega sodišča do obravnavanega vprašanja spremenilo. Mimogrede, v odločbi Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 26.04.2012 N BAS-2341/12 so bili izraženi novi argumenti v njeno korist: določitev zneska davčnih obveznosti ob prisotnosti dvomov o veljavnost davčne ugodnosti je treba upoštevati ob upoštevanju resnične narave posla in njegovega dejanskega ekonomskega pomena. Posledično, ko inšpektorat sprejme odločbo, ki kaže na netočnost predloženih dokumentov in vsebuje predpostavko, da so dejanja davčnega zavezanca namenjena pridobivanju neupravičene davčne ugodnosti (ali pomanjkanju skrbnosti pri izbiri nasprotne stranke), se dejanski znesek tako domnevne davčne ugodnosti kot stroškov, ki jih ima davčni zavezanec, je treba določiti ob upoštevanju odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Po mnenju sodniškega senata vrhovnega arbitražnega sodišča ta zahteva v celoti velja za situacijo, ko argument inšpektorata o nezanesljivosti dokumentov vodi do izključitve znatnega dela materialnih stroškov iz stroškov davkoplačevalca, kar pomeni izkrivljanje dejanskega zneska davčnih obveznosti. Upoštevajte, da je predsedstvo Vrhovnega arbitražnega sodišča v Resoluciji z dne 03.07.2012 N 2341/12 podprlo zgornje trditve sodniškega senata Vrhovnega arbitražnega sodišča, kar je pravzaprav transakcijo z dvomljivo nasprotno stranko izenačilo z dokumentarnim filmom. potrjeno.
Ob upoštevanju zgoraj navedenega lahko trdimo naslednje: Zdi se, da je praksa kazenskega pregona nedvoumno ugotovila, da je uporaba metode izračuna za določitev višine davčnih obveznosti. to je dolžnost, ne pravica davčnega organa. (Čeprav so pred tem sodišča pogosto prišla do podobnega zaključka. Glej na primer sklep Devetega razsodišča za pritožbe z dne 29. junija 2012 N 09AP-15188/2012.) Če torej obstajajo razlogi iz odstavkov . 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je davčni organ dolžan izračunati znesek davkov, ki jih je treba plačati v proračun, z izračunom.
Poleg tega ob upoštevanju sklepa predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije N 2341/12 in v primeru, ko se med revizijami davkoplačevalca razkrijejo transakcije z dvomljivo nasprotno stranko (ter resničnost in ekonomska izvedljivost takih transakcij) To je bistvena točka), davčni organ bi moral ravnati tako, kot če bi izgubili primarne dokumente. uporabite metodo izračuna za določitev objektivnega (realnega) zneska davčnih obveznosti davčnega zavezanca. Z drugimi besedami, neupoštevanje dolžnosti in previdnosti davčnega zavezanca pri sklenitvi poslov v resnici transakcij s problematičnim dobaviteljem ne more biti razlog za popolno izključitev stroškov, nastalih v okviru takšnih transakcij, iz davčne osnove. Izločitev davčnih odhodkov iz sestave odhodkov je možna le, če se ugotovi, da je davčni zavezanec prejel davčno ugodnost zunaj dejanskega opravljanja transakcij.
Tako se lahko na podlagi najnovejših trendov v arbitražni praksi zdaj metoda izračuna upošteva (seveda, če obstajajo razlogi iz pododstavka 7 odstavka 1 člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije) ne le kot možnost, ki jo daje zakon davčnemu organu za polnjenje proračuna (ta metoda se najpogosteje dojema v praksi), pa tudi kot realna priložnost za davkoplačevalce v številnih primerih (v katerih je navedeno zgoraj), da prihranijo pri davčnih plačilih . ker so davčni organi, razen nekaterih stroškov iz obdavčljive osnove, dolžni določiti znesek davčnih obveznosti z izračunom. Nedvomno takšna razlaga Prezidija SAS norme, določene v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, bo v prihodnje pomembno vplivalo na sodno prakso glede tega vprašanja.
Če povzamem
Če povzamem, recimo naslednje.
1. Računsko metodo lahko uporabimo le v primerih, navedenih v odstavkih. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije kot podlago za njegovo uporabo. Treba je opozoriti, da zahtevka in nepredložitve davčnega zavezanca dokumentov, ki jih na podlagi veljavne zakonodaje davčni zavezanec ne bi smel sestaviti (v skladu s tem so na inšpekcijski osebi odsotni iz pravnih razlogov), ni mogoče upoštevati kot ustrezno podlago za uporabo računske metode s strani upravljavcev. Če so bili zahtevani primarni dokumenti še na voljo pregledani osebi (organizaciji), vendar so jih uničili v nasprotju s časom shranjevanja, je uporaba metode izračuna legitimna (Opredelitev Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 06. 2012 N VAS-3328/12).
2. Davčni organi morajo davčne obveznosti, ki jih je treba plačati v proračun, izračunati na podlagi podatkov, ki so jim na voljo tako o revidirani osebi kot o podobnih zavezancih skupaj. Hkrati bi morali regulativni organi do izbire informacij (na podlagi katerih bodo izvedeni ustrezni izračuni) in podobnih davkoplačevalcev (primerjalni kazalniki) ravnati še posebej previdno. V nasprotnem primeru lahko neupravičeno izbiro podobnih zavezancev in neustreznost (nezanesljivost) podatkov (informacij), uporabljenih pri metodi izračuna, davčni zavezanec (revidirana oseba) izpodbija na sodišču.
3. Uporaba metode izračuna za izračun zneska davčnih obveznosti revidiranega subjekta. to ni le pravica davčnega organa, ampak tudi v skladu s stališčem predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča, izraženim v resolucijah št. 2341/12 in 16282/11, v nekaterih primerih obveznost, ki je ne smemo zanemariti. Ti zaključki najvišjih razsodnikov so ustvarili precedens, ki omogoča razlago pravila odstavkov. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je veliko širši, kot je bil sprejet prej.
Refleksna točka
Na koncu menimo, da je treba biti pozoren na naslednje točke.
Danes ostaja sporno vprašanje možnosti uporabe metode izračuna za določitev višine odbitkov za DDV. Krmilniki, vodeni s klavzulo 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije se ta metoda pogosto uporablja v primerih, ko plačnik tega davka ne predloži primarnih dokumentov, ki potrjujejo veljavnost uporabe odbitka. Podpirajo jih davčni organi in sodišča, ki poudarjajo, da je treba pri določanju zneska davka, ki ga je treba plačati v proračun z izračunom, upoštevati razpoložljive podatke ne le o prihodkih od prodaje blaga (dela, storitve) in druge rezultate podjetniške dejavnosti (ki tvorijo davčno osnovo), pa tudi odhodke in druge gospodarske kazalnike, sprejete za davčne olajšave. Le v tem primeru je mogoče ohraniti ravnovesje javnih in zasebnih interesov, upoštevati davkoplačevalsko sposobnost plačila davka in z izračunom določen znesek davka ekonomsko upravičiti (glej na primer Resolucije FAS TsO z dne 16.12. 2010 N A36-3929 / 2008, FAS VSO z dne 09.07.2008 N A33-3374 / 07 F02-3124 / 08).
Vendar pa predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča meni, da čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je bil določen postopek za obračun DDV na podlagi davčne osnove, določene v skladu s čl. 154. 159 in 162 Davčnega zakonika Ruske federacije, to je davčna osnova, ki izhaja iz davčnega zavezanca zaradi njegove prodaje blaga (del, storitev) in ni odvisna od davčnih olajšav, katerih pravica do uporabe je davčni zavezanec ima v skladu s čl. 171, 172 Davčnega zakonika Ruske federacije. Analiza zgornjih norm v njihovem medsebojnem odnosu nam omogoča, da ugotovimo, da je dokumentarna utemeljitev pravice do odbitka zneskov DDV, plačanih nasprotnim strankam pri nakupu blaga (del, storitev), v lasti davčnega zavezanca. Hkrati je izključena možnost uporabe metode izračuna za ugotavljanje višine davčnih olajšav (sklepi z dne 09.11.2010 N 6961/10, z dne 09.03.2011 N 14473/10).
Drugo vprašanje ne moremo imenovati nedvoumno: ali se metoda izračuna uporablja za stroške (odbitek od dohodnine) za dohodnino?
V skladu s čl. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije imajo nekatere kategorije davčnih zavezancev pri izračunu davčne osnove za dohodnino pravico do profesionalnih davčnih olajšav v višini dejansko nastalih in dokumentiranih odhodkov, ki so neposredno povezani z izločanjem dohodka. Še posebej, če samostojni podjetnik posameznik ne more dokumentirati stroškov, se v določenem znesku sprejme za odbitek. 20% celotnega zneska dohodka (odstavek 4 prve točke 221. člena Davčnega zakonika Ruske federacije). Zato mora pri izračunu zneskov dohodnine, ki jih mora plačati samostojni podjetnik posameznik, stroške določiti davčni organ v mejah iz prvega odstavka 1. člena. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Davčni organ je v sporu izrazil podobno stališče, ki ga je predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča upoštevalo v sklepu z dne 09.03.2011 N 14473/10. Po mnenju upravljavcev v primeru izgube primarnih dokumentov, ki potrjujejo stroške, strokovno
Cionalni odbitek je možen le v višini 20% celotnega dohodka.
Toda višji razsodniki so menili, da je to stališče nerazumno, kar kaže na naslednje. Ker je ena od sestavin za ugotavljanje davčne osnove za dohodnino. dohodek. davčni inšpektorat, ustanovljen z metodo izračuna, in njegov drugi sestavni del. davčne olajšave. inšpekcijski pregled bi moral ugotoviti s to metodo. V takih okoliščinah, odst. 4 str. 1 čl. 221 Davčnega zakonika Ruske federacije davčnega organa ne osvobaja obveznosti določitve zneska dohodnine z izračunom v skladu z odstavki. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
V skladu z odstavki. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije imajo davčni organi pravico določiti znesek davkov, ki jih davčni zavezanci plačujejo v proračunski sistem Ruske federacije, z izračunom na podlagi podatkov, ki jih imajo o davkoplačevalcu, in podatkov o drugi podobni zavezanci v štirih primerih: - če davčni zavezanec noče priznati pristojnosti davčnih uradnikov za pregled industrijskih, skladiščnih, maloprodajnih in drugih prostorov in ozemelj, ki jih davčni zavezanec ustvarja za ustvarjanje dohodka ali v zvezi z vzdrževanjem obdavčljivih postavk;
- če davčnemu organu za več kot dva meseca ne predloži dokumentov, potrebnih za izračun davkov;
- pomanjkanje obračunavanja prihodkov in odhodkov;
- računovodstvo objektov obdavčitve ali vodenje evidenc v nasprotju z ustaljenim postopkom, kar je privedlo do nemožnosti izračuna davkov.
Hkrati vsa merila, po katerih se izbirajo podobni davkoplačevalci, niso določena z zakonodajo, kar povzroča težave pri uporabi tega pravila, ki so jih sodišča prisiljena razlagati glede na vsako posebno situacijo.
Ustavnost te norme je potrjena v definiciji Ustavnega sodišča Ruske federacije z dne 5. julija 2005 N 301-O, ki poudarja:
- dopustnost uporabe izračunanega načina obračunavanja davkov je neposredno povezana z obveznostjo njihovega pravilnega, v celoti in pravočasnega plačila in je pogojena z nezakonitimi dejanji (neukrepanjem) davčnega zavezanca;
- zato izračunanega načina obračunavanja davkov in njegove upravičene uporabe samo po sebi ni mogoče šteti za kršitev pravic davkoplačevalcev.
Tako so določbe nn. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije ustrezajo normi, ki jo vsebuje klavzula 2 čl. 52 Davčnega zakonika Ruske federacije, v skladu s katerim se v primerih, ki jih določa zakonodaja o davkih in pristojbinah, lahko davčnemu organu naloži obveznost izračuna davka.
Uporaba metode izračuna s strani davčnega organa bi morala temeljiti tako na podatkih, ki so delno na voljo od davčnega zavezanca, kot tudi na podatkih, pridobljenih od drugih zavezancev, ki izpolnjujejo merila podobnosti, ki pa, kot je bilo že omenjeno, v zakonodaji niso prisotni. V tem primeru bo v vsakem primeru izračun davčnega organa le okvirni. Na to okoliščino je bila opozorjena v sklepu predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 22. junija 2010 N 5/10: pri uporabi metode izračunavanja davkov je zanesljiv izračun davkov iz objektivnih razlogov nemogoč, saj je davke mogoče zanesljivo izračunati le z ustrezno registracijo prihodkov in odhodkov, medtem ko uporaba metode izračuna predvideva izračun davkov z različno stopnjo verjetnosti. Hkrati je omenjeni sklep opozoril tudi na dejstvo, da ima davčni zavezanec pravico, da ovrže trditve davčnega organa, ni pa predložil protiračunanja svojih davčnih obveznosti niti med revizijo niti na sodišču.
Metodo izračuna je mogoče izvesti tudi, če ni obračunana le ena od sestavin predmeta obdavčitve (na primer stroški pri izračunu dohodnine pri samostojnem podjetniku - na to je bila opozorjena v sklepu predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 25. maja 2004 N 668/04). Ker je v skladu s čl. 247 Davčnega zakonika Ruske federacije je predmet obdavčitve dobiček, ki se izračuna kot dohodek, zmanjšan za odhodke, potem se lahko metoda izračuna uporabi ločeno za stroške, ki jih davčni zavezanec ni ustrezno potrdil, vendar so dejansko nastali: ta sklep izhaja iz definicije Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 26. aprila 2012 N VAS-2341/12, na podlagi katere je 3. julija 2012 predsedstvo Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije vrnilo zadeva N A71-13079 / 2010-A17 za novo obravnavo.
Iz klavzule 7 čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije izhaja, da če davčni zavezanec nima računovodstva ali ne obračunava predmetov obdavčitve, imajo davčni organi pravico izračunati zneske DDV, ki jih je treba plačati, z izračunom na podlagi podatkov o drugih podobnih davčni zavezanci, medtem ko je ta postopek poseben glede na normo odstavkov ... 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Nepotrjenih zneskov davčnih olajšav za DDV ni mogoče preračunati po metodi izračuna, saj se DDV obračunava po pravilih iz čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije je uporaba davčnih olajšav določena v čl. 171 in čl. 172 Davčnega zakonika Ruske federacije in je možno le, če so izpolnjeni nekateri pogoji in so na voljo določeni dokumenti. Tako ima davčni organ pravico uporabiti metodo izračuna samo za izračunane zneske DDV, ki se odražajo v dobropisu računa 68 / DDV, v zvezi z davčnimi olajšavami, izraženimi v breme računa 68 / DDV, pa davčni organ lahko zavrne samo nepotrjene davčne olajšave. Ta določba je potrjena v sklepih predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 30. oktobra 2007 N 8686/07, 9. novembra 2010 N 6961/10 in 9. marca 2011 N 14473/10 in v kasnejše sodne odločbe nižjih instanc (glej zlasti sklep FAS Uralskega okrožja z dne 30. avgusta 2010 N F09-6738 / 10-C2 v zadevi N A76-6998 / 2009-46-53 / 137 in z dne 27. decembra 2011 N F09-8626 / 11 v zadevi N A76-716 / 11, FAS okrožja Moskva 17. aprila 2012 v zadevi št. A40-81961 / 11-75-348).
Na podlagi te logike je bila v sklepu FAS okrožja Severnega Kavkaza z dne 30. januarja 2012 v zadevi št. A53-19232 / 2010 uporaba metode izračuna priznana kot zakonita pri dodajanju zneska DDV, ki ga je treba povrniti v skladu z odstavki. 1 str. 3 čl. 170 Davčnega zakonika Ruske federacije zaradi odsotnosti primarnih dokumentov davčnega zavezanca.
Iz vsega navedenega lahko sklepamo naslednje: za uporabo metode izračuna mora davčni zavezanec imeti ustrezne kršitve; uporaba metode izračuna predvideva predvsem iskanje analogov za primerjavo in le v njihovi odsotnosti - uporabo podatkov samega davčnega zavezanca; metoda izračuna dohodnine se uporablja tako za prihodke kot za odhodke; metoda izračuna DDV se uporablja samo za izračun DDV, ne pa tudi davčnih olajšav.
Alexander Medvedev (dr., Član Znanstveno -strokovnega sveta Zbornice davčnih svetovalcev)
Članek obravnava subtilnosti uporabe določb Davčnega zakonika Ruske federacije o obračunu davkov s strani davčnih organov z izračunom. Avtor je analiziral obstoječo sodno prakso na tem področju, odkril protislovja.
Na splošno velja, da davkoplačevalci neodvisno izračunajo znesek davkov, plačljivih za davčno obdobje, na podlagi davčne osnove, davčne stopnje in davčnih spodbud. V tem primeru davčni zavezanci sestavijo izjavo, ki jo v pisni ali elektronski obliki predloži inšpektoratu.
Vendar pa obstaja več izjem od tega pravila, ki jih lahko razdelimo v dve skupini. Prvi od teh skupin obstajajo izjeme, ki določajo nalaganje odgovornosti za izračun zneskov davkov, ki se plačujejo ne davkoplačevalcem, ampak davčnim zastopnikom (glej na primer člene 161, 226, 310 Davčnega zakonika Ruske federacije) .
Drugi skupino izjeme tvorijo primeri izračuna davka, ki jih opravijo davčni organi sami. To je mogoče, prvič, v primeru izračuna davka na premoženje posameznikov, prometnega davka in zemljiškega davka, ki ga plačujejo davkoplačevalci - posamezniki, in drugič, v primeru določanja zneska davkov, ki jih je treba plačati z izračunom. V prvem od teh primerov davčni organ pošlje davčnemu zavezancu - posamezniku, obvestilo o plačilu davkov, v drugem - določi višino davka brez sestavljanja posebnih procesnih dokumentov.
Pravno podlago za določitev davčnega organa zneska davka z izračunom tvorijo določbe podč. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Inšpektorat ima torej pravico določiti znesek davkov, ki jih davčni zavezanci plačajo proračunskemu sistemu Ruske federacije, z izračunom na podlagi podatkov, ki jih imajo o davkoplačevalcu, pa tudi podatkov o drugih podobnih zavezancih v primeru slednjega zavrnitev sprejema uradnikov inšpektorata zvezne davčne službe za pregled proizvodnih, skladiščnih, trgovskih in drugih prostorov in ozemelj, ki jih uporablja za ustvarjanje dohodka ali v zvezi z vzdrževanjem obdavčljivih predmetov, nepredložitev dokumentov, potrebnih za izračun davkov, za več kot dva meseca, pomanjkanje računovodstva prihodkov in odhodkov, obračunavanje obdavčljivih postavk ali vodenje evidenc v nasprotju z ustaljenim postopkom, zaradi česar ni bilo mogoče izračunati davkov.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Kot je navedlo Ustavno sodišče Ruske federacije v odločbi z dne 05.07.2005 št. 301-O, pooblastitev davčnih organov s pravico do obračunavanja davkov izhaja iz dolžnosti, ki so jim dodeljene pri izvajanju davčnega nadzora, da bi izvajati splošna pravna načela obdavčitve, ki temeljijo na ustavi Ruske federacije in zakonih - univerzalnost in poštenost obdavčitve, pravna enakost davkoplačevalcev, enako finančno breme. Dopustnost uporabe izračunanega načina obračunavanja davkov je neposredno povezana z obveznostjo pravilnega, v celoti in pravočasno plačevanja ter je pogojena z nezakonitimi dejanji (neukrepanjem) davčnega zavezanca. Zato po mnenju Ustavnega sodišča Ruske federacije samo po sebi izračunanega načina obračunavanja davkov, če je upravičen, ni mogoče šteti za kršitev pravic davkoplačevalcev.
Poleg tega je predsedstvo Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije v svojih odločbah z dne 10.04.2012 št. 16282/11 v zadevi št. A55-5386/2011 z dne 19.07.2011 št. 1621/11 v zadevi št. A55-5418 / 2010 z dne 22.06.2010 št. 5/10 v zadevi št. А45-15318 / 2008-59 / 444 je navedlo, da v primeru izračunane metode obračunavanja davkov zanesljiv izračun davkov iz objektivnih razlogov ni mogoč, kar pa davčnemu organu ne omogoča samovoljnega določanja višine davkov.
Strokovnjaki menijo, da metoda izračuna davkov temelji na predpostavki, da imajo podobni davčni zavezanci podobne davčne osnove.
Hkrati pa ni treba razmišljati, da se lahko davčni inšpektorat samostojno odloči, ali bo uporabil to metodo ali ne. Če obstajajo zakonski razlogi za določitev zneska davka z izračunom, je to dolžna storiti.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
V zvezi s tem je Zvezna protimonopolna služba severozahodnega okrožja v resoluciji z dne 02.04.2010 o zadevi št. A56-15844 / 2008 ugotovila, da je določeni pododstavek. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije je organ davčnega organa javnopravne narave, ki davčnemu organu ne dovoljuje, da samovoljno opusti potrebo po njegovi uporabi, da bi ugotovil dejansko obveznost osebe, da plača davkov. Vse drugo je v nasprotju s cilji in nalogami davčnega nadzora.
Seveda uporaba te metode pomeni določitev netočnega (približnega) zneska plačila davka, zato se v praksi pojavlja veliko sporov. Na primer v zvezi z razlogi za uveljavljanje te pravice ali mehanizmom poravnave. Poglejmo, kako se ti spori rešujejo v praksi.
Iz pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije izhaja, da lahko davčni organ z izračunom določi znesek davka, če:
Tako je poravnalna pot nekakšna sankcija za kršitve uveljavljenih zahtev v zvezi z izvajanjem davčnega nadzora s strani davčnega zavezanca. Fiskalci lahko to pravico uporabijo le, če zaradi dejanj, ki jih je storil, ni možnosti preveriti pravilnosti prijavljenega zneska davka zavezanca v deklaraciji.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Poudarjajoč pomen pravilne ugotovitve razlogov za uporabo metode izračuna, je Vrhovno arbitražno sodišče Ruske federacije v svoji odločbi z dne 28.05.2008 št. 6553/08 opozorilo na dejstvo, da so določbe pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije dovoljuje njegovo uporabo le v izjemnih primerih. Namreč - "ko dejanje (neukrepanje) davčnega zavezanca ustvari nezmožnost obračuna davka na način, ki ga določa zakon."
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Odločba Ustavnega sodišča Ruske federacije z dne 05.07.2005 št. 301-O kaže, da se pogojne metode za izračun davčne osnove uporabljajo le, kadar obstaja razlog za domnevo, da davčni zavezanec umetno podcenjuje davčno osnovo. To je potrebno za brezpogojno izpolnjevanje vseh oseb obveznosti plačila zakonsko določenih davkov, kot zahteva čl. 57 Ustave Ruske federacije in ga ni mogoče obravnavati kot kršitev ustavnih pravic in svoboščin.
Hkrati je Ustavno sodišče Ruske federacije poudarilo, da podelitev davčnim organom pravice do obračuna davkov po izračunu ne bi smela imeti samovoljnih razlogov. V zvezi s tem morajo davčni organi in arbitražna sodišča preveriti razloge in dejanske okoliščine, v katerih davčni zavezanec ni predložil dokumentov, potrebnih za izračun davka, in sprejeti odločitev na podlagi tega, da so vsi nepreklicni dvomi, protislovja in dvoumnosti zakonodajnih aktov o davkih in pristojbine se razlagajo v korist davčnega zavezanca.
Tako je pooblastitev davčnih organov s pravico do obračunavanja davkov z izračunom namenjena tako doseganju ciljev davčnega nadzora, katerih izvajanje ne bi smelo imeti samovoljnih razlogov, kot ustvarjanju dodatnih jamstev za pravice davkoplačevalcev in zagotavljanju ravnovesje javnih in zasebnih interesov.
Sodna praksa, oblikovana na podlagi teh temeljnih določb, je precej raznolika. Hkrati največ sporov nastane z uporabo takšnih razlogov, kot je odsotnost davkoplačevalskega obračunavanja prihodkov in odhodkov ter obračunavanja obdavčljivih postavk.
Tako med zavezanci in davčnimi organi ni dogovora o tem, ali lahko davčni organ uporabi metodo izračuna za ugotavljanje davčne obveznosti davčnega zavezanca, če davčni zavezanec nima vseh dokumentov, ki potrjujejo obračunavanje prihodkov in odhodkov, pa le del njih.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Zvezna protimonopolna služba okrožja Severni Kavkaz je v svoji resoluciji z dne 13. novembra 2012 o zadevi št. ni okoliščina, ki davčne organe izvzema iz uporabe določb 7. člena čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, saj je naloga davčnega nadzora objektivno določiti velikost davčne obveznosti revidiranega davčnega zavezanca.
Sodišče je do tega sklepa prišlo na podlagi proučitve gradiva zadeve, iz katerega je razvidno, da je davčni zavezanec potrdil višino prejetega dohodka, višina stroškov pa ni imela pisnih dokazov.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Zgoraj predstavljeni sklep je v skladu s stališčem predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije, ki je v svoji resoluciji z dne 25. maja 2004 št. 668/04 navedlo, da je treba izračun zneska davka plačati proračun se oblikuje na podlagi podatkov o prihodkih in odhodkih. Če ni mogoče določiti ene od sestavin, potrebnih za izračun davka, se je treba ravnati po ustreznem pravilu iz 7. odstavka 7. člena. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije, ki ustvarja dodatna jamstva za pravice davkoplačevalca in zagotavlja ravnovesje javnih in zasebnih interesov.
Vendar je treba upoštevati, da se to stališče uporablja le v primerih, ko je davčni zavezanec svojih stroškov sploh ne morejo potrditi... Če ima davčni zavezanec dokumente, ki delno potrjujejo nastale stroške, potem metoda izračuna ni uporabna. Ta sklep je vsebovan v odločitvi Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 29. februarja 2012 št. VAS-2021 /12 v zadevi A47-6001 / 2010. V njem je sodišče poudarilo, da določbe čl. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije "se ne uporabljajo v primerih, ko davčni zavezanec nima dokumentov, ki zadevajo ne vse, ampak le del stroškov".
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Zgornje stališče je bilo jasno potrjeno v resoluciji FAS Daljnega vzhodnega okrožja z dne 17.07.2012 št. F03-2926 / 2012 v zadevi št. A24-4404 / 2011. Sodišča v tej zadevi so ugotovila, da davčni zavezanec zaradi poplavljanja prostorov ni mogel predložiti IFTS dokumentov, ki potrjujejo vodenje evidenc o prihodkih in odhodkih. Hkrati je davčnemu zavezancu uspelo izterjati nekatere primarne dokumente. Ob upoštevanju tega je inšpekcija neodvisno izračunala znesek davka, ki ga je treba plačati, na podlagi obnovljenih dokumentov, podatkov, ki jih je davčni zavezanec prijavil v davčnih napovedih, pa tudi podatkov v bančnem izpisku s tekočega računa.
Davčni zavezanec je menil, da bi moral davčni organ v trenutnih razmerah višino davka določiti na podlagi podatkov o drugih podobnih zavezancih, tj. višino davka določiti na podlagi podč. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Pritožbeno in kasacijsko sodišče, ki se ni strinjalo z mnenjem tožnika, je ugotovilo, da določene določbe Davčnega zakonika Ruske federacije za sporne razmere ne veljajo, saj je imel davčni organ tako primarne dokumente, ki jih je predložil tožnik kot drugi dokumenti o davčnem zavezancu, ki so skupaj inšpekciji omogočili, da ugotovi dejansko davčno obveznost zavezanca.
Poleg tega je treba upoštevati, da sodišča razširjajo vsebino pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije in izhajajo iz dejstva, da davkoplačevalčevo neupoštevanje prihodkov in odhodkov samo po sebi ne pomeni, da obstaja brezpogojna podlaga, da davčni organi uveljavljajo pravico do določitve davka, ki ga je treba plačati po izračunu. V tem primeru se davčnim oblastem svetuje, naj bodo pozorni na to, ali ima davčni zavezanec primarne dokumente, ki v odsotnosti obračuna prihodkov in odhodkov omogočajo določitev veljavne davčne obveznosti.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Okvirna je v tem pogledu odločba FAS Uralskega okrožja z dne 18.11.2011 v zadevi št. A07-3513 / 2011. Sodišče je v njem ocenilo zakonitost odločbe davčnega organa, ki je v odsotnosti davkoplačevalskega obračunavanja prihodkov in odhodkov določil višino davka na podlagi metode izračuna. Sodišče je ta pristop priznalo kot nezakonito in navedlo, da iz pomena čl. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije izhaja, da je uporaba metode izračuna neposredno povezana s pomanjkanjem zmožnosti zvezne inšpekcije za davčno službo, da na drug način zanesljivo ugotovi davčne obveznosti davkoplačevalca, saj plačnik ni predloži dokumente, na podlagi katerih se določijo te obveznosti.
V zvezi s tem je sodišče opozorilo na dejstvo, da plačnik nima davčnega ali računovodskega računovodstva, ampak ob prisotnosti primarnih dokumentov, ki potrjujejo uspešnost ustreznih poslovnih transakcij, iz katerih izhajajo davčne posledice, ne more služiti kot podlaga za uporabo metode izračuna, saj v tem primeru ni izgubljena možnost za zanesljivo določitev davčnih obveznosti plačnika.
Enak zaključek velja za primere, ko ima davčni organ sam kopije primarnih dokumentov davčnega zavezanca.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Na primer iz zadeve št. A60-554 / 12, obravnavane v resoluciji FAS Uralskega okrožja z dne 10. 10. 2012, izhaja, da je IFTS določil znesek davka, ki se plača po izračunu, saj LLC ni predložil primarnega računovodske dokumente. Sodišča so ta pristop priznala kot nezakonita in opozorila na dejstvo, da ima IFTS kopije takšnih dokumentov. Podatki v teh dokumentih so natančno odražali vse poslovne transakcije davčnega zavezanca z navedbo datumov, zneskov in nasprotnih strank za vsako transakcijo. V takih okoliščinah so sodišča navedla, da bi inšpektorat davčne obveznosti moral določiti ne z izračunom, ampak po razpoložljivih dokumentih.
Pogoj za uporabo tega sklepa pa je, da ima davčni organ iz razpoložljivih primarnih dokumentov objektivno možnost, da zanesljivo ugotovi davčno obveznost davčnega zavezanca. Če iz nekega razloga tega ni mogoče ugotoviti, morajo davčni organi davčno obveznost določiti po metodi izračuna.
Pogosto je davkoplačevalčevo neupoštevanje prihodkov in odhodkov posledica izrednih razmer, v katerih se davkoplačevalčevi dokumenti izgubijo ne po njegovi volji (na primer zaradi požarov, poplav itd.). Hkrati se v sodni praksi možnost uporabe metode izračuna za določitev davčne obveznosti v tem primeru dojema dvoumno.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Tako je FAS vzhodnosibirskega okrožja v resoluciji z dne 01.04.2010 v zadevi št. A78-3914 / 2009 izrazila mnenje, da v tem primeru ni razlogov za uporabo določb podč. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije. Dejstvo je, da ni bilo potrebnih pogojev. Prvič, LLC je izvajal računovodstvo in računovodstvo davčnih predmetov. Drugič, zavrnitev LLC, da uradnikom zvezne inšpekcije za davčno službo dovoli pregled (pregled) proizvodnje, skladišča, maloprodaje in drugih prostorov in ozemelj, ki se uporabljajo za ustvarjanje dohodka ali so povezani z vzdrževanjem davčnih predmetov, ni bil potrjen s primerom materialov. Tretjič, dokumenti, potrebni za izračun davkov, IFTS niso bili predloženi več kot dva meseca. Hkrati je sodišče upoštevalo tudi, da niti med revizijo niti pri obravnavi gradiva revizije in pri vložitvi pritožbe zoper odločbo družbe IFTS LLC davčnega inšpektorata ni obvestil o okoliščinah uničenja dokumenti v ognju.
Nasprotno stališče nekaterih sodišč je za davkoplačevalce ugodno.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Izraženo je bilo na primer v odloku FAS Volškega okrožja z dne 04.08.2011 v zadevi št. A12-18439 / 2010. Tako kot v zgornjem primeru je sodišče obravnavalo spor v zvezi z neuporabo inšpektorata Zvezne davčne službe iz čl. 3 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije v primeru izgube dokumentov davčnega zavezanca zaradi požara. Vendar pa je v nasprotju s sklepom, ki ga je oblikoval FAS vzhodno -sibirskega okrožja, FAS okrožja Volga ugotovil, da je davčni zavezanec v požaru izgubil dokumente in jih ni mogel predložiti, zato je moral inšpektorat izračunati davek po izračunu. Enak zaključek se odraža v odločbi Zvezne protimonopolne službe okrožja Volgo-Vyatka z dne 07.11.2008 v zadevi št. A82-9757 / 2007-28.
Ločeno stanje nastane s predložitvijo davčnega zavezanca primarnih dokumentov, v katerih so bili po rezultatih revizije davčnega organa ugotovljeni netočni podatki. Ker davčni organi takšnih dokumentov ne upoštevajo, mnogi davkoplačevalci v tem primeru vztrajajo, da je to enako odsotnosti primarnih dokumentov, obračuna prihodkov in odhodkov in posledično pomeni, da je treba uporabiti metodo izračuna, ko določitev zneska davka, ki ga je treba plačati v proračun.
Sodišča so večkrat opozorila na nezakonitost tega položaja.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Na primer, Zvezna protimonopolna služba osrednjega okrožja je v sklepu z dne 11. 11. 2010 v zadevi št. А54-7495 / 2009-С3 ugotovila, da je davčni zavezanec v podporo nastalim stroškom zvezni davčni službi predložil dokumente Inšpektorat za transakcije z LLC in samostojnimi podjetniki. Inšpekcija pa je ugotovila, da v enotnih državnih registrih pravnih oseb in samostojnih podjetnikov ni podatkov o teh nasprotnih strankah. Zato je IFTS davčnemu zavezancu zavrnil potrditev stroškov, prijavljenih za te nasprotne stranke.
V tem primeru se sklic davkoplačevalca na dejstvo, da je treba uporabiti pododstavek. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije so sodišča priznala kot insolventna, saj je bila podlaga za dodatno obračunavanje davkov tožeči stranki predložitev netočnih dokumentov in ne odsotnost dokumentov od davkoplačevalca, ki potrjujejo nastale stroške njega.
Poleg tega je vrhovno arbitražno sodišče Ruske federacije v svoji odločbi št. VAS-13548/10 z dne 22.04.2011 v odgovoru na nadzorno pritožbo davčnega zavezanca opozorilo na naslednje: in stroške in zato ne more navesti nezmožnosti pravilne določitve davčne osnove za davek in se obravnavati kot podlaga za uporabo metode izračuna. "
Podoben zaključek vsebuje odločba FAS okrožja Volgo-Vyatka z dne 08.12.2011 v zadevi št. A79-1204 / 2011.
Drugi glavni sklop sporov, povezan z uveljavljanjem pravice inšpektorata, da z izračunom določi znesek davka, se nanaša na mehanizem za takšen izračun. Kljub dejstvu, da je znesek davka, ki ga je določil davčni organ, približen, je očitno, da metodologija za izračun takega zneska ne sme biti arbitrarna, ampak mora temeljiti na prej znanih načelih.
Najprej je treba opozoriti, da je vsebina pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije omogoča samo izločitev dveh virov informacij za izvedbo izračuna:
a) informacije, ki so na voljo inšpektoratu o davkoplačevalcu;
b) podatke o drugih podobnih davčnih zavezancih.
Zakon ne opredeljuje prednosti uporabe teh virov. Prav tako ne sledijo jasno iz sodne prakse.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
V odloku FAS okrožja Severni Kavkaz z dne 09.12.2011 o zadevi št. A32-27700 / 2010 je bilo ugotovljeno, da IFTS pri uporabi pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije mora najprej določiti višino davkov na podlagi informacij, ki so na voljo o davkoplačevalcu za prejšnja leta. Na primer, zahtevajte in analizirajte podatke o bančnem računu in blagajni davkoplačevalca, promet davkoplačevalca, znesek davkov, plačanih za prejšnja davčna obdobja itd. Če na ta način ni mogoče določiti zneska davka, ki ga je treba plačati, ga mora IFTS določiti na podlagi podatkov o drugih podobnih zavezancih.
Hkrati je sodna praksa oblikovala nekatera priporočila o uporabi posameznih dokazov kot informacij o dejavnostih davkoplačevalca.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Zvezna protimonopolna služba Severnokavkaškega okrožja je na primer v svoji odločbi z dne 3. 10. 2012 o zadevi št. А32-36306 / 2010 opozorila na dejstvo, da davčna napoved ne more biti podlaga za izračun davka, saj na podlagi čl. 80 Davčnega zakonika Ruske federacije je deklaracija sama dokument, ki določa rezultat izračuna davka, in je predmet preverjanja. Podlaga za izračun dohodka so primarni dokumenti, ki jih je mogoče oceniti skupaj s podatki o tekočem računu in drugimi podatki o zavezancu, kot je navedeno v čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Zvezna protimonopolna služba Daljnega vzhoda je v svoji resoluciji z dne 13. 7. 2011 št. F03-2793 / 2011 poudarila, da pod. 7 p. 1 čl. 31 Davčnega zakonika Ruske federacije Zveznemu inšpektoratu za davčno službo ne dovoljuje izračunavanja davkov samo na podlagi prič prič (člen 90 Davčnega zakonika Ruske federacije), s katerimi je mogoče ugotoviti dejstvo davčna kršitev le skupaj z drugimi dokazi, pridobljenimi in preiskanimi v okviru ukrepov davčnega nadzora.
Najpogostejši spori v praksi nastanejo z izbiro podobnih zavezancev s strani davčnega organa.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
FAS Daljnega vzhodnega okrožja je v svoji resoluciji z dne 01.02.2012 o zadevi št. : industrijska pripadnost (gozdarstvo), vrsta gospodarske dejavnosti (sečnja), uporabljeni sistem obdavčitve (splošni sistem obdavčitve), kraj poslovanja, dohodek od prodaje, zneski dohodnine po podatkih v deklaracijah. Hkrati je bil za izračun davka za LLC uporabljen povprečni kazalnik dohodnine za ta podjetja. Sodišče pa je menilo, da podatki o dohodnini kažejo, da se ti zavezanci med seboj bistveno razlikujejo glede na pogoje poslovanja. Pogojev za dejavnosti izbranih podjetij (uporabljene tehnologije, kupci lesa, število osebja itd.), Ki potrjujejo primerljivost pogojev za dejavnosti podjetij, davčni organ ni določil. Na podlagi navedenega sodišče ni sprejelo obračuna dohodnine, ki ga je opravil inšpektorat.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Sodišča so v sodbi Zvezne protimonopolne službe moskovskega okrožja z dne 13. aprila 2011 v zadevi št. , so imeli davčno osnovo, ki se je razlikovala 13 -krat, njihovi prihodki in odhodki so se bistveno razlikovali od tožnikovih prihodkov in odhodkov, navedenih v davčnem obračunu, pogoji njihove dejavnosti pa niso bili primerljivi s pogoji tožnikove dejavnosti. Na podlagi tega so sodišča priznala izračun davka kot nezakonit.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
V resoluciji Zvezne protimonopolne službe severozahodnega okrožja z dne 24. avgusta 2009 št. A21-6743 / 2008 je navedeno, da Davčni zakonik Ruske federacije ne vsebuje pogoja, da je treba iskati podobnega davčnega zavezanca le v en sestavni subjekt Ruske federacije. V zvezi s tem, če na ozemlju ene od sestavnih enot Ruske federacije ni podobnih davkoplačevalcev, mora inšpektorat Zvezne davčne službe poslati ustrezne zahteve inšpektoratom najbližjih subjektov Ruske federacije. Ker davčni organ ni predložil dokazov o takšnih zahtevah, je sodišče izračun davka na podlagi nepopolnih podatkov, ki jih je imel o tožniku, razglasilo za nezakonitega.
Za razliko od obsega virov informacij, ki inšpektoratu Zvezne davčne službe pomagajo določiti znesek davka, ki ga je treba plačati, postopek za njihovo uporabo ni omenjen v Davčnem zakoniku Ruske federacije. To povzroča številna nesoglasja med davčnimi in davčnimi zavezanci.
Glavni problem v tem primeru se nanaša na odločitev o tem, ali bi moral davčni organ upoštevati davčno ugodnost zavezanca (najprej davčne olajšave za DDV, odhodke od dohodkov pravnih oseb in dohodnino za samostojne podjetnike). Pogosto inšpektorat pri ugotavljanju višine davka upošteva le dohodek davčnega zavezanca, ne da bi ga zmanjšal za davčno ugodnost, pri čemer meni, da ti zneski znižujejo davčno osnovo le na deklarativni osnovi, tj. zaradi uradne volje davkoplačevalca. Če davčni zavezanec takšne želje ni izrazil, potem po mnenju mnogih davčnih organov davčne ugodnosti ne bi smeli upoštevati.
Sodišča se na take spore odzivajo drugače. Hkrati je v zvezi z DDV in davkom na dohodek pravnih oseb (dohodnina za samostojne podjetnike) mogoče videti bistveno drugačen pristop.
Tako v zvezi z DDV sodišča v večini primerov izhajajo iz dejstva, da IFTS ni upravičena samostojno, brez volje davkoplačevalca, zmanjšati davčno osnovo za davek za znesek davčnih olajšav. To stališče je bilo večkrat izraženo v sklepih predsedstva vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
V odloku z dne 30. oktobra 2007 št. 8686/07 o zadevi št. A60-20550 / 06-C8 je predsedstvo vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije opozorilo na dejstvo, da se metoda izračuna uporablja izključno za določite višino davka. Davčni odtegljaj se uporablja v zvezi z že izračunanim zneskom davka in le na pobudo zavezanca. Arbitražno sodišče nadzorne instance je navedlo, da ker se DDV obračunava po pravilih čl. 166 Davčnega zakonika Ruske federacije, uporaba davčnih olajšav pa je določena v čl. 171, 172 Davčnega zakonika Ruske federacije in je možno le, če so izpolnjeni določeni pogoji in so na voljo določeni dokumenti, inšpektorat ni imel pravne podlage za uporabo metode izračuna.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
Kasneje se je to stališče odrazilo v odločbah predsedstva Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije z dne 09.11.2010 št. 6961/10 v zadevi št. A70-9235/2008 in z dne 09.03.2011 št. 14473/10 v primer št. utemeljitev pravice do davčnega odtegljaja zneskov DDV, plačanih nasprotnim strankam pri nakupu blaga (gradenj, storitev), pripada davčnemu zavezancu. Hkrati je izključena možnost uporabe metode izračuna za ugotavljanje višine davčnih olajšav. «
V sodni praksi prevladuje nasprotno stališče glede davka od dohodkov pravnih oseb in dohodnine za samostojne podjetnike. Sodišča opozarjajo, da bi morali davčni organi pri obravnavi teh davkov upoštevati ne le dohodek davkoplačevalca, ampak tudi njegove stroške.
Arbitražna praksa
Strni oddajo
To stališče je najbolj jasno izraženo v resoluciji Zvezne protimonopolne službe severozahodnega okrožja z dne 26. julija 2012 v zadevi št. In o stroških. " Enak zaključek se odraža v odločbah Zvezne protimonopolne službe osrednjega okrožja z dne 29. 9. 2011 v zadevi št. A68-10089/2009, FAS okrožja Volga z dne 18. avgusta 2011 v zadevi št. A55-38331 / 2009, FAS moskovskega okrožja z dne 17.05.2011 v zadevi št. A40- 95455 / 10-13-456, Zvezna protimonopolna služba Zahodno-sibirskega okrožja z dne 24. januarja 2011 v zadevi št. A45-6328 / 2010 .
Takšen drugačen pristop je po mnenju sodišč posledica različne vsebine davčne osnove za DDV in za davek od dohodkov pravnih oseb (dohodnina za samostojne podjetnike). Če davčne olajšave za davek na dodano vrednost le znižajo izračunani znesek davka, se davčna osnova za davek od dohodkov pravnih oseb in dohodnino za podjetnike določi kot razlika med prejetimi dohodki in stroški, povezanimi s tem. Ob upoštevanju tega se višina teh davkov določi ob upoštevanju stroškov davkoplačevalca.
Torej, v skladu z odstavkom 3 čl. 210 Davčnega zakonika Ruske federacije za dohodek, za katerega velja davčna stopnja, določena v 1. členu čl. 224 Davčnega zakonika Ruske federacije se davčna osnova za dohodnino določi kot denarni izraz takšnega dohodka, obdavčenega, zmanjšan za znesek davčnih olajšav, določenih v členu 2. 218-221 Davčnega zakonika Ruske federacije ob upoštevanju posebnosti, ki jih je določil Ch. 23 "Dohodnina".
Podobno pravilo je določeno v čl. 274 Davčnega zakonika Ruske federacije v zvezi z davkom na dobiček pravnih oseb, po katerem je davčna osnova za ta davek denarni izraz dobička. Dobiček ruskih organizacij na podlagi čl. 247 Davčnega zakonika Ruske federacije so prejeti dohodki, zmanjšani za znesek nastalih stroškov.
Potreba po upoštevanju zgornjega pristopa je navedena tudi v osnutku sklepa plenuma Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije "O nekaterih vprašanjih, ki izhajajo iz uporabe arbitražnih sodišč prvega dela Davčnega zakonika Ruske federacije. "
Odlomek dokumenta
Strni oddajo
Klavzula 8 osnutka sklepa plenuma Vrhovnega arbitražnega sodišča Ruske federacije "O nekaterih vprašanjih, ki se pojavljajo pri uporabi arbitražnih sodišč prvega dela Davčnega zakonika Ruske federacije"
Sodišča morajo pri uporabi pododstavka 7 odstavka 1 člena 31 Davčnega zakonika Ruske federacije upoštevati, da v smislu te določbe, ko davčni organ na podlagi tega določi zneske davkov, ki jih plača davčni zavezanec v proračunski sistem Ruske federacije ne le dohodek davkoplačevalca, ampak tudi njegovi stroški.
Hkrati pa breme dokazovanja, da znesek odhodkov, ki ga določi davčni organ po pravilih pododstavka 7 prvega odstavka 31. člena zakonika, ne ustreza dejanskim pogojem gospodarske dejavnosti davkoplačevalca pri slednjem, saj je on tisti, ki nosi tveganja, povezana z nastankom razlogov, da davčni organ uporabi metodo poravnave za določitev višine davkov.
Hkrati bi morala sodišča upoštevati, da davčnih olajšav za davek na dodano vrednost davčnemu zavezancu ni mogoče zagotoviti na podlagi pododstavka 7 prvega odstavka 31. člena Davčnega zakonika Ruske federacije, saj na podlagi določbe prvega odstavka 169. člena in prvega odstavka 172. člena zakonika, pogoj za pridobitev Davčni zavezanec pravice do teh odbitkov je prisotnost takega primarnega dokumenta, kot je račun.
Strni oddajo
