Ha egy szervezetnek tartozása van egy külföldi céggel vagy egy kapcsolt orosz vállalattal szemben, akkor az adósság után fizetett kamatok költségként történő elszámolása előtt meg kell határozni, hogy az ellenőrzött-e. Az a tény, hogy az ellenőrzött adósság kamatait speciális normák keretein belül a jövedelemadó alapjában számolják el. Javasoljuk, hogy részletesen megértsük, hogyan kell meghatározni ezeket a normákat, és milyen esetekben kell őket alkalmazni.
A külföldi szervezetekkel szembeni ellenőrzött tartozások kamatai formájában felmerülő kiadások elszámolásának eljárását az Art. 2-4. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. Először nézzük meg, milyen esetekben lesz ellenőrizhető a tartozás, majd nézzük meg a maximális kiadási összeg kiszámításának általános szabályait, majd áttérünk néhány összetett kamathelyzetre.
(2) bekezdése szerint Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke értelmében egy orosz szervezet adósságkötelezettség alapján fennálló tartozását ellenőrzöttnek tekintik:
Olyan külföldi szervezetnek, amely közvetlenül vagy közvetve rendelkezik ezen orosz szervezet jegyzett (részvény)tőkéjének (alapjának) több mint 20%-ával;
A törvénynek megfelelően a meghatározott külföldi szervezet leányvállalataként elismert orosz szervezetnek;
Amivel kapcsolatban a kapcsolt személy és (vagy) ez a külföldi szervezet kezesként, kezesként jár el, vagy más módon vállalja az orosz szervezet adósságkötelezettségének teljesítését.
Felhívjuk figyelmét, hogy az adósság ellenőrizhetőségének meghatározásakor mind a közvetlen, mind a közvetett tulajdonosi érdekeltségeket figyelembe veszik. És ha a közvetlen részvétellel minden világos, akkor kérdéseket vethet fel a közvetett részvétel arányának kiszámítási eljárása.
Emlékezzünk vissza, hogy a közvetett részvétel arányának kiszámításához meg kell határozni (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 105.2. cikkének 3. pontja):
Egy szervezet részvételének minden sorozata egy másik szervezetben az egyes korábbi szervezetek közvetlen részvétele révén a megfelelő sorozat minden következő szervezetében;
Minden korábbi szervezet közvetlen részvételének részesedése a megfelelő sorozat minden következő szervezetében;
Foglalja össze az egyik szervezet közvetlen részvételének szorzatait egy másik szervezetben az összes korábbi szervezetnek az összes sorozat minden következő szervezetében való részvételével.
1. példa
A Vesna LLC-nek fennálló tartozása van a külföldi Invest céggel szemben. A Vesna LLC résztvevői magánszemély (70%-os részesedés) és Zima LLC (30%-os részesedés). Az Invest cég pedig a Zima LLC jegyzett tőkéjének 40%-át birtokolja. Nézzük meg, hogy a Vesna LLC-nek az Invest felé fennálló tartozása ellenőrzés alatt áll-e.
Az Investnek nincs közvetlen részesedése a Vesna LLC jegyzett tőkéjében. Ezért kiszámítjuk a közvetett részvétel arányát.
Az Invest társaság közvetlen részesedése a Zima LLC jegyzett tőkéjében 0,4. És a Zima LLC közvetlen részesedése a Vesna LLC jegyzett tőkéjében 0,3. Ezeket a mutatókat megszorozva megkapjuk az Invest társaság közvetett részesedését a Vesna LLC jegyzett tőkéjében, ami 0,12 (0,4 x 0,3), azaz 12%. Ez kevesebb, mint 20%, ami azt jelenti, hogy a Vesna LLC adóssága nem ellenőrizhető.
A fennálló ellenőrzött adósság után fizetett kamatok formájában felmerülő költségeket a normál kereteken belül vesszük figyelembe. Az alábbiakban arról fogunk beszélni, hogyan kell kiszámítani ezt az arányt. De először tisztázzuk, hogy ezt az eljárást a maximális kamatösszeg meghatározására csak abban az esetben alkalmazzák, ha az ellenőrzött tartozás több mint háromszorosa (bankok, valamint kizárólag lízingtevékenységet folytató szervezetek esetében több mint 12,5-szeres) meghaladja az adózó eszközeinek és kötelezettségeinek összege közötti különbözetet a beszámolási (adó-) időszak utolsó napján.
Tehát, ha a megadott feltételek teljesülnek, akkor a következő képlet használható a maximális kamatösszeg kiszámításához:
PP = NP: Kk,
ahol PP a kamat maximális összege;
NP - felhalmozott kamat összege;
Kk - kapitalizációs arány.
A kapitalizációs mutatót viszont a következőképpen számítják ki:
Kk = Z: (SK x D): 3,
ahol Z a fennálló ellenőrzött tartozás összege;
SK - a szervezet saját tőkéje;
D - külföldi társaság részesedése az alaptőkéből.
Ez a képlet minden szervezetre vonatkozik, kivéve a bankokat és a lízingcégeket. A bankok és lízingszervezetek a tőkésítési mutatót a következő képlet alapján számítják ki:
Kk = Z: (SK x D): 12,5.
A társaság saját tőkéje (SC) a következő képlettel számítható ki:
SK = A - O + NS,
ahol A az eszközök összege;
O - a kötelezettségek összege;
TS - adó- és illetéktartozás.
Felhívjuk figyelmét, hogy a feltüntetett mutatók a beszámolási (adó-) időszak utolsó napján érvényes pénzügyi kimutatásokból származnak. Ezen túlmenően az adó- és illetéktartozás összegének meghatározásakor nem veszik figyelembe a költségvetésen kívüli alapok biztosítási járulékai, valamint a sérülés esetére fizetendő társadalombiztosítási járulékok tartozását. Ezt Oroszország Pénzügyminisztériuma is megerősíti (2013. 03. 07. levél, 03-03-06/1/6908).
A maximális kamatláb kiszámítása után az ezt a mutatót meg nem haladó felhalmozott kamat összegét a kiadások között lehet figyelembe venni. A határt meghaladó összeget a harmadik félnek kifizetett osztalékhoz kell hozzárendelni. (3) bekezdése szerint jövedelemadó-kötelesek lesznek. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 284. cikke (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 4. szakasza). Ugyanezeket a magyarázatokat tartalmazzák különösen az orosz pénzügyminisztérium 2013. június 17-i 03-03-06/1/22382 és 2013. január 28-i 03-03-06/1/ levelei. 37.
2. példa
2014. október 1-jén a Polet LLC-nek 10 256 000 RUB összegű tartozása volt egy külföldi társasággal szemben. Az adósságra felhalmozott kamat összege a kölcsönzött források felhasználásának 92 napjára 307 680 RUB. Külföldi társaság részesedése a Polet LLC jegyzett tőkéjében 35%. Fő tevékenysége bútorgyártás. A 2014. október 1-i pénzügyi kimutatások a következők:
Összes eszköz - 25 300 800 rubel;
A kötelezettségek összege 23 400 950 rubel, beleértve az adó- és illetéktartozást 423 400 rubel.
Külföldi céggel szemben fennálló tartozási kötelezettség mekkora kamatát veheti figyelembe a szervezet adóalapot csökkentő kiadásként?
Mivel egy külföldi társaság részesedése a Polet LLC jegyzett tőkéjében több mint 20%, az adósság ellenőrizhető. Az LLC "Polet" nem bank, és nem folytat lízingtevékenységet, ezért a tőkésítési mutató alapján meg kell határozni a maximális százalékot, feltéve, hogy a külföldi társasággal szembeni tartozás több mint háromszorosan meghaladja a saját tőkét.
Számítsuk ki a saját tőke összegét!
SK = 25 300 800 dörzsölje. – 23 400 950 dörzsölje. + 423 400 dörzsölje. = 2 323 250 dörzsölje.
Most számoljuk ki az ellenőrzött adósság és a saját tőke arányát, 4,41-et kapunk (10 256 000 rubel: 2 323 250 rubel). Ez több mint három, ezért a tőkésítési arány figyelembevételével kell meghatározni a maximális kamatösszeget.
Kk = 10 256 000 dörzsölje. : (2 323 250 RUB x 0,35) : 3 = 4,204.
A kamatkiadások maximális összege:
pp = 307 680 dörzsölje. : 4 204 = 73 187 dörzsölje.
A szervezetnek jogában áll ezt az összeget a jövedelemadó-kiadásokban megjeleníteni. Ezt meghaladóan 234 493 RUB összegű kamat halmozódott fel a külföldi társaságnál. (307 680 rubel – 73 187 rubel) külföldi társaságnak fizetett osztaléknak minősül. Vagyis fizetésükkor le kell vonnia a jövedelemadót, és 15% -os kulcsot kell fizetnie a költségvetésbe (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 275. cikkének 6. cikke és 284. cikkének 3. szakasza).
Ha az ellenőrzött adósság összege nem haladja meg a szervezet saját tőkéjének háromszorosát (bankok és lízingcégek esetében - több mint 12,5-szerese), akkor a fent meghatározott maximális százalék számítási módszere nem alkalmazható. Ezt Oroszország Pénzügyminisztériuma is megerősíti (lásd a 2012. január 11-i 03-03-06/1/2. és a 2010. július 14-i 03-03-06/1/459. sz. leveleket). Ebben az esetben a maximális kamatlábat az Art. 1. és 1.1. pontja szerint kell kiszámítani. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. Vagyis a határértéket az összehasonlítható feltételekkel felvett adósságkötelezettségek átlagos kamatlába, vagy az Orosz Föderáció Központi Bankjának refinanszírozási kamatlába alapján számítják ki. A számítás módja a választott számviteli politikától és az összehasonlítható feltételek mellett fennálló kötelezettségektől függ.
Emlékezzünk vissza, hogy a maximális összeg átlagkulcson alapuló számítási módszerét akkor alkalmazzuk, ha azt a számviteli politika meghatározza, és ugyanabban a negyedévben legalább két kötelezettséget vállalnak összehasonlítható feltételekkel. A ráfordításoknál az átlagos szinttől 20%-nál nagyobb mértékben el nem térő kamatot veszik figyelembe. A refinanszírozási kamatláb alapú számítási módszert akkor alkalmazzuk, ha a számviteli politikában ez szerepel, vagy a szervezetnek nincs több összehasonlítható kötelezettsége. A ráfordítások az Orosz Föderáció Központi Bankjának refinanszírozási kamata alapján felhalmozott kamatokat nem haladják meg, 1,8-szorosára növelve, ha a kötelezettség rubelben van. A devizakötelezettségek esetében a kamat maximális összegét az Orosz Föderáció Központi Bankjának refinanszírozási kamatlába alapján számítják ki, megszorozva 0,8-as együtthatóval.
Hangsúlyozzuk még egyszer, hogy az új eljárás arra az esetre vonatkozik, amikor az ellenőrzött tartozás nem haladja meg a saját tőke összegének háromszorosát (bankok és lízingszervezetek esetében 12,5-szeresét). Ha ez meghaladja, akkor az ellenőrzött adósság 2015. évi maximális kamatlábait is kiszámítják a tőkésítési arány figyelembevételével (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 2. szakasza).
Tájékoztatásképpen
Az Orosz Föderáció Adótörvénykönyvének 2015. január 1-jén hatályba lépő, módosított 269. cikke az ellenőrzött ügyletek és az ellenőrzött adósság kamatának maximális összegének kiszámításával foglalkozik. Felhívjuk figyelmét, hogy ezek különböző fogalmak. pontjában felsorolt kapcsolt felek közötti ügyletek. 105.14 Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve. Az ellenőrzött adósság pedig olyan külföldi társasággal szembeni adósság lesz, amely 20% -ot meghaladó részesedéssel rendelkezik a szervezet jegyzett tőkéjében, valamint néhány más esetben (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 2. szakasza).
3. példa
Használjuk a 2. példa feltételeit, megváltoztatva azokat. Tegyük fel, hogy a Polet LLC eszközeinek összege 2014. október 1-jén 30 380 000 rubelt tett ki. Hogyan kell figyelembe venni a külföldi céggel szembeni adósságkötelezettség után felhalmozott kamatot, ha a szervezetnek nincs egyéb tartozása?
A feltétel szerint a külföldi társasággal szemben fennálló tartozást ellenőrzik (a társaság alaptőkében való részesedése meghaladja a 20%-ot). A saját tőke 2014. október 1-jén megegyezik:
SK = 30 380 000 dörzsölje. – 23 400 950 dörzsölje. + 423 400 dörzsölje. = 7 402 450 dörzsölje.
Számítsuk ki az ellenőrzött adósság és a saját tőke arányát, 1,385-öt kapunk (10 256 000 RUB: 7 402 450 RUB). Ez kevesebb, mint három, így a kamatplafont nem kell a tőkésítési rátával számolni.
Mivel a Polet LLC-nek nincs egyéb adósságkötelezettsége, a maximális összeget az Orosz Föderáció Központi Bankjának refinanszírozási rátája alapján kell kiszámítani (az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 1.1. pontja). Emlékeztetjük Önöket, hogy 2012. szeptember 14. óta 8,25%-os refinanszírozási kamat van érvényben (az Oroszországi Bank 2012. szeptember 13-i 2873-U számú irányelve). Ezért a kölcsönzött pénzeszközök 92 napos felhasználásának maximális kamatösszege 383 883 rubel lesz. (10 256 000 RUB x 8,25%: 365 nap x 92 nap x 1,8). Ez több, mint a ténylegesen felhalmozott kamat. Következésképpen a Polet LLC képes lesz figyelembe venni a felhalmozott kamat teljes összegét - 307 680 rubelt.
Tekintsük ezt a helyzetet. Az év elején egy külföldi cég részesedése egy lízinggel nem foglalkozó orosz szervezet jegyzett tőkéjében több mint 20%. Az adósságot ellenőrizhetőnek ismerték el. Mivel az adósság alaptőkéhez viszonyított aránya több mint három volt, az év első három beszámolási időszakában a maximális kamatösszeg tőkésítési mutatóval történő kiszámításának szabályait alkalmazták. Októberben azonban a külföldi cég eladta részesedését. Kérdés: hogyan kell figyelembe venni a társasággal szemben fennálló tartozás kamatait az adóidőszak (naptári év) eredménye alapján?
Az első három beszámolási időszakban a külföldi társaság részesedése meghaladta a 20%-ot, az arány teljesült, ezért az ellenőrzött tartozásra megállapított maximális százalékarány számítási szabályait alkalmazták (az Áht. 269. § 2. pontja). Orosz Föderáció). Az év végén a külföldi társaság részesedése a szervezet alaptőkéjében nulla. Ez azt jelenti, hogy az adósság már nem ellenőrizhető. Ebből következően az év végi maximális kamatösszeg kiszámításának meghatározott eljárása nem alkalmazandó.
A 2014. negyedik negyedévre felhalmozott kamat maximális összegét az Art. 1. és 1.1. pontja szerint kell meghatározni. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. Vagyis számításokat végezzen az összehasonlítható feltételekkel felvett adósságkötelezettségek átlagos kamatlába, vagy a refinanszírozási ráta alapján, a választott számviteli politikától és az összehasonlítható feltételekkel fennálló kötelezettségektől függően.
Kérjük, vegye figyelembe, hogy ha mindent helyesen csináltak, akkor az év végén nem kell újraszámolni a beszámolási időszakokban figyelembe vett kiadásokat. Ezt az eljárást nem írja elő az Art. 2-4. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. Ezzel Oroszország Pénzügyminisztériuma is egyetért (2010. április 14-i levél, 03-08-05).
Ugyanezt a megközelítést alkalmazzák abban az esetben is, ha éppen ellenkezőleg, egy külföldi cég részesedése nőtt, és a tartozás csak az év végére vált ellenőrizhetővé. 2. pontjában meghatározott maximális kamatösszeg számítási eljárása. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke csak azokban a beszámolási (adózási) időszakokban alkalmazandó, amelyek végén az adósságot ellenőrzöttnek ismerték el, és az előírt arányt teljesítették. Ellenkező esetben a maximális kamatösszeget az Orosz Föderáció Központi Bankjának refinanszírozási rátája vagy az átlagos kamatláb alapján kell kiszámítani. És nincs szükség a korábban elszámolt kiadások újraszámítására sem.
Ezen túlmenően nem kell újraszámolni az adóalapban szereplő kiadásokat, ha a külföldi társasággal szemben fennálló tartozást év végén törlesztik (Oroszország Pénzügyminisztériumának 2010. március 15-i levele, 03-03-03- 06/1/139). A bíróságok is ezen a véleményen vannak (a Moszkvai Kerület Szövetségi Monopóliumellenes Szolgálatának 2013. szeptember 24-i, A40-88761/12-99-495 és 2013. február 28-i határozatai, A40-65284/11-91- sz. 279).
A maximális kamatösszeg tőkésítési mutató segítségével történő kiszámításához a szervezet saját tőkéjének mutatójára van szükség. De mi van akkor, ha a saját tőke összege nullának vagy negatívnak bizonyul?
Az orosz pénzügyminisztérium szerint (lásd a 2011. május 30-i 03-03-06/1/319. és a 2010. július 16-i 03-03-06/1/465 sz. leveleket) ebben a helyzetben a maximális a kamat nulla. Valójában a saját tőke negatív vagy nulla értékével lehetetlen kiszámítani a kapitalizációs mutatót. Ennek megfelelően az ellenőrzött adósság kamatait nem veszik figyelembe a kiadások között. A teljes felhalmozott összeg pedig harmadik fél cégnek fizetett osztaléknak minősül. Ezenkívül egyes bíróságok osztják a pénzügyi osztály álláspontját (a tizenegyedik választottbíróság 2013. június 10-i, A72-9214/2012 sz. határozata).
Megjegyezzük, hogy ebben a kérdésben egyetértenünk kell az orosz pénzügyminisztériummal és a bíróságokkal. Valójában, ha a tőkésítési arányt nem lehet kiszámítani, akkor a maximális kamatösszeg és ennek megfelelően a figyelembe vett kiadások összege nulla lesz.
Egy másik helyzet. Az év során az ellenőrzött tartozás összegének a szervezet saját tőkéhez viszonyított aránya változik. Újra kell számolnom a korábban elszámolt kiadásokat?
A válasz nemleges. Egyrészt az Art. (3) bekezdése szerint. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 318. §-a szerint abban az esetben, ha a költségeket a normákon belül veszik figyelembe, a számítás alapját az eredményszemléletű adózási időszak, azaz a naptári év kezdetétől kell kiszámítani (záradék Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 285. cikkének 1. cikke). Másrészt a pénzügyi főosztály szerint ez a megközelítés nem vonatkozik arra a helyzetre, amikor az ellenőrzött adósság kamatait figyelembe veszik.
Az orosz pénzügyminisztérium úgy véli, hogy az ellenőrzött adósság kamatai formájában megjelenő kiadásokat diszkréten, azaz szakaszosan kell meghatározni (lásd például a 2012. május 24-i, 03-03-06/1/271 sz. 2010. szeptember 16. 03-03-05/158 szám). Ezenkívül az Oroszországi Föderáció Pénzügyminisztériumának álláspontját támogatta az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága (Az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága Elnökségének 2013. szeptember 17-i határozata, 3715/13. sz.). A bírák a következőket állapították meg.
Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 25. fejezetének rendelkezései alapján csak a korábban el nem számolt kiadásokat szabványosítják. Az Art. (2) bekezdésében Az Orosz Föderáció adótörvényének 269. cikke kimondja, hogy a maximális összeg kiszámításához a mutatókat minden jelentési időszak utolsó napjára számítják ki. És ezeknek a mutatóknak az összegzése nincs megadva. Ezért az ellenőrzött tartozás költségeinek meghatározásakor hivatkozni kell az Art. 3. pontjára. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 318. cikke tarthatatlan.
A helyi bíróságok is ragaszkodnak az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbíróságának véleményéhez (lásd például a Moszkvai Kerület Szövetségi Monopóliumellenes Szolgálatának 2014. január 17-i, A40-16818/13 sz. határozatát). Ezért nincs értelme a szabályozó hatóságokkal vitázni ebben a kérdésben, jobb, ha megegyezünk.
Ennek alapján minden negyedév utolsó napján ki kell számítani az ellenőrzött adósságok kamatai formájában megjelenő kiadásokat. És nem kell újraszámolni a korábban nyilvántartott összegeket, ha a következő negyedévekben változás történik. Ugyanez vonatkozik a harmadik fél társaságnak fizetett osztalékként elszámolt többletkamatokra is.
Tájékoztatásképpen
2014. augusztus 6-án a 2014. június 4-i 8-FKZ szövetségi alkotmánytörvény „Az Orosz Föderáció választottbíróságáról szóló szövetségi alkotmánytörvény módosításáról” és a „Legfelsőbb Bíróságról” szóló szövetségi alkotmánytörvény 2. cikke az Orosz Föderáció törvénye” lépett hatályba (a továbbiakban: 8-FKZ törvény). Ennek megfelelően az Orosz Föderáció Legfelsőbb Bíróságát az egyetlen legmagasabb bírói szervként ismerik el polgári, büntető, közigazgatási és egyéb ügyekben, valamint gazdasági vitákban. Ezenkívül az Art. 1. részében A 8-FKZ törvény 3. cikke kimondja, hogy az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága Plénumának határozatai mindaddig hatályban maradnak, amíg az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbíróságának plénuma meg nem hozza a vonatkozó határozatokat. A 8-FKZ törvény nem határozza meg, hogy az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága Elnökségének határozatai érvénytelenek lehetnek-e.
Az ellenőrzött adósság kamatai elszámolásakor általában egy másik államban bejegyzett társasággal szembeni tartozásról beszélünk. És ez az állam és az Orosz Föderáció között megállapodást lehet kötni a kettős adóztatás elkerüléséről. Az Orosz Föderáció adótörvénye a következő normát tartalmazza ebben a kérdésben. Ha az Orosz Föderáció adóztatási rendelkezéseket tartalmazó nemzetközi szerződése a törvényben előírtaktól eltérő szabályokat állapít meg, akkor a nemzetközi szerződés normáit kell alkalmazni (Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 7. cikke). Egyes államokkal kötött megállapodások a következő szabályt írják elő. Az egyik állam társasága által a másik Szerződő Államban bejegyzett társaságnak fizetett jövedelmet az első társaság ugyanolyan feltételekkel veszi figyelembe, mintha azt az elsőként említett államban belföldi illetőségű személynek fizették volna ki.
Kérdés: szükséges-e a maximális kamat összegét a tőkésítési mutató segítségével számítani, ha az ellenőrzött tartozás után kamat keletkezik, az Art. 2. pontjában megadott feltételekkel? Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. §-a teljesül, de van-e megállapodás a kettős adóztatás elkerüléséről a külföldi társaság bejegyzett állama és az Orosz Föderáció között?
Igen kell. Ezt a véleményt az orosz pénzügyminisztérium például 2012. június 26-án kelt 03-08-13 és 2011. október 6-i 03-08-05/1. A Pénzügyminisztérium álláspontja szerint a kettős adóztatás elkerüléséről szóló nemzetközi egyezmények célja az adóelkerülés megakadályozása. E megállapodások rendelkezései pedig semmilyen módon nem korlátozzák különösen a Kbt. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269.
Ugyanezt az álláspontot osztja az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága is. Az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága Elnökségének 2011. november 15-én kelt 8654/11. sz. határozatában az Art. 2. szakaszának rendelkezése. Az Orosz Föderáció Adótörvénykönyvének 269. cikke egy olyan külföldi társasággal szemben fennálló tartozással kapcsolatban, amelynek államával megállapodás született a kettős adóztatás elkerüléséről. Az Orosz Föderáció Legfelsőbb Választottbírósága szerint a kamatelszámolásra vonatkozó korlátozások nem diszkriminatívak. E határozat közzététele után a választottbíróságok is hasonló állásponthoz kezdtek ragaszkodni (lásd például a Központi Kerület Szövetségi Monopóliumellenes Szolgálatának 2013. május 30-i, A68-7455/2012 sz. határozatát).
Vegyük észre, hogy a választottbíróságok korábban az ellenkező álláspontot képviselték (lásd különösen a Moszkvai Kerület Szövetségi Monopóliumellenes Szolgálatának 2009. szeptember 23-i KA-A40/9453-09-2 sz. határozatát).
Adótanácsadó
Az orosz gyakorlatban nagyon elterjedt a külföldi cégek finanszírozási konstrukció elemeként történő alkalmazása. Egy külföldi cég kölcsönt (hitelt) nyújt egy orosz vállalkozásnak. A finanszírozott projekt megvalósításából befolyt bevétel a kölcsön visszafizetésére és kamatfizetésre szolgál. Ez a finanszírozási mód előnyösebb lehet a közvetlen betétekkel szemben, mivel egy orosz cég esetében a fizetett kamat adózási szempontból költségnek minősül.
Az orosz és a nemzetközi jogszabályok olyan rendelkezéseket tartalmaznak, amelyek célja, hogy megakadályozzák az ilyen kölcsönök indokolatlanul magas kamatlábainak megállapítását az adózás alóli pénzeszközök kivonása céljából. A rendszer leküzdésére az „ellenőrzött adósság” fogalmát bevezették az adótörvénykönyvbe.
Számára az Art. 2. pontja. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke különleges szabályokat állapít meg a kölcsön maximális kamatösszegének kiszámítására, amely a jövedelemadó adóalapjának csökkentésének tulajdonítható. A megengedett értéktől való eltérés osztaléknak minősül.
Az Orosz Föderációban állandó képviseleti irodákon keresztül működő külföldi szervezetek nem alkalmazzák az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 2–4. Kizárólag az orosz szervezetekre vonatkoznak.
Külön számítási szabályok érvényesek, ha két feltétel egyidejűleg teljesül.
Egy feltétel:
az adósság ellenőrizhető.
Az ellenőrzött adósság egy olyan külföldi társasággal szemben fennálló adósságra vonatkozik, amely közvetlenül vagy közvetve (vagyis harmadik feleken keresztül) rendelkezik az orosz társaság - az adós - jegyzett tőkéjének több mint 20%-ával.
Az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke nem fejti ki, hogy mit kell érteni a közvetett részvételen. Itt a bekezdésekre kell hivatkozni. 1. cikk 1. cikk 20 Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve. Az egyik szervezetnek a másikban más szervezetek sorozatán keresztül való közvetett részvételének arányát az ebbe a sorrendbe tartozó szervezetek egymásban való közvetlen részvételének szorzataként határozzuk meg.
1. példa
A CJSC Forum kölcsönzött forrásokat kapott:
Egy német cégtől, amely az alaptőkéjében 25%-os részesedéssel rendelkezik,
Egy ciprusi cégtől, amely 15%-os részesedéssel rendelkezik az alaptőkéjében. A ciprusi cég viszont 50% részesedéssel rendelkezik a német társaság jegyzett tőkéjében.
Ebben a példában mindkét adósság ellenőrizhető lesz. A német társaság több mint 20%-os közvetlen részesedéssel rendelkezik az alaptőkében. A ciprusi cég pedig – közvetlen részesedés 15% + közvetett részesedés német cégen keresztül 25*50/100, összesen 27,5%.
A gyakorlatban előfordulhat olyan helyzet, amikor az „irányíthatóságot” nehéz megállapítani. Például kölcsönt kaptak egy külföldi cégtől, amely nem vesz részt egy orosz szervezet alaptőkéjében. De valójában ez az orosz szervezet külföldi alapítójának leányvállalata. Ilyen helyzetben lehetetlen a közvetett részvétel arányának meghatározása a Kbt. 20 Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve. Ha olyan külföldi szervezet felé fennálló adósságkötelezettség után kamatfizetés történik, amelynek részesedése az orosz adóalany tőkéjében nem haladja meg a 20%-ot, vagy egyáltalán nem rendelkezik részesedéssel a tőkéjében, akkor az adósság megállapításának általános eljárási rendje. a költségekben szereplő kamatok összegét kell alkalmazni (azaz kizárólag az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének .1. o. 269. cikkének normáit). Ezért a kölcsönzött pénzeszközök kamatait ebben az esetben a kiadások között az Art. (1) bekezdésével összhangban figyelembe veszik. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269.
Kbt (2) bekezdése szerinti kamatszámítás speciális szabályok szerint. Az Orosz Föderáció Adótörvénykönyvének 269. §-át kell végrehajtani, ha teljesül, és második feltétel:
a fennálló ellenőrzött tartozás külföldi szervezethez és a szervezet saját tőkéjéhez viszonyított aránya több mint 3. Bankok és lízingtevékenységet folytató szervezetek esetében - több mint 12,5.
Ezt az együtthatót ún "tőkésítési ráta". Meghatározása minden beszámolási időszak (negyedév) utolsó napján történik.
Ha az arány 3-nál (vagy 12,5-nél) kisebb, kizárólag az Art. (1) bekezdésében foglaltakat kell alkalmazni. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269.
A külföldi társasággal szembeni tartozás és a saját tőke arányának kiszámítása az egyes beszámolási (adó-) időszakok utolsó napján, abban az esetben, ha a hitelt egy beszámolási időszakon belül bocsátják ki és fizetik vissza, a tőkésítési mutatót nem alkalmazzák.
A kamat a felmerülés napján nyereségcsökkentő ráfordításként kerül elszámolásra.
A Vámkódex 272. cikke értelmében a felhalmozással történő realizálás időpontját meghatározó szervezeteknél felmerülő kiadások időpontja a megkötött szerződések feltételeinek megfelelő kamatfelhalmozás időpontja. Az egynél több beszámolási (adó-) időszakra kötött szerződések esetében, amelyek nem biztosítanak egyenletes kamatelosztást (vagy egyenlőtlen kamatfelhalmozást), a ráfordítás havonta felmerüléskor kerül elszámolásra. Ebben az esetben a ráfordítást az adózó önállóan határozza meg a szerződésben rögzített kamat tárgyhónapra eső részeként.
Ha az értékesítés fizetéssel történő meghatározásának módszerét alkalmazzák, az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 273. cikkének megfelelően a kamatfizetést a kiadások dátumaként kell elszámolni.
Meghatározására maximális kamatláb, Adózási szempontból ráfordításként elszámolva az adott negyedévben az ellenőrzött adósságra felhalmozott (pénzes módszerrel fizetett) kamat összegét elosztjuk az aktiválási mutatóval.
A költségek tartalmazzák az ellenőrzött adósság kamatait, ebben a sorrendben számítva, de legfeljebb a ténylegesen felhalmozott kamatnál.
A felhalmozott kamat fennmaradó részét (amely meghaladja a maximális szintet) nem kamatként, hanem osztalékként kell elszámolni, amely szerint azt a fizetési forrás szerint kell adózni (15%, az Adótörvénykönyv 269. cikkének 4. pontja). Ebben az esetben a fizetési forrás adóügynökként jár el.
Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének alkalmazása céljából saját tőke a szervezet eszközeinek összege és kötelezettségei (mérleg szerinti) összege közötti különbségre utal. A szervezet adó- és illetéktartozások formájában fennálló adósságkötelezettségeit, ideértve a jelenlegi, a halasztásokat, a törlesztőrészleteket, az adójóváírásokat és a beruházási adójóváírásokat, nem veszik figyelembe.
Sajnos a magyarázat elmagyarázza, hogyan kell kiszámítani az adófizető nettó vagyonát. A nem banki szervezet saját tőkéje főszabály szerint a mérleg utolsó sora és a IV. „Hosszú lejáratú kötelezettségek” és V. „Rövid lejáratú kötelezettségek” mérlegrészletek összesített sorainak összege. ”.
Mutassuk be a maximális kamat értékének kiszámítására szolgáló algoritmust képletek formájában:
Tőke = Eszközök - (Kötelezettségek - Adó- és díjtartozás, halasztások, törlesztőrészletek, adójóváírás és befektetési adójóváírás összege).
Tőkésítési mutató = (A tulajdonossal szembeni ellenőrzött adósság egyenlege: (Tőke x A tulajdonos részesedése a tőkében)): 3 (vagy 12,5 hitel- és lízingcégeknél).
Ebben a képletben (Tőke x A tulajdonos részesedése a tőkében) a résztvevő részesedéséhez köthető saját tőke összegét jelenti.
Maximális kamatérték = Az ellenőrzött adósság tényleges felhalmozott kamata egy adott időszakban: Tőkésítési arány.
Mivel ezt a maximális kamatláb számítási eljárást csak akkor alkalmazzák, ha az ellenőrzött adósság meghaladja a saját tőke összegének háromszorosát, a tőkésítési mutató nyilvánvalóan nagyobb lesz, mint egy. Következésképpen egy orosz vállalat, függetlenül attól, hogy milyen kamatláb mellett nyújt neki hitelt egy külföldi társaság, nem csökkentheti a jövedelemadó adóalapját a felhalmozott kamat teljes összegével.
Összehasonlíthatja a Saját tőke x Résztvevői részesedés x 3 (vagy 12,5) terméket az ellenőrzött tartozás összegével. Ha az ellenőrzött tartozás nagyobb, mint a termék, akkor a maximális kamatláb kerül kiszámításra. Így szól az Orosz Föderáció Adótörvénykönyve 25. fejezetének, a „Szervezeti jövedelemadó” fejezetének alkalmazására vonatkozó módszertani ajánlások, amelyeket az Oroszországi Adóminisztérium 2002. december 20-i N BG-3-02 rendelete hagyott jóvá. /729, tanácsot.
2. példa
A Forum CJSC egyik részvényese a külföldi X kft., amely a részvények 30%-át, azaz 0,3%-át birtokolja. Cég "X ltd." 2003. január 1-jén kölcsönt nyújtott a Forum CJSC-nek 100 000 USD összegben, évi 20%-os kamattal. Mivel az "X kft." több mint 20%, a hiteltartozás ellenőrizhető.
A kölcsöntartozás (kontrollált adósság) 2002. első negyedévének végén: 3 200 000 rubel = 100 000 US dollár x 32 rubel/USD.
A Forum CJSC 2003. első negyedév végi mérlege szerint az eszközök értéke 10 000 000 rubel; az összes kötelezettség értéke 9 500 000 rubel. Ugyanakkor a jelenlegi adó- és illetéktartozás 2003. első negyedévének végén 500 000 rubelt tett ki, nincs halasztási, adó- és illetékfizetési törlesztőrészlet, valamint adójóváírási tartozás.
A Forum CJSC saját tőkéjének összege 2003. I. negyedévének végén: 10 000 000 rubel - (9 500 000 rubel - 500 000 rubel) = 1 000 000 rubel.
A külföldi résztvevő részesedése ennek az összegnek a 30%-a, vagy (1 000 000 RUB * 0,3).
A tőkésítési mutató 2003. első negyedévének végén: 3 200 000 rubel: (1 000 000 rubel * 0,3): 3 = 3,5.
A 3,5 nagyobb, mint 1. Ezért a kölcsön maximális kamatösszegét számítják ki.
Az adózásnál figyelembe vett kamat maximális összege 2003. I. negyedévében 20%: 4. negyedév: 3,5 = 1,4286%, vagy 3 200 000 rubel * 20%: 4. negyedév. : 3,5 = 45 714 dörzsölje.
Ennek megfelelően 2003. I. negyedévére a szervezet 3 200 000 rubel x 20% kamatot halmoz fel: 4 negyedév. = 160 000 dörzsölje. És adózási szempontból csak 45 714 rubelt tud majd figyelembe venni.
A felhalmozott kamat és az osztalékkal egyenlő maximális kamat közötti pozitív különbség 114 286 rubel lesz. (160 000 RUB – 45 714 RUB).
Így a külföldi résztvevő számára felhalmozott kamat összegéből 1 négyzetméter. 2003 160 000 rubel. kamatnak számítva 45 714 rubel, osztalékként pedig 114 286 rubel.
A kamatfizetés során általában egy külföldi szervezetnek vissza kell tartania bevételének 20% -át 45 714 rubelből. , és 15% a 114 286 rubel összegéből.
És bár ebben az esetben a jövedelemadó kulcsa 15%-ra csökken a kamatjövedelemből levont 20%-os adókulcshoz képest, általában mind a kifizető, mind a kedvezményezett számára ez a rendszer kevésbé vonzó, mint a kamatadózási rendszer. . A -ra átminősített kamat nem csökkenti az adós adóköteles jövedelmét, és a kettős adóztatás elkerüléséről szóló nemzetközi egyezmény alapján főszabály szerint nem vonatkozik rá teljes körű adómentesség Oroszországban. Erről a cikk utolsó részében fogunk beszélni.
Vegye figyelembe, hogy az ellenőrzött adósság esetében maga a kamatláb nem kritikus paraméter, ellentétben az adósság és a saját tőke kapcsolatával. Még ha a kamatláb egyenlő vagy alacsonyabb a piaci kamatlábnál, a számított „marginális kamat” akkor is kisebb lesz, mint amit ténylegesen fizetnek.
Minél kisebb a külföldi társaság részesedése a hitelfelvevő tőkéjében, annál kisebb hányad vehető figyelembe a nyereség megadóztatásánál. Ez a tőkésítési mutató számítási módszeréből következik. Ennek megfelelően a kamat nagy része osztaléknak minősül.
Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 2–4. bekezdésében meghatározott módon a kölcsönzött pénzeszközök kamatának kiszámításakor az orosz szervezetek jelentős veszteségeket szenvednek el. Ennek az az oka, hogy a kamat jelentős részét nem lehet adózási célú ráfordításként szerepeltetni. A kamatszámítási eljárás nem felel meg a piaci kapcsolatok feltételeinek, hátrányos helyzetbe hozva a külföldi részvételű szervezeteket. A kamat egy részének osztalékhoz való hozzárendelése csak akkor indokolható, ha a felvett pénzeszközök kamata meghaladja a 15%-os határmértéket. Mostantól a külföldi részvényes kedvezményes feltételekkel (a piaci átlagnál lényegesen alacsonyabb kamattal) kölcsönzött forrásokat biztosíthat. A tőkésítési mutató értéke azonban nem változik, az orosz szervezet továbbra sem tudja a teljes kamatösszeget a kiadásokba beépíteni.
Nincs válasz arra a kérdésre, hogy mit kell tenni olyan helyzetben, amikor egy orosz szervezet saját tőkéjének összege negatív. Ez a mutató ugyan nem esik egybe a nettó eszközök nagyságával, de hozzávetőlegesen megfelel annak. Az Orosz Föderáció Polgári Törvénykönyve előírja az ilyen szervezetek felszámolását a tulajdonosok vagy a bíróság határozatával, de ez a követelmény általában nem teljesül. Ha a saját tőke értéke negatív, akkor a tőkésítési mutatót nem lehet kiszámítani, mivel az eredmény negatív érték lesz. A méltányosság és a nulla egyenlőségjelet sem lehet tenni, mivel a nullával való osztás ellentmond a matematika szabályainak.
Általános szabály, hogy ha egy orosz társaság kamatbevételt fizet olyan külföldi társaságnak, amely nem rendelkezik állandó képviselettel Oroszországban, akkor köteles 20%-os jövedelemadót visszatartani és befizetni a költségvetésbe (3. pont). Az RF adótörvénykönyv 309., 310. cikkének 1. szakasza). De ez az arány csökkenthető, ha nemzetközi adóegyezmény (megállapodás) van a kölcsönadó regisztrációs országával.
Oroszország és a külföldi hitelező társaság belföldi illetőségű állama között a kettős adóztatás elkerüléséről szóló megállapodás köthető, amely elsőbbséget élvez az orosz törvényekkel szemben.
Egyes megállapodások előírják, hogy a kamatadót abban az országban kell megfizetni, ahol a kamat kedvezményezettje található. Ebben az esetben az orosz cégnek nem kell forrásadót levonnia az átutalt kamat után. Ebben az esetben megerősítést kell kérni a külföldi cégtől, hogy székhelye az az állam, amellyel Oroszország ezt a megállapodást kötötte.
Ha a kettős adóztatásról szóló egyezmény előírja, hogy a kamatjövedelem adója a fizetési forrásnál visszatartható, akkor a nemzetközi szerződésben meghatározott mértéket kell alkalmazni.
Az orosz nemzetközi szerződések sokféle rendelkezést tartalmaznak a kamat adóztatásáról: a fizetési ország teljes adómentességétől a maximális kamatláb korlátozásáig: 5% (például megállapodás Türkmenisztánnal), 7,5% (Iránnal). ), 10% (Szlovéniával, FÁK-országokkal) vagy 15% (Romániával, Malival, Malajziával). Gyakran egyidejűleg jelzik azokat a különleges eseteket, amelyekben nincs adó a fizetési országban (például Egyiptommal, Japánnal, Dél-Afrikával kötött megállapodások).
Oroszország számára a „finanszírozó” vállalatok létrehozásának hagyományos offshore bázisa Ciprus és Hollandia. Ennek oka a kedvező adóegyezmény (a kamat forrásadó mértéke 0%).
Szinte minden Oroszország által a kettős adóztatás elkerüléséről kötött megállapodás (egyezmény) külföldi országokkal rendelkezik a következőkről. Ha a kifizető és a kamatozó között „különleges kapcsolat” jött létre, akkor a megállapodás (egyezmény) rendelkezései csak a kamat azon részére vonatkoznak, amelyet akkor fizettek volna ki, ha nem állna fenn ilyen kapcsolat a kifizető és a kamatozó között. kamatcímzett.
Ebben az esetben a fennmaradó kamatra annak az országnak az adójogszabályait kell alkalmazni, ahol a kamatfizető rezidens. Az orosz adó- és adóügyi minisztérium szerint „speciális kapcsolatnak” tekinthető egy orosz adós cég és egy külföldi hitelező cég kapcsolata, amellyel szemben az orosz cég saját tőkéjének háromszorosát meghaladó ellenőrzött adóssággal rendelkezik.
Ez azt jelenti, hogy ilyen esetekben a kettős adóztatás elkerüléséről szóló megállapodás (egyezmény) rendelkezései csak a kamat azon részére vonatkoznak, amely az Orosz Föderáció Adótörvénykönyve 269. cikkének (2) bekezdése értelmében szerepelnek azon költségek között, amelyek csökkentik egy orosz cég adóköteles nyereségét.
Az ellenőrzött adósság után felhalmozott kamatösszeg és annak adózás szempontjából figyelembe vett maximális összege közötti különbözetre a nemzetközi szerződések rendelkezései nem alkalmazhatók. Az orosz jogszabályok szerint adóköteles. Ezért az orosz adós társaságnak 15%-os adót kell visszatartania a felhalmozott kamat és annak ellenőrzött adósságra számított maximális értéke közötti különbségből, amely osztalékkal egyenértékű (az orosz adótörvénykönyv 269. cikkének 4. szakasza). Föderáció).
Ez a fogalom 2002 után jelent meg az adótörvénykönyvben, amikor az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 25. cikke „Szervezeti jövedelemadó” jogerőre emelkedett. Az ellenőrzött adósság meglehetősen összetett jelenség, amelyről többször is viták folytak az elégtelen szabályozással kapcsolatban. Ennek eredményeként számos módosítást hajtottak végre a meglévő törvényeken. Az utolsó kiigazításra 2019 februárjában került sor.
Mielőtt részletesen megértené ezt a fogalmat, meg kell magyarázni annak lényegét és előfordulásának okait. A társaság saját tőke hiánya ahhoz vezet, hogy más szervezetektől vesz fel pénzt. Ezenkívül a kölcsön bármilyen formát ölthet. Ha külföldi cégtől veszik át, akkor ellenőrzött adósság keletkezhet.
Az adósság akkor válik ellenőrizhetővé, ha felmerül:
Ebben az esetben az adósságnak az adós eszközei és hitelkötelezettségei közötti különbözet háromszorosának kell lennie. A lízingműveleteket folytató vállalkozások esetében ennek a többletnek 12,5-szeresnek kell lennie.
A kapcsolt vállalkozás olyan természetes vagy jogi személy, amely jelentősen befolyásolhatja szervezetek vagy egyéni vállalkozók munkáját.
Korábban csak akkor vált ellenőrizhetővé az adósság, ha a hitelt külföldi cégtől vették fel. Nem vették figyelembe a hazai szervezetekkel szemben fennálló tartozásokat, még a kapcsolt szervezeteket sem. Az ellenőrző hatóságok a közös tulajdonos jelenléte ellenére sem tudták bizonyítani az egyik orosz cég ellenőrzött tartozását a másikkal szemben. Ezzel kapcsolatban a hatályos szabályozást módosították.
Az ellenőrzött adóssággal kapcsolatos mindent az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke szabályoz. A címe „Az adósságkötelezettségek kamatai elszámolásának jellemzői”. Az első újítások, amelyek a hitelezői kört hazai cégekre is kiterjesztették, 2005 júniusában történtek. Ezután aláírták az 58-as szövetségi törvényt, amely az adótörvény második részének módosításait érintette.
2019-ben új 25. számú törvény jelent meg, amely a kódex második részét is módosította. A cikket olyan feltételek egészítik ki, amelyek mellett a tartozás nem nyilvánítható ellenőrzöttnek, például abban az esetben, ha a külföldi társaságok kötvényeket bocsátanak ki és osztalékot kapnak azokból.
Egy másik kivétel a belföldi leányvállalatokkal szemben fennálló nem ellenőrizhető kötelezettségek elszámolása alól, ha két feltétel egyidejűleg teljesül:
A frissített változat létrehozza a kötelezettségek összehasonlíthatóként való elismerésének sémáját, valamint kiigazítja az ilyen tartozások kamatai elszámolásának szabályait. Az újítások 2019 elején léptek életbe.
Mielőtt elkezdené a számítási szabályok tanulmányozását, meg kell értenie, hogy mit tartalmaz az ellenőrzött adósság. Az ellenőrzött kötelezettségek után felhalmozott kamatokból áll, amelyek összege nem haladja meg a számításban szereplő teljes kamatköltséget.
A marginális kamatláb kiszámításához a következő szabályokat kell követni:
Az ellenőrzött tartozások kiszámításának alapszabálya, hogy az adózási időszak utolsó napján történik. A jövedelemadó megállapításának becsült szakaszai pedig a törvény szerint 3, 6 és 9 hónap.
A nyereségadó-ráfordításban figyelembe vett ellenőrzött kötelezettségek kamata a mérleg alábbi sorai szerint kerül kiszámításra:
Kényelmesebb a számítást olyan képlet formájában írni, amely egyértelműen tükrözi annak lényegét:
Spread = Sact% x CoefCap, ahol:
Az utóbbi megtalálásához a következő képletet használjuk:
CoefCap = Skz/Sobcap/3, ahol:
Ha a saját tőke összege az időszak végén nulla, az ellenőrzött adósság kamata ebben a jelentési időszakban nem kerül figyelembevételre.
Az ilyen adósság kamata osztalékként kerül elszámolásra. De elszámolásuk eltér a szokásos osztalékok ellenőrzésétől. Számukra a jövedelemadó-bevallás harmadik lapját töltik ki, a kamatosztalékhoz pedig egy KND 1151056-os külön nyomtatványt készítenek, „Külföldi szervezeteknek kifizetett jövedelem és a levont adók összegének adószámítása” címmel.
Az ilyen osztalékok megadóztatása nehézségekbe ütközik. Három fő nehézséget különböztethetünk meg:
Minden nehézséget leküzdhet, ha tisztán ismeri a jogszabályi normák értelmezését. A bejelentések adóhivatalhoz történő benyújtásakor kiegészítő magyarázatot kell készíteni, amelyben meg kell jelölni, hogy a jelentés milyen szabályok szerint készült.
A kölcsönökről és egyéb adósságfizetésekről szóló megállapodások, beleértve az értékpapírokat is, egy jelentési időszakra érvényesek. Ennek eredményeként ezek realizálódnak és nem működési ráfordításként kerülnek besorolásra.
Ugyanez a szabály vonatkozik a hitelek kamataira is. A beszámolási időszak után ezeket a nem működési költségek közé kell sorolni. Következésképpen, ha az időszak végén nincs ellenőrzött adósság, az erre az időszakra vonatkozó kamatfelhalmozást nem vesszük figyelembe.
Ha a tartozást az előző szakaszok keretében nem ismerték el ellenőrizhetőnek, hanem csak a jelenlegi szakaszban írták rá, akkor a korábbi időszakokra vonatkozó átszámítás nem történik meg. A maximális kamatlábat pedig az aktuális és a jövőbeli időszakoktól kezdve számítják ki.
Az adó mértéke és az adóköteles nyereség alapján az adózók számítják ki az előleg összegét. Ha az adósságot a tárgyidőszakban ellenőrizték, és a következő időszakokban elvesztette ezt az elszámolást, a kamatfizetés nem kerül újraszámításra.
A külföldi szervezetekkel szembeni ellenőrzött adósság meglehetősen komoly kérdés. A pénzügyi válság hozzájárult ahhoz, hogy számos jogi személy fizetésképtelenné vált. Innentől a hitelezőkkel szembeni tartozásaik növekedni kezdtek. A kölcsönökhöz kapcsolódó pénzügyi akciók pedig tőketranzakciók formájában öltöttek testet.
Az adóhatóság haladéktalanul azonosítja a jogszabályi normáktól való bármilyen eltérést. Ezért rendkívül fontos, hogy az ilyen adósságok elismerése és a kamatok kiszámítása során a szövetségi törvények és rendelkezések vezessen be. Ugyanakkor figyelemmel kell kísérni az ezzel a kérdéssel kapcsolatos összes újítást. Ne használja a régi rendelkezéseket.
A cikkből megtudhatja, hogyan jelennek meg a hosszú lejáratú szállítói tartozások a mérlegben:.
Leírják a hitelszerződés alapján történő tartozás behajtásának eljárását.
Meg lehet-e találni a közlekedési rendőri bírságok tartozását vezetői engedély használatával? Keresse meg a választ, ha ellátogat ide.
A külföldre történő átutalás akadályaként a jogalkotó szabályokat írt elő az ellenőrzött adósságra vonatkozóan (az Orosz Föderáció adótörvénykönyvének 269. cikke). Például, ha egy orosz cég pénzt fizet egy külföldi cégnek jövedelemadó-csökkentő kiadások formájában, bizonyos esetekben csak a kifizetett kamat egy részét tudja minősíteni.
Jelenleg az adótörvénykönyv 269. §-ának 2017. január 1-jén hatályba lépett módosításai szerint ellenőrzött tartozás alatt egy orosz cég fennálló tartozását értjük: olyan külföldi szervezet felé, amely közvetlenül vagy közvetve részt vesz benne. egy orosz cég tevékenységében és vele van, valamint olyan (jogi vagy magánszemély) személy előtt, aki kölcsönösen eltartott egy külföldi személlyel és adósságkötelezettséggel rendelkezik, és amelyre a fent említett személyek bármelyike kezesként jár el, kezes vagy más módon vállalja, hogy biztosítja az orosz társaság adósságkötelezettségének teljesítését (ha az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 9. cikke másként nem rendelkezik). Az adótörvénykönyv 269. cikkének (13) bekezdése szerint a bíróság egy orosz vállalkozás egyéb fennálló tartozását ellenőrzöttnek ismerheti el, ha úgy ítéli meg, hogy a végső cél a fent felsorolt kifizetések lesznek. Például egy ciprusi cég egy orosz vállalat tulajdonosa (részesedés - 45%), egy belföldi vállalkozás külföldi szervezettel szembeni tartozását ellenőrzik, mivel a ciprusi vállalat kölcsönösen függ az orosztól (részesedés - több mint 25%). .
2017. január 1-je óta az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikke (2) bekezdésének normái hivatkozásokat tartalmaznak az Orosz Föderáció adótörvénykönyve V.1. szakaszának cikkeire, amelyek szabályozzák például az (1) albekezdéseket, Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 105.1. cikke (2) bekezdésének 2., 3. és 9. pontja. Ezek a szabványok azt jelentik, hogy a kölcsönösen függő magánszemély vagy jogi személy, amelynek részesedése egy harmadik fél vállalkozásában való közvetlen vagy közvetett részvételből több mint 25 százalék (az Orosz Föderáció Adótörvénykönyve 105.1. cikke 2. szakaszának 1. és 2. alpontja), vagy egy és ugyanazon személy közvetlenül vagy közvetve több mint 25 százalékos részesedéssel rendelkezik az egyes szervezetekben (az Orosz Föderáció Adótörvénykönyvének 3. alpontja, 2. szakasz, 105.1. cikk), vagy minden korábbi személy részesedése minden következő szervezetben 50 százalék (9. alcikkely, 2. szakasz, Art. 105.1 Adókódex az Orosz Föderáció). Hadd emlékeztessem Önöket arra, hogy korábban, a 2017. január 1-jén hatályba lépett változások előtt, az adótörvénykönyv 269. cikkének (2) bekezdése a kapcsolt vállalkozásokról szólt.
Az adótörvénykönyv 269. cikkének (3) bekezdése szerint az ellenőrzött tartozás összegének meghatározásakor az adózó összes kötelezettségéből eredő összes tartozás összegét figyelembe veszik.
Ezen túlmenően, ha ellenőrzött adósság keletkezik, mindig emlékezni kell a maximális összegekre, vagyis arra a kamat összegére, amely az azt csökkentő kiadásokhoz rendelhető, mivel a külföldi jogalanytól kapott adósság után felhalmozott kamat teljes összege elszámolásra kerül. mint egymásra utaltság nem mindig tudható be olyan kiadásoknak.a hitelfelvevővel.
jegyzet
Vegyél észre még egy jelentős változást. Az Orosz Föderáció Adótörvénykönyve 269. cikke (2) bekezdésének új kiadása szerint az ellenőrzött adósság egy külföldi „személlyel” szembeni tartozásként értendő, amely viszont lehet egy vállalat vagy egy külföldi. Ez kiterjeszti az ellenőrzött adósságra vonatkozó szabályok alkalmazási körét.
Például, ha az ellenőrzött adósság összege több mint háromszorosa (a bankok és lízingtevékenységet folytató szervezetek esetében pedig 12,5-szerese) az orosz kölcsönt felvevő szervezet saját tőkéjének (a kötelezettségek közötti különbség és a kötelezettségek összegének különbsége), akkor az adófizető köteles kiszámolni a maximális kamat összegét . A kölcsönszerződés alapján felhalmozott kamatnak azt a részét, amely meghaladja a maximális kamatösszeget, újra kell minősítenie annak a szervezetnek, amelynek kifizetése esetén az orosz társaság forrásadót köteles levonni.
Ez az adó pedig csökkenthető, ha Oroszország és egy külföldi állam között a kettős adóztatás elkerüléséről megállapodás jön létre (amelynek az osztalékba átsorolt kamatot fizetik) (lásd pl. a Pénzügyminisztérium levelét Oroszország 2017. március 14-én kelt 03-08 -05/14396).
A maximális kamat kiszámításának részletes eljárását az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének 4–6. bekezdése határozza meg.
PÉLDA. IRÁNYÍTOTT ADÓSSÁGOK KAMAT FORMÁJÚ KÖLTSÉGEK
Egy orosz cég kapott kölcsönt egy külföldi szervezettől. A megállapodás szerinti kamat összege 100 000 rubel. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikke (4)–(6) bekezdésének szabályai szerint számított maximális kamat összege 40 000 rubel volt. Ez azt jelenti, hogy a társaság csak 40 000 rubelt tud tulajdonítani olyan kiadásoknak, amelyek csökkentik a jövedelemadót. 60 000 rubeltől. Az osztalék után a társaságnak forrásadót kell levonnia.
A kamatlimiteket a következő képlet alapján számítjuk ki.
A maximális kamat nagysága, mint látjuk, a tőkésítési aránytól függ. A tőkésítési mutatót a következő képlet alapján számítják ki (lásd az Orosz Föderáció adótörvényének 269. cikkének (2) bekezdésének 4. bekezdését).
* A lízingtársaságok az Orosz Föderáció Adótörvénykönyve 269. cikkének (3) bekezdése szerint olyan szervezeteket jelentenek, amelyeknek a lízingtevékenységből származó bevétele a nyereségük legalább 90 százalékát teszi ki.
Amint a képletből láthatjuk, a kapitalizációs mutató függ a fennálló tartozás nagyságától, a saját tőke összegétől és a külföldi társaság oroszországi részesedésének arányától. Ennek megfelelően a tőkésítési arány változhat.
2017. január 1-je óta az adójogszabály előírja, hogy ha az aktiválási arány egy következő időszakban megváltozott az előzőhöz képest, akkor az ellenőrzött adósságra fordított kiadásokat nem számítják át, amint azt az Adótörvénykönyv 269. cikkének (4) bekezdése írja elő.
Tengiz Bursulaya, a Yurinform-audit LLC vezető könyvvizsgálója:
"Nézzünk egy példát:
Egy külföldi szervezet kölcsönszerződést kötött az „A” orosz céggel. Ebben az esetben a külföldi szervezet tulajdonosa:
a „B” szervezet 60%-a, amely az „A” szervezet 15%-ával rendelkezik;
- a „B” szervezet 50%-a, amely az „A” szervezet 20%-át birtokolja;
- a „D” szervezet 10%-a, amely az „A” szervezet 70%-át birtokolja.
A külföldi társaság „A” szervezetben való közvetett részvételének aránya:
A „B” szervezeten keresztül – 9% (0,6 × 0,15 × 100%);
- a „B” szervezeten keresztül – 10% (0,5 × 0,2 × 100%);
- „G” szervezeten keresztül – 7% (0,1 × 0,7 × 100%).
A részvények összterméke 26% (9 + 10 + 7).
Így a külföldi cég közvetetten birtokolja az „A” szervezet 26%-át, ami több mint 25%. Következésképpen az „A” külföldi társaság és szervezet az Orosz Föderáció adótörvényének alkalmazása szempontjából kölcsönösen függőnek minősül. Az „A” szervezet kölcsönszerződése alapján külföldi társasággal szemben fennálló tartozás ellenőrzött adósságnak minősül.
A felhalmozott és a határkamat közötti pozitív különbség osztaléknak minősül. 2017-től az osztalékot vagy az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 224. cikkének (3) bekezdése vagy az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 284. cikkének (3) bekezdése szerint kell megadóztatni. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 284. cikke (3) bekezdésének 3. albekezdése szerint az osztalék formájában kapott jövedelem adóztatása 15%-os.
Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269. cikkének új szabályai szerint a meghatározott külföldi személyt külföldi magánszemélynek is kell tekinteni. Ha olyan külföldinek fizetik ki, aki nem részesül osztalékban az orosz társaságok tevékenységében való tőkerészesedésből, az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 224. cikkének (3) bekezdése szerint adóztatásra kerül sor, 15%-os kulccsal. Megjegyzem, hogy a személyi jövedelemadó kiszámítása céljából a külföldiről kiderülhet, hogy az Orosz Föderáció belföldi illetőségű. Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 224. cikkének (3) bekezdése pedig csak azt jelzi, hogy milyen kulcsot kell alkalmazni azon külföldiekre, akik nem adórezidensek, és osztalékot kaptak az orosz társaságok tevékenységében való részesedésből (15%). Ezért jogszabályi szinten továbbra is tisztázatlan a válasz arra a kérdésre, hogy milyen mértéket kell alkalmazni az Orosz Föderációban adóügyi illetőségű külföldinek fizetett osztalékra.”
Kölcsön vagy hitel ellenőrzött tartozása csak közvetlen vagy közvetett külföldi részesedéssel rendelkező társaságtól származhat 2. cikk Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269.
Példa. Olyan helyzetek, amikor az adósság kordában tartható
1. Az Ön hitelezője olyan külföldi személy (szervezet vagy állampolgár), aki közvetlenül vagy közvetve rendelkezik az Ön alaptőkéjének több mint 25%-ával.
2. Az Ön hitelezője egy olyan külföldi személy, aki egy olyan cégláncon keresztül irányítja Önt, ahol mindegyik előző cég a következő alaptőkéjének több mint 50%-ával rendelkezik. Példa: külföldi tulajdonosa a Gamma LLC jegyzett tőkéjének 51%-a, a Gamma LLC - a Beta LLC jegyzett tőkéjének 51%-a és a Beta LLC - az Alpha LLC jegyzett tőkéjének 51%-a. Ez azt jelenti, hogy az Alpha LLC és a külföldi egymásra utalt személyek, bár közvetett részesedése az Alpha LLC-ben mindössze 13,27%.
3. A kölcsönt olyan személytől kapták, aki a paragrafusok szerint kölcsönösen függ. 1 - , 9 p. 2 evőkanál. Az Orosz Föderáció Adótörvénykönyvének 105.1. pontja külföldi személlyel az 1. pontból és a példából.
4. A kölcsön kezes, kezes vagy zálogkötelezett a példa (1) bekezdésében szereplő személy.
Vékony tőkésítési szabály - ha a társaság saját tőkéje lényegesen kisebb, mint a kölcsöntőkéje, akkor az ellenőrzött adósság kamata csak a szabvány szerint kerül figyelembevételre a kiadások között. A túlzott kamatot osztalékként számolják el - azok kifizetésekor jövedelemadót vagy személyi jövedelemadót kell visszatartani (5) és (6) bekezdés Az Orosz Föderáció adótörvénykönyve 269.
A szabvány szerinti kamatot csak akkor kell figyelembe venni, ha a negyedév végén az ellenőrzött tartozás több mint háromszorosa a mérleg 1300 „III. rovatra összesen” sor és az adótartozás összegének. A Pénzügyminisztérium 2017. december 27-i levele N 03-03-06/1/87340.
Példa. Ellenőrzött adósság kamatának kiszámítása
Külföldi személy részesedése az alaptőkéből 50%. December 31-én a szervezetnek 1 200 000 RUB ellenőrzött adóssága van. A 4. negyedévre 15 000 rubel volt a felhalmozott kamat, a december 31-i mérleg 1300. sora 120 000 rubel, az adótartozás 50 000 rubel.
Az ellenőrzött adósság 7,06-szor haladja meg a saját tőkét és az adótartozást (1 200 000 RUB / (120 000 RUB + 50 000 RUB)). Tőkésítési arány 4,71 (1 200 000 RUB / (170 000 RUB x 0,5) / 3). A kamat normalizált: a 4. negyedévben a kiadások között figyelembe vehető összeg 3184,71 RUB. (15 000 RUB / 4,71).
Minden nap kiválasztjuk azokat a híreket, amelyek fontosak a könyvelő munkája szempontjából, ezzel időt takaríthatunk meg.
ÉRTÉKELJÜK A SZAKEMBEREK VÉLEMÉNYÉT |
| Kérjük, hagyja visszajelzését a TIPIKUS HELYZETEKről™ |
