Переоценка - это процедура оценки основных средств, проводимая с целью определения их реальной рыночной стоимости. Для этого первоначальную (восстановительную - если переоценка проводилась ранее) стоимость объектов приводят в соответствие с современным уровнем рыночных цен и условиями воспроизводства на дату переоценки.
Необходимость переоценки может быть связана с:
До 1 января 1998 года (до вступления в силу ПБУ 6/97 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 03.09.1997 г. № 65н) переоценка проводилась по решению Правительства РФ: на 01.01.1992 г., на 01.01.1994 г., на 01.01.1995 г., на 01.01.1996 г., на 01.01.1996 г., 01.01.1997 г., 01.01.1998 г.
Начиная с 1 января 1998 года, организации получили право переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости. То есть теперь вопрос о проведении переоценки активов решается хозяйствующим субъектом самостоятельно.
Правило 3 .
Переоценке подлежат группы однородных объектов основных средств. Это значит, что переоцениваться может как все имущество, так и группы объектов (одна, две, три и т.д.). Однако отдельные активы организация переоценивать не вправе.
Правило 5 .
При принятии решения о переоценке стоит учитывать, что в дальнейшем она должна проводиться регулярно. Регулярность данной процедуры зависит от того, насколько существенно балансовая стоимость основных средств отклонилась от их рыночной, восстановительной стоимости (абз.2 п.15 ПБУ 6/01 , абз.1 п.44 Методических указаний № 91н ).
Бухгалтерское законодательство не дает определения понятия существенности и не устанавливает ее конкретный размер. Поэтому организации необходимо в своей учетной политике закрепить тот порог существенности, от которого она будет отталкиваться при принятии решения о проведении переоценки.
Пример 1 .
В соответствии с учетной политикой организации ООО «Актив» для целей бухгалтерского учета:
-
- переоценка групп однородных объектов основных средств проводится один раз в год.
Балансовая стоимость основных средств организации, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года составляла 2 000 000 руб. Их восстановительная стоимость по состоянию на 31 декабря текущего года:
Вариант 1. 2 200 000 руб. Организация проводит переоценку основных средств, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря отчетного года и отражает ее на счетах бухгалтерского учета и в отчетности, поскольку возникшее отклонение является существенным: (2 200 000 руб. - 2 000 000 руб.) / 2 000 000 руб. х 100 % = 10%.
Вариант 2. 2 050 000 руб. Организация не принимает решение о проведении переоценки основных средств, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря отчетного года, поскольку возникшее отклонение не является существенным: (2 050 000 руб. - 2 000 000 руб.) / 2 000 000 руб. х 100 % = 2,5%.
Правило 6 .
Перед проведением переоценки проводится подготовительная работа: проверяется наличие объектов, подлежащих переоценке, и подготавливаются следующие документы:
a) приказ (иной организационно-распорядительный документы) о проведении переоценки. В приказе указывается состав служб и перечень сотрудников, которые будут задействованы в проведении, и группы однородных объектов, подлежащих переоценке.
б) перечень основных средств с указанием:
Точного наименования объекта;
- даты приобретения (сооружения, изготовления);
- даты принятия к бухгалтерскому учету;
- первоначальной (восстановительной - если переоценка проводилась ранее) стоимости на дату переоценки;
- суммы амортизационных отчислений, начисленных за период использования объекта;
- данных, подтверждающих рыночную стоимость переоцениваемых объектов на дату переоценки (31 декабря отчетного года).
в) акт произвольной формы, где отражаются результаты переоценки.
Правило 7 .
Переоценка проводится путем пересчета стоимости основных средств, отраженной по счету 01 (03), и суммы амортизации, начисленной за все время использования объектов на счете 02 (абз.3 п.15 ПБУ 6/01 ).
Вариант 1.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Отражена сумма дооценки основного средства | 01 (03) | 83 |
| 2 | Отражена сумма корректировки амортизации (дооценка) | 83 | 02 |
Пример 2.
АО «Инвестор» принимает решение о переоценке группы однородных объектов основных средств «Здания» в 2015 году. По состоянию на 31 декабря 2015 года в этой группе числится нежилое здание. Для переоценки актива собраны следующие данные:
Прежде переоценка Обществом не проводилась.
Справочные данные:
В соответствии с учетной политикой организации АО «Инвестор» для целей бухгалтерского учета:
Решение.
Восстановительная стоимость здания увеличилась на 3 000 000 руб. (= 13 000 000 руб. - 10 000 000 руб.), или на 30% (= 3 000 000 руб. / 10 000 000 руб. х 100%). Такое отклонение признается существенным (30%>5%). Значит переоценка проводится, а ее результаты отражаются организацией на счетах бухгалтерского учета:
Итак, результатом проведенной переоценки основного средства стала дооценка на общую сумму 1 200 000 руб. (= (13 000 000 руб. - 10 000 000 руб.) - (7 800 000 руб. - 6 000 000 руб.)), которую необходимо отразить на счете 83.
В бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2015 г. АО «Инвестор» сделает следующие записи:
В связи с переоценкой показатели по основному средству имеют следующие значения.
Добавочный капитал увеличился на сумму 1 200 000 руб. (= 3 000 000 руб. - 1 800 000 руб.).
Конец примера
Вариант 2. Основные средства переоценивались ранее (были уценены).
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Отражена сумма дооцеки основного средства, равная сумме уценки | 01 (03) | 91-1 |
| 2 | Отражена сумма корректировки амортизации (дооценка), равная сумме корректировки при уценке | 91-2 | 02 |
| 3 | Отражено превышение суммы дооценки над суммой уценки | 01 (03) | 83 |
| 4 | Отражено превышение суммы корректировки амортизации (дооценка) над суммой корректировки при уценке | 83 | 02 |
Пример 3.
В конце декабря 2013 года ООО «КонсалтРегион» приобрело новый автомобиль Toyota Corolla (объем двигателя 1,6 л.) за 600 000 руб. Организация сразу ввела его в эксплуатацию. Руководитель в приказе установил срок полезного использования транспортного средства - 4 года (3-я амортизационная группа).
В конце следующего 2014 года ООО было принято решение о проведении переоценки основных средств. По состоянию на 31.12.2014 г.:
В конце 2015 года Обществом также была проведена переоценка основных средств. По состоянию на 31.12.2015 г.:
Справочные данные:
В соответствии с учетной политикой организации ООО «КонсалтРегион» для целей бухгалтерского учета:
Решение.
Переоценка 2014 г.
Рыночная стоимость автомобиля снизилась по сравнению с его балансовой (первоначальной) стоимостью на 60 000 руб. (= 600 000 руб. - 540 000 руб.). Процент отклонения составил 10% (= 80 000 руб. / 600 000 руб. х 100%), значит разница признается существенной (10%>5%). Таким образом, ООО «Техносила» проводит переоценку группы однородных объектов «транспортные средства» на конец 2014 г. и ее результаты отражает на счетах бухгалтерского учета:
В результате организация уценила транспортное средство на общую сумму 45 000 руб. (= (600 000 руб. - 540 000 руб.) - (150 000 руб. - 135 000 руб.)). Результаты переоценки бухгалтер ООО отразила в бухгалтерском учете.
В связи с переоценкой 2014 г. показатели по основному средству изменились следующим образом.
Финансовый результат уменьшился на сумму 45 000 руб. (= 60 000 руб. - 15 000 руб.).
Переоценка 2015 г.
За 2015 год по основному средству была начислена амортизация исходя из новой (восстановительной) стоимости в размере 135 000 руб. (= 540 000 руб. / 4 г.). Ежемесячная сумма - 11 250 руб. (= 135 000 руб. / 12 мес.). Амортизация, накопленная за 2 года эксплуатации (2014 и 2015 гг.) автомобиля на счете 02, составила 270 000 руб.
Приказом руководства организации на конец 2015 г. назначена переоценка. Рыночная стоимость транспортного средства по состоянию на 31 декабря 2015 г. составляет 750 000 руб., что на 210 000 руб. (= 750 000 руб. - 540 000 руб.) больше по сравнению с балансовой стоимостью объекта. Процент превышения - 38,89%, что является существенным (38,89%>5%). Следовательно, ООО переоценивает группу ОС «транспортные средства» в 2015 г., а результаты данной процедуры отражает на счетах бухгалтерского учета:
В результате переоценки основное средство было дооценено на общую сумму 104 997 руб. (= (750 000 руб. - 540 000 руб.) - (375 000 руб. - 270 000 руб.)). В бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2015 г. будут сформированы такие проводки.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| 31 декабря 2015 года | ||||
| 1 | Отражена сумма дооценки автомобиля в 2015 г., равная сумме его уценки в 2014 г. | 01 | 91-1 | 60 000 |
| 2 | Отражено превышение суммы дооценки автомобиля в 2015 г. над суммой его уценки в 2014 г. | 01 | 83 | 150 000 |
| 3 | Отражена сумма корректировки амортизации при дооценке автомобиля в 2015 г., равная сумме корректировки амортизации при уценке в 2014 г. | 91-2 | 02 | 15 000 |
| 4 | Отражено превышение суммы корректировки амортизации при дооценке автомобиля в 2015 г., над суммой корректировки амортизации при уценке в 2014 г. | 83 | 02 | 90 003 |
В связи с переоценкой 2015 г. показатели по основному средству стали такими.
Финансовый результат увеличился на сумму 45 000 руб. (= 60 000 руб. - 15 000 руб.). Добавочный капитал вырос на 59 997 руб. (= 150 000 руб. - 90 003 руб.).
Конец примера
Вариант 1. Основные средства переоцениваются впервые.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Отражена сумма уценки основного средства | 91-2 | 01 (03) |
| 2 | Отражена сумма корректировки амортизации (уценка) | 02 | 91-1 |
Пример 4.
ООО «IT-решения» проводит переоценку вычислительной техники (группы однородных объектов основных средств) в 2015 году. В данной группе числятся 3 сервера, которые были приобретены одновременно в декабре прошлого 2014 года по одинаковой цене. Продолжительность срока полезного использования (СПИ) для серверов организация установила также одинаковую (по 2,5 года).
Согласно данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2015 года:
Согласно данным продавца аналогичной продукции по состоянию на 31.12.2015 года:
Справочные данные:
В соответствии с учетной политикой организации ООО «IT-решения» для целей бухгалтерского учета:
Решение.
Восстановительная стоимость основных средств в группе уменьшилась по сравнению с их первоначальной стоимостью на общую сумму 90 000 руб. (= 630 000 руб. - 180 000 руб. х 3) или на 30 000 руб. по каждому объекту. Величина отклонения составила 14,29 % (=90 000 руб. / 630 000 руб. х 100%), что признается существенным (14,29%>5%). Поэтому организация проводит переоценку вычислительной техники, а ее результаты отражает на счетах бухгалтерского учета:
Общая сумма уценки составила 53 989,20 руб. (= (630 000 руб. - 180 000 руб. х 3) - (252 000 руб. - 215 989,20 руб.)). Каждый объект должен быть уценен на 17 996,40 руб.
Операции по переоценке ООО отразит следующими бухгалтерскими записями.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| 31 декабря 2015 года | ||||
| Сервер 1 | ||||
| 1 | Отражено уменьшение первоначальной стоимости сервера 1 в результате переоценки (уценка) | 91-2 | 01 | 30 000 |
| 2 | Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 1 | 02 | 91-1 | 12 003,60 |
| Сервер 2 | ||||
| 3 | 91-2 | 01 | 30 000 | |
| 4 | Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 2 | 02 | 91-1 | 12 003,60 |
| Сервер 3 | ||||
| 5 | Отражено уменьшение первоначальной стоимости сервера 2 в результате переоценки (уценка) | 91-2 | 01 | 30 000 |
| 6 | Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 3 | 02 | 91-1 | 12 003,60 |
В связи с переоценкой показатели по основному средству изменились следующим образом:
Финансовый результат организации уменьшился на сумму 53 989,20 руб. (= 90 000 руб. - 36 010,80 руб.).
Конец примера
Вариант 2. Основные средства переоценивались ранее (были дооценены).
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Отражена сумма уценки основного средства, равная сумме дооценки | 83 | 01 (03) |
| 2 | Отражена сумма корректировки амортизации (уценка), равная сумме корректировки при дооценке | 02 | 83 |
| 3 | Отражено превышение суммы уценки над суммой дооценки | 91-2 | 01 (03) |
| 4 | Отражено превышение суммы корректировки амортизации (уценка) над суммой корректировки при дооценке | 02 | 91-1 |
Пример 5.
В конце декабря 2013 года АО «СпецДор» приобрело новый асфальтоукладчик за 2 400 000 руб. В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию. В соответствии с приказом руководителя срок полезного использования (СПИ) асфальтоукладчика составил 6 лет (4-я амортизационная группа - от 5 до 7 лет).
На конец 2014 года была назначена переоценка основных средств. По состоянию на 31.12.204 г.:
В конце 2015 г. руководством организации также было принято решение о проведении переоценки. По состоянию на 31.12.2015 г.:
Справочные данные:
В соответствии с учетной политикой организации АО «СпецДор» для целей бухгалтерского учета:
Решение.
Переоценка 2014 г.
Рыночная стоимость асфальтоукладчика в 2014 г. увеличилась по сравнению с его первоначальной стоимостью на 300 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 400 000 руб.). Отклонение составило 12,5%, значит изменение стоимости признается существенным (12,5% > 5%). АО «СпецДор» проводит переоценку группы однородных объектов основных средств «рабочие и силовые машины и оборудование» на конец 2014 г. Результаты переоценки отражаются на счетах бухгалтерского учета:
В результате асфальтоукладчик в 2014 г. был дооценен на общую сумму 250 000 руб. (= (2 700 000 руб. - 2 400 000 руб.) - (450 000 руб. - 400 000 руб.)). В бухгалтерском учете бухгалтер организации сделал такие записи.
В связи с переоценкой 2014 г. показатели по основному средству стали такими.
Добавочный капитал вырос на сумму 250 000 руб. (= 300 000 руб. - 50 000 руб.).
Переоценка 2015 г.
В 2015 г. амортизация по асфальтоукладчику рассчитывается исходя из восстановительной стоимости 2 700 000 руб. Ее сумма составила 450 000 руб. (= 2 700 000 руб. / 6 лет.), ежемесячная сумма - 37 500 руб. За 2 года (2014 и 2015 гг.) эксплуатации основного средства на счете 02 накопилась амортизация в размере 900 000 руб.
Решением руководства АО на конец 2015 г. назначена очередная переоценка. По состоянию на 31 декабря 2015 г. рыночная стоимость асфальтоукладчика снизилась на 600 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 100 000 руб.) по сравнению с его балансовой стоимостью. Процент падения составил 22,22% (= 600 000 руб. / 2 700 000 руб.), что является существенным. Значит организация проводит переоценку группы ОС «рабочие и силовые машины и оборудование» и результате ее отражает на счетах бухгалтерского учета:
По результатам переоценки 2015 г. организации необходимо уценить основное средство на общую сумму 400 020 руб. (= (2 700 000 руб. - 2 100 000 руб.) - (900 000 руб. - 700 020 руб.)). В учете это отразится следующим образом.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| 31 декабря 2015 года | ||||
| 1 | Отражена сумма уценки асфальтоукладчика в 2015 г., равная сумме его дооценки в 2014 г. | 83 | 01 | 300 000 |
| 2 | Отражено превышение суммы уценки асфальтоукладчика в 2015 г. над суммой его дооценки в 2014 г. | 91-2 | 01 | 300 000 |
| 3 | Отражена сумма корректировки амортизации при уценке асфальтоукладчика в 2015 г., равная сумме корректировки амортизации при дооценке в 2014 г. | 02 | 83 | 50 000 |
| 4 | Отражено превышение суммы корректировки амортизации при уценке асфальтоукладчика в 2015 г., над суммой корректировки амортизации при дооценке в 2014 г. | 02 | 91-1 | 149 980 |
В связи с переоценкой 2015 г. значения показателей по основному средству изменились на другие.
Финансовый результат уменьшился на сумму 150 020 руб. (= 300 000 руб. - 149 980 руб.). Добавочный капитал сократился на 250 000 руб. (= 300 000 руб. - 50 000 руб.).
Конец примера
В соответствии с абз.6 п.1 ст.257 НК РФ положительные (отрицательные) суммы переоценки не признаются доходом (расходом), учитываемым при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, результаты переоценки не влияют на стоимость основного средства в налоговом учете и соответствующие суммы амортизационных отчислений.
Таким образом, если объект был дооценен / уценен, то:
Пример 6.
Воспользуемся условиями примера 2 и отразим проводками все расхождения, которые возникают между бухгалтерским и налоговым учетом при переоценке основного средства.
До переоценки :
После переоценки :
Дополнительные данные :
Справочные данные:
1. первоначальная стоимость здания в бухгалтерском учете совпадает с величиной данного показателя в налоговом учете;
2. в соответствии с учетной политикой организации АО «Инвестор» для целей бухгалтерского и налогового учета:
- амортизация по всем основным средствам начисляется линейным способом;
- срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).
Решение.
В бухгалтерском учете АО «Инвестор» отразит дооценку основного средства следующими проводками. (Подробные расчеты представлены в примере 2.)
Поскольку результаты переоценки для целей налогообложения прибыли не учитываются, организации необходимо в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н) отразить возникающие разницы.
В 2016 году ежемесячная сумма амортизационных отчислений по имуществу будет рассчитываться:
Расчет амортизации (А) линейным методом:
1. Агод = Первоначальная (восстановительная) стоимость х Норма амортизации (год.) = 13 000 000 руб. х 100% / 10 лет = 1 300 000 руб.;
2. Амес = Агод / 12 мес. = 1 300 000 руб. / 12 мес. = 108 333,33 руб.
1. Амес = Первоначальная стоимость / Срок полезного использования (мес.) = 10 000 000 руб. / 120 мес. = 83 333,33 руб.
Расчет показывает, что в бухгалтерском учете сумма амортизации превышает ее налоговое значение. В результате возникает постоянная разница, которая формирует постоянное налоговое обязательство (ПНО):
В учете это будет отражено следующим образом.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Январь 2016 года | ||||
| 1 | Отражено начисление амортизации по зданию за январь | 26 | 02 | 108 333,33 |
| 2 | 99 | 68 | 5 000 | |
| Февраль 2016 года | ||||
| 3 | Отражено начисление амортизации по зданию за февраль | 26 | 02 | 108 333,33 |
| 4 | Отражено начисление ПНО с разницы между ежемесячными амортизационными отчислениями в бухгалтерском и налоговом учете | 99 | 68 | 5 000 |
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
Проводки по начислению амортизации и ПНО в бухгалтерском учете будут делать ежемесячно до следующей переоценки (или списания с учета).
Конец примера
Показатели бухгалтерского баланса за отчетный год формируются с учетом результатов проведенной переоценки.
В Активе формы Раздела I «Внеоборотные активы» корректируется строка 1150 «Основные средства».
В Пассиве формы Раздела III «Капитал и резервы» суммы дооценки (уценки), которые увеличивают (уменьшают) добавочный капитал, отражаются по строке 1340 «Переоценка внеоборотных активов». При этом величина добавочного капитала по строке 1350 «Добавочный капитал» показывается без учета переоценки. Суммы уценки (дооценки) основных средств, отнесенные в состав прочих доходов и расходов, включаются в показатель строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Таблица 1 - Фрагмент формы Бухгалтерский баланс (ед. изм. - тыс. руб.)
| Наименование показателя | Код | На 31 декабря 2015 г.* | На 31 декабря 2014 г.* | На 31 декабря 2013 г. |
| АКТИВ
I. Внеоборотные активы |
||||
| Нематериальные активы | 1110 | |||
| Результаты исследований и разработок | 1120 | |||
| Нематериальные поисковые активы | 1130 | |||
| Материальные поисковые активы | 1140 | |||
| Основные средства | 1150 | 1 340 | 2 250 | |
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
| ПАССИВ
III. Капитал и резервы |
||||
| Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей) | 1310 | |||
| 1320 | ||||
| Переоценка внеоборотных активов | 1340 | 250 | ||
| Добавочный капитал (без переоценки) | 1350 | |||
| Резервный капитал | 1360 | |||
| 1370 | (150) | |||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
Если результаты переоценки зачисляются на счета учета прочих доходов и расходов, то в бухгалтерской форме они отражаются в таблице 1 по строкам 2340 «Прочие доходы» и 2350 «Прочие расходы».
Если при переоценке основных средств произошло изменение добавочного капитала (на счете 83), то соответствующие суммы отражаются в таблице 2 «Справочно» по строке 2510 «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода».
Таблица 2 - Фрагмент формы Отчет о финансовых результатах (ед. изм. - тыс. руб.)
| Наименование показателя | Код | За 2015 г.* | За 2014 г.* |
| ...... | ...... | ...... | ...... |
| Прочие доходы | 2340 | ||
| Прочие расходы | 2350 | (150) | |
| ...... | ...... | ...... | ...... |
| СПРАВОЧНО | |||
| Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода | 2510 | (250) | 250 |
| ...... | ...... | ...... | ...... |
<*> Форма составлена на базе данных примера 5.
Суммы корректировки добавочного капитала на счете 83 при дооценке / уценке основных средств формируют в бухгалтерской форме показатель «Переоценка имущества» по следующим строкам:
при увеличении капитала по:
при уменьшении капитала по:
Суммы уценки и дооценки (в пределах сумм предыдущих уценок), начиная с 2011 г., должны списываться на счета 91-1 и 91-2, а не на счет 84. Поэтому их следует включать в значение показателя:
«Чистая прибыль» по строкам:
«Убыток» по строкам:
Таблица 3 - Фрагмент формы Отчет об изменениях капитала (ед. изм. - тыс. руб.)
| Наименование показателя | Код | Уставный капитал | Собственные акции, выкупленные у акционеров | Добавочный капитал | Резервный капитал | Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | Итого |
| Величина капитала на 31 декабря 2013 г. | 3100 | ||||||
| За 2014 г.* | |||||||
| Увеличение капитала - всего: | 3210 | ||||||
| в том числе: чистая прибыль |
3211 | х | х | х | х | ||
| переоценка имущества | 3212 | х | х | 250 | х | ||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
| Уменьшение капитала - всего: | 3220 | ||||||
| в том числе: убыток |
3221 | х | х | х | х | ||
| переоценка имущества | 3222 | х | х | х | |||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
| За 2015 г.* | |||||||
| Увеличение капитала - всего: | 3310 | ||||||
| в том числе: чистая прибыль |
3311 | х | х | х | х | ||
| переоценка имущества | 3312 | х | х | х | |||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
| Уменьшение капитала - всего: | 3320 | ||||||
| в том числе: убыток |
3321 | х | х | х | х | (150) | |
| переоценка имущества | 3322 | х | х | (250) | х | ||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
<*> Форма составлена на базе данных примера 5.
Данные по переоцененному основному средству заносятся и форму Пояснения в бухгалтерскому балансу и Отчет о финансовых результатах.
Таблица 4 - Фрагмент формы Пояснения в бухгалтерскому балансу и Отчет о финансовых результатах* (ед. изм. - тыс. руб.)
2. Основные средства
2.1. Наличие и движение основных средств
| Наименование показателя | Код | Период | ...... | Изменения за период | ...... | |||||
| поступило | выбыло объектов | начислено амортизации | переоценка | |||||||
| первоначальная стоимость | накопленная амортизация | первоначальная стоимость | накопленная амортизация | |||||||
| Основные средства (без учета доходных вложений в материальные ценности) - всего | 5200 | За 2015 г.** | ...... | (600) | 200 | ...... | ||||
| 5210 | За 2014 г.** | ...... | 300 | (50) | ...... | |||||
| в том числе: рабочие и силовые машины и оборудование |
За 2015 г. | ...... | (600) | 200 | ...... | |||||
| За 2014 г. | ...... | 300 | (50) | ...... | ||||||
| ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... | ...... |
<*> Некоторые столбцы в форме опущены.
<**> Форма составлена на базе данных примера 5.
Основных средств с целью приведения к современному уровню рыночных цен.
Зачем это нужно: организация год назад купила станок за 100 000 руб, за год начисленная амортизация - 5 000 рублей, т.о. остаточная стоимость 95 000 рублей должна быть отражена в балансе по строке Основные средства. Но! В истекшем году фирмой-производителем было выпущено в свет новое поколение станков, поэтому купленный год назад станок автоматически устарел и на рынке его можно продать только за 80 000 рублей. При помощи процедуры переоценки станок будет учен на балансе по рыночной стоимости - 80 000 рублей, что позволит соблюсти принципы полноты и достоверности при подготовке финансовой отчетности.
На практике переоценка основных средств может быть использована:
Проведение переоценки объектов основных средств является правом, а не обязанностью организаций. Проведение переоценки основных средств носит добровольный характер. Переоцениваться могут только объекты основных средств, принадлежащие организации на праве собственности.
Переоценку основных средств и нематериальных активов следует проводить не чаще одного раза в год на конец отчетного года. Если организация приняла решение о переоценке основных средств или нематериальных активов, входящих в однородную группу, то в дальнейшем эти объекты должны переоцениваться регулярно (Приказ № 186н от 24.12 2010г).
Переоценка производится путем пересчета первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
Решение о проведении (непроведении) переоценки закрепляется в приказе об учетной политике организации. В приказе нужно отразить:
Если организация однажды решила провести переоценку, то в дальнейшем регулярное проведение переоценки становится обязательным.
Результатом переоценки является уценка
(восстановительная стоимость меньше остаточной) или дооценка
(восстановительная стоимость больше остаточной) стоимости. После переоценки восстановительную стоимость принимают за первоначальную стоимость .
Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года, а принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Отражение переоценки на счетах бухгалтерского учета:
| № | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1. ДООЦЕНКА: Сумма дооценки объекта основных средств зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов. | |||
| 1.1. | Увеличена первоначальная стоимость основных средств | 01 | 83/91.1 |
| 1.2. | Увеличена начисленная амортизация основных средств | 83/91.2 | 02 |
| 3. УЦЕНКА: Сумма уценки объекта основных средств относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. | |||
| 3.1. | Уменьшена первоначальная стоимость основных средств | 83/91.2 | 01 |
| 3.2. | Уменьшена начисленная амортизация основных средств | 02 | 83/91.1 |
Выбытие объекта основных средств организация отражает развернуто в составе прочих доходов и расходов.
При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
Основные средства используются на протяжении длительного периода, кроме износа, на их стоимость могут влиять и другие факторы. Например, если создали новую линию, что значительно уменьшает себестоимость конкретной продукции, то рыночная стоимость старой снизится. В то же время может значительно возрасти рыночная стоимость недвижимости, которая находится в выгодном месте.
Переоценка ОС - это приведение первичной стоимости основных средств к рыночным реалиям. В результате новой оценки активы могут быть дооценены или уценены и далее учитываются на балансе по новой - восстановленной - стоимости.
Переоценка основных средств не является обязательной для предприятий. Порядок проведения этого процесса утверждается руководством и прописывается в учетной политике компании. Обязательными для исполнения являются несколько правил:
Компания самостоятельно определяет основные средства или группу ОС, которая подлежит переоценке. Целесообразно время от времени определять актуальную рыночную стоимость для следующих активов: здания, незавершенное строительство, оборудование, измерительные приборы, транспортные средства, компьютерная техника, подлежащие продаже или списанию основные средства. Методические указания говорят, что земля и природные ресурсы переоценке не подлежат.
Наиболее часто рыночная стоимость активов стремительно изменяется при высоком темпе инфляции или для высокотехнологичных основных средств, которые быстро устаревают.
Основные средства переоцениваются для отображения на балансе их актуальной рыночной стоимости, что может понадобиться:
Переоценивать основные средства можно путем корректирования на индекс инфляции или путем проведения полноценной оценки активов.
Как правило, переоценка ОС проводится в конце года и отображается в финансовой отчетности на начало следующего периода.
Восстановленная стоимость ОС - это актуальная рыночная стоимость аналогичных объектов, включая затраты на их приобретение, доставку, монтаж и др. Она отображается на счете 01 (Основные средства), дооценка основных средств отображается на счете 83 (Добавочный капитал), уценка на сете 91.2 (Прочие расходы).
Если переоценка отдельных активов проводилась ранее, возможны следующие ситуации:
Если основные средства выбывают с баланса, то их учитывают как прочие расходы/доходы, накопленная дооценка переносится на нераспределенную прибыль.
Если первоначальная или восстановленная стоимость ОС изменяется, то обязательно нужно проводить перерасчет амортизации.
Алгоритм перерасчета амортизации при переоценке ОС:
Далее скорректированная сумма амортизации отображается на счете 02 в корреспонденции со счетами 83 и 91/2. Если сумма накопленной амортизации увеличилась, то добавочный капитал уменьшается, при уменьшении накопленной амортизации увеличиваются прочие доходы.
Сумма переоценки ОС в налоговом учете не учитывается, и, соответственно, начисления амортизации не изменяются. Переоценка ОС никак не влияет на базу налогообложения, что приводит к возникновению постоянной разницы (постоянного налогового актива) в сравнении с бухгалтерским учетом.
Стоит отметить, что при расчете налога на имущество учитывается текущая его бухгалтерская стоимость.
Переоценка ОС не влияет на базу налогообложения прибыли, но учитывается при налогообложении имущества.
Пример 1. Дооценка основных средств: проводки.
Первоначальная стоимость офиса вашей компании 3 года назад составляла 200 000 руб., сумма накопленной амортизации - 30 000 руб.
В результате стремительной инфляции стоимость недвижимости в национальной валюте выросла, офис компании, в сравнении с аналогичными объектами, оценивается в 300 000 руб.
Для начала скорректируем сумму начисленной амортизации:
(30 000/200 000)*300 000 = 45 000 руб.
Основные средства компании дооценены на 100 000 руб. - Дт01 Кт83.
Сумма амортизации дооценена на 15 000 руб. - Дт83 Кт02.
Пример 2. Уценка основных средств: проводки.
Ваша компания купила оборудование два года назад за 70 000 руб., начислила амортизацию 14 000 руб.
Недавно на рынке появилось новое оборудование по производству аналогичной продукции, только со значительной экономией энергии. Что привело к падению цен на устаревшие модели, в том числе оценочная стоимость основных средств вашей компании снизилась до 30 000 руб.
Пересчитанная сумма амортизации за два года составит: (14 000/70 000)*30 000 = 6 000 руб.
Основные средства компании уценены на 40 000 руб. - Дт91.2 Кт01.
Накопленная амортизация уценена на 8 000 руб. - Дт02 Кт91.1.
Основные материальные и нематериальные активы постоянно изменяют свою остаточную стоимость. Большинство постепенно теряет ее, перенося на производимую с их помощью продукцию - амортизируясь. Но бывают и ситуации, когда в результате модернизации или улучшения тот или иной актив увеличивается в стоимости. Кроме того, предприятие обновляет свои материальные активы, приобретая новые взамен изношенных, расширяет их базу. Так или иначе, стоимость основных активов предприятия - это параметр, постоянно находящийся в динамике, а значит, требующий регулярного аналитического и бухгалтерского учета.
Важно, чтобы этот параметр находился в реальном соответствии с рыночными характеристиками стоимости, чтобы отражать в бухгалтерских документах истинную остаточную стоимость, а не просто выраженную в тех или иных цифрах.
В статье мы осветим суть процедуры переоценки основных имущественных активов организации, как она происходит в соответствии с последними законодательными нововведениями, а также покажем, как это делается на конкретном примере.
Имущество предприятия с течением времени меняет свою стоимость в результате износа (физического и/или морального). Параллельно протекают рыночные процессы, с разной скоростью изменяющие цену различных активов: недвижимости, оборудования, инструментов, транспортных средств и т.п. Переоценка проводится как раз для того, чтобы привести эти данные к единому показателю.
Динамика рыночной стоимости активов очень неравномерна, ее трудно оценить с точки зрения определенных факторов, поэтому стоимость имущества в каждый отдельно взятый момент не отражает его реальной цены в современных условиях рынка. Отсюда возможны существенные искажения в разных параметрах активов:
Итак, переоценка основных фондов организации - это уточняющие мероприятия по приведению остаточной стоимости активов к уровню фактической их цены на рынке, то есть установление полной цены, которая понадобилась бы на их восстановление или реновацию до первоначального состояния в современных реалиях.
НАПРИМЕР. Два года назад предприятие приобрело новое оборудование, стоившее 50 000 руб. За два года оно утратило в результате амортизации 7 тыс. руб. Таким образом, его остаточная стоимость по бухгалтерским документам составит 43 тыс. руб. Но в результате определенных рыночных процессов (производитель выпустил усовершенствованную модель) реальная стоимость такого оборудования данного уровня износа на рынке составляет только 35 тыс. руб. Это значит, что на сегодняшний день его можно продать именно за эту сумму. Необходимо произвести переоценку, в результате которой на бухгалтерском балансе это оборудование будет отражено по стоимости 35 тыс. руб., что является его реальной рыночной ценой, достоверной при финансовом учете.
Согласно п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденных приказом Министерства финансов России от 30 марта 2001 г. № 26н, предприятие имеет право, но не обязано производить переоценку своего имущества. Обязательность этой процедуры в Российской Федерации упразднена в 1997 году.
Законодательный порядок переоценки имущественных фондов излагается в Налоговом Кодексе РФ в ст. 256 «Амортизируемое имущество», а также в ст. 257 «Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества». По регламенту нужно соблюдать следующие условия:
В практике учета переоценку основных фондов предприятия производят для того, чтобы:
Переоценка основных средств может производиться в отношении:
Требование существенности изложено в п. 44 «Методических указаний об учете основных средств», утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н. Оно гласит, что стоимость переоцененных основных средств, отраженная на балансе, должна существенно отличаться от первоначальной, иначе нет и смысла в проведении переоценки. Барьер существенности условно установлен в 5% (согласно приказу Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н), каждая организация вправе самостоятельно установить его в учетной политике, закрепив в локальных актах.
НАПРИМЕР. ООО «Бригантина» приняло решение о переоценке основных активов. По балансу на конец предыдущего отчетного года стоимость основных средств составляла 2 000 000 руб. (допустим, что группа ОС однородная). После переоценки текущая (восстановительная) стоимость активов составила 2 200 000 руб. Разница составляет 2 200 000 -- 2 000 000 = 200 000 руб., что составляет 10%, признаваемых существенной разницей, поэтому данные изменения следует отразить в балансе.
Если бы восстановительная стоимость составила 2 020 000 руб., то полученная разница не была бы признана существенной и решение о переоценке бы не принималось.
До того, как начать процедуру переоценки ОС, нужно провести ряд подготовительных мероприятий, таких как:
Закон определяет два возможных метода для изменения балансовой стоимости ОС:
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если то или иное основное средство уже подвергалось переоценке, то в дальнейшем для этой процедуры нужен перерасчет по его восстановительной стоимости с учетом начисленной суммы амортизации за время использования этого имущества.
Итогом проведения переоценки активов может быть увеличение или уменьшение стоимости, по сравнению с рыночной. Таким образом, на бухгалтерском балансе может быть проведена одна из двух предусмотренных законом процедур: дооценка или уценка, после чего восстановительная стоимость на балансе будет принята за первоначальную.
Если восстановительная стоимость оказалась больше остаточной, то данное основное средство необходимо дооценить.
Сумма, на которую была увеличена стоимость актива или группы активов, зачисляется в добавочный капитал компании. В предыдущие годы суммы амортизационных отчислений, составившие уценку и проходящие по балансу в числе «прочих расходов», должны были быть равными начисленной дооценке и вноситься в «прочие доходы».
Балансовые проводки:
Производится, если по результатам индексации или перерасчета восстановительная стоимость получилась меньше, нежели остаточная.
Данная сумма относится на «прочие расходы»: она уменьшает добавочный капитал организации, который был образован за счет дооценки данного основного средства в другие периоды. Та сумма, на которую получилось превышение, и составляет уценку. Ее относят на «прочие расходы».
Проводки по балансу:
ВНИМАНИЕ! Если в результате переоценки объект основного средства совсем утрачивает стоимость и подлежит списанию, оформляется его выбытие, отражающееся в составе «прочих расходов». При этом сумма его дооценки должна быть перенесена в нераспределенную прибыль организации.
С точки зрения налогообложения, ни дооценка, ни уценка основных средств не влияют на размер дохода или расхода организации, поскольку реально средства не тратились и не приобретались. Поэтому налог на прибыль от результатов переоценки не изменится. Это отражено в НК РФ и в письмах Минфина России от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/412, от 8 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/544.
ВНИМАНИЕ! Налоговый Кодекс предусматривает изменение стоимости основных средств только в четко определенных законом случаях, таких как реконструкция, модернизация, ликвидация и др. (ч.2 ст. 257 НК РФ). Переоценка в этот перечень не входит.
Однако переоценка повлияет на налоговую базу, исчисляемую для уплаты налога на имущество.
Поэтому в бухгалтерском и налоговом учете будет по-разному отражена сумма амортизации на данное основное средство или однородную группу. Такая постоянная разница вызывает появление постоянного налогового актива (п. 7 ПБУ 18/02).
Данный показатель представляет собой отношение реальной (восстановительной) стоимости ОС к первоначальной.
Иногда коэффициентом переоценки называют индекс-дефлятор, разработанный Росстатом для проведения переоценки методом индексации. В рамках этого метода первоначальную стоимость основных активов нужно было умножить на установленный Росстатом коэффициент для данной группы, действующий на нужный период. Эти коэффициенты регулярно публиковались Росстатом специально для нужд переоценки. Росстат разрабатывал их на основе цен фирм-производителей, а для объектов недвижимости - на основе цен на строительно-монтажные работы по различным регионам.
Сегодня метод индексации официально не отменен, однако фактически он утратил силу, поскольку Росстат перестал публиковать регулярную динамику статистических индексов-дефляторов. Предприятию не возбраняется применять индексацию при переоценке, но при этом оно должно установить индекс либо самостоятельно, либо обратившись в Росстат на платной основе. Поэтому на практике при современной переоценке ОС практически повсеместно применяется метод прямого перерасчета.
ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Поскольку с точки зрения закона существует выбор между методом индексации и прямого перерасчета при переоценке ОС, то он должен быть отражен в учетной политике конкретной организации.
Переоценку основных средств проводят не чаще одного раза в год. В бухгалтерском и налоговом учете результаты переоценки отражают по-разному.
Переоценка основных средств - это изменение балансовой стоимости в связи с изменением рыночной стоимости. Переоценка основных средств проводится, чтобы установить их верную балансовую стоимость на текущий момент, приблизить балансовую стоимость к рыночной.
По результатам переоценки ОС можно дооценить, то есть увеличить стоимость объекта и начисленную амортизацию. Другой вариант - уценить объект, тогда первоначальная стоимость и амортизация уменьшается.
Переоценка - это право компании, а не обязанность. Организация может вообще не проводить переоценку, если укажет об этом в учетной политике. Но вначале решите, выгодна будет переоценка или нет.
Стоимость основных средств влияет на величину чистых активов, показатель собственного капитала в организации, а также на налоговую базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК).
Поэтому переоценка нужна, например:
Если перечисляете налог на имущество организаций с балансовой стоимости объекта, то выгодно будет уценить объект, чтобы платить меньше налогов.
Коммерческие организации вправе проводить переоценку основных средств не чаще одного раза в год (п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Периодичность указывают в учетной политике. Компания может проводить переоценку не всех сразу основных средств, а по группам однородных объектов. Например, переоценивать только транспортные средства или недвижимость.
Порядок переоценки основных средств такой. Во-первых, определите текущую или восстановительную стоимость основного средства. Она равна рыночной стоимости имущества, то есть сумме, которую бы потратила организация, чтобы приобрести сейчас точно такой же объект. Чтобы узнать рыночную стоимость имущества, обратитесь в оценочную компанию или определите цену самостоятельно на основании данных об аналогичных объектах.
Во-вторых, издайте приказ руководителя. В нем нужно указать, как объекты планируете переоценить, на каком основании.
В-третьих, по результатам переоценки составьте документ, где указать новую первоначальную стоимость и пересчитанную амортизацию (п. 15 ПБУ 6/01). Если переценили только один объект, оформите бухгалтерскую справку. Если несколько, удобно составить акт по результатам переоценки. Форму ведомости разработайте самостоятельно. За основу возьмите данный образец.
В-четвертых, занесите результаты инвентаризации в раздел 3 инвентарной карточки объекта.
В-пятых, проведите учет переоценки основных средств. Проводки по переоценке основных средств зависят от того, какой результат: дооценка или уценка основных средств.
Отражение дооценки зависит от того, первый раз организация считает восстановительный размер стоимости или нет. Сумму первой дооценки нужно отражать, используя счет 83. Сделайте проводку по кредиту счета 83 «Добавочный капитал»:
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83
Учтено проведение дооценки;
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 02
Доначислена амортизация.
Если раньше уценяли основное средство, то проводку по кредиту счета 83 сделайте только на сумму, превышающую убыток от прошлой переценки. А на сумму прошлого убытка сделайте проводку по кредиту счета 91:
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 91 «Прочие доходы»
Дооценена первоначальная стоимость основного средства на сумму убытка от прошлой уценки;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 02
Доначислена амортизация;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83
Дооценена первоначальная стоимость основного средства на сумму, превышающую убыток от прошлой переоценки;
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 02
Доначислена амортизация.
Проводки зависят от того, первоначальный это этап переоценки или нет. Первую уценку отразите по дебету счета 91 субсчета «Прочие расходы»:
Уценена первоначальная стоимость основного средства;
Уменьшена амортизация.
Если ранее основное средство было дооценено, в прочих расходах отразите только сумму уценки, которая превышает величину добавочного капитала, образовавшегося при предыдущих переоценках. Проводки такие:
Дебет 83 Кредит 01
Уменьшена первоначальная (восстановительная) стоимость основного средства в пределах добавочного капитала, сформированного при предыдущих дооценках этого объекта;
Дебет 02 Кредит 83 субсчет «Переоценка основных средств»
Уменьшена начисленная амортизация по основному средству в пределах добавочного капитала, сформированного при предыдущих дооценках этого объекта;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 01
Уценена первоначальная стоимость основного средства на сумму, превышающую добавочный капитал, сформированный при предыдущих переоценках;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
Уменьшена амортизация на сумму, превышающую добавочный капитал, сформированный при предыдущих переоценках.
В налоговом учете по налогу на прибыль , а также в налоговой базе по УСН результаты переоценки не учитывают (п. 1 ст. 257 НК и письмо Минфина России от 10.09.2015 № 03-03-06/4/52221). Налоговую амортизацию для расчета налога на прибыль считайте исходя из прежней первоначальной стоимости (письмо ФНС России от 23.12.2016 № СД-4-3/24772@).
При расчете налога на имущества организаций с балансовой стоимости налог по новой стоимости считайте с года, на 31 декабря которого отразили результаты пероценки. Если считаете налог на имущество по кадастровой стоимости недвижимости, результаты переоценки не учитывайте.
На расчет земельного налога изменение балансовой стоимости участка не влияет, поскольку земельный налог считают по кадастровой стоимости участка (подп. 1 п. 4 ст. 374 и п. 1 ст. 390 НК).
