Понятие аудиторской деятельности, ее цель и задачи.
Ауди́т или ауди́торская прове́рка - процедура независимой оценки деятельности организации, системы, процесса, проекта или продукта. Чаще всего термин употребляется применительно к проверке бухгалтерской отчётности организаций с целью выражения мнения о её достоверности.
Главная цель внешнего аудита - дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте.
Достижению главной цели способствуют сложившиеся ныне требования к аудиторской деятельности. Прежде всего - это независимость и объективность при проведении проверок, а также конфиденциальность, профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора. Он использует методы статистики и экономического анализа, применяет новые информационные технологии. Аудитор обязан уметь принимать грамотные решения, давать рациональные рекомендации по данным аудиторской проверки.
Доброжелательность и лояльность аудитора по отношению к клиентам, ответственность за последствия рекомендаций и заключений - обязательное условие его деятельности. Всегда и везде он обязан заботиться о росте авторитета аудиторской профессии. Все эти требования определяют особенности и нормы поведения аудитора.
Задачами аудита является установление следующего:
1) фактического наличия по состоянию на отчетную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности (реальность существования активов и обязательств);
2) принадлежности аудируемому лицу (проверяемому предприятию или организации) по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности (наличие прав и обязательств);
3) отношения к деятельности аудируемого лица хозяйственной операции или события, имевшего место в течение соответствующего отчетного периода (возникновение);
4) отсутствия не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета (полнота);
5) отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства (стоимостная оценка);
6) точности отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени (точное измерение и правильная периодизация);
7) объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности (представление и раскрытие).
Роль аудита в развитии функций контроля в условиях рыночной экономики.
Современная отечественная экономика находится в процессе перехода к рыночным отношениям. Особенность перехода к рынку состоит в том, что он развертывается в условиях глобальных переходных процессов. Поскольку переход к рыночной экономике России означает изменение развития страны, то характерной чертой этого процесса является неустойчивость существующей системы. В этих условиях важная роль отводится системе контроля, который призван корректировать процессы развития и становления рыночных отношений.
Основные виды и методы контроля, применяемые для осуществления финансового контроля и аудиторских проверок, можно классифицировать следующим образом:
1. государственный (осуществляется государственными органами контроля и управления, а также органами законодательной власти);
2. ведомственный (проводится министерствами, комитетами и другими органами государственного управления за деятельностью подведомственных им предприятий);
3. вневедомственный (осуществляется Департаментом государственного финансового контроля МФ РФ в отношении различных предприятий в виде ревизий);
4. внутрихозяйственный контроль за деятельностью филиалов, цехов, отделов и других внутрихозяйственных формирований (ведется на предприятиях их руководителями);
5. аудиторский контроль за деятельностью организаций (проводится аудиторскими фирмами, имеющими лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью).
Аудит как форма контроля - довольно широкое понятие. Его функция заключается не только в проверке достоверности финансовых показателей, системы ведения бухгалтерского учета и отчетности, но и, что не менее важно, в разработке предложений по оптимизации хозяйственной деятельности, помощи предприятию в рационализации расходов и увеличении прибыли, а также оказании различного рода услуг. Его субъектами преимущественно являются предприятия и организации негосударственного сектора экономики.
А так как в условиях рыночной экономики удельный вес государственного сектора значительно меньше частного, то роль аудита становится понятна.
Именно частные предприятия в будущем должны составить тот необходимый фундамент, на котором будет базироваться вся система рыночных отношений. Контроль за деятельностью частного сектора, направление деятельности организаций этого сектора экономики в благоприятном для всей хозяйственной системы в целом направлении (или пресечение их деятельности) - вот задача многих контрольных структур государства, в том числе и аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
Аудит представляет своего рода форму вневедомственного контроля, но он, кроме того, является независимым контролем. Круг пользователей результатами деятельности аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов очень широк, в том числе и различные государственные органы. Роль и значение аудита по мере развития рыночных отношений постоянно возрастают и его место во всей системе контроля становится все заметнее. Задача государства заключается в создании благоприятных условий для функционирования и совершенствования аудиторской деятельности.
Правовые основы аудиторской деятельности в Российской Федерации.
Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит достаточно жестко регулируется во всех странах. В настоящее время в России действует следующая система регулирования аудиторской деятельности:
1. Закон об аудиторской деятельности;
2. другие федеральные законы и иные нормативные правовые акты по проведению аудита, изданные в соответствии с Законом аудиторской деятельности и не противоречащие ему;
3. Федеральные стандарты аудита;
4. стандарты саморегулируемых аудиторских объединений;
5. внутрифирменные аудиторские стандарты.
Таким образом, Закон об аудиторской деятельности является главенствующим документом в системе прямого регулирования аудиторской деятельности. Он определяет понятия аудита, аудитора, правовые моменты организации и функционирования, критерии обязательности аудиторских проверок, виды сопутствующих аудиту услуг, место стандартов и норм профессиональной этики, права и обязанности аудиторов и проверяемых субъектов, основные аспекты контроля качества в аудите, вопросы аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, роль саморегулируемых аудиторских объединений и др. Соблюдение его является обязательным для всех аудиторов и аудиторских организаций, а также для лиц, подлежащих обязательному аудиту.
Федеральные стандарты аудита являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в которых указано, что они имеют рекомендательный характер, они утверждаются Правительством РФ. Данные стандарты разработаны в России в соответствии с международными стандартами аудита (МСА), для усиления практической направленности и единообразия проведения аудита разрабатываются методики по отдельным вопросам, например по проверке материально-производственных запасов или по проверке расчетов по налогу на прибыль, которые, в отличие от стандартов, носят чисто рекомендательный характер. Разработка данных стандартов в России еще не полностью закончена, так, в настоящее время принято 23 правила.
Саморегулируемые аудиторские объединения вправе разрабатывать свои стандарты и методические материалы по применению федеральных стандартов, где могут устанавливать дополнительные требования по проведению аудита, но они не должны противоречить федеральным стандартам и Закону об аудиторской деятельности.
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности и не могут устанавливать требования ниже определенных в федеральных стандартах.
Кроме того, аудиторы, аудиторские организации, саморегулируемые аудиторские объединения и их работники обязаны соблюдать кодекс профессиональной этики.
К правовым и законодательным документам по аудиторской деятельности в РФ относятся:
1. Гражданский кодекс РФ.
2. ФЗ «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г. (в ред. ФЗ от 14 декабря 2001 г.
№ 164-ФЗ).
4. Налоговый кодекс РФ.
5. Уголовный кодекс РФ.
7.ФЗ от 30 декабря 2001 г. «О введении в действие Кодекса РФ об административных правонарушениях» от 30 декабря 2001г.
8. ФЗ «О банках и банковской деятельности» (в ред. от 3 февраля 1996 г. № 17-ФЗ с изм. по состоянию на 7 августа 2001 г.).
10. ФЗ «Об акционерных обществах» (№ 208-ФЗ от 26 декабря 1995 г. в ред. от 7 августа 2001 г.).
11. ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» (№ 193-ФЗ от 8 декабря 1995 г., с изм. и доп. от 7 марта 1997 г. и 18 февраля 1999 г.).
12. Закон РФ «Об организации страхового дела в РФ» № 4015-1 от 27 ноября 1992 г. (в ред. от 31 декабря 1997 г.).
14.Закон РФ «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в РФ» № 3085-1 от 19 июня 1992 г. (в ред. от 11 июля 1997 г.).
16. Постановление Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. № 80 «О вопросах гос-ного регулирования аудиторской деят-ти в РФ».
17.Положение о лицензировании аудиторской деят-ти, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 29 марта 2002 г. № 190.
18. Постановление Правительства РФ от 12 июня 2002 г. № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита».
19. Положение о Совете по аудиторской деят-ти при Министерстве финансов РФ (Приказ МФ РФ от 3 июня 2002 г. № 47-н).
20. Приказ Минфина РФ от 7 марта 2002 г. № 47 «Об утверждении Положения о Департаменте организации аудиторской деят-ти Министерства финансов РФ».
21. Временное положение о ведении гос-ных реестров в области организации аудиторской деят-ти (Приказ МФ РФ от 28 июня 2002 г. № 64н).
22. Временное положение о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов РФ (приказ Минфина РФ от 29 апреля 2002 г. № 38н).
23. Временное положение о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в РФ (Приказ МФ РФ от 12 сентября 2002 г. № 93н).
24. Перечень документов, требований и условий, необходимых для подачи заявления в лицензирующий орган о предоставлении лицензии на осуществление аудиторской деят-ти (Письмо МФ РФ от 11 апреля 2002 г. № 28-05-01,781/СШ).
25. Порядок предоставления отчета аудиторскими организациями и аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деят-ти в области общего аудита, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а также аудита страховщиков (Приказ МФ РФ от 27 октября 1999 г. № 69н).
26. Российские правила (стандарты) аудиторской деят-ти. Комиссия по аудиторской деят-ти при Президенте РФ. Протоколы № 1 от 9 февраля 1996 г., № 6 от 25 декабря 1996 г., № 2 от 22 января 1998 г., № 4 от 15 июля 1998 г., № 2 от 18 марта 1999 г., № 3 от 27 апреля 1999 г., № 5 от 20 августа 1999 г., № 6 от 20 октября 1999 г.
27. 6 федеральных правил (стандартов) аудиторской деят-ти (утверждены Постановлением правительства РФ от 23 сентября 2002г. №696).
Из приведенного перечня нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности можно выделить: кодексы и федеральные законы (пп. 1-15); постановления Правительства РФ, положения, утвержденные министерствами и ведомствами, федеральные стандарты (пп. 16-27).
Аудиторская деятельность в России организуется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике.
В литературе отмечается, что в мировой практике можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской деятельности. Первая из них получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция, ФРГ, где аудиторская, деятельность строго регламентируется централизованными органами. На них фактически возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью.
Вторая концепция развита в англоязычных странах (США, Великобритания), где аудиторская деятельность в некотором виде саморегулируется. Аудит в этих странах ориентирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других хозяйствующих субъектов. Аудиторская деятельность здесь регулируется преимущественно общественными аудиторскими объединениями.
В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности находится в стадии становления.
Происходит процесс определения прав и обязанностей органов, регулирующих аудиторскую деятельность, определение роли и функций государственных и общественных аудиторских организаций. Среди представленных концепций и систем регулирования наиболее целесообразной нам представляется четырехуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности.
Эта система включает 4 основных уровня, расположенных сверху вниз. Каждый уровень обладает определенными видами документов, областью регулирования и степенью их разработанности.
Первый (верхний) уровень включает закон об аудите (аудиторской деятельности), который принят 7 августа 2001 г. Закон об аудиторской деятельности в России относится к основным законодательным актам. Он определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента. Для РФ это особенно важно, поскольку исторически государственный финансовый контроль превалировал над другими видами контроля.
Таблица Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ
| Уровни регулирования | Виды и наименования нормативных документов | Область регулирования и использования | Степень разработанности |
| I | Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ | Определяет место, цель и задачи аудита в финансово-экономической системе | Закон принят |
| II | Федеральные Правила (стандарты) аудиторской деятельности | Определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех объектов, устанавливают нормы аудита, обязательные для всех субъектов рынка аудиторских услуг | Федеральные стандарты (разработано и утверждено 6 стандартов). Вместо неразработанных используются российские правила (стандарты) |
| Законодательные и подзаконные нормативные акты | Устанавливают общие положения по регулированию аудиторской деятельности для аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов | Разработаны в соответствии с ФЗ нормативные документы в области аттестации и лицензирования аудиторской деятельности и др. | |
| Внутренние правила (стандарты) аккредитованных профессиональных объединений | Регулирование специфических вопросов аудиторской деятельности на уровне профессиональных объединений. | Разрабатываются аккредитованными профессиональными аудиторскими объединениями | |
| Нормативные документы министерств и ведомств | Регулирование специфических особенностей аудита по видам: общий, страховой, инвестиционных институтов, банковский | Министерствами и ведомствами принят и разрабатывается ряд документов по видам аудита | |
| IV | Внутренние аудиторские стандарты | При проведении аудита и сопутствующих аудиту услуг | Разрабатываются аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами |
К документам второго уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относятся федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. В настоящее время разработано и принято Правительством РФ 6 федеральных стандартов. Кроме того, действуют также российские правила (стандарты) аудиторской деятельности.
Третий уровень охватывает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.
Четвертый уровень включает внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов - прерогатива аудиторских фирм, их ноу-хау. Такие стандарты определяют качество работы и престиж аудиторских фирм.
Исторической родиной аудита считается Англия, где в 1844 г. была принята серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний были обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.
В России наиболее известными аудиторскими фирмами являются "Прайсвотерхаускуперс", "Эрнст энд Янг", "Современные бизнес-технологии", "Что делать консалт", "Юникон МС", "Росэкспертиза", "Развитие бизнес систем", "ФБК" и ряд других.
К правовым и законодательным документам по аудиторской деятельности в Российской Федерации относятся:
Гражданский кодекс Российской Федерации
Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ
Налоговый кодекс Российской Федерации
Уголовный кодекс Российской Федерации
Кодекс Российской Федерации об административных нарушениях
Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. «О введении в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» от 30 декабря 2001 г.
Федеральный закон «О банках и банковской деятельности» (в ред. от 08.04.2008 г. № 395-1 от 02.12.1990 г.)
Закон «О бухгалтерском учете» (Закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ вред, от 03.11.2006 г.)
Федеральный закон «Об акционерных обществах» (№ 208-ФЗ от 26 декабря 1995 г., в ред. от 29 апреля 2008 г.)
Федеральный закон «О сельскохозяйственной кооперации» (№ 193-ФЗ от 8 декабря 1995 г., в ред. от 26 июня 2008 г.)
Закон РФ «Об организации страхового дела в Российской Федерации» № 4015-1 от 27 ноября 1992 г. (в ред. от 29 ноября 2007 г.)
Федеральный закон «О негосударственных пенсионных фондах» № 75-ФЗ от 8 мая 1998 г. (в ред. от 6 декабря 2007 г.)
Закон РФ «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» № 3085-1 от 19 июня 1992 г. (в ред. от 23 марта 2002 г.)
Постановление Правительства Российской Федерации «Об утверждении положения о лицензировании аудиторской деятельности» от 16 февраля 2008 г. № 80
Перечень документов, требований и условий, необходимых для подачи заявления в лицензирующий орган о предоставлении лицензии на осуществление аудиторской деятельности 11 апреля 2002 г. N 28-05-01/781/СШ
17.36 федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696., в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.07.2003 N 405, от 07.10.2004 N 532, от 16.04.2005 N 228, от 25.08.2006 N 523)
Система регулирования аудиторской деятельности включает в себя акты пяти уровней:
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696. На сегодняшний день утверждено 23 таких стандарта, среди которых: "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности"; "Документирование аудита"; "Планирование аудита"; "Существенность в аудите"; "Аудиторские доказательства"; "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности"/"Особенности первой проверки аудируемого лица"/"Внутренний контроль качества" и др.;
Правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ (на сегодняшний день действует 16 стандартов, в частности, стандарт о характеристике сопутствующих аудиту услуг от 18 марта 1999 г., стандарт об использовании работы другой аудиторской организации от 27 апреля 1999 г.). Все они были изданы до принятия Закона от 30 декабря 2008 г. и поэтому действуют в части, не противоречащей ему;
Рекомендательные акты, изданные профессиональными объединениями аудиторов (в частности, Аудиторской палатой России). Характерным примером рекомендательного акта является Кодекс этики аудиторов России, принятый Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 28 августа 2003 г., который был разработан с учетом рекомендаций Кодекса этики международной федерации бухгалтеров.
Аудиторская деятельность - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Аудит не заменяет государственный контроль. К проведению аудиторской деятельности применяются нормы гл. 39 "Возмездное оказание услуг" Гражданского кодекса РФ.
Аудиторскую деятельность осуществляют:
аудиторы - физические лица, имеющие квалификационный аттестат аудитора: работник аудиторской организации, в том числе по гражданско-правовому договору; индивидуальный предприниматель;
аудиторские организации - коммерческие организации любой организационной формы, за исключением ОАО. Пятьдесят процентов кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане РФ, постоянно проживающие на ее территории. Если руководителем аудиторской фирмы является иностранный гражданин, такие требования предъявляются к 75% кадрового состава организации. В штате аудиторской организации должно быть не менее пяти аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты.
Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности проводится в форме квалификационного экзамена. Аттестаты выдаются без ограничения срока действия. Но аудиторы обязаны ежегодно проходить обучение по программам повышения квалификации.
Основные требования к претендентам на получение аттестата аудитора таковы:
а. высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию. Допускаются иностранные дипломы о высшем образовании при наличии свидетельства об эквивалентности его российскому диплому государственного образца;
б. наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет.
Претендент на получение квалификационного аттестата должен иметь безупречную репутацию, подтвержденную тремя рекомендациями других аудиторов за последние три года; у него не должно быть судимости, и он должен быть членом саморегулируемой организации аудиторов. При этом
последние два года стажа работы по юридической или экономической специальности должны приходиться на работу в аудиторской организации. Квалификационные аттестаты разделяются на несколько типов:
аттестаты в области общего аудита;
аттестаты в области аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;
аттестаты в области аудита страховых компаний и обществ взаимного страхования (аудит страховщиков);
аттестаты в области аудита кредитных организаций, банковских групп, банковских холдингов (банковский аудит).
Аудиторская деятельность является исключительным видом деятельности и может совмещаться только с оказанием "сопутствующих" услуг. Примерный перечень таких услуг установлен Законом об аудиторской деятельности:
а. налоговое консультирование;
б. оценка стоимости имущества;
в. разработка и анализ инвестиционных проектов;
г. составление бизнес-планов;
д. маркетинговые исследования;
е. правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам.
Аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги. Злоупотребление аудиторами своими полномочиями, если это причинило существенный вред, наказывается вплоть до лишения свободы на срок до трех лет, а также лишением права заниматься аудиторской деятельностью на тот же срок (ст. 202 УК РФ). Также аудиторы обязаны возмещать убытки, причиненные аудируемым лицам.
Требования к независимости аудиторов сформулированы в ст. 12 Закона об аудиторской деятельности путем родственных, корпоративных и профессиональных запретов. Так, аудит не может осуществляться, если:
аудитор является учредителем (участником) аудируемого лица, его руководителем, бухгалтером и иным лицом, отвечающем за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
аудитор состоит с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);
руководитель и иные должностные лица аудиторских организаций являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, отвечающими за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
руководитель и иные должностные лица аудиторских организаций состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, отвечающими за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
аудируемые лица являются учредителями (участниками) аудиторской организации; аудиторские организации являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, а также их дочерних организаций, филиалов и представительств; аудиторские организации имеют общих с аудируемыми лицами учредителей (участников);
6. аудиторские организации и индивидуальные аудиторы оказывали в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемым лицам.
Действующее законодательство по-разному определяет статус аудитора по отношению к аудируемым лицам:
а. аттестованных аудиторов;
б. индивидуальных аудиторов;
в. профессиональных аудиторских объединений;
г. учебно-методических центров.
Минфин России проводит аккредитацию профессиональных аудиторских объединений на срок три года. Аккредитация проводится при наличии в составе такого объединения не менее 1000 аттестованных аудиторов и (или) 100 аудиторских фирм, а также Кодекса этики аудиторов России и Правил (стандартов) аудиторской деятельности.
При Минфине России создан Совет по аудиторской деятельности, который на 51% формируется по представлению профессиональных аудиторских объединений. Остальные члены совета могут выдвигаться вузами, научными организациями, органами власти. К основным функциям Совета можно отнести утверждение экзаменационных билетов для получения квалификационных аттестатов аудиторов, разработку федеральных стандартов аудиторской деятельности и пр.
Обязательный аудит представляет собой ежегодную аудиторскую проверку, которая проводится аудиторскими организациями.
Аудиторская организация обязана страховать риск своей ответственности за нарушение договора об оказании аудиторских услуг (ст. 932 ГК РФ). Индивидуальные аудиторы не вправе проводить обязательный аудит.
Обязательный аудит проводится в отношении следующих субъектов.
1. Открытые акционерные общества.
ОАО публикует свою бухгалтерскую отчетность, достоверность сведений которой должна быть подтверждена заключением аудитора (п. 5 ст. 103 ГК РФ, ст. ст. 88, 92 Закона об акционерных обществах).
2. Кредитные организации.
Результаты ежегодной аудиторской проверки кредитные организации обязаны направлять в Центральный банк (ст. 24 Федерального закона "О банках и банковской деятельности"). В самом Центральном банке РФ проводится внешний и внутренний аудит. Для проведения внутреннего аудита в ЦБ РФ создана Служба главного аудитора, непосредственно подчиняющегося председателю Банка России (ст. 95 Федерального закона от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке РФ").
3. Бюро кредитных историй.
Эти юридические лица осуществляют новый для нашей предпринимательской практики вид деятельности, а именно: услуги по формированию, обработке и хранению кредитных историй (информации, которая характеризует исполнение заемщиком принятых на себя обязательств займа и кредита), а также предоставлению кредитных отчетов. Их правовой статус регламентирован Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. N 218-ФЗ "О кредитных историях".
4. Страховые организации и общества взаимного страхования. Страховщики публикуют годовые балансы и счета прибылей и убытков
после аудиторского подтверждения достоверности содержащихся в них сведений (ст. 29 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. "Об организации страхового дела в РФ").
5. Товарные и фондовые биржи.
Специальных требований к проведению аудита бирж в настоящее время законодательством не установлено.
6. Негосударственные пенсионные фонды.
Указанные фонды обязаны ежегодно проводить по итогам финансового года независимую аудиторскую проверку. Бухгалтерская отчетность подтверждается заключением независимого аудитора, которое считается неотъемлемой частью годового отчета о деятельности фонда (ст. 22 Федерального закона от 7 мая 1998 г. N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах"). Кроме того, реорганизация такого фонда также проводится с учетом заключения аудитора (ст. 33 Закона).
7. Государственные внебюджетные фонды.
К таковым относятся Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонд медицинского страхования РФ. Аудиторские проверки данных фондов проводят аудиторские организации, отобранные на конкурсной основе.
Обязательный аудит проходят далеко не все организации, созданные в форме фондов. Закон устанавливает следующее условие: обязательная аудиторская проверка проводится только в фондах, источником формирования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц.
9. Государственные и муниципальные унитарные предприятия.
Здесь имеется противоречие между Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" и ст. 26 Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях". Дело в том, что первый Закон предусматривает определенные условия для проведения обязательного аудита (объем годовой выручки, стоимость активов баланса - см. об этом п. 11 настоящего параграфа), второй же таких условий не содержит.
10. Организации, в уставном капитале которых доля государственного участия составляет более 25%.
Аудиторы выбираются на основе открытого конкурса проводимого аудируемым лицом не реже одного раза в три года. Правила проведения этого конкурса, утв. Постановлением Правительства РФ от 30 ноября 2005 г. N 706, обязательны также для федеральных государственных унитарных предприятий.
11. Организации и индивидуальные предприниматели.
Данные субъекты проходят обязательный аудит при наличии одного из двух условий: объем годовой выручки превышает 500000 МРОТ; сумма активов баланса на конец года превышает 200000 МРОТ.
12. Финансово-промышленные группы.
В соответствии со ст. 16 Федерального закона от 30 ноября 1995 г. N 190-ФЗ "О финансово-промышленных группах" годовой отчет о деятельности ФПГ составляется по результатам проверки независимым аудитором. Аудиторская проверка оплачивается за счет центральной компании ФПГ.
Правовую основу аудита в РФ в настоящее время составляет совокупность нормативных документов различных уровней:
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г.
Федеральный закон определяет правовые основы аудиторской деятельности в России с 1 января 2009 года и содержит:
Положение о квалификационных аттестатах аудитора (ст. 11 ФЗ), порядок их получения, порядок ежегодной переаттестации вступает в силу с 1 января 2010 г., отдельные положения - с 1 января 2011 г.
Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" № 119-ФЗ от 07.08.2001 г.
Данный закон с 01.01.2009 года действует совместно с ФЗ РФ № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. в части не противоречащей указанному закону и утрачивает силу с 1 января 2011 г.
Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Постановлением утверждены следующие правила (стандарты) аудиторской деятельности: 1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности; 2. Документирование аудита; 3. Планирование аудита; 4. Существенность в аудите; 5. Аудиторские доказательства; 6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Постановление Правительства РФ от 4 июля 2003 г. № 405 "О внесении дополнений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности" дополнило ранее введенные стандарты аудита следующими правилами (стандартами):
7. Внутренний контроль качества аудита; 8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом; 9. Аффилированные лица; 10. События после отчетной даты; 11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.
Постановление Правительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532 "О внесении изменений и дополнений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности" дополнило стандарты аудита следующими правилами (стандартами):
12. Согласование условий аудита;
13. Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита;
14. Учет требований нормативных правовых актовРФ в ходе аудита;
15. Понимание деятельности аудируемого лица (отменен постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 г. № 863);
16. Аудиторская выборка .
Постановление Правительства РФ от 16 апреля 2005 г. № 228 "О внесении изменений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности" дополнило стандарты аудита следующими правилами (стандартами):
17. Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях;
18. Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников;
19. Особенности первой проверки аудируемого лица;
20. Аналитические процедуры;
21. Особенности аудита оценочных значений;
22. Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника;
23. Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица.
Постановлением Правительства РФ от 25 августа 2006 г. № 523 федеральные правила (стандарты) были дополнены:
24. Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами;
25. Учет особенностей аудируемого лица, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которого подготавливает специализированная организация;
26. Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
27. Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность;
28. Использование результатов работы другого аудитора;
29. Рассмотрение работы внутреннего аудитора;
К правовым и законодательным документам по аудиторской деятельности в РФ относятся:
1. Гражданский кодекс РФ.
3. Налоговый кодекс РФ.
4. Уголовный кодекс РФ.
7. Постановление Правительства РФ от 6 февраля2002г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации».
8. Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ (Приказ МФ РФ от 3июня 2002г. № 47-н).
9. Приказ Минфина РФ от 7 марта 2002г. №47 «Об утверждении Положения о Департаменте организации аудиторской деятельности Министерства финансов РФ» и др.
10. Федеральный закон «О саморегулируемых организациях» № от 2007г.
Аудиторская деятельность в России организуется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике.
В мировой практике можно выделить две концепции регулирования аудиторской деятельности . Первая из них получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция,Германия. В них аудиторская деятельность строго регламентируется централизованными органами. На них фактически возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью.
Вторая концепция развита в англоязычных странах(США, Великобритания), где аудиторская деятельность в некотором виде саморегулируется. Аудит в этих странах ориентирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других хозяйствующих субъектов.Аудиторская деятельность здесь регулируется преимущественно общественными аудиторскими объединениями.
В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности включает 4 основных уровня, каждый из которых обладает определенными видами документов, областью регулирования и степенью их разработанности.
Первый (верхний) уровень включает закон об аудите. Закон об аудиторской деятельности относится к основным законодательным актам. Он определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента.
К документам второго уровня относятся федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения всеми субъектами.
Третий уровень охватывает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям,организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.
Четвертый уровень включает внутренние стандарты аудиторской деятельности, разрабатываемые аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами на базе федеральных стандартов и практики аудита.Содержание и форма таких документов – прерогатива аудиторских фирм и их ноу-хау.Такие стандарты определяют качество работы и престиж аудиторских фирм.
