Отчетность по сегментам

Цель – изучить понятие, нормативное регулирование, роль и место сегментной отчетности в информационном обеспечении пользователей финансовой информации.

В результате изучения главы 9 будут получены знания:

О роли и месте сегментной отчетности в информационном обеспечении пользователей финансовой информации;

О нормативных требованиях к процессу составления сегментной отчетности в России по отечественным стандартам и согласно МСФО;

О характеристиках и видах отчетных сегментов;

О порядке раскрытия информации по первичным и вторичным сегментам;

О требованиях учетной политики к представлению информации о сегментах.

Деятельность многих коммерческих организаций имеет многопрофильный характер. В ряде случаев они производят товары и оказывают услуги широкого ассортимента или осуществляют деятельность в географических регионах с разными возможностями для роста объемов продаж, неодинаковым уровнем рентабельности продаж и коммерческих рисков.

Пользователям финансовой отчетности сложно адекватно оценить такую деятельность на основе данных консолидированной финансовой отчетности. Им необходима выделенная информация о производстве конкретной продукции, либо о продажах определенной группы товаров, либо о деятельности в географическом регионе.

Такую информацию модержит сегментарная отчетность. Она обеспечивает в первую очередь необходимую степень сопоставимости представленных компанией данных с показателями других предприятий, повышение степени удовлетворенности в информации многочисленных групп внешних пользователей финансовой отчетности о рисках и выгодах, связанных с деятельностью и географическим положением компании.

Включаемая в бухгалтерскую отчетность информация о разных видах (группах) товаров, а также о деятельности компании, осуществляемой в разных географических регионах, на основе анализа соответствующих рисков и прибылей называется информацией по сегментам .

Составление сегментной отчетности регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000), утвержденным приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н, и рядом других нормативных документов.

ПБУ 12/2000 устанавливает правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (за исключением кредитных организаций), деятельность которых предполагает несколько видов получения доходов или осуществляется в разных географических регионах, только при составлении:

Консолидированной бухгалтерской отчетности организацией, имеющей дочерние или зависимые общества;

Консолидированной бухгалтерской отчетности объединений юридических лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, организацией, на которую согласно учредительным документам возложено составление такой отчетности;

Отчетности организации, осуществляющей разные виды деятельности (производственную, торговую, сельскохозяйственную и т. д.);

Отчетности организации, осуществляющей один вид деятельности, но при этом производящей товары (выполняющей работы, оказывающей услуги), различающиеся по производственному процессу, потребителям товаров, работ услуг, географическим регионам, в которых она работает, и (или) другим существенным для данной организации признакам.

Нормы ПБУ 12/2000 не применяются при формировании:

Отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения;

Отчетной информации, представляемой кредитной организацией;

Отчетной информации для иных специальных целей.

ПБУ 12/2000 может не применяться при формировании бухгалтерской отчетности субъектами малого предпринимательства.

Таким образом, действие ПБУ 12/2000 должно распространяться на коммерческие организации, осуществляющие разные виды деятельности, пользователям бухгалтерской отчетности которых нужна информация, позволяющая лучше оценить деятельность организации, перспективы ее развития, подверженность рискам и возможности получения прибыли.

Согласно МСФО 14 «Сегментная отчетность» нормы данного международного стандарта применяются ко всем компаниям, долевые или долговые ценные бумаги которых обращаются на открытом рынке ценных бумаг, а также к тем компаниям, которые находятся в процессе эмиссии подобных инструментов. Таким образом, сфера применения МСФО 14 ограничивается именно теми компаниями, детальная и точная информация о которых чрезвычайно важна для инвесторов. Материнская компания представляет информацию по сегментам только на основе данных сводной финансовой отчетности.

ПБУ 12/2000 в отличие от МСФО 14 не содержит указаний об обязанности российских организаций, чьи акции обращаются на открытом рынке ценных бумаг, представлять в бухгалтерской отчетности детальную информацию о своей деятельности.

Согласно п. 33 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы. Выполнение данного требования для многих организаций означает сведение в единое целое показателей бухгалтерской отчетности филиалов, которые не являются по законодательству юридическими лицами, но имеют обособленные балансы и свои расчетные счета.

Формирование и представление в составе бухгалтерской отчетности информации по отдельным сегментам позволят заинтересованным пользователям лучше оценить деятельность организации, перспективы ее развития, подверженность коммерческим рискам и возможности получения прибыли. Информация по сегментам деятельности организации дает возможность заинтересованному пользователю принимать более взвешенные и обоснованные решения.

Как правило, информация по сегментам имеется у руководства организации, которое использует ее для принятия управленческих решений.

Сегментная отчетность полезна в первую очередь внешним пользователям бухгалтерской отчетности, поскольку в результате они получают информацию по сегментам в системном виде, которая, с одной стороны, позволяет анализировать деятельность организации за ряд лет, с другой – обеспечивает сопоставимость данных по сегментам одной организации с данными другой. Руководство организации, подготавливающей сегментную отчетность, также получает дополнительные возможности для сравнения и анализа результатов деятельности организации с результатами конкурентов и сведениями отраслевых тенденций. Особенно важно представление информации по сегментам для организаций, ценные бумаги которых свободно обращаются на организованных рынках капитала (фондовых биржах) или находятся в процессе эмиссии.

Термин «сегмент» в переводе с латинского «segmentum» означает «отрезок», «часть круга». Применительно к информации, формируемой в финансовой отчетности, сегмент – это легко выделяемый компонент компании, участвующий в производстве отдельного товара (услуги) или группы связанных товаров услуг. Согласно требованиям ПБУ 12/2000 информацией о сегменте является информация, раскрывающая часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации.

Таким образом, сегмент – это обособленная часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях, которая выделяется в общей деятельности организации по уровню риска или получению прибыли.

Необходимость раскрытия указанной информации в бухгалтерской отчетности установлена также в разделе VI «Содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках» ПБУ 4/99. Согласно п. 27 ПБУ 4/99 пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать дополнительные данные, в частности данные об объемах продаж товаров (работ, услуг) по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности).

Информация по сегментам раскрывается в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 12/2000 следующим образом:

По видам деятельности (операционные сегменты);

По географическому расположению (географические сегменты).

Операционный сегмент представляет собой отдельно выделяемый компонент организации, занимающийся деятельностью по производству определенного товара, выполнению определенной работы, оказанию определенной услуги или однородных групп товаров, работ, услуг, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим товарам, работам, услугам или однородным группам товаров, работ, услуг.

При выделении информации по операционным сегментам несколько видов товаров (работ, услуг) могут быть объединены в однородную группу при условии сходства по всем или по большинству факторов. Это следующие факторы:

Назначение товаров (работ, услуг);

Процесс производства товаров (выполнения работ, оказания услуг);

Потребители (покупатели) товаров (работ, услуг);

Методы продажи товаров и распространения работ (услуг);

Системы управления деятельностью организации (если это применимо в конкретной ситуации).

Географический сегмент представляет собой отдельно выделяемый компонент организации, занятый деятельностью по производству продукции, выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическом регионе, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации.

Следовательно, информация по географическому сегменту – это информация, раскрывающая существенные аспекты деятельности организации в определенном географическом регионе.

Согласно ПБУ 12/2000 информация по географическому сегменту может выделяться двумя способами:

1) по месту расположения активов организации;

2) по месту расположения рынков сбыта.

Формирование информации по географическому сегменту может осуществляться по определенному государству или нескольким государствам, региону или регионам Российской Федерации.

Исходя из организационной структуры и системы внутренней отчетности информацию по географическому сегменту можно выделять по местам расположения активов (ведения деятельности организации) или по местам расположения рынков сбыта (потребителей (покупателей) товаров, работ, услуг).

При выделении информации по географическим сегментам необходимо в соответствии с требованиями п. 8 ПБУ 12/2000 исходить из следующих признаков:

Сходства условий, определяющих экономические и политические системы государств, на территории которых ведется деятельность организации;

Наличия устойчивых связей в деятельности, осуществляемой в различных географических регионах;

Сходства деятельности;

Рисков, присущих деятельности организации в определенном географическом регионе;

Общности правил валютного контроля;

Валютного риска, связанного с деятельностью организации в определенном географическом регионе.

Согласно МСФО 14 информация по сегментам представляется как по географическим, так и по операционным сегментам. При этом операционный сегмент представляет собой отдельно выделяемый компонент предприятия, занятый производством продукции или предоставлением услуг, риски и выгоды которого отличаются от рисков и выгод других отраслевых сегментов (например, промышленных, сельскохозяйственных, финансовых сегментов).

В соответствии с требованиями МСФО сегменты идентифицируются на основе организационной и управленческой структур, а также внутренней системы финансовой отчетности, часто называемой управленческим подходом, который позволяет получить наглядное свидетельство преобладающего источника риска и выгод в целях представления отчетности по сегментам. Такой источник риска и выгод определяет первичный формат сегментной отчетности, а вторичный источник рисков и выгод – вторичный формат сегментной отчетности. Нормы МСФО 14 требуют использовать более низкий уровень внутренней сегментации. Требование возникает в связи с выделением внутренних сегментов, которые не имеют отношения ни к продукции и услугам, ни к географическим районам (например, сегмент по виду юридической формы образования предприятия). При этом отчетность по внутренним сегментам представляется вместе с отчетностью по группам продукции или услуг либо по географическим районам.

Географические сегменты в соответствии с требованиями МСФО 14 могут основываться в зависимости от места расположения операций предприятия либо от места расположения рынков и клиентов.

ПБУ 12/2000 содержит основные признаки, служащие основанием (условиями) для выделения информации по сегментам.

Сегмент, информация по которому является наиболее существенной и соответственно подлежит обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности, называется отчетным сегментом . Таким образом, информация по отчетному сегменту – это информация по отдельному операционному или географическому сегменту, подлежащая обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности или в консолидированной финансовой отчетности.

При выделении информации по отчетным сегментам принимаются во внимание общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические риски, которым может быть подвержена деятельность организации. Вместе с тем при выделении информации по отчетным сегментам оценка рисков не предполагает их точное количественное измерение и выражение.

Перечень и типы сегментов, информация по которым раскрывается в бухгалтерской отчетности, устанавливаются организацией самостоятельно в зависимости от ее организационной и управленческой структуры и систем внутреннего учета и отчетности. Для этого в приказе об учетной политике, основываясь на выбранной организацией логике сегментирования, необходимо определить виды (группы) товаров (работ, услуг), которые войдут в состав информации по сегментам.

Пример 1

Выделение географического сегмента. Фирма «Упаковка» занимается производством и реализацией тары и упаковочных материалов. Ее организационно-управленческая структура построена по территориальному (географическому) принципу: в подчинении головного офиса, находящегося в Москве, имеется пять обособленных структурных подразделений в городах Одинцово, Нахабино, Можайск, Коломна, Ногинск, каждое из которых занимается производством и сбытом тары и упаковочных материалов в своем регионе.

Для фирмы «Упаковка» отчетным сегментом является географический сегмент, поскольку общая величина выручки от продажи состоит из нескольких компонентов, различающихся по территориальному (географическому) признаку. Активы фирмы «Упаковка» также расположены по территориальному (географическому) признаку.

Пример 2

Выделение операционного сегмента. Московская многопрофильная фирма «Женская одежда» занимается пошивом и продажей верхней женской одежды. В состав многопрофильной фирмы входят:

Производственный цех по пошиву верхней женской одежды;

Цех услуг производственного характера по мелкому ремонту верхней женской одежды – подгонке изделий под фигуру покупателя, изменению длины изделий, вставкой молний, резинки, плечевого наклада и др.;

Фирменный магазин, занимающийся продажей женской одежды собственного производства, а также продажей швейных изделий коммерческих партнеров фирмы «Женская одежда»;

Склад готовой продукции, осуществляющий продажу готовой продукции за наличный расчет непосредственно со склада.

Кроме того, фирма «Женская одежда» заключила со швейной фабрикой долгосрочный договор подряда на переработку давальческого сырья и изготовление мужских костюмов.

Отчетным сегментом для московской многопрофильной фирмы «Женская одежда» является операционный сегмент, поскольку ее выручка от продаж состоит из следующих операционных компонентов:

Выручка от реализации готовой продукции согласно договорам купли-продажи, заключенным с оптовыми фирмами;

Выручка от продажи изделий собственного производства через собственный фирменный магазин;

Выручка от продажи швейных изделий своих коммерческих партнеров через собственный фирменный магазин;

Выручка от продажи готовой продукции непосредственно со склада готовой продукции;

Выручка от продажи мужских костюмов, произведенных по договору подряда на переработку давальческого сырья;

Выручка от продажи услуг производственного характера по мелкому ремонту верхней женской одежды.

Последовательность действий по выделению сегментов и подготовке информации по ним, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности, представлена на схеме.

Схема обобщения данных при журнально-ордерной форме счетоводства

Согласно ПБУ 12/2000 операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продаж внешним покупателям и выполнено хотя бы одно из следующих условий:

Выручка от продаж внешним покупателям и от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10 % общей суммы выручки (внешней и внутренней) всех сегментов;

Финансовый результат деятельности данного сегмента (прибыль или убыток) составляет не менее 10 % суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном значении);

Активы данного сегмента составляют не менее 10 % суммарных активов всех сегментов.

Нормы ПБУ 12/2000 не дают количественной расшифровки термина «значительная величина выручки» от продажи внешним покупателям, получение которой неразрывно связано с решением вопроса о квалификации сегмента в качестве отчетного. В связи с этим при принятии организацией решения о квалификации сегмента в качестве отчетного решающим будет профессиональное суждение бухгалтера, основанное на требовании существенности отчетных данных согласно специфике деятельности конкретной организации.

В ПБУ 4/99 говорится о том, что показатели отдельных активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Решение о том, признавать ли показатель существенным, принимает коммерческая организация. Критерий существенности становится одним из важнейших элементов учетной политики организации. Этим критерием необходимо руководствоваться также при формировании и представлении информации по сегментам.

В МСФО 14 указано, что операционный и географический сегменты являются отчетными сегментами, если соблюдены следующие условия:

Большая часть (свыше 50 %) выручки получена за счет внешних продаж;

Выручка от продаж, либо результаты, либо активы сегмента больше или равны 10 % общей соответствующей величины всех сегментов.

МСФО 14 также предусмотрено, что, если вся выручка от внешних клиентов по всем отчетным сегментам в совокупности составляет менее 75 % выручки компании, в качестве отчетных следует идентифицировать дополнительные сегменты до тех пор, пока не будет достигнут уровень 75 %.

Согласно ПБУ 12/2000 на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, должно приходиться не менее 75 % выручки организации.

Если на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, приходится менее 75 % выручки, то должны быть выделены дополнительные отчетные сегменты независимо от того, удовлетворяют они в отдельности условиям, предусмотренным п. 9 ПБУ 12/2000, или нет.

Поскольку бухгалтерская отчетность составляется нарастающим итогом с начала года, необходимые процентные соотношения при выделении отчетных сегментов также определяются с использованием фактических показателей, рассчитанных нарастающим итогом с начала года.

МСФО 14 предусматривает, что небольшие сегменты могут объединяться в один, если их связывает значительное количество факторов, определяющих отраслевой или географический сегмент, или их можно объединить с аналогичным значительным отчетным сегментом. Если же подобные сегменты не представлены отдельно в отчетности и не объединены в один сегмент, они показываются в качестве нераспределенной (по сегментам) величины.

Сегмент, не считающийся отчетным в текущем периоде согласно требованиям МСФО 14, но считавшийся отчетным в предшествующем периоде по условиям данного международного стандарта, должен продолжать оставаться отчетным, если он является значимым, с точки зрения менеджеров компании (например, в процессе разработки будущей рыночной стратегии).

В соответствии с ПБУ 12/2000 должна быть обеспечена последовательность в выделении отчетных сегментов. Отчетный сегмент, выделенный в периоде, предшествовавшем отчетному, должен выделяться в отчетном периоде независимо от того, удовлетворяет ли он в отчетном периоде условиям признания отчетного сегмента. В связи с этим сегмент признается отчетным во всех последующих периодах, если однажды он был признан таковым согласно требованиям ПБУ 12/2000.

Отчетные показатели, используемые при раскрытии информации по сегментам, должны применяться и интерпретироваться согласно соответствующим нормативным актам по бухгалтерскому учету. В частности, при определении доходов и расходов следует руководствоваться ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Обязательному отражению по каждому отчетному сегменту подлежит информация о выручке (доходах) сегмента, расходах сегмента, финансовом результате сегмента, активах и обязательствах сегмента.

При формировании информации о выручке (доходах) отчетного сегмента должна учитываться выручка, полученная не только от внешних покупателей организации, но и от операций с другими сегментами. При этом выручка (доход) от операций с другими сегментами внутри данной организации должна определяться на основе фактически применяемых организацией цен. Основа ценообразования на указанные передачи и изменения этой основы подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности организации. При формировании показателя выручки отчетного сегмента необходимо учитывать, что в ее состав не включаются следующие доходы:

Проценты и дивиденды, кроме случая, когда такие доходы являются предметом деятельности отчетного сегмента;

Доходы от продажи финансовых вложений, кроме случая, если финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента.

Расходы отчетного сегмента исчисляются как расходы по производству определенных товаров или расходы по производству товаров в определенном географическом регионе, а также часть общих расходов организации, которые обоснованно приходятся на данный сегмент.

Расходами отчетного сегмента не являются:

Проценты, кроме случая, когда предметом деятельности отчетного сегмента является получение доходов от финансовой деятельности;

Расходы, связанные с продажей финансовых вложений, кроме случая, когда финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента;

Налог на прибыль;

Общехозяйственные расходы и прочие расходы, относящиеся к организации в целом.

Финансовый результат отчетного сегмента – разница между выручкой (доходами) и расходами сегмента. Для представления в консолидированной финансовой отчетности он рассчитывается до поправок на «долю меньшинства».

Активы отчетного сегмента – активы, которые используются для производства определенных товаров или для производства товаров в определенном географическом регионе. Активы, используемые совместно двумя или более сегментами, должны быть распределены по сегментам, если только соответствующие им доходы или расходы также распределены по этим сегментам.

Обязательства отчетного сегмента – обязательства, которые возникают при производстве и продаже определенных товаров или при производстве и продаже товаров в определенном географическом регионе. В обязательства отчетного сегмента не включается задолженность по налогу на прибыль.

При определении доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента в расчет принимаются только те данные, которые непосредственно относятся к отчетному сегменту либо могут быть отнесены к нему путем обоснованного распределения. Способ распределения между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, зависит от характера объектов учета, видов деятельности организации, степени обособленности отчетных сегментов.

При распределении между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, могут применяться разные способы. Организация должна последовательно применять избранную основу распределения между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам.

Информация по отчетному сегменту должна подготавливаться в соответствии с учетной политикой организации. При составлении консолидированной финансовой отчетности учетная политика в отношении информации по отчетному сегменту устанавливается организацией, на которую возложено составление консолидированной финансовой отчетности.

Изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями информации по отчетным сегментам, а также причины этих изменений и оценка их последствий в денежном выражении подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности (консолидированной финансовой отчетности). При изменении учетной политики информация по отчетным сегментам за предыдущие отчетные периоды должна быть приведена в соответствие с учетной политикой отчетного года.

Перечень сегментов, информация по которым раскрывается в отчетности, устанавливает самостоятельно субъект хозяйствования исходя из своей организационной и управленческой структуры. Перечень отчетных сегментов в консолидированной финансовой отчетности устанавливает организация, на которую возложено составление консолидированной финансовой отчетности.

При выделении информации по отчетным сегментам во внимание принимаются общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические риски, которым может быть подвержена деятельность организации. Вместе с тем оценка рисков при выделении информации по отчетным сегментам не предполагает их точное количественное измерение и выражение.

При формировании бухгалтерской отчетности раскрытие информации по отчетным сегментам осуществляется посредством представления определенного перечня показателей; при этом выделяется первичная и вторичная информация по сегментам .

Выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам проводят исходя из преобладающих источников и характера имеющихся рисков и полученных прибылей деятельности организации. Преобладающие источники и характер рисков и прибылей выявляются на основе организационной и управленческой структуры организации, а также системы ее внутренней отчетности.

Если риски и прибыли определяются главным образом различиями в производимых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, то первичной признается информация по операционным сегментам, а вторичной – по географическим сегментам.

Если риски и прибыли определяются в основном различиями в географических регионах деятельности, то первичной признается информация по географическим сегментам, а вторичной – по операционным сегментам.

Если риски и прибыли определяются в равной мере различиями в производимых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах и различиями в географических регионах деятельности, то первичной считается информация по операционным сегментам, а вторичной – по географическим сегментам.

Если организационная и управленческая структура организации, а также система внутренней отчетности не основаны ни на производимых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, ни на географических регионах деятельности, то выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам проводят на основе решения руководителя организации.

В составе первичной информации по отчетному сегменту в бухгалтерской отчетности раскрываются следующие показатели, относящиеся к отчетному сегменту:

Общая величина выручки, в том числе полученная от продажи внешним покупателям и операций с другими сегментами;

Финансовый результат (прибыль или убыток);

Общая балансовая величина активов;

Общая величина обязательств;

Общая величина капитальных вложений в основные средства и НМА;

Общая величина амортизационных отчислений по основным средствам и НМА;

Совокупная доля в чистой прибыли (убытке) зависимых и дочерних обществ, совместной деятельности, а также общая величина вложений в эти зависимые общества и совместную деятельность.

Первичная информация по отчетным сегментам показывается по организации в целом по следующей схеме:

При этом следует иметь в виду, что в графе, отмеченной х, отражаются суммы по показателям, раскрываемым в информации по сегментам.

Если первичной информацией по сегментам признается информация по операционным сегментам, то вторичная информация по каждому географическому сегменту в бухгалтерской отчетности представляется следующими показателями:

Величиной выручки от продажи внешним покупателям в разрезе географических регионов, выделенных по местам расположения рынков сбыта, – для каждого географического сегмента, выручка от продажи внешним покупателям которого составляет не менее 10 % общей выручки организации от продажи внешним покупателям;

Балансовой величиной активов отчетного сегмента по местам расположения активов – для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10 % величины активов всех географических сегментов;

Величиной капитальных вложений в основные средства и НМА по местам расположения активов – для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10 % величины активов всех географических сегментов.

Если первичной информацией по сегментам признается информация по географическим сегментам, то вторичная информация по каждому операционному сегменту, выручка от продажи внешним покупателям которого составляет не менее 10 % общей выручки организации либо величина активов которого составляет не менее 10 % величины активов всех операционных сегментов, раскрывается в бухгалтерской отчетности следующими показателями:

Выручка от продажи внешним покупателям;

Балансовая величина активов;

К дополнительной информации следует отнести величину выручки от продажи внешним покупателям – по каждому географическому сегменту, выделенному исходя из мест расположения рынков сбыта, выручка от продажи внешним покупателям которого составляет не менее 10 % общей выручки организации от продажи внешним покупателям (при этом места расположения активов отличны от мест расположения рынков сбыта).

Если первичной информацией по сегментам признается информация по географическим сегментам, выделенным исходя из мест расположения рынков сбыта, отличным от расположения активов, то в дополнение к перечисленным показателям по каждому географическому сегменту, выделенному исходя из мест расположения активов, выручка от продажи внешним покупателям которого составляет не менее 10 % общей выручки организации от продажи внешним покупателям либо величина активов которого составляет не менее 10 % величины всех активов организации, в бухгалтерской отчетности раскрываются следующие показатели:

Балансовая величина активов сегмента, выделенного исходя из мест расположения активов;

Величина капитальных вложений в основные средства и НМА.

Помимо первичной и вторичной информации в бухгалтерской отчетности раскрываются следующие сведения:

Учетная политика в отношении определения отчетных сегментов, способов распределения доходов, расходов, активов между сегментами, основа ценообразования на передачи продукции между сегментами, ее изменения и др.;

Изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями, а также причины этих изменений и оценка их последствий в денежном выражении.

При формировании учетной политики в отношении представления информации по сегментам необходимо принять во внимание следующие обстоятельства.

Во-первых, информация по сегментам подготавливается в соответствии с учетной политикой организации. При составлении консолидированной финансовой отчетности учетная политика в отношении информации по сегментам устанавливается головной (материнской) организацией. Если при составлении индивидуальной отчетности какого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная от учетной политики, принятой материнской организацией для составления консолидированной финансовой отчетности, то до консолидации отчетности дочернего общества с отчетностью материнской организации и других дочерних обществ эта политика приводится в соответствие с учетной политикой материнской организации.

Во-вторых, учетная политика организации должна быть дополнена описанием способов ведения бухгалтерского учета, обеспечивающих формирование информации по сегментам, в частности, должно быть дано определение отчетных сегментов, приведены способы распределения доходов, расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами и другая необходимая информация.

1. Чем вызвана необходимость представления информации по сегментам деятельности организации?

2. Каковы основные различия операционного и географического сегмента?

3. Что берется за основу при выделении сегментов деятельности организации и кто их устанавливает?

4. Дайте определение отчетного сегмента и опишите условия признания сегмента отчетным.

5. Какие нормативные документы регламентируют порядок формирования информации по отчетному сегменту?

6. Отличается ли суммарная информация о выручке сегментов организации от данных, указанных в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках»?

7. Объясните основные подходы при отнесении информации по сегментам к первичной либо вторичной.

8. Что входит в состав прочей информации по сегментам?

1. Перечень сегментов, информация по которым раскрывается в бухгалтерской отчетности, устанавливается:

а) Минфином России;

б) организацией самостоятельно;

в) Минфином России по согласованию с ФНС России;

г) организацией самостоятельно, с учетом ее организационной и управленческой структуры.

2. Оценка рисков при выделении информации по отчетным сегментам не предполагает:

а) их изменения;

б) их точного количественного измерения и выражения;

в) их обобщения;

г) их непосредственного отражения в системе бухгалтерских счетов.

3. Состав и содержание внутренней сегментарной отчетности зависят:

а) от размера организации и ее организационной структуры;

б) от размера организации;

в) от организационной структуры организации;

г) от степени профессиональной подготовки управленческого персонала организации;

д) все утверждения верны.

4. Информация, раскрывающая часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации, есть информация:

а) по отчетному сегменту;

б) по операционному сегменту;

в) по сегменту;

г) по географическому сегменту.

5. Информация, раскрывающая часть деятельности организации по производству определенного товара, выполнению определенной работы, оказанию определенной услуги или однородных групп товаров, работ, услуг, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим товарам, работам, услугам или однородным группам товаров, работ, услуг, представляется по сегменту:

а) географическому;

б) операционному;

в) отчетному;

г) о доходах и расходах.

6. Информация, раскрывающая часть деятельности организации по производству товаров, выполнению работ, оказанию услуг в определенном регионе России, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации, есть информация по сегменту:

а) географическому;

б) операционному;

в) отчетному;

г) о доходах и расходах.

7. Информация по отдельному операционному или географическому сегменту, подлежащая обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности или в консолидированной финансовой отчетности, есть информация по сегменту:

а) географическому;

б) операционному;

в) отчетному.

8. Применение ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» необходимо:

а) для предоставления информации об активах, которые используются для производства определенных товаров, выполнения определенных работ, оказания определенных услуг или для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг в определенном географическом регионе деятельности организации;

б) для обеспечения заинтересованных пользователей информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность организации, перспективы развития, подверженность рискам и получение прибыли;

в) для предоставления информации об обязательствах, которые возникают при производстве и продаже определенных товаров, выполнении определенных работ, оказании определенных услуг или производстве и продаже продукции (товаров), выполнении работ, оказании услуг в определенном географическом регионе деятельности организации.

9. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» определяют принципы составления:

а) финансовой и статистической отчетности для внешних пользователей;

б) бухгалтерской и налоговой отчетности для внешних пользователей;

в) бухгалтерской отчетности для внутренних пользователей;

г) бухгалтерской отчетности для внешних и внутренних пользователей.

10. Для целей составления внешней бухгалтерской отчетности сегменты считаются отчетными, если:

а) их общая выручка составляет 75 % совокупной выручки организации;

б) их общая выручка составляет 50 % совокупной выручки организации;

в) выручка от продажи внешним покупателям составляет не менее 10 % общей суммы выручки организации.

11. Порядок установления перечня сегментов, по которым раскрывается информация в бухгалтерской отчетности, утверждается:

а) централизованно в директивном порядке;

б) налоговой инспекцией по месту постановки организации на налоговый учет;

в) органом статистики по месту регистрации организации в качестве юридического лица;

г) организацией самостоятельно.

12. Виды рисков, отражаемые в бухгалтерской отчетности или консолидированной финансовой отчетности при раскрытии информации по отчетным сегментам, – это:

а) риски, вызванные приватизацией организации;

б) валютные, кредитные и ценовые риски;

в) общеэкономические риски, вызванные наличием форсмажорных обстоятельств, изменением ситуации на валютном рынке;

г) общеэкономические и иные риски, которым подвержена деятельность организации, без соблюдения точного их количественного измерения.

13. Операционный или географический сегмент признается отчетным в случае, если:

а) большая часть его выручки получена от продажи внешним покупателям и организация не имеет просроченной задолженности по налогам и внебюджетным платежам;

б) большая часть его выручки получена от продажи продукции, выполнения работ или оказания услуг внешним покупателям и организация имеет просроченную задолженность по налогам и внебюджетным платежам в совокупности не более 10 % размера указанных обязательств по прошлому отчетному периоду;

в) большая часть его выручки получена от продажи внешним пользователям при выполнении одного из следующих условий:

выручка от операций с другими сегментами составляет не менее 10 % общей суммы выручки (внешней и внутренней) всех сегментов,

прибыль (убыток) деятельности данного сегмента составляет не менее 10 % суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном значении),

активы данного сегмента составляют не менее 10 % суммарных активов всех сегментов;

г) значительная часть его выручки получена от продажи внешним покупателям, и финансовый результат деятельности данного сегмента (прибыль или убыток) составляет не менее 10 % суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном значении).

14. Выручкой (доходами) отчетного сегмента при формировании доходов, расходов, активов и обязательств отчетного периода организации не признаются:

а) проценты и дивиденды, а также доходы от предоставления в аренду имущества внешним пользователям на срок свыше 12 месяцев после отчетной даты;

б) доходы от финансовых вложений, проценты и дивиденды, кроме случаев, когда подобная выручка является уставной деятельностью;

в) проценты и дивиденды, а также доходы от предоставления в аренду имущества внешним пользователям на срок до 12 месяцев;

г) проценты по банковским вкладам, кроме случаев, когда эти доходы являются предметом деятельности отчетного сегмента.

В.Р. Захарьин,
к.э.н., ведущий эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

В.Р. Захарьин

14 декабря 2010 года Минюст России зарегистрировал (N 19171) приказ Минфина России от 08.11.2010 N 143н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010)". Новое ПБУ вступает в силу с бухгалтерской отчетности за 2011 год. Следовательно, его требования должны быть учтены при организации и ведении бухгалтерского учета в 2011 году, а также при формировании и представлении промежуточной бухгалтерской отчетности. Организациям, на которых распространяется действие ПБУ 12/2010, необходимо внести установленным порядком изменения в учетную политику (для целей бухгалтерского учета) на 2011 год.

Необходимость замены действовавшего ПБУ 12/2000, утв. приказом Минфина России от 27.01.2000 N 11н, новым стандартом бухгалтерской отчетности, по мнению автора, обусловлена внесением в Госдуму РФ законопроекта о налогообложении в рамках группы консолидированных организаций. В законопроекте фактически устанавливаются правила трансфертного ценообразования в рамках хозяйственных отношений между взаимосвязанными хозяйствующими субъектами. В частности, предусмотрено обязательное утверждение единой учетной политики (для целей налогообложения) для всех налогоплательщиков, которые захотят воспользоваться правом налогообложения по новым нормам. Предполагалось, что законопроект пройдет все необходимые процедуры до конца 2010 года, а новые нормы вступят в силу с 1 января 2011 года. Однако его рассмотрение остановилось на стадии второго чтения и перспективы окончательного утверждения остаются неясными. Поэтому комментарий к новому отечественному стандарту бухгалтерской отчетности целесообразно проводить применительно к нормам прежнего ПБУ, а не рассматривать его в связи с изменившимися правилами налогового учета.

Отличительные особенности нового ПБУ от старого

ПБУ 12/2000 действовало начиная с бухгалтерской отчетности 2000 года, а изменения в этот стандарт вносились единожды - в 2006 году.

Первым и основным отличием нового ПБУ от действовавшего является изменение круга организаций, для которых его требования обязательны. ПБУ 12/2000 применялось организацией при составлении сводной бухгалтерской отчетности в случае наличия у нее дочерних и зависимых обществ, а также если на нее учредительными документами объединений юридических лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, возложено составление сводной бухгалтерской отчетности.

Новое ПБУ 12/2010 обязательно к применению только организациями, являющимися эмитентами публично размещаемых ценных бумаг. Иные организации могут применять ПБУ 12/2010 в случае принятия ими решения о раскрытии информации по сегментам в бухгалтерской отчетности. Другими словами, соответствующее решение менеджмента хозяйствующего субъекта должно быть закреплено в учетной политике организации.

Изменены и цели, которые преследует применение на практике норм ПБУ 12/2010. Если ранее применение ПБУ 12/2000 должно было обеспечивать заинтересованных пользователей информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность организации, перспективы развития, подверженность рискам и получению прибыли, то с 2011 года заинтересованные пользователи должны получать информацию, позволяющую оценить отраслевую специфику деятельности организации, ее хозяйственную структуру, распределение финансовых показателей по отдельным направлениям деятельности.

В новом ПБУ отсутствует текст, в котором содержались бы основные понятия. Таким образом, более не предполагается выделение информации по операционным и географическим сегментам. ПБУ 12/2010 регулирует особенности формирования и представления информации только по отчетным сегментам. Правда, специально выделены показатели, которые будут представляться по каждому географическому региону, каждый из которых в свою очередь может являться основой для выделения отчетных сегментов.

В связи с исключением требований о детализации бухгалтерской информации по географическим и операционным сегментам упрощен и унифицирован подход к выделению сегментов. Пунктом 5 ПБУ 12/2010 установлены только общие требования к обособлению информации о части деятельности организации. Определены три минимальных условия:

Деятельность должна приносить экономические выгоды, т.е. являться предпринимательской;

Организация должна иметь возможность систематического анализа информации, сгруппированной по сегментам;

Должна иметься возможность формирования финансовых показателей одного сегмента отдельно от показателей других частей деятельности организации. Это достигается путем установления особого порядка документооборота, организации и ведения аналитического учета при формировании учетной политики.

Основные признаки для выделения сегментов

Основой для выделения сегментов могут служить основные признаки (п. 6 ПБУ 12/2010):

Производимая продукция, закупаемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги. Ранее эти показатели являлись определяющими при выделении операционного сегмента;

Основные покупатели (заказчики) продукции, товаров, работ, услуг. Данный критерий можно считать принципиально новым. В соответствии с ПБУ 12/2000 состав покупателей и заказчиков учитывался при определении операционного сегмента в качестве дополнительного показателя, теперь же он может быть единственным основанием для обособления информации по отчетному сегменту;

Географические регионы, в которых осуществляется деятельность. Нетрудно убедиться, что ранее аналогичный критерий применялся при определении географических сегментов. Предлагалось также учитывать ряд других факторов - сходство условий осуществления деятельности в географическом регионе (иностранном государстве или регионе РФ), риски, присущие деятельности организации в определенном регионе, правила валютного контроля и т.п. Кроме того, специально оговаривалось, что исходя из организационной структуры и системы внутренней отчетности организации информация по географическому сегменту может выделяться по местам расположения активов (ведения деятельности организации) или по местам расположения рынков сбыта (потребителей (покупателей) товаров, работ, услуг). В новом ПБУ подобных норм не содержится, но по совокупности требований, предъявляемых к составу и группировке информации, представляемой заинтересованным пользователям, можно заключить, что прежние нормы будут продолжать действовать. Следовательно, изменения, которые нужно будет внести в учетную политику организации (в этой части), могут быть минимальными;

Структурные подразделения организации. В ПБУ 12/2000 структурные подразделения отдельно не упоминались. Таким образом, выделение отчетных сегментов в соответствии со структурой филиалов, представительств, иных подразделений организации, следует считать абсолютной новацией ПБУ. Заметим, что наиболее эффективной подобная группировка бухгалтерской информации может оказаться при организации бухгалтерского учета с целью обеспечения потребностей налогового учета, в частности, для нужд формирования данных по трансфертному ценообразованию, а также для регулирования и взаимозачета убытков и прибылей, полученных различными структурными подразделениями хозяйствующего субъекта.

Дополнительные признаки для выделения сегментов

Кроме того, п. 9 ПБУ 12/2010 установлено несколько дополнительных условий, которые могут применяться при выделении отчетных сегментов:

Специфический характер отдельного направления деятельности. По мнению автора, это может быть деятельность, подпадающая под определенные налоговые льготы или особо регулируемая действующим законодательством;

Ответственность конкретных лиц за результаты отдельного направления деятельности. Для применения этого условия, по мнению автора, необходима особая организация управленческих структур, например, когда за отдельными представителями топ-менеджмента закрепляются отдельные виды или направления деятельности хозяйствующего субъекта;

Обособленность информации, представляемой совету директоров (наблюдательному совету) организации. В данном случае определяющее значение может иметь степень конфиденциальности или закрытости информации, а также ее значимость для принятия основных управленческих решений.

Перечень дополнительных условий, приведенный в п. 9 ПБУ 12/2010, не является закрытым (последним подпунктом значатся "другие условия"). Таким образом, организациям фактически предоставлено право самостоятельно определять дополнительные условия для выделения отчетных сегментов.

Объединение сегментов и стоимостные критерии

Пунктом 8 ПБУ 12/2010 допускается возможность объединения нескольких сегментов в один (если это не противоречит целям ПБУ 12/2010) при условии сходства их основных характеристик. Таким образом, предполагается существование двухуровневого формирования отчетных сегментов - сначала в соответствии с подходами, определенными в пп. 6 и 9 ПБУ 12/2010, вся деятельность организации распределяется по сегментам согласно выбранным критериям, затем часть сегментов объединяется.

Соответствующая норма была ранее закреплена в п. 13 ПБУ 12/2000, но носила только общий характер.

Стоимостные критерии для представления информации по отчетным сегментам сохранены. Сегмент считается отчетным, если выполняется хотя бы одно из следующих условий:

Выручка сегмента от продаж покупателям (заказчикам) организации и подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами составляет не менее 10% общей суммы выручки всех сегментов;

Финансовый результат (прибыль или убыток) сегмента составляет не менее 10% от наибольшей из двух величин: суммарной прибыли сегментов, финансовым результатом которых является прибыль, или суммарного убытка сегментов, финансовым результатом которых является убыток;

Активы сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов. Сохранено также требование, в соответствии с которым на отчетные сегменты в бухгалтерской отчетности организации должно приходиться не менее 75% выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации.

Другие новеллы

Новацией, по мнению автора, является предоставление права вынесения в отдельный того сегмента, показатели которого ниже приведенных критериев, при условии, что информация по данному сегменту будет полезной заинтересованным пользователям или если существует необходимость выделения большего количества отчетных сегментов для выполнения условия о 75% выручки от продаж.

Еще одной новацией ПБУ 12/2010 (по сравнению с ранее действовавшим Положением) является предоставление организациям возможности объединения отчетных сегментов без дополнительных условий, если количество сегментов более десяти.

Нормой п. 17 ПБУ 12/2010 урегулирована ситуация, когда сегмент впервые стал удовлетворять условиям отчетного сегмента в отчетном периоде. В этом случае по нему должна быть представлена также сравнительная информация за предшествующие отчетному периоды. Правда, и из этого правила предусмотрено исключение - перечисленная информация может не представляться, если она отсутствует, а ее подготовка противоречит требованию рациональности.

Принципиально новым в ПБУ 12/2010 также является то, что в специальный раздел выделены нормы, регулирующие порядок оценки показателей отчетных сегментов:

По общему правилу показатели отчетного сегмента, подлежащие раскрытию, приводятся в оценке, в которой они представляются полномочным лицам организации для принятия решений (по данным управленческого учета);

Выручка, расходы, активы и обязательства, относящиеся к двум и более отчетным сегментам, подлежат обоснованному распределению между этими сегментами;

Способ распределения определяется организацией в зависимости от характера объектов учета, видов деятельности организации, степени обособленности отчетных сегментов. Организация должна последовательно применять основу распределения показателей между отчетными сегментами. По мнению автора, при формировании схемы распределения показателей бухгалтерской отчетности между сегментами наиболее рациональным представляется использование информации, обязательной к представлению в составе соответствующей группы сегментов, в частности стоимость внеоборотных активов, суммарной величины активов или обязательств и т.п.;

Распределенные выручка и расходы включаются в раскрываемый в бухгалтерской отчетности финансовый результат (прибыль, убыток) отчетного сегмента в случае, если такие данные учитываются при расчете финансового результата (прибыли, убытка) этого сегмента, используемого полномочными лицами организации для принятия решений.

Рисунок. Принцип разработки вспомогательных форм для представления информации

Пунктом 20 ПБУ 12/2010 оговорено, что в том случае, когда менеджмент организации для принятия решений использует несколько показателей финансового результата (прибыли, убытка), активов или обязательств отчетного сегмента, исчисленных по различным правилам, то в составе информации по отчетному сегменту в бухгалтерской отчетности указанные показатели приводятся в той оценке, которая наиболее соответствует правилам оценки аналогичных показателей по организации в целом, представляемых в ее бухгалтерской отчетности. По мнению автора, данное требование представляется избыточным, т.к. учетная политика головной организации распространяется на все ее филиалы, представительства и иные структурные подразделения, а методы оценки активов и обязательств являются элементом учетной политики. Тем не менее на практике возможны варианты, при которых некоторые подразделения вынуждены формировать отчетность в соответствии с требованиями соответствующего региона или государства.

В этом случае вероятны расхождения в методах оценки. Однако и эта ситуация может быть предусмотрена при формировании учетной политики, и, следовательно, на этапе формирования отчетной информации по сегментам бухгалтерские (и прочие управленческие) службы могут быть избавлены от применения дополнительных учетных процедур.

Изменение подхода к выделению сегментов (в частности, отказ от обособления географических и операционных сегментов) обусловил и существенную корректировку требований ПБУ в части раскрытия информации по отчетным сегментам.

Общим принципом, который должен быть положен в разработку вспомогательных форм для представления информации, по мнению автора, является следующий: соответствующая информация группируется по сегментам, после чего детализируется согласно потребностям заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности и требованиям ПБУ 12/2010.

Схематично этот принцип можно представить так (см. рисунок).

Общая информация об отчетных сегментах

В подразделе "Общая информация об отчетных сегментах" пояснительной записки в текстовой форме должна быть представлена следующая информация:

Критерии выделения отчетных сегментов;

Описание каждого сегмента;

Информация об объединенных сегментах с обоснованием (по каждому случаю) причин объединения;

Перечень видов или групп продукции (товаров, работ, услуг), от продажи которых организация получает выручку в каждом из отчетных сегментов, а также в прочих сегментах. Данная информация может быть представлена в табличной форме.

В текстовом виде также целесообразно представлять информацию, состав которой определен п. 27 ПБУ 12/2010:

Порядок учета операций между отчетными сегментами;

Характер различий между показателем прибыли (убытка) организации до налогообложения и совокупным показателем прибыли (убытка) отчетных сегментов, а также между показателями активов и обязательств организации и совокупными показателями активов и обязательств отчетных сегментов;

Характер изменений способов оценки показателей, используемых для определения финансового результата (прибыли, убытка) отчетного сегмента, по сравнению с предшествующими периодами, и влияние таких изменений на финансовый результат (прибыль, убыток) отчетного сегмента в отчетном периоде;

Описание различий в распределении данных между отчетными сегментами и их влияние на показатели этих сегментов в случаях, когда способ распределения выручки и расходов отличается от способа распределения активов и обязательств, с которыми эти выручка и расходы связаны.

В соответствии с п. 24 ПБУ 12/2010 обязательными для раскрытия по каждому сегменту являются показатели финансового результата, общей величины активов и обязательств на отчетную дату.

Кроме того, ряд показателей может раскрываться в случае их представления полномочным лицам организации на систематической основе независимо от включения таких показателей в расчет финансового результата (прибыли, убытка) отчетного сегмента.

Обратите внимание!

В соответствии с ПБУ 12/2000 проценты и дивиденды к получению и уплате доходами и расходами сегмента не считались и, следовательно, к раскрытию в отчетности не были обязательны. Не считался расходом сегмента и налог на прибыль организации. Теперь же эти показатели должны отражаться в пояснительной записке на общих основаниях (при наличии обстоятельств, делающих такое отражение обязательным). При этом специально оговорено, что допускается зачет между показателями "Проценты (дивиденды) к получению" и "Проценты к уплате", если проценты (дивиденды) к получению составляют большую часть доходов отчетного сегмента, и полномочным лицам организации представляется показатель, исчисляемый как проценты (дивиденды) к получению за вычетом процентов к уплате.

Таблица 1

Сопоставление суммарной величины существенных показателей отчетных сегментов

Таблица 2

Данные о выручке от продаж

Согласно п. 28 ПБУ 12/2010 организация также обязана раскрывать результаты сопоставления суммарной величины следующих существенных показателей отчетных сегментов, включая показатели прочих сегментов, с величиной соответствующей статьи бухгалтерской отчетности организации. Эта информация может быть приведена и в табличной форме (см. табл. 1).

Таблица 3

Информация о деятельности организации по географическим регионам

Таблица 4

Информация о покупателях

ПБУ 12/2010 не обязывает отражать долю (в процентах) для каждого сегмента отдельно по каждому обязательному к раскрытию или существенному показателю. Однако подобная информация может оказаться весьма полезной для внутренних пользователей бухгалтерской отчетности (ответственных за принятие управленческих решений, формирование стратегии управления финансовыми потоками и т.п.).

Пунктом 29 ПБУ 12/2010 предусмотрено раскрытие показателя выручки от продаж по каждому виду продукции (товаров, работ или услуг). Пункт 30 обязывает раскрывать ряд показателей по географическим регионам, а п. 31 - о покупателях и заказчиках.

Если организация использует табличные формы представления информации, они могут иметь следующий вид (см. табл. 2 и 3).

Обращаем внимание на то, что если величина выручки от продаж, полученной в отдельной стране, или стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского баланса организации, размещенных на территории отдельной страны, является существенной, такой показатель раскрывается обособленно.

При этом организация должна раскрыть правила отнесения выручки от продаж к отдельным странам (см. табл. 4).

При формировании учетной политики в части раскрытия информации по отчетным сегментам следует также учитывать требования п. 32 ПБУ 12/2010 (аналога которых в прежнем ПБУ не было): при изменении в отчетном периоде структуры отчетных сегментов сравнительная информация за периоды, предшествующие отчетному, должна быть пересчитана в соответствии с новой структурой отчетных сегментов, за исключением случаев, когда такая информация отсутствует и пересчет противоречит требованию рациональности.

При этом пересчету подлежит сравнительная информация по каждому показателю отчетного сегмента.

Если сравнительная информация не пересчитана в соответствии с новой структурой отчетных сегментов, информация по сегментам за отчетный период должна быть представлена в разрезе как прежней, так и новой структуры сегментов.

Иными словами, в подобной ситуации в соответствующем разделе пояснительной записки данные должны быть сгруппированы по разным сегментам и принципам.

Приложение. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010)

Приказ Минфина РФ от 8 ноября 2010 г. N 143н
"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам"
(ПБУ 12/2010)

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491; 2008, N 5, ст. 411; N 46, ст. 5337; 2009, N 3, ст. 378; N 6, ст. 738; N 8, ст. 973; N 11, ст. 1312; N 26, ст. 3212; N 31, ст. 3954; 2010, N 5, ст. 531; N 9, ст. 967; N 11, ст. 1224; N 26, ст. 3350; N 38, ст. 4844), приказываю:

2. Установить, что настоящий приказ вступает в силу с бухгалтерской отчетности за 2011 год.

Утверждено Положение по бухучету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010). Оно устанавливает правила формирования и представления сведений по сегментам в бухотчетности коммерческих организаций (кроме кредитных), являющихся юрлицами по законодательству России.

Организации-эмитенты публично размещаемых ценных бумаг в пояснениях к бухотчетности в обязательном порядке раскрывают информацию по сегментам. Иные лица применяют положение на добровольной основе. В обоих случаях необходимо соблюдать требования нормативных правовых актов по бухучету.

Выделение сегментов заключается в обособлении данных о части деятельности организации. Это может быть деятельность, которая способна приносить экономические выгоды; по которой могут быть сформированы финансовые показатели отдельно от показателей других частей; результаты которой систематически анализируют лица, уполномоченные оценивать их и распределять ресурсы внутри организации.

Сегменты выделяются в зависимости от управленческой и оргструктуры, а также системы внутренней отчетности. За основу можно взять структурные подразделения, географические регионы, в которых осуществляется деятельность, производимую продукцию, закупаемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги, их основных покупателей (заказчиков).

Положение не касается формирования отчетности для госстатнаблюдения и отчетной информации для спеццелей (например, представляемой кредитной организации по ее требованию).

Положение по бухгалтерскому учету
Информация по сегментам
ПБУ 12/2010

Утверждено
Приказом Министерства финансов Российской Федерации
от 08.11.2010 № 143н

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

2. Организации - эмитенты публично размещаемых ценных бумаг должны раскрывать в пояснениях к бухгалтерской отчетности информацию по сегментам в соответствии с настоящим Положением. Иные организации применяют настоящее Положение в случае принятия ими решения о раскрытии информации по сегментам в бухгалтерской отчетности. Информация, не соответствующая требованиям настоящего Положения, не может именоваться в бухгалтерской отчетности информацией по сегментам.

3. Настоящее Положение не применяется при формировании отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, отчетной информации, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, и составления отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах составления такой отчетности и информации не предусматривается использование настоящего Положения.

4. При раскрытии информации по сегментам организация применяет общие требования к представлению информации в бухгалтерской отчетности организаций, установленные нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, с учетом требований настоящего Положения.

Раскрытие информации по сегментам должно обеспечивать заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности организации информацией, позволяющей оценить отраслевую специфику деятельности организации, ее хозяйственную структуру, распределение финансовых показателей по отдельным направлениям деятельности.

II. Выделение сегментов

5. Выделение сегментов заключается в обособлении информации о части деятельности организации:

а) которая способна приносить экономические выгоды и предполагающая соответствующие расходы (включая подразумеваемые выгоды и расходы от операций с другими сегментами);

б) результаты которой систематически анализируются лицами, наделенными в организации полномочиями по принятию решений в распределении ресурсов внутри организации и оценке этих результатов (далее - полномочные лица организации);

в) по которой могут быть сформированы финансовые показатели отдельно от показателей других частей деятельности организации.

6. В зависимости от организационной и управленческой структуры организации, а также ее системы внутренней отчетности основой выделения сегментов могут быть, в частности:

а) производимая продукция, закупаемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги;

б) основные покупатели (заказчики) продукции, товаров, работ, услуг;

в) географические регионы, в которых осуществляется деятельность;

г) структурные подразделения организации.

7. При выделении сегментов учитывается информация, используемая полномочными лицами организации, сведения, размещаемые в средствах массовой информации, иная доступная информация, в частности, управленческие документы по планированию, отчеты высшего органа управления организации, сведения, опубликованные на Интернет-сайте организации, и тому подобное.

8. Несколько сегментов могут быть определены как единый сегмент, если такое объединение соответствует целям настоящего Положения, а также при условии сходства следующих характеристик объединяемых сегментов:

а) характер (назначение) продукции, товаров, работ, услуг;

б) процесс производства продукции, закупки товаров, выполнения работ, оказания услуг;

в) покупатели (заказчики) продукции, товаров, работ, услуг;

г) способы продажи продукции, товаров, работ, услуг;

д) правовые условия деятельности (например, необходимость лицензии (разрешения), режим налогообложения);

е) другие характеристики.

9. Помимо условий выделения сегментов, предусмотренных пунктами 5 - 8 настоящего Положения, организация может использовать также следующие дополнительные условия:

а) специфический характер отдельного направления деятельности;

б) ответственность конкретных лиц за результаты отдельного направления деятельности;

в) обособленность информации, представляемой совету директоров (наблюдательному совету) организации;

г) другие условия.

III. Отчетные сегменты

10. Информация по сегменту, выделенному в качестве отчетного, обособленно раскрывается в бухгалтерской отчетности посредством включения в нее перечня показателей, установленного настоящим Положением.

Сегмент считается отчетным, если выполняется хотя бы одно из следующих условий:

а) выручка сегмента от продаж покупателям (заказчикам) организации и подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами составляет не менее 10 процентов общей суммы выручки всех сегментов;

б) финансовый результат (прибыль или убыток) сегмента составляет не менее 10 процентов от наибольшей из двух величин: суммарной прибыли сегментов, финансовым результатом которых является прибыль, или суммарного убытка сегментов, финансовым результатом которых является убыток;

в) активы сегмента составляют не менее 10 процентов суммарных активов всех сегментов.

11. Сегмент, показатели которого ниже предусмотренных пунктом 10 настоящего Положения, может быть выделен в качестве отчетного, если информация по данному сегменту будет полезной заинтересованным пользователям или если существует необходимость выделения большего количества отчетных сегментов для выполнения условия, предусмотренного пунктом 14 настоящего Положения.

12. Перечень отчетных сегментов определяется организацией исходя из ее организационной и управленческой структуры.

13. При определении перечня отчетных сегментов организация может объединить информацию по двум и более сегментам, показатели которых ниже предусмотренных пунктом 10 настоящего Положения, в том случае, если такое объединение соответствует требованиям настоящего Положения, а также при условии сходства объединяемых сегментов по характеристикам, предусмотренным пунктом 8 настоящего Положения.

14. На отчетные сегменты в бухгалтерской отчетности организации должно приходиться не менее 75 процентов выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации.

Если на отчетные сегменты приходится менее 75 процентов выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации, то должны быть выделены дополнительные отчетные сегменты независимо от того, удовлетворяет ли каждый из них в отдельности условиям, предусмотренным пунктом 10 настоящего Положения.

15. В случае если количество отчетных сегментов составляет более десяти, организация должна проанализировать возможность объединения отчетных сегментов в соответствии с пунктом 13 настоящего Положения.

16. Показатели, характеризующие деятельность, не включенную в отчетные сегменты, раскрываются в бухгалтерской отчетности как прочие сегменты.

17. При подготовке бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена последовательность в определении перечня отчетных сегментов.

Если сегмент, выделенный в качестве отчетного в периоде, предшествующем отчетному, в отчетном периоде не соответствует условиям отчетного сегмента, но предполагается, что указанный сегмент будет выделяться как отчетный в будущем, такой сегмент выделяется в качестве отчетного сегмента в отчетном периоде.

Если сегмент впервые стал удовлетворять условиям отчетного сегмента в отчетном периоде, то по нему должна быть представлена также сравнительная информация за предшествующие отчетному периоды, за исключением случаев, когда необходимая информация отсутствует и ее подготовка противоречит требованию рациональности.

IV. Оценка показателей отчетных сегментов

18. Показатели отчетного сегмента, подлежащие раскрытию в соответствии с пунктами 24 - 27 настоящего Положения, приводятся в оценке, в которой они представляются полномочным лицам организации для принятия решений (по данным управленческого учета).

19. Выручка, расходы, активы и обязательства, относящиеся к двум и более отчетным сегментам, подлежат обоснованному распределению между данными сегментами. Способ распределения определяется организацией в зависимости от характера объектов учета, видов деятельности организации, степени обособленности отчетных сегментов. Организация должна последовательно применять основу распределения показателей между отчетными сегментами.

Распределенные выручка и расходы включаются в раскрываемый в бухгалтерской отчетности финансовый результат (прибыль, убыток) отчетного сегмента в том случае, если такие данные включаются в расчет финансового результата (прибыли, убытка) этого сегмента, используемого полномочными лицами организации для принятия решений.

20. В случае если полномочные лица организации для принятия решений используют несколько показателей финансового результата (прибыли, убытка), активов или обязательств отчетного сегмента, исчисленных по различным правилам, то в составе информации по отчетному сегменту в бухгалтерской отчетности организации указанные показатели приводятся в той оценке, которая наиболее соответствует правилам оценки аналогичных показателей по организации в целом, представляемых в ее бухгалтерской отчетности.

21. Показатели отчетного сегмента, подлежащие раскрытию в соответствии с пунктами 29 - 31 настоящего Положения, приводятся в оценке, применяемой для отражения в бухгалтерской отчетности аналогичных показателей организации в целом. Указанные показатели отчетного сегмента могут не раскрываться, когда их подготовка противоречит требованию рациональности.

V. Раскрытие информации по отчетным сегментам

22. Организация раскрывает в пояснениях к бухгалтерской отчетности следующую информацию по отчетным сегментам:

а) общую информацию;

б) показатели отчетных сегментов;

в) способы оценки показателей отчетных сегментов;

г) сопоставление совокупных показателей отчетных сегментов с величиной соответствующих статей бухгалтерского баланса или отчета о прибылях и убытках организации;

д) иную информацию, предусмотренную настоящим Положением.

23. В составе общей информации по отчетным сегментам организацией приводится:

а) описание основы выделения сегментов, признанных отчетными;

б) случаи объединения сегментов;

в) наименование вида (группы) продукции, товаров, работ, услуг, от продажи которых организация получает выручку в каждом из отчетных сегментов, а также в прочих сегментах.

24. По каждому отчетному сегменту раскрываются следующие показатели:

а) финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный период;

б) общая величина активов на отчетную дату;

в) общая величина обязательств на отчетную дату (если такие данные представляются полномочным лицам организации).

25. Организация раскрывает следующие показатели по каждому отчетному сегменту в случае их представления полномочным лицам организации на систематической основе, независимо от включения таких показателей в расчет финансового результата (прибыли, убытка) отчетного сегмента:

а) выручка от продаж покупателям (заказчикам) организации;

б) подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами;

в) проценты (дивиденды) к получению;

г) проценты к уплате;

д) величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;

е) иные существенные доходы и расходы;

ж) налог на прибыль организаций.

Допускается зачет между показателями "Проценты (дивиденды) к получению" и "Проценты к уплате" в случае, если проценты (дивиденды) к получению составляют большую часть доходов отчетного сегмента, и полномочным лицам организации представляется показатель, исчисляемый как проценты (дивиденды) к получению за вычетом процентов к уплате.

26. Организация раскрывает по каждому отчетному сегменту величину внеоборотных активов в случае представления такого показателя полномочным лицам организации на систематической основе, независимо от включения этого показателя в расчет общей величины активов отчетного сегмента.

27. Организация раскрывает следующую информацию об оценке показателей, раскрываемых в пояснениях к бухгалтерской отчетности по каждому отчетному сегменту:

а) порядок учета операций между отчетными сегментами;

б) характер различий (если они не очевидны из результатов сопоставлений, раскрываемых в соответствии с пунктом 28 настоящего Положения) между:

показателем прибыли (убытка) организации до налогообложения и совокупным показателем прибыли (убытка) отчетных сегментов;

показателями активов и обязательств организации и совокупными показателями активов и обязательств отчетных сегментов;

в) характер изменений способов оценки показателей, используемых для определения финансового результата (прибыли, убытка) отчетного сегмента, по сравнению с предшествующими периодами и влияние таких изменений на финансовый результат (прибыль, убыток) отчетного сегмента в отчетном периоде;

г) описание различий в распределении данных между отчетными сегментами и их влияние на показатели этих сегментов в случаях, когда способ распределения выручки и расходов отличается от способа распределения активов и обязательств, с которыми эти выручка и расходы связаны.

28. Организация раскрывает результаты сопоставления суммарной величины следующих существенных показателей отчетных сегментов, включая показатели прочих сегментов, с величиной соответствующей статьи бухгалтерской отчетности организации:

а) суммарной величины выручки всех отчетных сегментов с показателем выручки организации;

б) суммарной величины показателей прибыли (убытка) отчетных сегментов с показателем прибыли (убытка) до налогообложения либо показателем чистой прибыли (убытка) за отчетный период, если организация распределяет на отчетные сегменты налог на прибыль организаций;

в) суммарной величины активов отчетных сегментов с величиной активов организации;

г) суммарной величины обязательств отчетных сегментов с величиной обязательств организации;

д) суммарной величины каждого существенного показателя, раскрываемого в отношении отчетных сегментов, с величиной соответствующей статьи бухгалтерской отчетности организации.

29. Организация раскрывает выручку от продаж покупателям (заказчикам) организации по каждому виду продукции, товаров, работ, услуг или однородных групп продукции, товаров, работ, услуг.

30. Организация раскрывает по каждому географическому региону деятельности следующую информацию:

а) величину выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации, в том числе отдельно от продаж в Российской Федерации и от продаж за рубежом;

б) стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского баланса организации, в том числе размещенных на территории Российской Федерации, размещенных за рубежом.

Если величина выручки от продаж, полученной в отдельной стране, или стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского баланса организации, размещенных на территории отдельной страны, является существенной, такой показатель раскрывается обособленно. При этом организация должна раскрыть правила отнесения выручки от продаж к отдельным странам.

31. Организация раскрывает следующую информацию о покупателях (заказчиках), выручка от продаж которым составляет не менее 10 процентов общей выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации:

а) наименование покупателя (заказчика);

б) общая величина выручки от продаж такому покупателю (заказчику);

в) наименование отчетного сегмента (отчетных сегментов), к которому относится данная выручка.

32. При изменении в отчетном периоде структуры отчетных сегментов сравнительная информация за периоды, предшествующие отчетному, должна быть пересчитана в соответствии с новой структурой отчетных сегментов, за исключением случаев, когда такая информация отсутствует и такой пересчет противоречит требованию рациональности. При этом пересчету подлежит сравнительная информация по каждому показателю отчетного сегмента.

Случаи пересчета (невозможности такого пересчета) подлежат раскрытию в составе информации по отчетным сегментам.

Если сравнительная информация не пересчитана в соответствии с новой структурой отчетных сегментов, информация по сегментам за отчетный период должна быть представлена в разрезе как прежней, так и новой структуры сегментов.

Понятие, сущность и правила формирования показателей сегментарной отчетности.

Понятие сегмента и его виды.

Раскрытие информации по сегментам в отчетности.

1. Понятие, сущность и правила формирования показателей сегментарной отчетности.

Информацию об общих результатах хозяйственной деятельности в бухгалтерской финансовой отчетности необходимо дифференцировать на отдельные составные части, характеризующие направления или географические районы деятельности организации. Актуальна такая информация для крупных взаимосвязанных групп организаций (холдингов), т.е. в сводной консолидированной отчетности. Для лучшей оценки деятельности организации, имеющей дочерние и зависимые общества, определения перспектив развития, подверженности рискам и получение прибыли при составлении сводной бухгалтерской отчетности формируется и представляется информация по сегментам.

Информация о деятельности сегментов организации представляется в составе общей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Сегментарная отчетность раскрывает информацию о части деятельности организации в хозяйственных условиях, ограниченных выделенным операционным или географическим сегментом. К основным показателям, раскрываемым по сегментам, относятся выручка (доходы), расходы, финансовый результат, активы и обязательства сегмента. При выделении информации по сегментам принимаются во внимание общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические риски, которым может быть подвержена деятельность организации.

Сегментарная отчетность делится на внешнюю (публичную, представляемую в составе финансовой отчетности)и внутреннюю (управленческую, являющуюся коммерческой тайной и составляемую в системе управленческого учета).

Российские правила в общем случае требуют представления внешней составляющей информации по сегментам в бухгалтерской отчетности всех организаций, осуществляющих свою деятельность в России. Международные стандарты предполагают иной, более узкий режим представления информации по сегментам. Согласно МСФО 14 «Сегментная отчетность» такую отчетность представляют только те компании, долевые или долговые бумаги которых свободно обращаются на открытом рынке или которые готовятся к выпуску такого рода ценных бумаг. Отчетность представляется только в составе сводной. Но если дочерняя компания имеет ценные бумаги на фондовом рынке, она представляет информацию по сегментам и своей отдельной финансовой отчетности.

Отдельные сегменты выделяются организациями самостоятельно исходя из организационной и управленческой структуры. Перечень отчетных сегментов в сводной бухгалтерской отчетности устанавливается той организацией, которая ее составляет.

Показатели сегментной отчетности формируются по правилам , определенным п. 12 ПБУ 12/2000. Выручкой (доходами) отчетного сегмента не являются:

проценты и дивиденды, кроме случаев, когда такие доходы составляют предмет деятельности отчетного сегмента;

доходы от продажи финансовых вложений, кроме случаев, когда они образуют предмет деятельности отчетного сегмента;

прочие доходы, возникшие как результат чрезвычайных обстоятельств деятельности.

Из доходов не исключаются прочие доходы. При формировании информации о выручке (доходах) отчетного сегмента от операций с другими сегментами передачи между ними должны оцениваться на основе фактически применяемых организацией цен. Основа ценообразования раскрывается в отчетности организации.

Расходами отчетного сегмента не признаются:

проценты, кроме случаев, когда предмет деятельности отчет­ного сегмента образует получение доходов от финансовой деятельности;

расходы, связанные с продажей финансовых вложений, кроме случаев, когда они составляют предмет деятельности сегмента;

налог на прибыль;

общехозяйственные и прочие расходы, относящиеся к органи­зации в целом;

прочие расходы, возникшие по чрезвычайным обстоятельствам.

Из расходов не исключаются прочие расходы.

Финансовый результат отчетного сегмента для представления в сводной бухгалтерской отчетности рассчитывается до поправок на долю меньшинства. В обязательства сегмента не включается задолженность по налогу на прибыль. При определении доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента в расчет принимаются данные, относящиеся к отчетному сегменту непосредственно либо путем обоснованного распределения.

Активы, используемые совместно в двух и более отчетных сегментах, распределяются между ними, если распределяются соответствующие доходы и расходы. Способ распределения между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, зависит от характера объектов учета, видов деятельности организации, степени обособленности отчетных сегментов. При этом ПБУ 12/2000 не исключает возможности применения разных способов распределения. Но организация должна последовательно применять избранную основу распределения. Эти способы должны быть разработаны организацией на длительный период и закреплены в учетной политике.

Информация по отчетному сегменту готовится в соответствии с учетной политикой организации, в которой закрепляют перечень отчетных сегментов, их распределение на первичные и вторичные, порядок распределения между сегментами доходов, расходов, активов и обязательств организации. При составлении сводной бухгалтерской отчетности учетная политика в отношении информации по отчетному сегменту устанавливается организацией, на которую возложено составление сводной бухгалтерской отчетности.

При изменении учетной политики информация по отчетным сегментам за предыдущие отчетные периоды должна быть приведена в соответствие с учетной политикой отчетного года (п. 15 ПБУ 12/2000). Изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованных пользователей информации по отчетным сегментам (определение отчетных сегментов, способы распределения доходов, расходов между отчетными сегментами и т.п.), а также причины изменений и оценка их последствий в денежном выражении подлежат обособленному раскрытию в сводной бухгалтерской отчетности.

В типовых формах бухгалтерской отчетности не предусмотрены специальные таблицы или отдельные строки и графы для отражения информации по сегментам. Некоторые возможности для отражения таких данных содержит лишь ф. № 2, в которой предусмотрена возможность отдельного отражения выручки и расходов по основным видам деятельности организации. Однако ПБУ 12/2000 требует раскрытия большего спектра данных, чем это предусматривает ф. № 2, поэтому информация по сегментам может быть отражена лишь в пояснительной записке либо в иной форме отчетности, специально разработанной для этого самой организацией.