Учет счета 97 предполагает обобщение данных по затратам, осуществленным в текущем периоде, но относящимся к предстоящим годам. Далее выясним, какие расходы относятся на эту статью, каким образом осуществляется запись, списание. В статье также будут даны разъяснения к положениям Инструкции и Плана счетов бухучета.
По этой статье могут отражаться расходы, касающиеся горно-подготовительных работ, освоения производств, агрегатов, установок, прочего производственного оборудования. Счет 97 в бухгалтерском балансе показывает затраты, связанные с рекультивацией земельных участков и проведением иных природоохранных работ, а также с мероприятиями по подготовке производства к функционированию в сезон. По статье проходят суммы на ремонт объектов, относящихся к категории основных средств, производимый в течение года неравномерно (когда предприятием не формируется соответствующий фонд либо резерв) и так далее. Данные, которые содержит 97 счет бухгалтерского учета по расходам, списываются с дебетов:
Аналитический учет по статье затрат предстоящих периодов осуществляется в соответствии с видами издержек.
Можно ли использовать 97 счет для концентрации "временного капитала"? Разработчики Плана приводят несколько примеров. На их основании можно выявить такое основание для капитализации, как: расходы, которые предприятие несет в текущем отчетному году, но относящиеся к предстоящим периодам, должны включаться в те временные промежутки, когда благодаря этим затратам могут появиться или возникнут доходы.
В положении о капитализации, приведенном в абзаце выше, следует, однако, сделать существенное дополнение. В частности, к расходам предстоящих отчетных лет относят те понесенные затраты, которые невозможно в будущих периодах вернуть. Из этого следует, что 97 счет бухгалтерского учета входит в категорию финансово-распределительных статей. Его специфика заключается в том, что сумма понесенных в действительности затрат – обычно выплаченных денежных средств – оказывается выше, чем затраты, которые относятся к текущему периоду. Это можно представить так:
А – Б = В, где:
Во многих учебных изданиях, а также на практике зачастую в качестве примеров приводят случаи, касающиеся выписки журналов и газет, предварительно внесенной арендной платы, аванса за услуги телефонной связи, внесенного за несколько месяцев, выплаты процентов по кредитам вперед и прочие аналогичные ситуации. Все эти расходы не имеют отношения к затратам предстоящих периодов. Это обуславливается тем, что при неисполнении принятых на себя обязательств, к примеру редакцией, выпускающей журналы и газеты, она должна будет вернуть уплаченные суммы. Если арендодатель нарушит договорные условия, тоже обязан возместить часть неиспользованных средств. Таким образом, если расходы были осуществлены, а деньги или прочие активы были внесены контрагенту либо корреспонденту, речь идет не о затратах будущих периодов, а об обычной дебиторской задолженности. 
Указанный выше подход лег в основу новых Инструкций. В частности, из пояснений, которыми сопровождается бухгалтерский счет 97, исключено присутствовавшее ранее положение о том, что по данной статье могут отражаться затраты, касающиеся внесения арендной платы за предстоящее время. Многие специалисты считают, что перечень расходов, приведенный в новом Плане, вполне рационален. Кроме того, в ПБУ 10/99 (п. 3) присутствует указание на то, что в качестве расходов предстоящих периодов не могут признаваться предварительная оплата, задаток, аванс и пр. На практике, тем не менее, достаточно часто возникают споры между бухгалтерами и налоговыми агентами, которые нередко заканчиваются в суде.
Использование счета 97 началось сравнительно недавно. Хотя идея введения расходов предстоящих лет восходит к флорентийской практике, утвердившейся в 14 веке. Эта концепция была широко признана теорией динамического баланса, которую развивали в своих трудах Шмаленбах (немецкий автор) и Николаев (отечественный бухгалтер, ученик Струве). Последний трактовал весь актив, за исключением денежных средств, как затраты будущих периодов. Для обычного человека, например, приобретение автомобиля – это, безусловно, расход. Однако для бухгалтера в качестве траты выступает не непосредственная покупка, а амортизация. 
В теории в качестве объектов учета выступают обязательства и имущество. На этой концепции основываются международные стандарты для финансовой отчетности. По сути, здесь нет места для категории расходов предстоящих периодов. Это обусловлено тем, что счет 97 в балансе не предполагает ни обязательств, ни имущества. В активе это считается "черной дырой". На самом же деле она способствует более четкому определению финансовых результатов деятельности предприятия. Эта "дыра" выступает как свидетельство превосходства научной теории над здравым смыслом. В учете реально возникающих обязательств и имущества не по расходам предстоящих периодов, а в ходе управления финансовыми показателями данная статья присутствует. Но если осуществляется оценка состояния предприятия, анализ денежных потоков компании, то затраты будущих лет из отчетности следует исключать.
На основании информации, приведенной выше, возникает вопрос о том, что специалисту относить на Дб сч. 97. Все, что обычно включается, подлежит обложению налогом на имущество. Как выше указано, определенные расходы следует указывать как чистую дебиторскую задолженность. Используя этот подход, специалист выводит соответствующие объекты из обложения. В счет 97 необходимо относить только те затраты, которые понесла компания, и их некому вернуть. В первую очередь, это расходы на геологоразведочные, горно-подготовительные и изыскательские работы, связанные с сезонностью поставок товаров, предоставления отпусков, производства, ремонтом ОС, рекультивацией, приобретением лицензий, набором кадров, уступкой специалистов, хозяйственной деятельностью в отсутствии реализации и так далее. Специфика всех этих трат в том, что предприятие их уже понесло и, как правило, после этого они не могут никем возмещаться. 
Таким образом, записи специалиста будут направлены на одну цель – капитализировать затраты, которые понесло предприятие. Это означает, что по дебету в счет 97 собираются все расходы, касающиеся научных, горнозаводских, земле-обогатительных и прочих работами. При этом кредитоваться будут статьи материальных и монетарных ценностей. В активе в результате будут собраны расходы, которые на время признаются капиталом.
"Временный капитал" будет включаться в затраты по тем отчетным периодам, к которым их следует относить. Это можно делать либо с привязкой к самим временным промежуткам, если это косвенные затраты, которые приходятся на конкретное время, либо они выступают как прямые издержки, относящиеся к конкретному объему продукции. В процессе списания счет 97 кредитуется. При этом статьи расходов, которые относятся к текущему отчетному времени, дебетуются. В прежней Инструкции к плану по счетам указывалось, что сроки, на протяжении которых необходимо провести списание расходов предстоящих периодов на производственные издержки и прочие источники, регламентируются законодательством и прочими нормативными актами. В новых рекомендациях такое положение отсутствует. Согласно Положению по ведению бухучета и отчетности, срок списания для затрат предстоящих периодов предприятие вправе определить самостоятельно. 
В некоторых случаях в складывающихся рыночных условиях такие операции становятся весьма популярными. Одно предприятие, разрывая трудовой контракт со специалистом, позволяет ему устроиться на работу в другую компанию. Последняя, в свою очередь, компенсирует эту потерю. Операции такого типа широко распространены в сфере спорта. Однако в настоящее время все чаще такие сделки заключаются и в рамках других областей хозяйственной жизни. То предприятие, которое уступает специалиста, делает такую запись: Дб 51 Кд 91.1.
Проводка покупателя такая: Дб 97 Кд 51.
Затем на протяжении срока действия контракта ежемесячно будет делаться следующая запись: Дб 91.2 Кд 97.
Но в этом случае предприятию придется выплачивать налог на имущество.
Зачастую в начале своей деятельности предприятие терпит убытки. При этом работа компании разворачивается и идет полным ходом, но за отчетный период предприятие ничего не успело сделать или успело, но не смогло реализовать. В такой ситуации все, что было зафиксировано на протяжении года на статьях по основному и вспомогательному производствам, общехозяйственным и общепроизводственным расходам, затратам по обслуживанию, необходимо прокредитовать. Все издержки, которые соберутся, следует отнести в счет 97 (на дебет). По ходу реализации выпущенной продукции с этой статьи уже будут списываться затраты в Дб сч. 90.2. 
Приведенный выше вариант можно считать теоретически верным. Но на практике появляется вопрос о том, действительно ли впоследствии будет производство и реализация. В настоящее время работает огромное количество компаний, которые осуществляют расходы каждый день, а доходы ожидают "когда-нибудь". В этой ситуации возникает сложная ситуация. Куда списывать дебетовый оборот, который фиксирует счет 97?
Здесь выбор невелик, и расходы, которые в будущем вряд ли окупятся, придется списать в Дб сч. 99. Но в этой ситуации логично предположить, что можно эти затраты сразу перенести на статью 99. Бухгалтер, таким образом, будет разрешать ту спорную ситуацию исключительно на основании своего профессионального суждения. Он будет решать, сразу осуществлять списание на Дб сч. 99 и отражение расходов тем периодом или показывать затраты по Дб сч. 97 и затем переносить их как выше было показано, если реализация и производство все-таки будут. Специалист может списать их на убытки тех предстоящих периодов, к которым, в связи с отсутствием деятельности, они отношения не имеют. Выбранный вариант целесообразно отразить в учетной политике предприятия.
Вопросы обложения затрат, считающихся расходами предстоящих периодов, являются достаточно сложными и неопределенными. Согласно с п. 1 ст. 272 НК, издержки принимаются в том периоде, к которому они, собственно, относятся. При этом не имеет значения время фактической выплаты средств либо иной оплаты. В качестве даты признания расходов по принятым услугам, работам производственного характера выступает день подписания плательщиком соответствующего акта приемки-передачи.
Однако следует учесть требование законодательства о необходимости сопоставлять расходы и доходы, которые приведут или привели к данной прибыли. Затраты признаются в том налоговом (отчетном) периоде, в котором они возникают в соответствии с условиями сделки (по договорам с конкретными сроками выполнения обязательств) и принципом пропорционального и равномерного формирования расходно-доходных статей (по соглашениям, которые длятся более одного налогового периода), согласно положению действующего Налогового кодекса (в п. 1 ст. 272).
Из этого следует, что многие затраты, которые, согласно правилам по бухгалтерскому учету, переносятся на издержки предстоящих лет, должны быть включены в налогооблагаемую базу. Это должно осуществляться в течение того отчетного периода, когда они фактически имели место. Тем не менее, специалисты говорят о том, что в каждой конкретной ситуации следует анализировать и оценивать возможность сопоставимости понесенных расходов и полученных доходов.
Согласно п. 65 ПБУ , расходами будущих периодов (или РБП) принято считать затраты, которые понесло юридическое лицо в этом отчётном периоде, но которые будут учтены только в будущем.
В бухгалтерском балансе, РБП отражаются в соответствии с условиями признания активов . А эти условия установлены различными нормативно-правовыми документами по ведению бухгалтерского учёта.
С 2011 года положение этих расходов значительно поменялось. Раньше, на расходы будущих периодов относились те самые затраты, которые должны были списаться в будущем. Теперь же, согласно новым нормам, бухгалтер должен подтвердить обоснованность отнесения тех или иных затрат на РБП.
В зависимости от того, к какой статье актива относятся РБП, в той строке баланса они и отражаются. Например, лицензии, которые выдаются больше, чем на год, отражаются в «запасах» (строка 1210), а страховая сумма, уплаченная страховому агенту - в «дебиторской задолженности».
Вопрос учёта сумм страховки является спорным. Если страховой случай, за период действия договора страхования не наступает, то страховая сумма страхователю не возвращается. Согласно п. 19 ПБУ 10/99, эти суммы могут списываться постепенно, во время действия договора страхования.
Но, также эти суммы являются не чем иным, как выданным авансом. Поэтому, их можно учитывать по счёту 76 и в строке баланса 1230 «Дебиторская задолженность».
Списание страховых сумм должно быть отражено в учётной политике компании.
Если предприятие использует 97 счёт в своей деятельности, то в конце каждого отчётного года должна производиться инвентаризация РБП. По завершению процесса инвентаризации, составляется акт по форме ИНВ-11 . Форма акта утверждена ещё ГосКомСтатом в 1998 году, однако предприятие может разработать и свою форму инвентаризационного акта и придерживаться её. С 2013 года предприятия должны самостоятельно утверждать первичные документы.
Сумма РБП после инвентаризации должна соответствовать дебетовому сальдо по счёту 97, которая, впоследствии и отразиться в строке 1210 и строке 1230 бухгалтерского баланса на конец года.
До 2011 года РБП списывались несколькими способами:
Списание РПБ происходит согласно условиям, по которым может списываться стоимость активов. Такие правила указаны в Письме Минфина РФ от 24. 12.2010 г. № 186Н.
Расходы на приобретение объектов интеллектуальной собственности по договору лицензирования, будут списываться, пока этот договор действует (п. 39 ПБУ 14/2007) .
Такое положение следует принимать, если за пользование объектом интеллектуальной собственности была уплачена сразу вся стоимость. Если оплата происходит периодическими платежами, то такие расходы признаются расходами отчётного периода.
Стоимость объекта составляет 29 880 рублей. Срок действия договора - 3 года. Таким образом, ежемесячно бухгалтер должен списывать (29 880 / 3) / 12 = 830 руб.
Говоря о строительном подряде , нужно помнить, что расходы будут учитываться именно в том периоде, в котором они были произведены. Расходы, которые относятся к уже выполненным согласно договору работам, учитываются как производственные затраты.
А расходы, которые юридическое лицо понесло в связи с предстоящими работами - это расходы будущих периодов. Эти расходы будут списывать по мере поступления прибыли от выполненных работ. Такой порядок списания расходов установлен п. 16 ПБУ 2/2008.
Если по договору не предусмотрено получение выручки или сдачи работ дольше, чем отчётный период, или сдача этапами, то предприятие самостоятельно распределяет эти расходы.
В плане счетов есть счёт 97, который так и называется «Расходы будущих периодов». На этом счёте учитываются те затраты, которые окупятся в будущих периодах .
Учитывать РБП на счёте 97 можно в том случае, если эти расходы образуют актив, то есть в будущем будут приносить фирме экономическую выгоду. Поэтому, согласно Письму Минфина № 07-02-06/5 от 12.01.2012 года , применение счёта 97 в бухгалтерском учёте является целесообразным.
Такого понятия как «расходы будущих периодов» в налоговом кодексе нет . Однако в нём отражено налогообложение некоторых видов затрат, которые можно отнести к РБП.
Согласно Налоговому законодательству, это следующие затраты:
Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ , расходы предприятия, которые появились после страхования сотрудников по полисам ОМС и ДМС , считаются расходами того отчётного периода, в котором они возникли.
Если договор заключался на срок больше, чем отчётный период, а взнос был разовым, то расходы распределяются на весь срок действия договора страхования.
Если согласно страховому договору предусмотрено внесение страховой премии в рассрочку , то расходы учитываются по периодам внесения платежей для погашения рассрочки, например, квартал или полугодие.
Если же предприятие применяет льготный режим налогообложения - , то бухгалтер должен отражать РБП в книге учёта доходов и расходов. Также, предприятие, которое применяет УСН, может сумму единого налога к уплате уменьшить на сумму РБП. Но это возможно только в том случае, если налоговой базой являются «Доходы, уменьшенные на расходы».
Рассмотрим в данной статье вопрос о том, как учитывать расходы будущих периодов в 1С 8.3 «Бухгалтерия предприятия 3.0». РБП в программе 1С Бухгалтерия 8.2 отражаются аналогично, поэтому можно использовать эту инструкцию для более старых версий 1С.
Расходы будущих периодов (РБП) – это расходы, которые мы приняли к учету в текущем периоде, но планируем в связи с этим получить доход в будущем. Другими словами, потратились сегодня с целью получить доход завтра.
Такие расходы не обязательно должны непосредственно влиять на прибыль. Например, мы купили домен (доменное имя) с целью развернуть веб-сайт своей компании. Цель сайта – привлекать клиентов, которые будут приносить нам доход. Так как сайт сначала нужно создать, потом «раскрутить», прибыль он начнет приносить только спустя некоторое время. Расходы на покупку домена и являются расходами будущих периодов.
Списание расходов будущих периодов производится тремя способами:
Данные настройки задаются в одноименном справочнике «Расходы будущих периодов».
Знакомство с учетом расходов будущих периодов начнем именно с этого справочника и его заполнения.
Зайдем в справочник. Войдем в меню «Справочники», затем в подменю «Расходы будущих периодов». В списке элементов справочника нажимаем кнопку «Создать».
Откроется форма настройки. Заполним следующие реквизиты формы 1С:
Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:
Теперь можно нажать кнопку «Записать и закрыть» и перейти к оформлению принятия к учету расходов будущих периодов:
Оформление производим документом « » на закладке «Услуги».
Шапку документа заполняем как обычно при поступлении (описывалось уже не раз). Вопросов здесь возникнуть не должно.
Перейдем к заполнению табличной части. Добавим новую строку, выберем номенклатуру, укажем количество и сумму.
Интерес представляет колонка «Счета учета». В ней нужно удалить то, что программа предлагает по умолчанию, и нажать кнопку выбора счета. В открывшемся окне укажем:
Налоговый учет настраивается аналогично.
Вот пример настройки счетов учета:
Пример заполненного документа:
Посмотрим бухгалтерские проводки, которые сформировала нам программа 1С:
Убеждаемся, что расходы поступили на счет 97.21 и будут на нем учитываться до полного списания. Остаток к списанию всегда можно посмотреть, сформировав оборотно-сальдовую ведомость по счету.
ных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.
Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» расходы списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.
Аналитический учет по счету 97 «Расходы будущих периодов» ведется по видам расходов.
Составители Плана счетов, характеризуя капитализацию текущих расходов, относящихся к будущим отчетным периодам, приводят следующее основание для такой капитализации:
расходы, понесенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, должны относиться к тем периодам, когда благодаря этим расходам возникнут или могут возникнуть доходы.
И тут мы должны сделать одно существенное дополнение:
к расходам будущих отчетных периодов относят те понесенные расходы, которые невозможно в будущие периоды вернуть назад.
Отсюда следует, что счет 97 «Расходы будущих периодов» относится к группе финансово-распределительных счетов и его особенность состоит в том, что сумма реально понесенных расходов, как правило выплаченных денег, оказывается выше, чем расходы, относящиеся к данному отчетному периоду, т.е.
где А - величина выплаченных или же начисленных расходов;
Б - расходы, относящиеся к тому отчетному периоду, когда возникли
расходы (А); В - расходы будущих отчетных периодов.
Например, почти во всех учебниках и, увы, не только в них, но и в жизненных практических ситуациях приводятся примеры с выпиской газет и журналов, внесенной вперед арендной платой, оплатой услуг телефонных станций и радиотелефонных услуг, внесенной за несколько месяцев вперед, уплатой вперед процентов по полученным кредитам и тому подобные случаи.
Все эти примеры к расходам будущих периодов отношения не имеют, поскольку в случае невыполнения своих обязательств, например по подписке газет и журналов, редакции должны вернуть полученные деньги. Арендодатель, если он нарушает усло
вия договора, естественно, также обязан возвратить часть неиспользованной арендной платы и т.д. Следовательно, во всех случаях, когда расходы были сделаны и деньги (и другие активы) были внесены какому-либо контрагенту (корреспонденту), речь идет не о расходах будущих периодов, как думают многие бухгалтеры, а об обыкновенной дебиторской задолженности.
Этот подход положен, хотя и не совсем в определенной форме, в новом Плане счетов. Доказательством можно считать то, что из пояснений к счету 97 «Расходы будущих периодов» изъято содержащееся в старом Плане счетов положение, что на данном счете «могут быть отражены расходы, связанные... со взносом арендной платы за последующие периоды...». С перечнем видов расходов будущих периодов, приведенных в Инструкции по применению Плана счетов, нельзя не согласиться, он вполне вписывается в нашу концепцию. Подтверждением правильности наших рассуждений является указание в п. 3 ПБУ 10/99, что не признаются расходами предварительная оплата, аванс, задаток и т.п. Следует, к сожалению, практическим работникам иметь в виду, что в ряде случаев им придется отстаивать данный порядок учета расходов будущих периодов перед работниками налоговых служб, может быть, даже в суде.
Идея расходов будущих периодов относительно новая, хотя традиционно восходит к флорентийской практике учета (XIY в.). Она получила широкое признание в теории динамического баланса, развитой в трудах немецкого автора Э. Шмаленбаха и русского бухгалтера, ученика П. Б. Струве - И. Г. Николаева. Последний весь актив, кроме денежных средств, трактовал как расходы будущих периодов. В самом деле, покупка машины - это для любого здравомыслящего человека расход, но бухгалтер считает расходом не саму покупку машины, а амортизацию последней.
В теории статического баланса, согласно которой объектом учета выступают имущество и обязательства (из которой исходят международные стандарты финансовой отчетности - МСФО), в сущности, нет места категории «расходы будущих периодов», ибо за этой статьей нет ни имущества, ни обязательств - это «черная дыра» в активе. Но на самом деле эта «дыра» позволяет более четко определить финансовые результаты работы предприятия. В учете реального имущества и возникающих обязательств нет расходов будущих периодов, но в процессе управления фи
нансовыми результатами эта статья есть. Однако если речь идет об оценке финансового состояния организации, анализе ее финансовых потоков, расходы будущих периодов из баланса следует исключить.
Теперь возникает вопрос: что бухгалтеру следует относить в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»? Ведь все, что обычно относят, а мы это выше перечислили, подлежит обложению налогом на имущество. Мы, исходя из существа дела, указываем на необходимость отнесения таких расходов к дебиторской задолженности. И такой подход выводит эти объекты из обложения налогом на имущество.
На счет 97 «Расходы будущих периодов» следует относить только те расходы, которые организация понесла и их некому возмещать. Это прежде всего затраты на горноподготовительные, геологоразведочные и изыскательские работы; все затраты, связанные с сезонностью в производстве, сезонностью отпусков, сезонным завозом товаров; рекультивацией земель, ремонтом основных средств; набором кадров, приобретением лицензий, уступкой специалистов и т.
Особенность всех перечисленных расходов в том, что они понесены организацией и теперь, как правило, не могут быть никем возмещены. Отсюда и бухгалтерские записи направлены к одной цели - капитализировать понесенные расходы. Это значит, что по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» отражаются все затраты, связанные с горнозаводскими, научными, землеобогатительными и подобными им работами. Кредитуются при этом счета учета ресурсов монетарных и материальных ценностей. Таким образом, в актив баланса попадают расходы, которые временно считаются капиталом. Но этот капитал списывается на счета учета затрат в соответствии с теми отчетными периодами, к которым их следует отнести. Их можно списывать или в привязке к периодам, если это косвенные расходы, приходящиеся за отчетный период, или это прямые расходы, приходящиеся на определенный объем продукции. При списании счет 97 «Расходы будущих периодов» кредитуется, а счета учета затрат, относящиеся к данному отчетному периоду, дебетуются.
В Инструкции по применению старого Плана счетов указывалось, что сроки, в течение которых расходы будущих периодов «подлежат списанию на издержки производства (обращения) и другие источники, регулируются законодательными и норматив
ными актами». В новой Инструкции это положение отсутствует, а в соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности сроки списания расходов будущих периодов организации определяют самостоятельно.
Из перечисленных видов расходов будущих периодов мы несколько подробнее остановимся на двух.
1. Уступка специалистов.
В условиях рыночной экономики эти операции получают все больший размах. Одна организация, разрывая трудовой договор со своим специалистом, позволяет ему перейти в другую фирму, которая должна компенсировать данный уход такого специалиста.
Такие операции получили массовое распространение в спорте, но они начинают встречаться и в других отраслях народного хозяйства. Однако самые распространенные случаи «торговли людьми» - это «продажа» одним клубом другому клубу футболистов, хоккеистов, волейболистов и т.д.
В этом случае тот, кто продает, делает запись:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-тсч.91-1 «Прочие доходы»,
а тот, кто покупает:
Д-т сч.97 «Расходы будущих периодов»
Д-т сч.91-2 «Прочие расходы»
К-т сч.97 «Расходы будущих периодов». Однако в этом случае организации (в нашем примере клубу) придется платить налог на имущество.
2. Хозяйственная деятельность при отсутствии продаж. Часто, особенно в начале работы, организация несет затраты
(т.е. хозяйственная деятельность развертывается), но за отчетный период не успевает получить продукцию и ее продать. В этом случае все, что было записано в течение отчетного периода на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», должно быть прокредитовано, и все затраты, на них собранные, должны быть показаны по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов». И только по мере реализации готовой продукции в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» будут спи
сываться со счета 97 «Расходы будущих периодов» приведенные затраты. Объем списания в этом случае должен быть пропорционален объему реализации за данный отчетный период.
Приведенный вариант теоретически, безусловно, правильный. Однако возникает вопрос: будет ли действительно в дальнейшем произведена и реализована продукция? Существуют тысячи зарегистрированных фирм, в них есть расходы, а доходы ожидаются потом, которое так и не наступает. В этом случае бухгалтеру решать, куда списывать дебетовые обороты счета 97 «Расходы будущих периодов». Выбора нет, списывать приходится в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Так не проще ли такие расходы, которые вряд ли окупятся в будущем, сразу же списывать на этот счет?
Таким образом, опираясь только на свое профессиональное суждение, бухгалтер должен решить, надо ли списывать эти расходы сразу на дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и отразить их тем же отчетным периодом или показать по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и потом списать, как это было показано выше.
Этот выбор лучше всего отразить в учетной политике.
Вопросы налогообложения расходов, признаваемых как расходы будущих периодов в бухгалтерском учете, являются сложными и неоднозначно определяемыми. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Датой признания в налоговом учете расходов по принятым работам, услугам производственного характера считается дата подписания налогоплательщиком акта приемки -передачи услуг (работ). Однако необходимо учитывать требование законодателя о необходимости сопоставления доходов и расходов, которые привели или приведут к данным доходам. «Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода)» с учетом положений Налогового кодекса (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Следовательно, многие расходы, которые по правилам бухгалтерского учета отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов», должны включаться в налогооблагаемую базу в том отчетном периоде, когда они фактически произведены. Однако в каждом конкретном случае необходимо анализировать возможность сопоставимости получаемых доходов и понесенных расходов.
На счете 97 "Расходы будущих периодов" учитывают траты текущего периода, которые нужно списать в будущем. В статье вы узнаете что относится к расходам будущих периодов и как их учесть на счете 97 "Расходы будущих периодов" в 2019 году.
Вопрос о том, что относится к расходам будущих периодов, до сих пор вызывает споры. Попробуем разобраться.
Сейчас квалифицировать затраты нужно на основании действующих стандартов по бухгалтерскому учету. Упоминание о расходах будущих периодов есть в ПБУ 2/2008, 14/2007 и Методических указаниях по бухучету МПЗ (утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119 н).
Согласно ПБУ расходы будущих периодов — это затраты прошлого или отчетного периода, которые включают в себестоимость продукции (работ, услуг) в последующие периоды. Но не все, а только те, которые поименованы в нормативных документах.
Поэтому к расходам будущих периодов относят:
Расходы, которые связаны с получением доходов в нескольких отчетных периодах, распределяют между отчетными периодами. Такая же норма действует в случае, когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко. Об этом сказано в пункте 19 ПБУ 10/99.
Обратите внимание, есть несколько категорий затрат, которые раньше традиционно учитывали как расходы будущих периодов (иначе РБП), но на самом деле зачастую это выданные авансы. Приведем два наиболее характерных примера.
При стабильных объемах производства в разных отчетных периодах фактические суммы расходов могут существенно различаться. Например, это возможно, если деятельность организации носит сезонный характер, неравномерно составлен график отпусков сотрудников или отсутствует график планово-предупредительных ремонтов оборудования.
Компания заплатила за подписку на журнал или газету (полугодовую или годовую, не принципиально). В момент, когда вы перечислили деньги, услуга вашей организации еще не оказана. Соответственно, расхода пока нет. Налицо аванс. Его вы будете списывать постепенно по мере того, как станете получать экземпляры издания.
Или другой пример. Арендодатель, заключая договор аренды, требует заплатить за несколько месяцев вперед. Обычно за полгода. Хотя бывает, что требуют сразу внести арендную плату и за целый год. Вы затраты понесли, но для вас это не расход, а аванс. Ведь услуга не оказана.
Лицензии, сертификаты и взносы в СРО списывайте на текущие расходы . Ведь лицензию либо сертификат нельзя превратить в деньги. Аналогичная логика работает и с членством в СРО. Исключение одно - плату за лицензию можно учитывать как расходы будущих периодов при реорганизации компании. Это предусмотрено Методическими указаниями , утвержденными приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н .
Бухгалтерский и налоговый учет расходов будущих периодов разберем ниже.
Чтобы не возникало ошибок, в бухучете списывайте расходы будущих периодов следующим образом.
Для учета расходов будущих периодов используют одноименный счет 97. Его можно применять, если это прямо предусмотрено каким-либо ПБУ. Данный счет подразумевает растянутое признание расходов.
Счетом могут воспользоваться, например, компании строительной отрасли - подрядные организации, а также те, кто занимается проектированием и архитектурой и пр. (п. 2 ПБУ 2/2008 ). Но только если речь идет о затратах, понесенных в связи с предстоящими работами (п. 16 ПБУ 2/2008).
Еще один пример. Вы участвуете в тендере на приобретение земли. Затраты на межевание, оценку, консультации и прочее вправе отражать в бухгалтерском учете как РБП, на счете 97 .
Расходы будущих периодов списывайте равномерно, на протяжении периода, в котором получены доходы, связанные с такими затратами. Подробнее о списании РБП читайте ниже (см. проводки и пример).
Как списывать расходы на программы и их обновление
Для большинства офисных программ компания приобретает лицензию. К ним относят операционные системы, программы учета, антивирусы, программы для визуализации и дизайна, архиваторы и др.
Расходы будущих периодов сначала отразите на счете 97 бухгалтерского учета. Хозяйственную операцию зафиксируйте так:
Дебет 97 Кредит 60 (76...)
- учтены затраты в составе расходов будущих периодов.
А потом постепенно включайте их в состав затрат на производство. Когда списаны расходы будущих периодов, проводка:
Дебет 20 (25, 26) Кредит 97
- учтена в составе затрат по обычным видам деятельности часть расходов будущих периодов (списание РБП).
Порядок и сроки переноса расходов будущих периодов на себестоимость продукции, работ или услуг определите самостоятельно. Например, такие расходы можно списывать:
Закрепите порядок, которым будете руководствоваться при списании расходов будущих периодов, в учетной политике (п. 4, 8 ПБУ 1/2008).
Пример списания расходов будущих периодов
Организация 1 октября заключила договор о доступе к сервису «Главбух: проверка контрагентов». Получила акт об открытии прав на использование ресурса сроком на 12 месяцев в сумме 19 900 руб. без НДС.
На дату акта бухгалтер учтет сумму на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем ежемесячно будет списывать расходы. Проводки такие:
1 октября
ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60 (76)
— 19 900 руб. — отразили стоимость использования сервиса в расходах будущих периодов;
31 октября
ДЕБЕТ 26 (44) КРЕДИТ 97
— 1658,33 руб. (19 900 руб. : 12 мес.)— списали расходы на использование сервиса в октябре.
В случае, если вы применяете счет 97 , то к концу года проведите инвентаризацию. В качестве акта можно использовать типовую форму № ИНВ-11 (утв. постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 ). Но жесткой привязки здесь нет, вы вправе разработать собственную форму.
Инвентаризация нужна, чтобы решить, правильно ли вы отразили те или иные затраты на счете 97. В случае, если вы решите списать расходы по результатам инвентаризации, составьте бухгалтерскую справку (образец ниже).
Обязательно проведите инвентаризацию счета 97 к концу года. Ведь к годовой отчетности вы будете составлять пояснительную записку. И если расход существенен, о нем нужно сказать отдельно. Другое дело, если сальдо по счету 97 совсем небольшое. Тогда им можно пренебречь.
В настоящий момент инвентаризацию счета 97 придется проводить по каждому виду расходов. Исходя из ее результатов, вы соответствующим образом составите учетную политику. Варианта два. Либо вы сохраните счет 97 и пропишете конкретный срок, в течение которого будете списывать расход. Либо не будете использовать счет 97 . И так по каждому виду затрат, которые отнесены на этот счет.
Для расходов будущих периодов строки в балансе нет. А остатки расходов, не списанные по состоянию на конец отчетного периода (дебетовое сальдо по счету 97) в балансе отражают:
Есть несколько видов расходов, которые вроде бы можно учитывать на счете 97 . О них скажем отдельно.
Регулярное техническое обслуживание или техосмотр основных средств. В случае с легковыми машинами это, как правило, небольшие суммы. А вот на производстве плановые осмотры обходятся довольно дорого. Да и времени такое обслуживание занимает много.
Получается, что формально выполняются все условия, чтобы признать основное средство. Но по нормам ПБУ 6/01 такие расходы не признают обособленным объектом. Включать эти затраты в первоначальную стоимость имущества также нельзя.
Выходит, нужно использовать счет 97 . В форме баланса нет специальной строки, где отражать сальдо счета 97 . Методологически правильно доработать типовую форму и ввести строку «Периодические технические осмотры». Ее нужно включить в группу статей 1150 «Основные средства».
Плату за периодические технические осмотры списывать сразу нельзя. Но если, например, в ноябре вы и осмотр провели, и заплатили за него, это расходы данного месяца. Такой подход актуален для небольших затрат. К примеру, плановое техническое обслуживание автомобилей. Оно обычно сводится к замене масла и фильтров. Но, заплатив за полтора года вперед большую сумму, нужно использовать счет 97 . А раз сумма существенная, ее надо выделить отдельной строкой в балансе.
Проводки на случай, если купили компьютерную программу или сделали свой сайт
Если заплатили единовременный платеж за лицензионную программу, отразите его в составе расходов будущих периодов. Затем ежемесячно списывайте на расходы в течение срока действия лицензионного договора (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007).
В случае с компьютерными программами важно, какой заключен договор. Обычно передаются неисключительные права на софт. То есть заключается лицензионный или сублицензионный договор в соответствии с требованиями части 4 Гражданского кодекса РФ. Обратите внимание на ПБУ 14/2007 . Если выполняются условия, перечисленные в пункте 3 ПБУ 14/2007, то объект считается нематериальным активом.
Активы, полученные в пользование, необходимо учесть за балансом (п. 39 ПБУ 14/2007 ). Специально отведенного для этого счета не предусмотрено. Поэтому компании нужно открыть его самостоятельно и закрепить в учетной политике. Например, это может быть счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование». Чтобы актив равномерно списывать, можно использовать счет 97 . Просто чтобы каждый месяц не делать операцию вручную. Учетная программа будет сама автоматически списывать плату за неисключительные права на купленный софт.
Предположим, вы просто купили диск с компьютерной программой, на упаковке которого были написаны условия использования. Срок списания расходов вы можете определить самостоятельно, ориентируясь на пять лет. Лицензионный договор, в котором не прописан срок, считается заключенным на пять лет (ст. 1235 Гражданского кодекса РФ ). Поэтому этот срок и логично брать за основу.
В данном случае компания заключает смешанный договор, который содержит элементы как договора купли-продажи, так и лицензионного договора. Просто в момент активации программы при ее установке на компьютер вы ставите галочку, что согласны с условиями лицензии. Именно в этот момент лицензионный договор и считается заключенным.
Подписка на электронные периодические издания может быть оформлена по договором возмездного оказания информационных услуг по предоставлению экземпляра периодического издания в электронном виде (п. 2 ст. 779 ГК) или по лицензионным договором, по которому передают неисключительные права на пользование электронными ресурсами издательства (ст. 1367 ГК).
Хотя никто не запрещает сразу списать на текущие расходы стоимость программы, если ее сумма незначительна, руководствуясь принципом рациональности учета. Действовать подобным образом позволяет пункт 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».
Или, например, ваша компания оплатила программу через интернет, не получая коробку с диском. Здесь подход такой же, как при покупке коробочной версии программы.
Порядок учета расходов на приобретение, поддержку и обновление компьютерных программ зависит от графика внесения данных платежей. Так, если это периодические платежи (роялти), их следует включать в расходы отчетного периода и относить на дебет счетов учета затрат. То есть на счета 20 , 25 , 44 и другие.
А вот оплата установки, адаптации или разовой модификации программы уже будет являться фиксированным платежом. Такие платежи организация-пользователь обязана отражать как расходы будущих периодов с использованием счета 97 и списывать в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007 ).
В случае, если компания планирует долгосрочный ремонт здания, затраты имеют прямое отношение к будущим отчетным периодам. Но ни в одном ПБУ прямо не сказано о том, как учитывать средства, истраченные на такой ремонт. Поэтому рекомендуем признавать их в составе расходов будущих периодов.
Обратите внимание вот на что. В случае с долгосрочным ремонтом соблюдаются формальные критерии для признания выполненных работ основным средством (п. 4 ПБУ 6/01 ). Однако идентифицировать капремонт подобным образом нельзя из-за косвенных признаков. В частности, не появляется отдельный инвентарный объект. Да и менять первоначальную стоимость основного средства в результате ремонта пункт 14 ПБУ 6/01 не позволяет.
А вот отражать расходы на ремонт нужно в разделе I баланса, посвященного внеоборотным активам. Если данный показатель существенен для компании, то отразите его отдельной строкой. Например «Долгосрочный ремонт основных средств» по группе статей 1150 «Основные средства», либо 1160 (если ремонт объекта, сдаваемого в аренду или лизинг). Если же несущественен, то как прочие внеоборотные активы.
Понятия «Расходы будущих периодов» в налоговом учете нет. Однако некоторые расходы относятся к нескольким отчетным периодам, поэтому их учитывают не единовременно, а в течение определенного срока (п. 1, 6 ст. 272, п. 9 ст. 262, п. 2 ст. 261, п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ).
Расходы относят к нескольким отчетным периодам с учетом условий договора, по которому они возникли. Например, если получение доходов предусмотрено в течение нескольких отчетных периодов или договором не предусмотрена поэтапная сдача работ, услуг.
При этом методику признания (распределения) расходов организация определяет самостоятельно, закрепив ее в учетной политике для целей налогообложения.
Это следует из пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ.
