Кто, когда и почему изобрел двойные проводки? Как появились журналы учета и баланс? И вообще, как люди придумали цифры и сам бухучет? Увлеченному бухгалтеру и просто человеку это очень интересно знать. Ведь история - это не только поучительные рассказы о прошлом. Это еще и ключ к настоящему...
Марина Абушенкова, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета Регионального финансово-экономического института (РФЭИ). Автор одной из популярных рубрик журнала «Главбух» - «Бухучет для начинающих».
При подготовке издания использованы материалы РФЭИ (rfei.ru)
© ЗАО «Актион-Медиа», 2013
Знаете ли вы, что в эпоху Возрождения профессия бухгалтера имела романтическую привлекательность? Ее представителей пятьсот лет назад наделяли сверхъестественными способностями. Ведь, по общему мнению, им приходилось ведать процессами, приводящими в движение богатства мира...
Началась эта волна мистификации с 1494 года, когда вышла в свет первая в мире книга по бухучету. Ее название - «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». А автор - великий итальянский ученый Лука Пачоли. Этого человека во всем мире считают отцом бухгалтерской науки. И день издания его знаменитой книги -10 ноября - празднуют как день рождения бухучета.
Что же такого загадочного в ней было? Угадали? Конечно же, описание двойной записи и двойных проводок! В них виделся ключ в волшебный мир чисел, который витал тогда над всеми... Каждый титан стремился проникнуть в этот мир, овладеть им и управлять. Каждый верил, что именно число лежит в основе мироздания.
В бухгалтерских метафорах тогда объясняли даже само мироустройство. Например, электрические заряды назвали «положительными» и «отрицательными» благодаря бывшему бухгалтеру Бенджамину Франклину. Изучая электричество, он пришел к выводу, что это некая жидкая субстанция, находящаяся во всех веществах. Описывая ее, он обозначил знаком «плюс» ее избыток, и знаком «минус» - ее недостаток...
Да что природа электричества! Вспомним Робинзона Крузо, ведущего дневник, удивительно напоминающий бухгалтерский счет: «Я разделил страницу пополам и написал слева «худо», а справа «хорошо», и вот что у меня получилось...».
Однако как это ни парадоксально, «день рождения» бухучета - это не нулевая точка отсчета. А скорее, пик накопленных на то время знаний. А что же было до этого момента? Разумеется, очень много других важных событий, открытий и прозрений!
В этой книге - самые интересные истории о том, как происходили открытия. Вы сможете не только окунуться в увлекательный мир прошлого, но и лучше станете понимать реалии настоящего. А забавные иллюстрации добавят настроения! Читайте с удовольствием!
| 6 | |
| 14 | |
| 24 | |
| 34 | |
| 42 | |
| 48 | |
| 56 | |
| 62 | |
Как появились цифры и арифметика? Оказывается, все это возникло благодаря потребности наших предков... в бухгалтерском учете. Конечно же, так никто до сих пор это не формулировал. Но предпосылки, которые привели к формированию современной системы учета, начали созревать очень давно - значительно раньше всяких математических премудростей. Вот четыре основные причины рождения бухучета.
Представьте, что вы - хозяин большого стада овец, которых вы каждый день выгоняете на пастбище. Вы не знаете, что такое арифметика, что такое цифры, и не умеете считать. Как вы убедитесь, что вечером вернулось ровно столько блеющих глупышек, сколько утром ушло на пастбище? Самое простое - сложить в мешочек столько мелких камешков, сколько овец в вашей отаре. Вечером можно отправлять в загон по одной овце, вытаскивая при этом по одному камешку. В мешочке осталось несколько лишних камешков? Значит, ровно столько проказниц потерялось на пастбище. Однако таскать за собой мешочек с камешками неудобно. Оставлять его дома тоже нельзя: дети могут поиграть с ним, и камешки потеряются.
Гораздо удобнее делать насечки на деревянном посохе. Одна овца - одна насечка. В древней Европе был очень распространен именно такой способ подсчетов.
Дальше всего в разработке способов счета пошли инки. Бытовые подсчеты они вели, используя цветные шнуры. Один из шнуров был основанием, а другие к нему крепились. Каждый шнур обозначал место, где хранятся те или иные предметы. Его цвет говорил о том, что это за место. А каждая разновидность узла, завязанного на этом шнуре, обозначала тот или иной предмет.
Счетные бирки – первый юридический документ
Деревянные палочки с надрезами долгое время играли роль... юридических документов. Когда один человек одалживал деньги у другого, сумму обозначали зарубками на деревянном стержне. Затем палку разламывали, а половинки раздавали. Одну вручали тому, кто дал свои деньги взаймы. Другую - тому, кто их взял. Если сложенные половинки точно совпадали друг с другом, это служило юридическим доказательством совершенной сделки. После того как долг был погашен, их сжигали. Сейчас такие палочки с надрезами историки называют счетными бирками.
Например, один из узлов сообщал о том, что в амфоры налито вино, а другой информировал о том, что в таких же амфорах хранится масло. В итоге получалась целая бухгалтерская книга. Весила она, между прочим, почти четыре килограмма!!! Чтобы ее прочесть, надо было умело расшифровывать сочетания цветов, расположение нитей и различных видов сплетений.
Долгое время для незатейливых домашних подсчетов было достаточно камешков и насечек. Но образовывались государства - и на троны всходили правители, складывались религии - и власть получали жрецы... И вот - введены различные подати.
Сколько же надо камешков, чтобы все это пересчитать? А без учета никак нельзя. И фараон, и верховный жрец хотели быть уверены, что собранных запасов хватит до следующего урожая и сбора податей. Поэтому во дворцах и храмах появляются хранители-учетчики (ну или люди на подобных должностях). По сути, первые бухгалтеры. Это они начнут изобретать систему учета. И вообще сам счет.
«Калькуляция»... Кто же из наших с вами коллег незнаком с этим словом, которое обозначает подсчет. А в курсе ли вы, откуда оно произошло? Оказывается, от латинского calcul, то есть камешек.
Чем больше требовалось камешков для подсчета, тем острее вставал вопрос о каком-то новом оптимальном приспособлении. Первым счетным «прибором» (мешочки, шнурки и палочки - это уже несерьезно) стал абак - прародитель современных счет.
Абак - это деревянная доска с несколькими выдолбленными полосками-углублениями. Одна из них - для отражения единиц, другая - для десятков, третья - для сотен. Добавляя или удаляя камешки в разных полосках, можно было успешно вести расчеты. Очень удобно по тем-то временам!
Впрочем, у насечек тоже были свои важные преимущества. Во-первых, с точки зрения хранения информации. А во-вторых, с точки зрения удобства записи. Одна насечка «X», сделанная на дереве или глиняной пластине, заменяла десять камешков. Да и хранить ее было гораздо легче.
Именно от надрезов берут начало римские цифры: I, II, III... Когда людям надоело вырезать пять палочек для обозначения цифры 5, они усовершенствовали форму насечек и ввели в обиход новый знак - «V». Потом додумались до сочетания палочек - «IV», «VI», «VII» и т. д. Затем появились и более крупные цифры - «X» (десять), «L» (пятьдесят), «С» (сто), «М» (тысяча).
Как вы понимаете, большого количества овец, фараонов или храмов для развития бухучета было недостаточно. Эта наука стала тем, чем является сегодня, потому что нужду в ней испытывали миллионы.
Как же «созрели» эти миллионы? Во-первых, появилось больше земледельческих хозяйств. Да и сами хозяйства стали солиднее. Работа на плодородных полях давала хорошие урожаи, и часть продуктов люди стали обменивать.
Во-вторых, со временем семьи начали специализироваться на чем-то одном: огородничестве, садоводстве, виноградарстве, скотоводстве и птицеводстве, ремесле или торговле. Ведь заниматься всем этим одновременно очень сложно!
Это - разделение труда, которое очень быстро привело к скачку производства и торговли. А если есть, что продавать и покупать, то опять же необходим учет. Вот так и получилось, что бухгалтерский учет стал нужен не только отдельным хозяйствам, но и всему обществу.
У некоторых историков есть такое мнение: древнеегипетские божества - на самом деле не совсем египетские. А... древне-славянские! Мол, некоторые наши предки давным-давно ушли в поисках лучших земель на юг. И оставили следы своей высокоразвитой цивилизации и в Индии, и в Греции, и в Египте... Это, конечно, точно не известно. А вот то, что современные бухгалтеры унаследовали от своих древнеегипетских коллег важные принципы учета, это факт. Это и нормирование, и инвентаризация, и совместный учет прихода и расхода.
«Что за вопрос?! - искренне удивился бы древний египтянин. - Конечно же, площадь полей. Ведь она каждый раз разная». По весне ее измеряли до разлива Нила. А по осени - после разлива этой великой реки-кормилицы. Описи полей были самыми важными учетными документами. Они давали возможность прогнозировать урожай и определять налог с него.
Вообще Древний Египет был государством с так называемой централизованной системой хозяйствования. То есть вся земля принадлежала фараонам. Но при этом она была распределена между хозяйствами: чем-то распоряжался исключительно повелитель, что-то принадлежало храму, остальным пользовались землевладельцы-частники.
Интересная особенность: землевладельцы должны были сдавать весь урожай на склады фараона. После этого древние бухгалтеры смотрели, сколько сдано урожая. Сравнивали с заранее рассчитанной нормой. Излишек возвращали землевладельцу, а недостачу с него взыскивали. Нетрудно догадаться, что земле владельцы были весьма заинтересованы в точном подсчете урожая и строго контролировали дележ.
Бухучет - отец математики и геометрии
Бухгалтерский учет возник, потому что люди начали считать свое имущество (см. «Сначала решили, что именно учитывать. Потом изобрели цифры» на стр. 6). Но как только он появился, стало ясно: для полноценного учета надо срочно развивать другие отрасли знании. В результате начала стремительно развиваться математика. Были придуманы арифметические действия: сложение, вычитание, умножение и деление. Появились пропорции и дробные числа. А еще родилась геометрия. А как же без нее учитывать размеры и границы земледельческих полей, которые каждый раз изменяло наводнение Нила? Выходит, бухгалтерский учет - отец математики и геометрии.
Труд работников обычно оплачивали помесячно. И чаще всего в натуральной форме. Ну то есть вода, хлеб, овощи, тонизирующие напитки (алкоголь, проще говоря). Кстати, уже тогда в ходу было нормирование. Выдавая довольствие, не забывали про категорию работника. Для простых рабочих был предусмотрен строго определенный «продуктовый набор». Когда же речь шла о руководящем персонале, то исходили из потребностей предыдущего дня. А для жрецов нормы содержания вычисляли так. Брали годовые храмовые доходы и делили их на количество дней в году. Если запасов в храме было много, то и ежедневная норма получалась большой.
Зарплату в Древнем Египте выдавали по ведомостям и в строго установленный срок. Если руководство его нарушало, то социально-активные египтяне устраивали забастовки.
Итак, все выращенное приходилось сдавать в казну. Поэтому поначалу землевладельцы записывали только то, что надо было предъявить правителям и жрецам. Скажем, зерно. Но при этом хозяин плантации своей собственной бухгалтерии пока не имел.
Нужно ли вообще вести личный учет? Ой как нужно! Состоятельные египтяне это быстро поняли и начали пересчитывать свое личное имущество не только на пальцах. Свидетельство тому - папирус «Булак-18», которому уже около 4000 лет (см. таблицу на стр. 17).
| Расчет вещей господина, пусть будет здоров и бодр, 3 года, 2 месяца, периода Разлив, 26 дня | Разного хлеба | … * | Кувшинов пива | Кувшинов фиников | Кувшинов… | Зелени |
| Список вещей господина, пусть будет здоров и бодр, 3 года, 2 месяца, периода Разлив, 26 дня | 1630 | 130 | 1 | 52 | 200 | |
| Это осталось от 25 дня, 2 месяца, периода... Разлив, 3 года | 210 | 487 | 12 | |||
| Это поступило как прием этого дня | 716 | 125 | 30 | 1 | ||
| Это было по царскому приказу додано с храма Амона | 100 | |||||
| Итого прием этого дня | 1940 | 1203 | 267 | 1 | 82 | 201 |
| Одновременно с этого количества выдано... людям дома | 575 | 150 | 52 | 1 | 52 | 100 |
| ... большому дому… | 525 | 38 | 50 | |||
| Пища, данная … | 820 | 102 | 30 | |||
| Пища, данная... дому начальников | 30 | 3 | 1 | |||
| Итого выдач этого дня | 1700 | 1000 | 251 | 1 | 82 | 201 |
| Остаток | 240 | 203 | 16 | хорошо | хорошо | хорошо |
* Многоточие означает, что иероглиф утрачен и поэтому не может быть переведен.
Он представляет собой бухгалтерскую книгу как раз переходного периода. От учета всего подряд - к учету определенного и кровного имущества. К примеру, в папирусе «Булак-18» есть ссылки на сделки других хозяйств, приводятся даже цифры. Но в расчет они уже не берутся.
Какой же учетный документ Древнего Египта можно назвать самым древним? Отбросим камешки и насечки. Оставим только то, что действительно напоминает современные бухгалтерские регистры. Тогда получается, что такой документ - это инвентарий. Или опись имущества. Это книга, в которой хранитель-учетчик фараона или служитель храма описывал все имеющееся в хозяйстве добро. Каждой вещи в инвентарий присваивали свой номер. Его же ставили на саму вещь. Благодаря этому можно было в любой момент перепроверить, что у нас имеется на деле.
Скажем, писец взял в руки инвентарий. И видит, что в нем записано два трона под разными инвентарными номерами. Он находит эти троны и проверяет инвентарные номера, стоящие на каждой из реликвий. Исправный трон помечает галочкой. А тот, который развалился, вычеркивает из инвентария.
Так что, открыв инвентарий, фараон или верховный жрец в любой момент мог узнать, каким имуществом он владеет.
Увы, такая система бухучета не могла предотвратить воровство. Если не находили какую-нибудь вазу, то определить, кто и куда ее утащил, было невозможно. Ведь никто об этом записей не делал.
Про связь между приходом и расходом древние египтяне поняли задолго до открытия закона сохранения энергии. Чтобы предотвратить воровство, они заводили еще одну книгу, в которую записывали все поступающие и все выбывающие из хозяйства вещи.
Теперь писец проверял имущество фараона, имея в руках две книги: инвентарий плюс книгу прихода и расхода. Увидев по инвентарию, что одного трона почему-то не хватает, писец открывал книгу прихода и расхода и смотрел, куда отправлен этот трон. Убедившись в том, что его забрали в мастерскую на реставрацию, он успокаивался и продолжал проверку.
Образец древней книги прихода и расхода есть все в том же папирусе «Булак-18» (см. таблицу на стр. 17). Если к концу дня там не были помечены остатки, то это считалось замечательным результатом. В наше время бухгалтер просто написал бы «ноль». Однако в Древнем Египте эта цифра не использовалась, и в папирусе указывалось «хорошо», означавшее, что продукты не залежались и ушли со склада свежими.
Эта египетская практика - ежедневно подсчитывать остатки - сохранилась до настоящего времени. Откройте кассовую книгу, и вы в этом убедитесь.
Какой же бухгалтерский учет без отчетности! Фараонам было важно знать, какие государственные ресурсы есть в их распоряжении. Более того, в Древнем Египте выставляли годовые отчеты на всеобщее обозрение. Чтобы жители знали, как государство прожило предыдущий год и какие у него есть запасы.
Древний бухгалтер – это почти финдиректор
В Древнем Египте роль бухгалтеров играли писцы. То есть чиновники, которые составляли описи имущества. Их профессиональная иерархия строилась в соответствии с видом учетной работы: писец злаков Египта, начальник писцов земли, учета полей, людей, войск, амбаров, хранитель печатей и т. п.
Писцы имели высокий авторитет и большую власть. В то же время и ответственность они несли немалую. При любом подозрении в махинациях госслужащего отстраняли от работы и переводили в разряд земледельцев. Более того, даже его дети навсегда теряли право занять привилегированную должность писца.
Составляли несколько видов бухгалтерской отчетности: за несколько лет, годовую и внутригодовую. В частности, к годовой относились отчеты о сборе зерна, продуктов и других ценностей на государственных складах. Внутригодовая охватывала четыре месяца и соответствовала сезонам. Здесь же содержались отчеты о сборе сельхозпродукции. В отличие от годовой эта отчетность была более детальной.
Составлять отчетность тогда было, мягко говоря, трудоемко. Почему? Да потому, что на тот момент не было единого измерителя - стоимости. Все данные приводили в натуральных показателях. Вот скажите: как в этом случае сложить 20 тонн зерна и 5 телят? Согласитесь, гораздо проще приплюсовать к цене зерна стоимость скота... Но тогда до этого еще никто не додумался.
А вы умеете печь 323 сорта хлеба?
Именно столько рецептов хлеба можно найти в папирусе «Ринда» - учебнике древнеегипетских бухгалтеров (писцов). Он относится ко второму тысячелетию до нашей эры. В этой книге-справочнике также приведены советы: как изготовить масло и вырастить злаки; как распределить зарплату между работниками, как рассчитать расход зерна для изготовления хлеба и пива; как определить площадь поверхности и объем, как переводить одни меры зерна в другие и так далее. Обучение будущие писцы начинали в пятилетнем возрасте. А длилась их учеба двенадцать лет. Будущих бухгалтеров готовили в специальных школах и на стажировках под руководством опытных преподавателей.
«Обожженные в аду и исписанные демонами кирпичи»... Как думаете, о чем это упоминание из Корана? Оказывается, о глиняных табличках с клинописными текстами. Бухгалтеры древнего Шумерского государства вели учет именно на них.
Клинопись - удивительное письмо, напоминающее следы птичьих лапок. Оно возникло в Шумере за 3000 лет до нашей эры и перекочевало в Аккаду. Характер письма зависел от писчего материала.
Чаще всего из мягкой влажной глины изготавливали табличку - небольшую, чтобы ее можно было держать на ладони. Она получила название «даб» (dub). Писали на обеих ее сторонах заостренным концом тростниковой палочки. Ее вдавливали в глину и делали штрих - клин. Со временем каждый клинописный значок заменило геометрическое условное изображение.
На глиняных табличках бухгалтеры-шумеры (а позже аккадцы и вавилоняне) оформляли все: и первичку, и карточки учета, и сводные документы. А еще эти древние специалисты придумали, как опечатывать и прошивать документы.
Учетные единицы в Шумере и Вавилоне были разнообразными. Например, изготовленный кирпич принимался как поштучно, так и по выполненному объему. На кирпичах обязательно указывали имя царя и дату. Причем записи наносили на шляпки глиняных гвоздей, которые затем обжигали. А потом вбивали в кирпичные стены на расстоянии метра один от другого.
В итоге получилось, что Вавилонская башня - огромный бухгалтерский документ! Ведь на ее строительство ушло 85’000’000 кирпичей, и возводили ее целые поколения правителей...
На чем еще вели учет в Шумере и Вавилоне
Глина была не единственным писчим материалом. Поначалу древние бухгалтеры Двуречья вели учет в основном на изготовленных из нее табличках. Тем не менее со временем глиняная бухгалтерия стала исчезать, как, впрочем, и сама клинопись. Последняя табличка из Вавилона относится к 75 году нашей эры.
Помимо глины бухгалтеры Шумера и Вавилона использовали и деревянные дощечки, и камень, и металл, и слоновую кость. Найден кожаный свиток из архива делового дома Мурашу. Делали записи и на папирусе. А в аккадских текстах неоднократно упоминаются «вощеные дощечки» (то есть покрытые воском)...
В судостроении мерой считалась емкость судна, в металлообработке - вес изделий с учетом угаров. То есть единой денежной единицы в Вавилоне не было. Все расчетные операции люди учитывали в натуральном измерении. В своих книгах писцы записывали количество имеющихся вещей, а не их стоимость.
Вообще вавилонский бухучет сначала возник в храмовых и царских хозяйствах. А потом его стали вести по единым правилам во всем государстве. Методология была на высоте. Возьмем кадровый учет. Было три направления: количество персонала, учет рабочего времени, расходы на содержание рабочей силы. Наем оформляли договорами, где указывали срок службы, характер работы и размер оплаты. Рабочих классифицировали по возрасту, категориям, квалификации, профессиям. Персонал делили на административный и обслуживающий.
Много внимания уделяли и расчету затрат на производство. В документах есть записи об использовании сырья, расходе рабочего времени в человеко-днях, выходе продукции.
Приход и расход в Вавилоне обозначались по-разному: принято, доставлено, списано в расход, весь запас вложен... Но наиболее универсальными и распространенными стали слова «оприходовано» и «израсходовано».
Узнаете современную бухгалтерскую речь? Причем у древних бухгалтеров эти фразы имели отношение ко всему содержанию документов. А не только к цифрам.
Записи прихода и расхода сначала были разовыми, так что их держали прямо на складах, а не в специальных хранилищах. А позже, когда для архивов стали отводить специальные помещения, там могло даже не быть дверей!
Ведь со временем на основе разовых учетных табличек начали делать накопительные. Отдельно на приход и отдельно на расход. В приходных документах перечисляли поступившие объекты по видам, указывали источник и сопровождающих лиц, называли контролирующего чиновника, подводили итог. В расходных документах записи те же: виды и количество ушедших ценностей, причины затрат, результат, имя контролера. Итоговые показатели могли быть как общими, так и по каждому виду продуктов.
Совместного учета прихода и расхода в Вавилоне не было. Это порождало массу документов, из которых, к сожалению, все равно невозможно было получить все необходимые сведения. Так, в нем не было данных о начальных и конечных остатках. А ведь для склада это очень важная информация!
Данные об остатках можно было найти только в сводных документах. В них древние бухгалтеры обобщали показатели прихода и расхода имущества. Но делали они это только на начало и на конец периода. Ежедневный подсчет остатков в Вавилоне не практиковали.
Глиняная табличка быстро высыхала, что было большой технической проблемой. Но такой быстрый учет на одноразовых табличках помогал накапливать информацию. Этот метод позволял не потерять сведения, когда нужно было подводить итоги.
Постепенно в Вавилоне стали использовать оба принципа - однократной и накопительной записей. А впоследствии вавилонский принцип накопительного учета лег в основу построения большинства современных учетных документов. Возможно, поэтому Вавилонию считают родиной «учета на карточках».
За недостачу – конфискация имущества и кандалы
Один пастух растерял храмовых овец и за эту недостачу отдал священникам свой дом в присутствии семерых свидетелей. А снабженца, который доставил в храм некачественные продукты, заковали в кандалы…
Материальная ответственность в Двуречье была высокой и излишне жесткой. Степень вины определяли по результатам расследования. Одно из них было проведено в 539 году до нашей эры - из-за недостачи 20 овец. Выяснилось, что за девять лет до этого пастух передал часть овец кому-то, кто обещал в течение пяти лет платить приплодом и шерстью. Самостоятельность пастуха была признана незаконной, хотя сам он думал иначе и оформил сделку документом.
Видимо, это выражение знали бухгалтеры древнего Вавилона... Они подсчитывали имущество с помощью фишек - мелких глиняных и каменных предметов. Разные фишки означали разные виды активов. Цилиндрик - это овца, конус - кувшин масла...
Сначала фишки помещали в глиняные «конверты» - емкости размером с кулак. Их неудобство было в том, что, когда требовалось добраться до содержимого, приходилось разбивать емкость.
Чтобы не делать этого, писцы ставили оттиски фишек на «конвертах». А потом и вовсе отказались от «конвертов» - оставили лишь отпечатки на глине. Известно 186 таких табличек с оттисками, которые относятся примерно к 3200-3000 годам до нашей эры. Таблички были разных размеров: квитанции - 3-4 см, договоры - 7-9 см, отчеты - 20 см и более.
В договорах наиболее важные печати и имена размещали на видном месте. Оттиски с менее важной информацией ставили на ребрах таблички и на свободных местах. Иногда на одной табличке могло быть до десятка печатей. Каждая из них подтверждала подлинность документа. И, по сути, выполняла функции нынешних подписей и печатей. Представьте себе полоски одинаковых изображений, которые невозможно подделать. Это и есть древние печати. Кстати, резчика - изготовителя печатей, указывали в документах сделок в качестве свидетеля.
Впрочем, устное свидетельство зачастую принималось наравне с печатями и подписями. Как-то один должник продал своего сына но имени Абитаб за 2/3 гина серебра (около 6 г). Затем мальчик или сбежал, или отец его выкрал, но владелец представил двух свидетелей сделки, после чего суд решил дело в пользу покупателя.
Листы должны быть «пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью...». Узнаете стандартное правило из инструкций по заполнению отчетов?
Оказывается, печати и «шнуровки» были в ходу еще с Шумера и Вавилона. Юридически важные документы помещали в конверты и запечатывали. Тут каждый конверт представлял собой тонкий лист из глины. На нем дублировали текст и ставили печать. Как правило, это сооружение прокатывали по краям. Прежде чем подделать сам документ, мошеннику пришлось бы сначала заняться таким глиняным конвертом. А это сразу становилось заметно!
Вавилонский аналог современной шнуровки - специальные печати-буллы из битума. Ими скрепляли кожаные или папирусные свитки. Если бухгалтерские регистры были на табличках, то буллы привязывали к ним шнурками. Их остатки сохранились среди табличек до нашего времени.
Да и в самих документах тоже иногда делали отверстие, чтобы нанизывать их на шнурок или палку. Для порядка внизу каждой таблички, если ее текст должен был продолжаться, приписывали: «табличка номер такой-то, серии такой-то». И для пояснения добавляли первую строку следующей таблички.
Шумерские коллеги умели петь и музицировать
Э-дубба - дом табличек. Так назывались школы, где учились бухгалтеры Шумера и Аккады. Долгое время обучение было государственным. Его проводили при храмах, которые тогда были и культовыми, и научными, и коммерческими учреждениями. Ученики посещали школу до тех пор, пока им не исполнялось 20 лет. Интересно, что все они обращались друг к другу не иначе как «коллега».
Выпускники Э-дубба могли работать не только бухгалтерами-писцами. Они были универсальными специалистами. Помимо счета, письма и основ учета они владели певческим и музыкальным искусством, знали ритуалы и право. В вавилонский период крупные государственные школы исчезли. Писцов-учетчиков стали обучать в частном порядке на местах практической деятельности.
Пока не было денег, бухгалтеры считали количество вещей. Плохо это или хорошо? Вот смотрите. Допустим, вам становится известно, что пропала ваза. Но ведь ваза может стоить и три рубля, и три миллиона долларов. Если вы не учитываете стоимость вашего имущества, а только запоминаете его количество, то как вы узнаете, богатый вы человек или уже банкрот?
Использовать в учете единый денежный измеритель - стоимость - начали в Древней Греции. Там же придумали бухгалтерский баланс и такую науку, как экономика.
Отгадали загадку? Правильно: монеты! Первые деньги в виде монет изобрели в Лидии, во времена правления царя Креза (VII век до нашей эры). Судя по древним историческим документам, он обладал несметными богатствами. Поэтому о людях, у которых очень много денег, до сих пор говорят - «богат как Крез».
Древняя Греция состояла из множества полисов - городов-государств с прилегающими землями. Каждый полис выпускал свою монету. Известно 1136 видов таких монет. Наиболее авторитетной была афинская драхма. Она и являлась основной денежной единицей Греции.
Как же греки решали трудности с обменом одних монет на другие? Способ нашли предприимчивые рабы. Они брали плату за сам обмен, а затем из накопленных сумм стали давать кредиты под процент. Этих людей звали трапезитами. В переводе с греческого трапезит - это «человек за столом». Трапезиты стремились выкупить себя из рабства и стать свободными гражданами.
Не все деньги - монеты
До монет средством обмена были вещи - шкуры, соль, красивые ракушки... А еще скот: овцы, коровы, лошади. Расплачиваться было неудобно, ведь шкуру или быка на мелкие части не разделишь. Значит, приходилось иметь еще и «мелочь» - скажем, мешки с бобами. И таскать все это с собой на базар. А еще как-то хранить! Меняться кусочками металла оказалось проще. Из кусочков стали делать кружки и чеканить монеты. Они и стали первым стоимостным измерителем в бухучете.
В V-IV веках до нашей эры обменные трапезы (лавки) превратились в частные банки. А трапезиты стали первыми банкирами. Банковские операции греки вели по принципу приходно-расходной книги. А еще именно они начали применять термин «имеет», который перешел в латинский язык как «кредит».
Главной проблемой первых банкиров была юридическая беззащитность. «Мы, чье дело финансировать корабельные предприятия и вкладывать наш капитал в руки других людей, знаем слишком хорошо, что каждый раз берущий взаймы человек имеет преимущество перед нами. Он берет наши деньги, реальную наличность в руки, взамен оставляет письмо на листке бумаги, который стоит один халк или около этого, с обещанием честно вести дела с нами». Это текст из древнего судебного документа.
Конфликты между банкирами и их клиентами нередко приводили к обманам и банкротствам. Но даже угроза лишения жизни не смогла остановить развитие банковской деятельности.
Древнегреческая аристократия посвящала все свое время высоким материям - искусству, философии, политике... Ремесло трапезита-менялы свободные граждане презирали. Да и вообще любая экономическая деятельность в Древней Греции не считалась достойным и уважаемым занятием. Управление и хозяйственные расчеты не исключение. Более-менее приличной признавалась только оптовая торговля.
Из-за этого теория математики исправно развивалась, а вот прикладная «финансовая» часть науки была почти забыта. Известный писатель, историк и философ Ксенофонт предупреждал соотечественников: «Не презирай сведущих в управлении имуществом, так как забота о частном деле отличается от заботы об общественном только масштабами; в остальных отношениях эти заботы почти одинаковы, и основная черта сходства заключается в том, что ни та ни другая не обходятся без людей, и частное дело выполняется людьми того же рода, что и общественное».
А вот как оправдывались философы, которые все-таки рискнули заняться теорией финансов: «Если кто-нибудь станет порицать нас за то, что мы пишем об управлении хозяйством...». Согласитесь, эта фраза из труда Филодема по экономике сейчас кажется странной.
Знаете ли вы, откуда произошел термин «экономика»? От греческого oikonomia - управление хозяйством. В буквальном переводе «ойкос» - это дом, хозяйство, а «номос» - это закон.
Они пытались описать практику хозяйствования и превратить эти знания в теорию: «Все должно быть разграничено, и прибыльного должно быть больше неприбыльного... а доходные дела распределять так, чтобы не все сразу подвергать риску» (Аристотель).
Прибыльное от неприбыльного можно отделить лишь при помощи учета. Для этого необходимо открыть счет продаж и сопоставить обороты с затратами. Причем счет продаж нужно вести по сферам приложения капитала.
Кстати, куда вкладывать средства, аристократам все-таки было не все равно. Например, получать доходы от коневодства они считали хорошим делом, а от добычи металла при помощи рабов - несчастливым. Получается, деньги все-таки пахнут!
Финансовый результат в Древней Греции определяли как в течение года, так и в самом конце. Делали это по данным журналов прихода и расхода. Полученный убыток погашали в течение трех месяцев. А прибыль распределяли между участниками пропорционально вложенным средствам.
Большое внимание уделялось и предварительной смете. Аристотель писал о пользе распределения расходов на год по месяцам. Филодем же его критиковал, считая, что «нелепо распределять на каждый месяц и сводить на каждый год с постоянной равномерностью».
«Разделяй и властвуй!» Это случайно не о классификации имущества? К ней в Древней Греции относились очень внимательно. Способов учета было несколько. Наиболее распространенный - делить имущество на видимое и невидимое. Первая категория - земля, рабы, утварь, скот, дома... А вторая - наличные деньги и выданные займы (дебиторская задолженность).
Но был и другой подход. Тут средства делили банально: на деньги, землю, движимое имущество, скот, рабов, запасы средств, строения. Кстати, строения греки нередко учитывали по составляющим элементам - двери, кровля и так далее. Все это оценивалось как движимая часть имущества. Рабов считали «говорящими орудиями». И заносили в опись наравне со всем оборудованием, материалами и средствами труда.
Хозяева должны вставать раньше раба…
...а ложиться позже. Так писал Аристотель. По его мнению, владельцы хозяйств не должны сидеть сложа руки. Только так можно обеспечить прибыльность и снижение затрат. Для этого рекомендовалось хорошо управлять хозяйством, приобретать большое имущество, заботиться о сохранности приобретенного и прежнего. Соответственно, важными качествами управляющего считались: умение приобретать, сохранять, содержать в порядке и использовать имущество.
Этруски... Древний Рим основан на их цивилизации. Это факт. Но откуда они пришли в Италию, историки точно не знают. По одной из версий... со славянских земель. Якобы когда-то наши предки поселились на Аппенинском полуострове. И принесли с собой и судебное право, и знания о земледелии... И многое другое, из чего потом выросли достижения Древнего Рима.
Впрочем, римляне заимствовали и культуры других народов. Ведь Рим был самым мощным государством-завоевателем. Правда, адаптация чужеземных знаний была какой-то коммерческой. Цицерон писал о своих согражданах, что они «слава богам, не похожи на греков и в своих занятиях математикой ограничиваются лишь практически полезными вещами».
В то же время экономикой, бухгалтерским делом и юриспруденцией римляне занимались всерьез. Многие их финансовые термины прешли к нам. Это дебет, кредит, депозит, акцепт, операция, таблица, алименты, параграф, коммерция и т. д.
Законодательство многих современных стран основано на римском праве. Этот древнейший свод законов регулировал самые разные сферы жизни. В том числе финансовую.
Банковское дело древние римляне считали общественно значимым. И настаивали на том, чтобы многие учетные данные были обнародованы: «Следует издавать счета именно банкиров... ибо их занятие представляет собой общественную значимость...»
В честь кого деньги назвали монетами
Кусочки металла стали именовать монетами в Древнем Риме. Деньги там чеканили в храме богини плодородия Юноны. Она же - богиня Монета. Самыми первыми римскими монетами были ассы. Их отливали из меди и придавали прямоугольную форму. Со временем ассы стали делать круглыми, с изображением двуликого бога Януса. Он считался богом всяческих начал. Затем появился серебряный денарий, равный 10 ассам. А также систерций - одна четвертая денария. Помимо богов на монетах изображали героев мифов и орудия монетного дела: наковальню, молот, клещи.
И конечно же, римские юристы очень серьезно подходили к бухгалтерии! Юридическими нормами регулировали даже технику учета: «К ведению счетов Лабеон относит взаимную отдачу и кредитование (credendi) деньгами и взятие на себя обяза-тельств по уплате, оплату (debiti) в торговых делах: не следует заводить нового счета до полной оплаты долга; при получении же залога или обязательства не следует торопить с оплатой; это не относится к правильному ведению счетов. Но то, что банкир представляет к оплате, должно быть опубликовано, сведения об этом происходят из банков».
Кодекс бывает гражданским, налоговым, уголовным, семейным и т. д. Но почему толстую книгу с законами стали называть именно этим словом? Оказывается, кодекс (codex) - из Древнего Рима. Оно произошло от латинского code - ствол дерева.
Первыми кодексами были деревянные таблички, скрепленные вместе с одного края по две, три и больше. Эти таблички были с выступами по краям. Получившееся в середине углубление заливали воском, на котором и писали.
Долгое время римские бухгалтеры вели текущие записи преимущественно на таких табличках. Именно они послужили прообразом бухгалтерской книги, которую впоследствии назвали гроссбухом.
Кстати, техника письма во многом повлияла и на методологию учета. Вот представьте: перед вами две рядом расположенные страницы учетной книги. Несомненно, это может натолкнуть на мысль: информацию удобно делить по определенному признаку. Выбор признака зависел от цели регистрации. Например, приход и расход для владельца средств. Или выдача кредита и его погашение. Могло быть предусмотрено и деление средств по видам: продукты, деньги, одежда и т. д.
Помимо кодексов были и другие документы. Их названия, видимо, зависели от назначения или от характера записей. В древних текстах нередко упоминаются табеллы (tabella). У этого слова много производных. Таблин (tablinum) - ниша для хранения деловых бумаг в домах и учреждениях. Табеллярий (tabellarium) - ведомство по учету народнохозяйственных ресурсов. И наконец, табулярий - бухгалтер!
Помимо дерева в качестве материала для письма испробовали многое. Холст, камень, деревянные доски, древесные листья и внутренняя сторона коры. Тит Ливий упоминает о списках в виде льняных свитков, которые хранились в храме Юноны. Они погибли при пожаре в 390-е годы до нашей эры.
Официальную отчетность и другие важные документы наносили на доски, которые не поддаются порче: мраморные, бронзовые, медные, свинцовые... До сих пор сохранились книги флорентийских торговых домов 1200-1345 годов, сделанные из слоновой кости. Такие же таблички были во Франции до XIX века, в Гамбурге до 1363 года, в Галле до 1783 года...
Конечно же, все это очень трудоемко. Удобнее работать с пришедшим из Египта папирусом. Из него римские табулярии делали свитки и делили их заглавиями (index, ululus). Свитки наворачивали на деревянные ролики с пуговицами (иногда даже золотыми) на концах. Были и папирусные кодексы из 2-9 листов. Но у них тоже имелся существенный минус - они были хрупкими и поглощали влагу.
Около 180 года до нашей эры в Пергаме (царство Селевкидов) изобрели новый писчий материал - пергамент. Его изготавливали из телячьей кожи, он был дорог, но прочен. Из-за высокой цены пергамент многократно использовали: записи соскабливали и вписывали новый текст. И так делали 6-7 раз. Подобного рода тексты получили греческое название палимпсестов.
Банкротство – это сломанная скамья
По одной из версий слово «банк» происходит от итальянского banco. В переводе это лавка или стол.
По утрам итальянские менялы приносили свои скамейки на рынок или в порт, ставили их у сундуков с монетами разных стран и обслуживали заморских купцов (в общем, обменивали иностранную валюту). А теперь угадайте, как появилось слово банкрот? Rotta - это итальянское «сломанный». Соответственно, banco rotta - сломанная скамья. Или пустой банк.
«Двойная запись - одно из самых замечательных изобретений науки», - сказал Гете. «Она вызвана к жизни тем же духом, что и системы Галилея и Ньютона», - добавил выдающийся экономист и социолог Вернер Зомбарт.
И это правда. Первые записи по дебету и кредиту двух счетов появились в Италии в эпоху Возрождения. По словам Энгельса, это была «эпоха, которая нуждалась в титанах и которая породила титанов...». Имена многих из них помнит весь мир: Леонардо да Винчи, Микеланджело, Рафаэль, Николай Коперник, Христофор Колумб, Васко да Гама...
Но знаете ли вы, кто изобрел двойную проводку и бухгалтерские счета? Имя этого великого человека затерялось в далекой истории. Так же, как затерялись имена тех, кто написал русские народные сказки. Но расстраиваться из-за этого не стоит. Потому что нам не так важна личность изобретателя. Важнее, почему и как была придумана двойная запись.
Спросите у любого современного российского бизнесмена: зачем он ведет бухучет на своем предприятии? Как правило, ответ таков: потому, что этого требует государство.
Зададим второй вопрос: а если бы завтра бухучет отменили? Почти любой предприниматель скажет: вздохнул бы с огромным облегчением. Потому что сегодняшний бухгалтерский учет мешает ему работать.
Но забудем о том, что бухгалтерский учет навязан нам государством. И будем совершенствовать его так, чтобы из злейшего врага он превратился в самого лучшего друга.
Только подумайте: ведь в давние времена никакой налоговой инспекции не было. Никакое государство не заставляло купцов, банкиров и фабрикантов вести бухгалтерский учет. Никто не требовал отчитываться за налоги. Никто не приходил, чтобы проверить знание учетного законодательства и оштрафовать за его несоблюдение.
В те далекие годы бухучет изобрели сугубо добровольно, без какого-либо принуждения. И применяли его только потому, что он был полезен и помогал в работе. С ним было легче работать. Развивая бухучет, банкиры, купцы и фабриканты не думали, что загружают себя дополнительной и неприятной работой. Наоборот, они хотели облегчить ее и заполучить себе помощника. Вот небольшая легенда о том, как это происходило.
Один итальянский купец занимался продажей вина. И каждый раз, производя подсчеты, он долго не мог разобраться, кому, сколько и за что должен заплатить. В голове и в записях купца свои и чужие долги все время переплетались друг с другом, и распутать их было очень сложно.
Однажды к нему в гости приехал сын, получивший хорошее образование. Молодой человек решил придумать для отца такую форму и способ бухгалтерских записей, чтобы тот уже никогда не путался. Как только ошибка вкрадется в записи отца, так сама запись укажет на эту ошибку.
Прежде всего изобретатель обратил внимание на то, что имущество измеряют по-разному. Вино литрами, бочки - тоже литрами и к тому же количеством в штуках, виноград - килограммами. Из-за этого вся путаница.
И вот тогда у изобретателя рождается гениальная мысль. Бухгалтерский учет должен измерять общую характеристику, которая свойственна любому виду имущества. Да и вообще любому процессу - ведь работу подмастерьев тоже нужно измерять.
Умник не напрасно слыл образованным человеком. Он знал, что в мире действует закон сохранения энергии. Согласно ему энергия не исчезает, а лишь переходит в другую форму. Об этом говорили многие мудрецы того времени - Анаксагор, Эмпедокл, Демокрит, Гераклит...
Энергия - это как раз то, что обладает универсальной характеристикой. А значит, любое имущество купца - и движимое и недвижимое - можно измерить количеством энергии. Также как и работу любого наемного работника. Название этой энергии - стоимость. Красиво, правда?
Доказать, что стоимость - это разновидность энергии, довольно легко. Когда физики хотят дать краткое определение энергии, они говорят так: «Энергия - это способность совершить работу. А работа - это любой процесс, аналогичный подъему груза на высоту. Другими словами, это противоестественный процесс, который не происходит сам по себе».
Стоимость тоже заставляет людей совершать работу. Попробуйте повесить на дерево кошелек с деньгами. И хотя лазание по деревьям - это противоестественный процесс, кошелек тут же прикарманят. И тем быстрее, чем больше его ценность! Поэтому стоимость и является энергией.
«До тех пор, пока ты будешь учитывать разные предметы: бочки, вино, деньги, у тебя никогда не будет хорошего бухгалтерского учета, - сказал изобретатель купцу. - Чтобы получить желаемый результат, ты должен представить, будто у тебя есть один единственный предмет - стоимость, выраженная в деньгах. Забудь о том, что у тебя есть бочки, виноград или вино. Представь, что у тебя имеется лишь их стоимость».
Она не исчезает и не возникает. Стоимость только переходит от одного носителя к другому и меняет свою форму.
Как это правило соблюдалось в учетных записях купца? Никак. Предположим, сегодня он отдает вино. Значит, сегодня он и спишет его из своих книг в натуральной форме. А деньги ему отдадут только через месяц. Значит, только через месяц он отразит это поступление.
Если бы такие разрывы происходили один-два раза в год, путаницы бы не было. Но ведь каждый день купец совершает множество продаж и покупок, и каждый день таких разрывов бывает несколько. Удержать их в памяти практически невозможно. Отсюда неразбериха. Что же делать?
Он должен и он верит
Дебет переводится с латинского как «он должен», а кредит - как «он верит». Но в нашей стране новичкам бухгалтерского учета советуют использовать другие ассоциации. Дебет - что-то «добавляет» (приходует). Именно на его половинке записывают поступившее имущество. А кредит «крадет» (расходует) имущество. Ведь именно на его половинке его списывают со счета. Этот вольный перевод хорошо подчеркивает особенность двух половинок счета. Перевод стоимости с одного счета на другой называют бухгалтерской проводкой. И единственно возможный путь проводки - из кредита в дебет.
Изобретатель размышлял так. Энергия никогда и никуда не пропадает. А стоимость - это разновидность энергии. Эврика! Значит, стоимость тоже не может пропадать или возникать просто так! В том числе в бухгалтерском учете предприятия.
«У медали обязательно должно быть две стороны. И у любого события на предприятии тоже должно быть две стороны: приходная и расходная. Нельзя только списывать имущество из бухгалтерских книг или показывать только приход, - сказал своему отцу. - Предположим, ты отдаешь и списываешь какое-то имущество. Тут же ты должен что-то получить вместо него и записать это в своих документах. И наоборот. Ты получаешь какое-то имущество. В этот же самый момент ты должен что-то списать».
Как же в бухгалтерском учете одновременно отразить обе стороны события - и приходную, и расходную?
Для этого изобретатель предложил завести Т-образные бухгалтерские счета, которые тоже имеют две стороны. Приходную - дебетовую и расходную - кредитовую.
Вспомните, как выглядит запись бухгалтерского счета из рабочего плана счетов. Над левым концом шляпки у буквы Т пишут «Дт», что означает «ДЕБЕТ». А над правым концом - «Кт» (означает «КРЕДИТ»).
Вы можете спросить: почему дебет находится слева, а кредит справа? Дело в том, что при таком расположении дебета и кредита людям, привыкшим писать слева направо, очень трудно совершить описку или ошибку.
Предположим, что купец забирает из своей кассы 200 лир и кладет их в банк. Тогда получается, что в его бухгалтерском учете 200 лир вытекают из кредита счета «КАССА» и вливаются в дебет счета «БАНК».
Чтобы отразить это событие в своем бухгалтерском учете, купец должен положить перед собой оба счета и записать 200 лир два раза: сначала в кредитовой половинке счета «КАССА», затем в дебетовой половинке счета «БАНК».
Как видите, при таком расположении дебета и кредита очень трудно записать на одном бухгалтерском счете цифру 200, а на другом счете другую цифру и не заметить такую ошибку. Это и называют двойной проводкой. Она очень хорошо помогает бухгалтеру контролировать самого себя!
А что если в текущем месяце купец захочет вернуть 100 лир обратно из банка в кассу? Тогда он сделает еще одну проводку на тех же Т-образных счетах. Теперь цифра 100 будет записана по кредиту счета «БАНК» и по дебету счета «КАССА».
Таким образом, на счете «КАССА» окажутся записанными две суммы: 200 лир в кредите и 100 лир в дебете. На счете «БАНК» будут записаны те же самые две суммы, только в обратном порядке: 200 лир в дебете и 100 лир в кредите.
Эпоха Возрождения, 1494 год. Два года назад Колумб открыл Америку. А в Италии в свет вышла книга Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Это случилось 10 ноября. Благодаря этой книге историки решили отдать Луке Пачоли звание отца бухгалтерского учета.
Так что же сделал Лука Пачоли?! Во-первых, он обобщил знания, которые накопили бухгалтеры. Во-вторых, поднял их на уровень науки - математики. А в-третьих, издал первую в мире печатную книгу по бухучету. Она сохранилась в библиотеках Италии и прославила своего автора на весь мир.
Название легендарной книги - «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Ее структура весьма запутанна. Книга разбита на две части. Первая из них посвящена арифметике и математике, вторая - геометрии. Каждая часть в свою очередь состоит из отделов. Отделы делятся на трактаты, а трактаты - на главы.
В этой книге нас интересует девятый отдел, посвященный вопросам применения математики в коммерческом деле. В этом отделе Пачоли рассказывает о разработанной им системе гирь, рассматривает правила учета векселей, проценты. Отдел, посвященный математике в коммерческом деле, состоит из 12 трактатов. Среди них есть такие: о товариществах, об арендах, о менах и меновых сделках, о векселях, о процентных вычислениях.
Но самым важным для нас является одиннадцатый трактат - «О счетах и записях». В этом трактате Лука Пачоли обобщил опыт ведения бухгалтерского учета в Венеции. Именно здесь ученый описал метод двойной бухгалтерской записи.
Подчеркнем: описал. Лука Пачоли нигде и никогда не заявлял о том, что именно он придумал двойную бухгалтерскую запись - основу основ учета.
Да он и не мог ее придумать. Потому что в Венеции еще до выхода его печатной книги уже существовали рукописные книги по этому вопросу. Самой первой из них считалась «Книга о счетах» Леонардо Фибоначчи, написанная в 1202 году. Кроме того, в коммерческих школах Венеции еще до выхода книги Луки Пачоли ученикам подробно рассказывали о том, как нужно делать двойную проводку в бухучете.
Тем не менее, труд Луки Пачоли имел огромное значение для развития науки. Пачоли по праву заслужил звание отца бухгалтерского учета. В подтверждение этого на стене муниципалитета Сан-Сеполькро (родного города Луки Пачоли) висит мемориальная доска, на которой написано: «Луке Пачоли, который был другом и современником Леонардо да Винчи и Леона Баттиста Альберти, который первым дал алгебре язык и структуру науки, который применил свое великое открытие к геометрии, изобрел двойную бухгалтерию и дал в математических трудах основы и неизменные нормы для последующих исследований».
Лука Пачоли был великим ученым своего времени. О таких людях всегда интересно узнать подробнее. Каким же путем он пришел к своей знаменитости?
В юности - художникС юношества Лука Пачоли учился у художника Пьеро делла Франчески, имя которого гремело по всей Италии. Впрочем, мастерская мэтра больше напоминала университет культуры, чем школу живописи. Ведь все художники тогда ваяли, лепили, сочиняли, изобретали и т. д. Причем огромнейшее внимание везде уделялось математике. В эпоху Возрождения художники верили, что именно число лежит в основе мироздания. Они стремились проникнуть в мир чисел, овладеть им и управлять. Гармонию пытались вычислить и подчинить себе.
Юному Луке, прирожденному математику, число представлялось универсальным ключом, который открывает путь к истине и красоте. Однако если у его художника-учителя на первом месте стояли красота и мир живописи, то у Луки первенство принадлежало истине и науке. Именно эта привязанность заставила его оставить занятия искусством.
В 25 лет - учитель арифметикиЛука становится воспитателем трех сыновей богатого купца. Он посещает лекции знаменитого математика и помогает купцу в ведении конторских книг. А в 25 лет выпускает свою первую книгу - учебник коммерческой арифметики.
В 27 лет - монахВ 1472 году Лука приезжает в Неаполь, где постригается в монахи. Причина - огромное желание посвятить себя науке. Дело в том, что тогда только церковь могла открыть дорогу в этот прекрасный и неизведанный мир.
В 32 года - профессорЗанятия математической наукой не прошли бесследно. И уже в 1477 году, в возрасте 32 лет, Лука получает профессуру в университете Перуджи. И начинает читать лекции, которые вошли в книгу, сделавшую его всемирно известным.
В 41 год - магистр священной теологииНаука взяла верх над педагогикой. Через несколько лет Лука Пачоли переключился на занятия теологией и философией. А потому уже стал магистром священной теологии.
В 49 лет - отец бухучетаВсе это время Лука продолжал заниматься математикой. Его, уже уважаемого ученого, пригласили работать в Венецию под покровительством претора (главы) республики. Именно там 10 ноября 1494 года Пачоли издал свою самую знаменитую книгу.
Лука Пачоли + Леонардо да Винчи
Говорят, Леонардо да Винчи хотел написать учебник элементарной геометрии. И знаете, что ему помешало? В разгар работы он совершенно случайно взял в руки книгу Луки Пачоли. Прочитав ее, он забросил свой труд, объяснив: лучше, чем Пачоли, сделать он не сможет, а хуже делать не стоит. Возможно, именно это событие привело к дальнейшему сближению и сотрудничеству двух гениев. Леонардо да Винчи сделал иллюстрации к книге Луки Пачоли «Божественная пропорция». А Лука Пачоли помог Леонардо да Винчи с математическими расчетами для создания конного памятника Сфорца - статуи, которая принесла Леонардо да Винчи всемирную известность.
Кто-то может спросить: в какой стране бухучет лучший, самый удобный и правильный? Вопрос некорректный. В каждой стране он разный и в каждой стране он лучший... для своей страны. Почему? Да потому, что его везде подгоняли под свою специфику. Значение имели и особенности развития бизнеса, и исторические традиции, и менталитет, и политическая система. Поэтому в мире сложилось несколько моделей бухгалтерского учета.
«Смелость, инициатива, предприимчивость - как много они значат, да еще везение вдобавок». Это фраза из книги Теодора Драйзера «Финансист». Она хорошо характеризует развитие раннего капитализма в США и Великобритании. Мелкие предприятия перерастали в средние, средние - в крупные. Акции большинства компаний обращались на фондовой бирже... А бухгалтеры вели учет прежде всего для инвесторов.
Самое важное здесь - обеспечить собственников развернутой информацией, удобной для анализа. Какими методами - вопрос второстепенный. Вмешательство государства тут минимально. Как правило, все ограничивается сводом общих законов.
Эту модель применяют в Японии и во многих странах Европы. В частности, в Германии и Швейцарии. В этих странах бизнесом с самого начала владели крупные банки. А вот во Франции и Швеции было велико влияние правительства. В этих странах большую роль играло макроэкономическое планирование.
В любом случае континентальный бухучет подчиняется жестким нормам законодательства. Его основная задача - контроль над своевременной и полной уплатой налогов. Российский бухучет изначально развивался именно по этой модели.
«Вкладывай деньги в инфляцию - это единственное, что все время растет». Под таким девизом развивался бизнес в Аргентине, Боливии, Бразилии и других южноамериканских странах. Правительства этих стран все время боролись с тем, что деньги обесцениваются. Поэтому там принято корректировать отчетность под общий уровень цен (который все равно постоянно меняется).
«Дивиденды ради дивидендов - это грех». Ведь ростовщичество запрещено Кораном. Так считают в мусульманских странах. На бухгалтерский учет этих стран сильное влияние оказала религия. В той же отчетной документации нельзя показывать механизм финансовой внереализационной прибыли. При этом ресурсы и долги компаний принято учитывать по рыночным ценам.
В основе этой модели лежат международные стандарты финансовой отчетности - сокращенно МСФО. В соответствии с ними можно сопоставлять учеты разных стран. Для этого предлагается либо адаптировать под международные цели классические модели, либо создать отдельную интернациональную модель на основе методической базы МСФО. И в итоге максимально сблизить существующие методы учета.
История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть тысяч лет и относится к IV веку до н.э. Появление учета связано с хозяйственной деятельностью человека. В течение первых тысячелетий развивался униграфический учет (простая бухгалтерия), который воспроизводил факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали.
Простая бухгалтерия развивалась в пять этапов:
1) инвентарный учет;
2) контокоррент;
3) деньги, выступающие объектом учета;
4) деньги как объект учета слились с учетом расчетов;
5) деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря.
Простая бухгалтерия представляла собой систему сплошного и систематического наблюдения за ходом хозяйственного процесса. Она позволила создать единую систему учета и взять под контроль все материальные и денежные средства, а также расчеты.
Но эта система имела ряд недостатков:
В учете отсутствовало зеркальное отражение;
Использовался принцип приблизительности;
Учет носил регистрационный характер;
Не раскрывался юридический и экономический смысл всех приводимых в нем фактов;
Не применялись учетные средства для определения прибыли;
Отсутствовали итоги, позволяющие контролировать правильность учетных записей.
За 5000 лет до появления системы двойной записи в Междуречье процветали Ассирийская, Вавилонская и Шумерская цивилизации, чьи коммерческие документы являются древнейшими. Процветало, сельское хозяйство, а в городах и прилегающих районах Междуречья развивалась индустрия услуг и производство. В Междуречье было несколько банковских домов, которые по золотым и серебряным стандартам выдавали кредиты под сделки.
В ту эпоху (до 500г. до н. э.), Шумер был теократическим государством, и его правители от имени богов распоряжались большей частью земель и скота. Это стимулировало ведение учета.
Законы Хаммурапи, принятые в Вавилоне в 23 веке до н. э., в частности, требовали, чтобы торговый агент, продавая товар по поручению владельца, предоставлял последнему справку о цене сделки. В противном случае их договор автоматически расторгался. Обе стороны вели учет большинства сделок. Роль бухгалтера в Междуречье исполнял писец. Он не только занимался учетом, но и обеспечивал соблюдение подробных требований закона к заключаемой сделке. В храмах, дворцах и частных фирмах трудились сотни писцов. Эта профессия считалась престижной.
Заключая сделку, стороны, как правило, обращались к одному из писцов у ворот города и излагали ему суть договора. Писец брал кусок специально заготовленной свежей глины, которой придавалась форма таблицы соответствующего размера (в зависимости от сделки), и остро заточенной деревянной палочкой писал на ней имена сторон контракта, наименование товара, суммы, обязательства сторон и иные обстоятельства дела.
Стороны «подписывали» таблицу, прикладывая свои печати. Эту «подпись» носили на шее в виде каменного амулета с выгравированным знаком владельца. Часто печать содержала имя и религиозные символы владельца, например изображения и имена богов, которым он молился.
Скрепив сделку печатями, писец просушивал таблицу на солнце или в печи. Иногда на таблицу накладывали конвертиком второй слой глины. На этой внешней «корке» дублировались все данные сделки. Оригинальный документ внутри невозможно было изменить, не взломав «конверта».
Правительственный учет в древнем Египте развивался по сценарию Междуречья, хотя замена глины на папирус позволила сделать его более подробным. Записи велись очень детально, особенно в хранилищах фараонов, где помещались налоги, полученные «натурой».
Сложная система аудита позволяла проверить добросовестность египетских счетоводов. Древним бухгалтерам приходилось быть максимально честными и внимательными, так как за раскрытые нарушения наказывали штрафом, отсечением части тела, а то и смертью.
Но древнеегипетский бухучет за всю свою тысячелетнюю историю не пошел дальше простых списков. Причинами этого были неграмотность и отсутствие системы денежного обращения.
В древнем Китае учет являлся основным средством оценки эффективности правительственных программ и честности чиновников, которые их выполняли. В период правления династии Чжао (1122 – 256г.г. до н. э.) возникла и развилась система бухучета, которая просуществовала вплоть до заимствования двойной записи (до XIX века).
В I в. до н. э. император Ай-Ди провел реформу учета, пытаясь воспрепятствовать процессу разорения мелких собственников. Функции бухгалтера стал выполнять государственный чиновник, которого назначали на должность по итогам системы государственных экзаменов, независимо от происхождения. Отчетность вели в двух экземплярах и ежегодно сдавали на хранение в центральный архив. Существовала практика внезапных ревизий и перекрестных проверок.
В Греции уже в V веке до н. э. общественный контроль за государственными денежными ресурсами обеспечивали «независимые бухгалтеры». Члены Народного Собрания Афин распоряжались финансами, контролировали общественные доходы и расходы. Их работу проверяли 10 бухгалтеров, которых назначало Собрание.
Важнейший вклад греков – введение чеканной монеты (около 600г. до н. э.). Деньги не сразу приобрели популярность, но сыграли важную роль в эволюции бухучета. Банковское дело в древней Греции было более развито, чем в других государствах. Банкиры вели учетные книги, меняли деньги, выдавали ссуды, даже делали денежные переводы гражданам через филиалы банков в других городах.
В древнем Риме государственный и банковский учет возник из записей, которые по традиции вели главы семей. Доходы и расходы дома ежедневно записывались в «черновик» (adversarius), а итоговые суммы ежемесячно переносились в главную книгу – «свод доходов и расходов» (codex accepti et expensi). Такой учет был необходим, потому что гражданам приходилось регулярно подавать сведения о своем имуществе и обязательствах. Эти данные использовались в целях налогообложения, на их основе определялись гражданские права (имущественный ценз).
Контроль за движением правительственных средств обеспечивала сложная система проверок. Управление казной, надзор за государственным учетом осуществляли квесторы. Аудиторы регулярно проверяли казенные счета.
Одной из целей перехода от республики к империи было стремление поставить финансы под жесткий контроль и повысить доходность захватнических войн. Юлий Цезарь лично проводил ревизию финансов Рима, а Божественный Август полностью реформировал казначейство.
Одно из римских бухгалтерских нововведений – принятие годового бюджета. Кроме того, размер налогов зависел от платежеспособности граждан.
В средние века (с 476г.) учет из централизованного снова стал локальным. Управление собственностью требовало доверия, и основной задачей феодала в области бухучета был контроль за наемным управляющим. Но традиции римской бухгалтерии продолжали сохраняться. Росту точности и юридической обоснованности учетных записей способствовала концепция римского права и возникновение торгового (хозяйственного) права.
Во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды. Они вырабатывали определенные требования к записям: хронологический порядок записей, отсутствие пропусков в бухгалтерских книгах между записями, каждая операция подтверждается документально и т.д.
В эпоху средневековья формируются два основных направления учета: камеральная и простая бухгалтерия.
Камеральная исходила из того, что основным объектом учета признавалась касса, ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Регистрации подлежали все поступления и выплаты денежных средств, а доходы и расходы устанавливались заранее.
Простая бухгалтерия предполагала учет имущества, включая кассу, а доходы и расходы становились для бухгалтера искомыми. Все имущественные счета велись по принципу дебет – кредит, но в информационную учетную систему еще не включались счета собственных средств.
В эпоху Возрождения простые отметки римлян уже не удовлетворяли новых потребностей торговли: в банках появляются и изучаются новые формы счетов, к записям стали применяться новые комбинации. Новые формы впервые нашли применение у итальянских купцов, так как Италия в то время была не только интеллектуальным центром, но и центром всемирной торговли. Развитию бухгалтерии способствовало и великое изобретение XV столетия – книгопечатание.
Переходом к новому этапу учета послужило возникновение двойной (дебетово-кредитовой) записи. Научная разработка закона двойной записи хозяйственных операций и разных способов его применения возникла в средние века.
В 1494 г. систему двойной записи описал ученый-математик, францисканский монах, друг Леонардо да Винчи – Лука Пачоли в одиннадцатом трактате «О счетах и записях» девятого отдела сочинения «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Позже система получит название «староитальянской».
В своем трактате Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг (мемориала, журнала, Главной книги и инвентарной книги) описал закон двойной записи и показал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить целесообразную систему счетов и книг.
Двойная запись возникла не во времена Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система двойной записи – книга Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458г., напечатанная в 1573г. Поэтому книга Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учета.
Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды. Появление операционных счетов, которые в условной форме фиксировали изменения и движения средств, позволило установить систематическое наблюдение за такими величинами, как капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном выражении. Двойная запись, став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, превратила весь учет в стройную систему, облегчающую контроль как за сохранностью ценностей, так и за управлением ими.
Пачоли сформулировал две цели учета:
1) получение информации о состоянии дел, ибо учет следует вести так, «чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и требований»;
2) исчисление финансового результата, ибо «цель купца состоит в том, чтобы приобрести дозволенно соответственную выгоду для своего содержания».
Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи.
Появление бухгалтерского баланса одновременно с двойной записью в начальный период диктовалось узким практицизмом, стремлением свести весь учет к форме. Характерными признаками этого периода в истории бухгалтерского учета было отсутствие теоретических обобщений, выработанных практикой; неумение авторов разобраться в сущности происходящих явлений во взаимосвязи с экономической жизнью того или иного государства.
Вторая половина XIX и начало XX века стали по существу этапом становления бухучета как науки. Этому во многом способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли, возникновение рынка ценных бумаг, который резко увеличил число участников рыночных отношений – внешних пользователей бухгалтерской информации. В этот период в большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское законодательство, составной частью которого был бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. Законодательство многих стран обязывает предпринимателей публиковать свои бухгалтерские отчеты, чтобы снизить размер риска со стороны акционеров, инвесторов и других внешних пользователей.
Двойная бухгалтерия, зародившаяся в Италии, начала распространяться на север Европы, сначала во Францию и Германию, потом в Англию и Скандинавию, затем на запад в Испанию и, наконец, через Атлантический океан в Америку, а на восток она пришла через Польшу в Россию (в XVIII веке), а потом в Китай и в Японию.
История науки (от греч. — повествование, рассказ об узнанном, исследованном) — отражение многовекового развития познавательной деятельности человечества. Она позволяет показать процесс становления проблем и их решений, научить объективно оценивать новое. Изучая историю, бухгалтер не может ее изменить, но способен переосмыслить.
Пифагор утверждал: «Начало — половина целого». То же самое можно сказать и относительно зарождения учета . Он возник вместе с человеческой цивилизацией 6 тыс. лет назад. И первые его шаги имели огромные последствия для истории. Потребности хозяйственной жизни вызвали совершенствование учета, что в свою очередь стимулировало развитие цивилизации, особенно таких неотъемлемых ее частей, как письменность и математика. Первые следы развитых систем учета находят в долинах рек Тигр, Нил, Евфрат.
В Древнем Египте несколько тысяч лет назад научились изготовлять папирус, на свитках которого регистрировались факты хозяйственной жизни, проводились инвентаризация имущества и текущий учет получения и выдачи серебра, хлеба и др. На папирусе три лица отмечали количество ценностей к отпуску, фактический отпуск, выявленные отклонения. На документах на отпуск стояла разрешительная резолюция. По окончании дня составлялся отчет. Важным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. В учете встречается смета, относящаяся к 2500-2400 гг. до н.э., что подтверждается документами.
Взаимосвязь материального учета и сметы можно наблюдать в таблице:
1 хар = 95,7 литров
Древний Египет — родина счетоводства на свитках папируса («свободных листах»), в то время как в Вавилонии впервые стали вести учет на карточках, сделанных из мягкой и влажной глины в виде пластинок-«таблеток». Тростниковой палочкой на этих пластинках делали надписи и хранили их в глиняных кувшинах или тростниковых корзинах. Среди сохранившихся первичных документов встречаются наряды на выполнение работ, ведомости расходов на заработную плату . При учете материальных ценностей раздельно группировались приходные и расходные документы, выводилось сальдо.
В Персии расцвет учета приходился на 522-486 гг. до н.э. Оплата работы осуществлялась натурой и деньгами по «требованию-наряду». Находившиеся в разъездах чиновники предъявляли письма (командировочные удостоверения) и получали продовольствие по нормам. Бухгалтеры и контролеры регистрировали и факты хозяйственной жизни, и анонимные письма, их называли уважительно — «глаза и уши царя».
Во времена античного мира учет делает шаг вперед. В Древней Греции учет ведется на дощечках, выбеленных гипсом, или на папирусе. Греция стала родиной первого счетного прибора — абака, доски с желобками, по которым передвигались камешки. Каждый из желобков предназначался для отделения числового ряда. В Древней Греции велся учет материальных ценностей, и только богатые люди назначались на должности с материальной ответственностью . Государству были выгодны недостачи: если кто-то украл 5 драхм, он отдавал государству 50, т.е. покрывал недостачу в 10-кратном размере. Для доказательства достоверности отчетов проводились инвентаризации. Текущий учет велся в хронологическом порядке, производилась разноска хронологических записей.
Чиновники и контролеры составляли отчеты о доходах и расходах государства. В государственном хозяйстве встречались зачетные платежи. Документы о платежах (налогах) распределялись и хранились по срокам . Получение денег (налогов), вычеркивание плательщиков, возвращение списков, сведения о просроченных платежах и неплательщиках способствовали возникновению линейной и нелинейной (позиционной) записи.
В Афинах отчетность носила публичный характер, данные выставлялись вдоль дорог, в народном собрании. Разграничивались учетные и контрольные функции. Ревизор имел равные права с «главным бухгалтером» и в то же время не зависел от него.
В Риме записи в учете выполнялись на холсте, папирусе, пергаменте, на деревянных, покрытых воском дощечках. Основным достижением было создание системы учетных регистров. В древнеримской бухгалтерии первая книга предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни: эту книгу в дальнейшем стали называть «мемориалом». Появляются книги-«кодексы». При регистрации долгов впервые возникают термины «дебет» и «кредит », но двусторонняя форма расположения чисел носит случайный характер, а не является принципом двойной записи. В Риме развивается бюджетный учет; сметные ассигнования и их исполнение отражаются в книге, которую можно рассматривать как первый баланс государственного хозяйства.
Во времена империи систематические записи получили широкое развитие, особенно в финансовом ведомстве в связи с учетом налогов. Открывался лицевой счет на каждого налогоплательщика. В строительстве при оценке сооружений учитывали износ. В промышленном учете калькуляции в то время не было. Был создан аппарат ревизоров и контролеров. Римляне гордились своим учетом, систематизировали его.
В средние века возникла профессия странствующих писцов, составляющих отчеты; инвентарные описи содержат более систематизированные записи; появляются специальные трактаты. В одном из них указано, что «прежде всего подотчетное лицо должно присягнуть в том, что представляет верный и законный отчет в полученных доходах за счет господина и что в свой свиток он включил только законные расходы с полным соблюдением интересов господина. Точно так же и писец должен присягнуть в честном составлении отчета».
В Англии зародился учетный регистр шахматной формы, а в основу учета была положена инвентарная опись.
К XIII в. в Западной Европе сложилась определенная система учета кассовых операций. В кассовых книгах отражался учет прихода и расхода. Лица, на которых возлагали ведение кассовых книг, приносили присягу. Для любого исправления записей необходимо было особое постановление, исправление производил специальный нотариус. Господствующей в Европе была простая бухгалтерия, которая существовала в учете купцов, ведущемся в хронологическом порядке в записных книжках.
В Германии и Голландии учет велся как семейная хроника. До XIV в. коммерческий учет отставал от учета в монастырском и государственном хозяйствах. В учете допускалась масса ошибок, что объясняется как сознательной фальсификацией, так и неумением точно считать, часто довольствуясь приближенным счетом. Только в XX в. возник принцип учетной достоверности.
В XV-XVIII вв. двойная бухгалтерия получает признание в Европе. У истоков итальянской бухгалтерии мы находим регистры Древнего Рима. Когда кодекс стали вести в денежном измерении, он превратился в главную книгу; когда в нее вписали счет капитала , родилась двойная запись. Затем появились типографские книги. Возникновение печатной бухгалтерии связано с двумя именами: Бенедетто Котрульи и Луки Пачоли.
Б. Котрульи — автор книги «О торговле и совершенном купце», в одной из глав которой он пишет о двойной бухгалтерии.
Лука Пачоли (1445-1515) — выдающийся итальянский математик, автор первой печатной книги по бухгалтерскому учету . Он родился в маленьком провинциальном городке Борго Сан-Сеполькро. Мальчиком его отдают учиться в мастерскую художника Пьеро делла Франческа, который был не только художником, но и ученым. Л. Пачоли, прирожденный математик, был влюблен в мир чисел так же, как и его Лука Пачоли учитель. Девятнадцатилетним юношей Пачоли переезжает в Венецию и становится воспитателем сыновей богатого купца. Он помогает отцу учеников в ведении конторских книг. В 1470 г. он написал учебник по коммерческой арифметике для своих воспитанников. В том же году он переехал в Рим, где поселился в доме архитектора, ученого, писателя, музыканта Леона Батисты Альберти, оказавшего огромное влияние на духовный мир Пачоли.
В 27-летнем возрасте Пачоли, покинув Рим, постригся в монахи, чтобы полностью отдаться науке. Монашество вводило Л. Пачоли в определенную культурную среду, давало возможность продолжить образование. После пострижения он живет на родине, в Борго Сан-Сеполькро. В 1477 г, Л. Пачоли — профессор математики университета Перуджи. Он оказался хорошим лектором, ему продлили срок преподавания на кафедре. Готовясь к чтению лекций, Л. Пачоли написал конспект курса в виде книги. Рукопись ее хранится в Ватиканской библиотеке.
В 1480 г., прервав педагогическую деятельность, Пачоли переезжает в Зару и в течение 7 лет занимается философией, математикой. В 1487 г. его приглашают на кафедру в Перуджу, где он сочетает педагогическую деятельность с научной — пишет энциклопедический труд по математике. В 1488 г. Л. Пачоли переезжает в Рим, где его принимают в штат епископа Пьетро Валлетари. Здесь он выступает с публичными лекциями, изготавливает модели геометрических тел. В 1490 г. Пачоли возвращается на родину, в Борго Сан-Сеполькро.
1494 г. — год выхода в свет знаменитого «Трактата IX о счетах и записях», помещенного в фундаментальном труде «Сумма арифметики, геометрии, учение о пропорциях и отношениях». В своей работе автор специально выделяет отдел IX, посвященный вопросам применения математики в коммерческом деле. В отдел входят 12 трактатов: о товариществах, об арендах , о векселях и вексельных сделках , процентных вычислениях, счетах и записях и т.д. Бухгалтерский учет Пачоли трактует как прикладную математическую дисциплину. Печатная работа приносит ему славу, трактат переводят на множество языков. Л. Пачоли приглашают в Миланский университет (1496-1499) на кафедру математики.
В Милане он начал писать свою вторую книгу — «Божественная пропорция». Работу над ней Л. Пачоли продолжает во Флоренции, в Венеции, снова во Флоренции, в братстве монастыря Святого Креста. В рукопись им вложены иллюстрации Леонардо да Винчи, содержание бесед с ним, воспоминания и трактат его учителя Пьеро делла Франческа. В 1508 г. Лука Пачоли в Венеции, он — один из лучших математиков Европы. Выходят в свет его рукописи: перевод сочинений Евклида (1508) и книга «Божественная пропорция» (1509). В библиотеке Болонского университета хранится рукопись неизданной работы Л. Пачоли «О силах в количестве». В 1510 г. Л. Пачоли покидает Венецию, получив место приора монастыря в родном Сан-Сеполькро.
В 1514 г. на папский престол восходит Лев X. Л. Пачоли назначается лектором математических дисциплин в Римской академии. Предположительно в 1515 г. он умер и был похоронен на кладбище в Сан-Сеполькро.
Шли годы, век сменялся веком, появлялись новые определения бухгалтерского учета. Немецкий бухгалтер В. Швайкер писал: «Бухгалтерия есть не что иное, как искусная запись, или описание торговых и иных сделок, домашнего хозяйства, доходов, ренты и тому подобных операций при получении, покупке, отсылке, продаже и других явлениях, которая правильным и искусным способом примененная могла бы безошибочно, немедленно и без затруднений привести к конечному результату».
Большим достижением В. Швайкера было то, что он попытался сгруппировать все факты хозяйственной жизни торгового предприятия и свести их к 150 стандартным проводкам.
В разработках английских бухгалтеров выделяются амортизация, формы счетоводства и теория счетов. Во Франции Ф. Кенэ писал, что учет «является одной из отраслей управления , отличающейся крайней сложностью и наиболее склонной к неустройствам». Ф. Менигр впервые ввел сложную проводку. Ж. Савари настаивал на необходимости ведения как основных, так и вспомогательных книг. Таким образом, он делил счета на синтетические и аналитические.
Американская форма счетоводства XVIII—XIX вв. впервые предложила начала теории бухгалтерского учета. Бухгалтер Э. Дегранж считал необходимым объединить хронологические и систематические записи в книгу-журнал.
В 1673 г. М. де ла Порт ввел во французский язык термин «comptabilite» — «счетоводство», которое с тех пор используется во Франции и вошло в другие языки, в том числе и русский.
Постепенно учет становится предметом научной деятельности. Первые ученые-бухгалтеры показали недостаточность применяемых форм и стали конструировать специальные категории. В конце XIX в. из практики выделилась теория, появились новые методологии, вычислительные приборы и аппараты. В конце XIX в. — начале XX в. учет становится наукой.
Учет в России формировался и испытывал влияние европейской бухгалтерской мысли. Он велся в монастырях, поместьях, домашнем хозяйстве, торговле и ростовщичестве, строительстве и промышленном производстве. В монастырях существовал сложный порядок распределения обязанностей и учета: материальная ответственность за все ценности распределялась солидарно с казначеем (ответственным за денежные суммы); казначей хранил ключи от складов; смотритель (ревизор) опечатывал склады. Для денежных доходов открывалась книга, где указывались дата, источник поступления, расход, совершенный смотрителем или казначеем. Велись книги сведений об урожае, списании продуктов.
В поместьях учет начинается с XVII в. Объект учета — крепостные. Учет крепостных велся как синтетический, а скота, инвентаря — как аналитический. Проводилась инвентаризация людей и ценностей. Записи велись или на бирках, или в книге. Отработанное на барщине время регистрировалось в табеле. Кроме табеля велись: 1) хлебная книга; 2) денежная тетрадь; 3) тетрадь учета поборов с мужиков; 4) домашний журнал о жалобах , побегах, сведения о рождении и смерти крестьян.
В домашнем хозяйстве основу учета составляла смета. Во второй половине XVIII в. возникает необходимость создания науки домоводства. Предлагалось ведение ежедневной книги-журнала движения провизии и с записями о выделении провизии для господ и слуг.
По окончании месяца выводились остатки, т.е. подводились итоги.
В торговле в средневековой России применялся контокоррент. Он возник в кредитных предприятиях. Контокоррентные счета вели в карточках. В учете товаров преобладал партионный метод, в розничной торговле учет велся по стоимостной схеме. Начиная с XVI в. проводилась сверка расчетов, а в конце XVI — начале XVII в. появился первый труд о торговле. В 1834 г. бухгалтерский учет уже регламентировался Законом о порядке ведения купцами торговых книг, в котором отражались порядок и форма учета в торговле (оптовой, розничной и мелочной торговле). В учете велись книги: 1) товарная, 2) кассовая, 3) расчетная, 4) документальная, в которой перечислялись акции, векселя и т.д. В оптовых предприятиях необходимо было вести: 1) журнал хронологической регистрации; 2) книги счетов; 3) книги корреспонденции; 4) главную книгу.
В строительстве и промышленном производстве также велась документация: сметы, приходные и расходные книги денег, книги выполненных работ и т.д.
Значительные изменения в организации учета произошли при Петре I, который уделял большое внимание подготовке в специальных школах грамотных людей, знающих счет и умеющих вести учетные книги. Для изучения счетоводства по европейскому образцу за границу посылали специальных лиц, переводили на русский язык книги по коммерческому делу. Петр I добивался не только точного учета государственных доходов и расходов, но и правильного ведения учета на казенных заводах. Была создана «Ревизий-коллегия».
В XX в. усилились тенденции развития экономических аспектов учета. Бухгалтерия сблизилась со статистикой , и их методы стали взаимно обогащать друг друга; стали широко использоваться математические методы и разнообразные средства вычислительной техники.
В немецкой школе на первом месте стояли четыре проблемы: балансоведение, формы счетоводства, учет затрат и применение вычислительной техники.
Французская школа в отличие от немецкой, утратившей связи с юриспруденцией, никогда этих связей не порывала. Крупнейшие представители французской школы шли от юридического представления к экономическому.
В 1944 г. французский ученый Жан-Батист Дюмарше предложил международный герб бухгалтеров, состоявший из трех фигур: солнца — бухгалтерский учет освещает хозяйственную деятельность; весов — баланс; кривой Бернулли, символизирующей, что учет, однажды возникнув, будет существовать вечно, и девиза «Наука, доверие, независимость». В 1946 г., когда Ж.-Б. Дюмарше умер. Международный конгресс бухгалтеров утвердил этот герб как интернациональную эмблему счетных работников.
Школа итальянских бухгалтеров в XX в. уже не создавала, а старалась сохранять и совершенствовать богатое наследие предшественников.
Англо-американская школа отличалась от европейской сугубо практическим, очень простым по идеям подходом к решению бухгалтерских задач, всеобщим запретом на всякую унификацию, высоким престижем ученой профессии. Все это способствовало широкому распространению англо-американской бухгалтерии в мире.
Во всей системе учета России вплоть до XIX в. отсутствуют даже намеки на какое-либо теоретическое осмысление. Развитие капитализма в первой половине столетия приводит к стиранию границ, сложившихся между системами учета различных отраслей народного хозяйства. Двойная бухгалтерия из торговли стала проникать в другие отрасли хозяйства, проявились преимущества системы промышленного счетоводства перед торговым учетом. Во второй половине XIX — начале XX вв. в России зарождались, формировались новые идеи, которые получили распространение и международное признание. Большой вклад в создание бухгалтерского учета внес русский бухгалтер Федор Венедиктович Езерский (1835-1915). Он читал лекции, писал научные труды, выпускал журнал «Счетовод». Ф.В. Езерский впервые привлек к бухгалтерской работе женщин и утверждал, что только через армию счетоводов можно распространить созданную им форму счетоводства. Отечественные достижения в области бухгалтерского учета отвечали уровню мировых стандартов, а во многом и превосходили их. Развитие новых общенаучных направлений оказало глубокое влияние на бухгалтерский учет. Анализ , теория информации, кибернетика, теория управления, использование современных средств вычислительной техники и т.д. во многом способствовали совершенствованию учета.
На протяжении последних 20 лет в развитии бухгалтерского учета происходили значительные события, экономика претерпевала существенные изменения. На этом фоне одним из фундаментальных законов-долгожителей, просуществовавших с середины 1990-х гг., был Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, принятый 21 ноября 1996 г. Но с 2013 г. применяется Закон «О бухгалтерском учете», в котором аккумулированы и учтены все существенные изменения в развитии российской экономики в целом и бухгалтерского учета в частности, происшедшие с конца прошлого века.
Принятие Закона № 129-ФЗ стало важным событием тех лет, так как впервые в истории России был принят специальный нормативный акт , устанавливающий общие правила ведения бухгалтерского учета. До принятия этого Закона существовали и сменяли друг друга Положения о ведении бухгалтерского учета, но никогда ранее порядок учета не был установлен на высоком законодательном уровне, бухгалтеров.
В марте 1992 г. приказом Минфина России № 10 было утверждено Положение о бухгалтерском учете и отчетности. На смену ему в декабре 1994 г. пришло новое Положение, утвержденное приказом Минфина России № 170, и, наконец, в 1998 г. приказом № 34н было утверждено хорошо ныне действующее Положение о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
С принятием Закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ бухгалтеры получили системный акт законодательства РФ, вокруг которого в дальнейшем выстраивалась вся работа по реформированию отечественной бухгалтерии.
Бухгалтерский учет, существовавший в условиях централизованно планируемой экономики, был обусловлен общественным, государственным характером собственности . Главными потребителями информации, получаемой на основе бухгалтерского учета, были отраслевые министерства и ведомства, органы планирования , статистики, а также финансовые органы. На долю государственного контроля выпадала задача выявлять отклонения от предписанных моделей в деятельности экономических хозяйствующих субъектов.
Коренное изменение системы общественных отношений, рождение рыночной экономики, появление частной собственности привели к необходимости адекватной трансформации бухгалтерского учета, следствием которой стало бы появление и дальнейшее существование правил и норм, предопределяющих возможность получать достоверную и надежную информацию, оперативно контролировать сохранность собственности, что в совокупности необходимо для благоприятного инвестиционного климата в РФ.
Была разработана Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, которая нашла свое отражение в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Программа была рассчитана на период с 1998 по 2004 гг. и в качестве основной цели определяла «приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности». В рамках этой программы были сделаны серьезные шаги в формировании нормативной базы в части разработки новых стандартов, методических рекомендаций и инструкций.
В 2004 г. возникла необходимость разработать новую концепцию развития бухгалтерского учета и отчетности, направленную на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.
В качестве цели развития бухгалтерского учета и отчетности было определено создание условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике России. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти , управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.). В этой связи суть дальнейшего развития заключается в активизации использования МСФО для реализации функций учета, путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.
Новая программа провозгласила принцип либерализации бухгалтерского учета, когда хозяйствующим экономическим субъектам предоставляется существенно большая самостоятельность в установлении методов и правил ведения бухгалтерского учета, в выборе технической реализации, инструментария ведения системы бухгалтерского учета, технологии обработки учетной информации.
При этом функции регулирования бухгалтерского учета на федеральном уровне выполняются государственными органами с привлечением профессиональных сообществ, негосударственных саморегулируемых организаций.
Основные принципы Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на ближайшую перспективу, такие как:
Для решения этих задач были приняты документы:
Бухгалтерский учет, каким мы его видим в наше время, стал главным инструментом регулирования хозяйственной деятельности в пределах как одной организации, так и крупных субъектов. Это постоянное ведение всех операций и учет всей информации, которая касается организации. Данные бухгалтерского учета используют, чтобы оценить эффект от работы предприятия и его дальнейшие перспективы. Банки и другие многочисленные кредитные организации пользуются данными учета для принятия решения о выдаче займа или кредита. К тому же контролирующие органы тоже проверяют эти данные. Из всего этого видно, что роль огромная. Но чтобы создать такую систему пришлось потратить много времени. Поэтому расскажем о том, какова же история бухгалтерского учета.
Ее корни уходят далеко в глубину веков. напоминающие бухгалтерские, датируются 3500 веком Учет велся на глиняных досках, и вели его писцы в Вавилонии.
С появлением бумаги и переходом к более цивилизованным отношениям, учет стал более простым. Однако до современной системы было еще далеко. В разных поместьях учет был неодинаковый. Многие хозяева время от времени проверяли документацию и учет ведения хозяйства. Это стало первыми задатками появления ревизоров. Но все сводилось только к надзору за сохранностью имущества и регулярной проверке. Никто не пытался измерить полученную прибыль и выяснить, насколько эффективна проведенная
История развития бухгалтерского учета получила новый толчок, когда была введена Это произошло в 1340 году. Таким методом стали пользоваться казначеи Генуи. История бухгалтерского учета свидетельствует о том, что этот метод был описан Именно его считают прародителем бухгалтерского учета. Этап внедрения двойной записи принято называть началом современной системы.
Все было элементарно. Экономические ресурсы равнялись сумме долгов и обязательств и собственных средств.
В основу такого ведения учета легла закономерность, при которой изменения в одной части учета ведут к изменениям дугой части. Так возникает баланс. Причем изменения могут быть и в одной части. Но с противоположным значением и в той же сумме. Бухгалтерский учет получил еще одну функцию - определения эффективности хозяйственной деятельности любого субъекта.
История бухгалтерского учета подразделяется на два периода. Для первого характерно отсутствие литературы по правильному ведению хозяйственной деятельности. Второй период начался с выхода книги Пачоли о системе двойного учета. Именно она стала первым учебником по бухгалтерскому учету.
Начиная с 17 века многие акционерные общества стали финансировать долгосрочные экспедиции. Это привело к тому, что отчетный период стал завершаться в конце года. В 1673 году во Франции стали требовать баланс с каждого предприятия, который следовало составлять один раз каждые два года.
Постепенно развивалась Баланс предприятия позволял оценить его возможности и решить вопрос кредитования. Объемы производства росли, как и сами предприятия. Роль основных средств в балансе стала значительной. Появилось понятие амортизация.
Возникла необходимость в исчислении себестоимости. История бухгалтерского учета пришла к своему завершению в 1959 году, когда создали комиссию, которая разработала основные принципы бухгалтерской системы. После этого крупных изменений не происходило.
История развития бухгалтерского учета в России переживала несколько исторических моментов. Ее можно разделить условно на три этапа: период Российской империи, советский период и современный.
Но система бухгалтерского учета продолжает развиваться и сегодня. Каждая страна имеет свои особенности, но в последнее время наметилась тенденция к разработке мировых стандартов.
Развитие учета - это развитие бухгалтерской мысли. Суть эволюции бухгалтерской мысли можно представить как последовательное восхождение от конкретного ко все более абстрактному пониманию хозяйства, что позволяет более эффективно управлять им. Занимаясь теорией бухгалтерского учета, необходимо представлять его как развивающуюся идею совершенствования процессов управления хозяйственной деятельностью. Но чтобы лучше управлять, надо совершенствовать и сам инструмент управления - методологию бухгалтерского учета.
Методология бухгалтерского учета прошла шесть главных этапов:
1. Натуралистический (4000 до н.э. - 500 до н.э.). Мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает. Так возникает центральное понятие бухгалтерского учета - факт хозяйственной жизни. В самом общем виде факт хозяйственной жизни - это то, что должен согласно программе наблюдения (инструкции) зарегистрировать бухгалтер. Любая единица имущества, находящаяся в организации, должна быть зафиксирована в учете. Так рождается инвентаризация и вместе с ней материальные (инвентарные) счета.
Каждый факт хозяйственной жизни, порождающий обязательства сторон, тоже должен быть отражен в учете, и это приводит к такому методу учета, как коллация (сверка взаимных расчетов), а в самом учете для ее фиксации возникают счета расчетов. Все факты делятся на факты состояния, действия и события. Факты состояния предопределили и первые учетные приемы - инвентаризацию - констатацию того, что есть, и коллацию - установление, кто кому и что должен. Факты действия (обычная работа) и факты события (форс-мажорные) отражались там же в порядке констатации.
Для регистрации фактов хозяйственной жизни появились первые счета: инвентарные (материальные) и счета расчетов (контокоррентные).
2. Стоимостный (500 до н.э. - 1300). Появление денег (первые монеты возникли в V в. до н.э.) привело к возникновению нового приема - оценки, которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали в функции меры стоимости. С этого момента объект учета (факт хозяйственной жизни) раздвоился, ибо сначала он отражался в натуральном измерении, а потом (или одновременно) в денежном.
Появление денег имело еще одно следствие: деление учета на патримональный и камеральный. В первом упор делался на учет имущества, во втором - на отражение прихода и расхода денег. В патримональном учете деньги выступают в функции меры стоимости, в камеральном учете - как средство платежа. На этом этапе развития учета счета велись и в натуральном, и стоимостном измерении.
3. Диграфический (1300 - 1850). Желание и необходимость выявлять финансовый результат хозяйственной деятельности привели к разделению патримонального учета на униграфический (простая запись) и диграфический (двойная запись).
Обе ветви бухгалтерского учета существуют и в наши дни, но в целом диграфический учет (основан на двойной записи) получил гораздо большее развитие. Тем не менее, распространение малых предприятий и появление компьютерной техники явно оживили возможности и униграфического учета, основанного на простой записи.
В плане счетов произошла революция, так как появились условные счета (счета порядка и метода); счета собственных средств - счет капитала и дополнительный к нему счет прибылей и убытков.
4. Теоретико-практический (1850-1900). Дальнейшее развитие диграфического учета шло по двум направлениям. Одни бухгалтеры пытались истолковать факты хозяйственной жизни с позиций юриспруденции, другие рассматривали их как экономические, при этом возникал вопрос о приоритете формы (право) над содержанием или содержания (экономика) над формой.
Другие бухгалтеры, а их было большинство, значительное внимание уделяли учетной процедуре, что привело к дифференциации счетов, их классификации, развитию различных форм счетоводства.
Происходит возникновение условных категорий (баланс, прибыль, себестоимость, издержки производства и обращения и т.п.), и практика учета еще более отдалилась от конкретной реальной действительности, но с тем, чтобы лучше понять и эффективнее воздействовать на нее. Это нашло отражение в новой дифференциации счетов.
Теперь наряду со счетами «собственными» (материальные, расчетов), полууставными (счета собственных средств) появились совершенно условные «метафизические» счета (результатные и контрарные), и бухгалтерский учет стал приобретать вид уже не фотографии, а нечто подобное рентгенограмме.
5. Научный (1900 - 1950). Много веков бухгалтерский учет существовал как практическая деятельность (счетоводство). Она включала набор процедур, выбор между которыми делался методом проб и ошибок. В середине XIX в. были заложены основы бухгалтерской науки (счетоведения), сформулирован и обоснован ее категорийный аппарат.
До конца XIX в. преобладала юридическая интерпретация учета, с начала XX в. получило признание экономическое его понимание. Оба научных направления сосуществовали, время от времени влияние одного усиливалось, другого ослабевало, но ни одна из доктрин не имела господствующего значения, и ни одна из них не исчезала. Но в определенный момент возникла необходимость в их осмыслении. Оно началось через истолкование центральной категории - баланса.
Одни понимали его как следствие двойной записи (динамическая трактовка), другие - как упрощенную инвентарную опись (статическая трактовка). Последняя требовала подтверждения, что привело к возникновению современного аудита.
Существенное значение на этом этапе получают учет затрат и калькуляция себестоимости работ и услуг. По учету затрат патримониальное счетоводство связано с камеральным. Последнее фиксировало затраты в соответствии со сметой, первое - по мере возникновения.
Теория калькуляции себестоимости возникла в начале XX в. Она предполагала расчет полной себестоимости, т.е. включение в нее как прямых, так и косвенных затрат. Дальнейшее влияние камерального учета создало систему стандарт-костс, предусматривающую предварительную калькуляцию и жесткое нормирование предстоящих расходов. Это был переворот в учете.
К середине 30-х годов были сформулированы принципы директ-костинга - метода, при котором в состав себестоимости включаются только прямые затраты, что позволяло расширять объемы производства, снижая отпускные цены до исчисленной частичной себестоимости.
В начале 50-х годов был предложен метод учета затрат по центрам ответственности, т.е. учет затрат по местам их фиксации. И наконец, уже в конце XX в. возникает метод ABC - исчисление затрат по каждой функции управления. В дальнейшем это направление привело к возникновению управленческого учета.
С середины XIX в. распространение акционерных обществ и изменения в налогообложении привели к резкому усилению налогового законодательства. В ряде европейских стран (Германия, Франция, Швеция, Бельгия, Дания, Люксембург и т.д.) вводится жесткая и весьма детальная регламентация бухгалтерского учета, которая породила в обществе ожидания появления специальной отрасли права - бухгалтерского.
6. Современный (с 1950) этап привел к развитию динамической и статической трактовок баланса и к попыткам их некоторого синтеза.
Динамическая трактовка и эволюция методов калькуляции привели к рождению управленческого учета, а статическая трактовка предопределила возникновение международных стандартов финансовой отчетности - МСФО и национального счетоводства. Обе трактовки оказывают влияние на формирование налогового учета.
В целом меняется природа счетов, происходит переход от учета предприятий к учету всего народного хозяйства; счета перестают отражать довольно точные юридические явления и начинают концентрировать движение информации, каждый счет становится «черным ящиком», имеющим вход (дебет) и выход (кредит). На этом этапе было осознано, что учет ведется в интересах различных групп, участвующих в хозяйственных процессах, и единый бухгалтерский учет предстает в различных видах: налоговый учет ведется в интересах государства, финансовый - для актуальных и потенциальных собственников, управленческий - вследствие нужд администрации. Однако бухгалтерский учет - один во всех лицах.
