Определенные родовыми признаками.
Товарный кредит предназначен для удовлетворения потребностей лица в продуктах производства потребления, которые на момент заключения договора у этого лица отсутствует. Товарный кредит является разновидностью консенсуального займа, поэтому на кредитора возлагается обязанность передать заемщику вещи, определяемые родовыми признаками.
Предметами кредитного договора могут быть такие товары, как сельскохозяйственная продукция, полуфабрикаты, сырье, горюче-смазочные материалы.
Сторонами договора могут быть любые субъекты гражданского права . Так как договор товарного кредита заключается в производственных целях, к нему применяются не только правила, относящиеся к кредиту, но и условия о количестве, об ассортименте, о качестве и др. Условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения, продажи в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. Если покупатель принял товар в количестве, превышающем указанное в договоре, дополнительный товар должен оплачиваться по цене, определенной для товара.
Продавец обязан передать товары покупателю в определенном ассортименте: по видам, моделям, размерам, цветам и иным признакам. Покупатель вправе по своему выбору принять товары, которые соответствуют условиям об ассортименте, и отказаться от их принятия, потребовать заменить товары.
Гарантийный срок - период времени, в течение которого товар считается пригодным для обычного его использования.
Если на товар установлен гарантийный срок, то покупатель вправе предъявлять требования, связанные с обнаружением недостатков в течение гарантийного срока . При передаче некомплектного товара покупатель по своему выбору вправе потребовать от продавца уменьшения покупной цены, доукомплектования товара в определенный срок.
Особенностью условия об оплате товара в кредит является то, что это нарушение дает право продавцу требовать возврата неоплаченного товара. Если цена устанавливается в зависимости от веса товара, то она определяется по весу нетто. Цена на товар подлежит изменению. Это зависит от показателей, обусловливающих цену товара, себестоимости, затрат.
Покупатель обязан оплатить товар полностью или частично в срок до передачи продавцом товара.
Продавец вправе потребовать оплаты переданного товара или возврата неоплаченных товаров, если покупатель, который получил товар, не исполняет обязанность по его оплате.
Проданный в кредит товар признается находящимся в залоге у продавца с момента, когда товар был передан покупателю
Условием коммерческого кредита является исполнение какой-либо обязанности, в силу которой одна сторона предоставляет другой стороне отсрочку или рассрочку.
Когда товары поставляются ранее их оплаты, всякое несовпадение во времени может считаться кредитованием встречных обязанностей.
Евгений Маляр
#
Кредиты для бизнеса
Так как сделка выгодна продавцу (он сбывает свой товар), процентная ставка товарного кредита обычно ниже, чем у банковского.
Навигация по статье
Под товарным кредитом на бытовом уровне понимается продажа с отсрочкой платежа. В отношениях между юр. лицами этот термин приобретает более широкий смысл, который будет раскрыт в предлагаемой вниманию статье.
Любой распространенный способ экономического взаимодействия характеризуется взаимной заинтересованностью сторон. Товарный кредит не составляет исключения: он нужен и продавцу, и покупателю. Разумеется, организации, предлагающие на рынке свой товар, предпочитают немедленный расчет по факту поставки или предоплату. Однако в реальных условиях следование этому принципу чаще всего ведет к уменьшению объемов сбыта.
Товарный кредит - это кредит в натуральной (вещественной) форме на условиях срочности с погашением деньгами.
Взаимная заинтересованность сторон в нем обусловлена следующими факторами:
Существует мнение, что товарное кредитование чаще всего используется небольшими предприятиями, испытывающими дефицит оборотных средств. Это не всегда так.
Примерами могут служить мощные сети ритейла (розничной торговли). Они обладают огромными возможностями сбыта любого товара, а потому диктуют свои условия поставщикам. В среде специалистов по маркетингу часто применяется сленговое слово «проходняк», означающее большое количество посетителей и высокий уровень покупательной активности. Это тоже актив, и эксплуатируется он с целью повышения эффективности использования оборотных средств.
Незаменим товарный кредит в деле развития дилерской сети. Он создает продукту конкурентные преимущества и делает его доступным, расширяя географию сбыта. Таким образом, можно констатировать, что дилерство - инструмент торгового кредита.
Как вид заимствования, товарный кредит обладает следующими характерными особенностями:
По признаку разнообразных условий договора, товарный займ может принимать различные формы, для удобства сведенные в таблицу.
| Вид товарного займа | Краткая характеристика |
| Отсрочка | В договоре указывается период, в течение которого кредитуемое лицо обязуется погасить задолженность за поставленный товар. На практике отсрочка – наиболее распространенная разновидность коммерческого кредита. |
| Открытый счет | Этот вид иногда определяют выражением «до следующей поставки». Применяется при систематическом сотрудничестве. Возможны варианты ограничения предельной суммы задолженности или времени расчета. |
| Консигнация | Фактически это выдача товара на реализацию. Стороны производят расчеты и возобновляют взаимоотношения после того, как партия или предмет проданы. Консигнация практически не применима к скоропортящимся товарам |
| Вексель | Безусловное письменное обязательство уплатить определенную сумму до указанной в ценной бумаге даты – эффективный инструмент востребования долга. |
| Смешанный | Предусматривает комбинацию вышеуказанных видов. |
Общим правилом для всех разновидностей товарного кредита является взаимное доверие сторон. Риски злоупотреблений присутствуют всегда: продавец теоретически может поставить некачественный товар, а покупатель рассчитаться несвоевременно или вообще отказать в оплате, мотивируя это какими-то причинами.
Для наглядности представлена таблица сравнения коммерческого и товарного кредита:
Различие проявляется также в содержании договора, на основании которого происходит взаимодействие хозяйствующих субъектов. При коммерческом кредите существенными условиями считаются:
Эти же условия применительно к договору товарного кредита существенными не считаются. Они носят рекомендательный характер.
На этот вопрос однозначного ответа нет, о чем свидетельствует практика использования обоих видов кредитования и даже их совмещение в пределах одного заимствования (или их серии). Всё зависит от отношений между сторонами, характером предмета договора и других факторов.
Пример товарного кредита, при котором практически все возможные риски и издержки, несет продавец товара, касается поставок продукции крупным сетям супермаркетов. Если часть поставки продана не будет в течение срока годности, ее чаще всего просто вернут поставщику или утилизируют по акту. Торгующая в розницу организация будет настаивать именно на такой форме сотрудничества, как консигнация.
Вместе с тем, продавец будет защищать свои интересы, обосновывая другие условия (отсрочка, вексель и пр.) уникальными свойствами продукта или его высокой ликвидностью. В конечном счете стороны, возможно, придут к обоюдно приемлемому соглашению.
Коммерческий кредит может принимать латентную (скрытую) форму, когда поставщик предлагает покупателю выбор между несколькими вариантами цены (по предоплате самая низкая, с отсрочкой – в зависимости от периода погашения задолженности). Таким образом, в стоимость продукта включается плата за пользование заемными средствами. Этот прием дает возможность называть в некоторых источниках товарный займ всего лишь разновидностью коммерческого кредита.
На практике эти виды заимствования чаще всего применяются совместно, в формах:
Обе эти «гибридные» разновидности предусматривают обязательное заключение договора купли-продажи и дополняющего его договора товарного кредита. При этом в первом соглашении указываются существенные условия (цена товара, срок погашения задолженности, график платежей и их суммы).
Важно, чтобы основные данные в этих двух договорах совпадали. В противном случае любые разночтения при арбитражных разбирательствах будут трактоваться в пользу ответчика или оба документа вообще будет признаны недействительными.
Следует также учитывать, что четкого юридического определения товарного кредита в российском законодательстве нет. Он рассматривается как обычное заимствование, при котором:
Очевидно, что товарное кредитование может производиться в ограниченных объемах. При этом для каждого покупателя продавец может устанавливать индивидуальные пределы по сумме и сроку заимствования.
Лимит товарного кредитования представляет собой максимальное количество продукта, выраженное в деньгах, которое можно с минимальными рисками поставить покупателю с отсрочкой платежа.
Расчет лимита предполагает вычисление оптимального (целесообразного) товарно-кредитного потока. Главным исходным оценочным параметром в данном случае является условная платежеспособность покупателя, то есть его возможность погашать возникающие при поставках задолженности.
При этом следует учитывать системное противоречие, существующее между подразделениями крупных оптовых компаний:
Каждое из подразделений преследует свои цели, однако слепое следование руководителя их рекомендациям может повлечь нежелательные последствия. Послушает директор финансистов – упадут продажи. Внемлит сбытовикам – фирма «утонет» в задолженностях, иногда безнадежных.
Эта проблема указывает на необходимость объективного расчета кредитного лимита для каждого контрагента. Дело это трудоемкое. Многие современные фирмы даже вводят в штатное расписание такую должность, как кредитный менеджер, которому поручается оценка платежеспособности контрагента. В других случаях предприятия прибегают к услугам сторонних организаций на основе аутсорсинга.
Чаще всего при оценке платежеспособности контрагента практикуется сочетание формальных и неформальных методов.
К неформальным видам информации относятся сведения, полученные от деловых партнеров, кредиторов, клиентов, сотрудников (инсайдеров) и прочих лиц, так или иначе посвященных в реалии функционирования интересующей фирмы. Бывает, что узнать что-то полезное так же трудно, как военный секрет иностранного государства, но чаще всего о необязательности вероятного покупателя (если она имеет место) говорят многие, кто имел с ним дело. Такую тайну трудно сохранить, как и рассчитывать на какое-то исключительное отношение к своему предприятию.
Следует помнить, что получение неформальных сведений о возможном контрагенте должно производиться с соблюдением требований действующего законодательства.
Формальная оценка финансового положения компании, претендующей на создание кредитных отношений, базируется на объективных данных из следующих источников:
Если же опыт работы с данным дебитором уже есть, то задача оценки его платежеспособности существенно упрощается. Статистика просроченных платежей по ранее выданным товарным кредитам, динамика роста (падения) сбыта и прочие данные создают достоверный «портрет» клиента, выраженный аналитической справкой.
Лимит товарного кредита рассчитывается по формуле:
Где:
ЛТК – лимит товарного кредита, руб.;
ОР – объем реализации, руб.;
КМ – коэффициент маржи;
То – число дней отсрочки;
Тп – число дней просрочки платежей.
Исходные данные:
После подстановки исходных данных получается следующий результат:
Это означает, что предоставление товарного кредита на полученную сумму должно обеспечить беспроблемную и своевременную возвратность заимствованных «Незабудкой» средств.
Максимальный срок предоставления товарного кредита определяется неравенством:
Где:
ОДЗ – коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности;
ВВ – валовая выручка, полученная от анализируемого клиента;
ДЗ – средняя за анализируемый период дебиторская задолженность анализируемого клиента;
ОКЗ – оборачиваемость кредиторской задолженности фирмы кредитора.
Максимальный срок предоставления кредита можно рассчитать как соотношение среднего периода погашения дебиторской задолженности (ППД) к длительности анализируемого периода (N):
Иными словами, если оборачиваемость одалживаемых (например, в банке) предприятием денег окажется меньшей, чем оборачиваемость выдаваемых им товарных кредитов, такая ситуация рано или поздно приведет к дефициту оборотных средств.
Показатели оборачиваемости получаемых и выдаваемых кредитов следует сверять в каждом конкретном случае.
Калькулятор
Налогообложение прибыли при товарном кредите осуществляется в общем порядке на сумму разницы валовых доходов и расходов.
В отношении НДС особенности обусловлены переходом права собственности покупателю на переданный товар в момент отгрузки (подписания счета-фактуры). Кредитование в данном случае равнозначно реализации (статья 39 Налогового кодекса РФ, пункт 1).
Одновременно с начислением НДС возникает право вычета «входной» суммы этого же налога.
Если заимствование возмездное, у кредитора в базу обложения НДС входят также начисленные проценты за пользование товарным кредитом, рассчитанные по действующей ставке рефинансирования (она вычитается).
| Проводки | Описание операции | |
| Дт | Кт | |
| 76 | 41 | Передача товара |
| 76 | 68 | Начисление НДС по счет-фактуре |
| 58 | 76 | Отражение суммы товарного кредита |
| 76 | 91 | Начисление процентов в натуральной форме |
| 41 | 76 | Получение процентов в натуральной форме |
| 91 | 68 | Начисление НДС с разницы между установленными процентами и ставкой рефинансирования |
| 41 | 76 | Возврат кредита в натуральной форме |
| 19 | 76 | Учет НДС на возвращенный товар по счет-фактуре дебитора |
| 76 | 58 | Отражение возврата товара |
| 68 | 19 | Принятие НДС к вычету |
| Проводки | Описание операции | |
| Дт | Кт | |
| 41 | 66 | Принятие товарного кредита |
| 19 | 66 | Учет НДС по счет-фактуре кредитора |
| 91 | 66 | Начисление процентов в натуральной форме по учетной цене товара |
| 91 | 66 | Доначисление расхода на разницу учетной стоимости и фактических затрат на уплату процентов |
| 91 | 66 | Начисление НДС на дополнительные расходы |
| 66 | 41 | Уплата процентов |
| 66 | 68 | Начисление НДС на проценты |
| 66 | 41 | Возврат займа |
| 66 | 68 | Начисление НДС на договорную цену возвращенного товара |
| 68 | 19 | Принятие НДС к вычету |
| 91 | 66 | Отражение в операционных расходах разницы цен (приобретения и получения) |
Товарный кредит является разновидностью коммерческого заимствования, допускающей безвозмездность услуги предоставления средств. Существуют различные формы товарного кредитования.
Кредит как экономическая категория — понятие, известное в России еще со времен крепостного права. Кредит в современном его понимании ассоциируется прежде всего с банками. Однако его далеко не всегда можно получить исключительно в банке. А при попытке дать определение таким понятиям, как «товарный кредит», «коммерческий кредит», «кредитный договор», зачастую возникают трудности.
В России в настоящее время оба вида кредитования широко распространены между хозяйствующими субъектами, и от правильной квалификации договора зависит, насколько правильно сделки по этим договорам будут отражены в бухгалтерском учете и раскрыты в бухгалтерской отчетности.
Рассмотрим основные сходства и различия коммерческого и товарного кредита, особенности их бухгалтерского учета и отражения в отчетности.
Согласно ст. 822 ГК РФ договор товарного кредита — это договор, предусматривающий обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками.
Согласно ст. 823 ГК РФ договор коммерческого кредита — это договор, исполнение которого связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками.
Договор коммерческого кредита может предусматривать предоставление кредита в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг, если иное не установлено законом.
Существенные условия договора
Любой договор считается заключенным , если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (ст. 432 ГК РФ). При этом существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Для понимания основных отличий одного договора от другого определим, какие условия являются существенными для каждого из договоров.
Договор товарного кредита будет считаться заключенным, если определен предмет договора , т.е. наименование и количество товара, передаваемого в кредит. Согласно ст. 822 ГК РФ условия о количестве, ассортименте, комплектности, качестве, таре и (или) об упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров. Иными словами, существенным условием для договора товарного кредита является указание наименования и количества передаваемого в кредит товара. В обязанности заемщика входит необходимость вернуть товар именно такого же рода и качества , в противном случае договор может быть квалифицирован как договор мены. При этом цена передаваемого товара не является существенным условием договора. Указание цены товара в договоре товарного кредита носит рекомендательный характер, так как размер процентов, подлежащих уплате кредитору, рассчитывается исходя из договорной стоимости товаров.
Существенными условиями для договора коммерческого кредита является указание цены товара и сроков его оплаты, т.е. размер и условия предоставления кредита. Однако не всегда несовпадение сроков передачи товара и сроков его оплаты является признаком договора коммерческого кредита. Анализ арбитражной практики приводит к выводу, что при предварительной оплате товара обязательства коммерческого кредитования возникают не автоматически , а при достижении соглашения об этом (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 мая 2008 г. № Ф04-2871/2008(4766-А45-17)).
Аналогичный вывод о том, что несовпадение момента получения товара с моментом его оплаты само по себе не является коммерческим кредитом (отсрочкой оплаты товара), содержится и в других документах (Определение ВАС РФ от 25 февраля 2009 г. № 1511/09, Постановления ФАС Поволжского округа от 15 апреля 2014 г. по делу № А65-17705/2013, от 17 января 2011 г. по делу № А49-3817/2010, ФАС Северо-Западного округа от 9 ноября 2010 г. по делу № А56-4656/2009).
Таким образом, уплата аванса, предоставление отсрочки и рассрочки уплаты товаров, работ или услуг представляют собой коммерческий кредит, если подобные условия платежей определены в договоре как предоставление коммерческого кредита.
Форма договора
Помимо различий в существенных условиях договора товарного и коммерческого кредита необходимо отметить также различия в его форме.
Поскольку к договору товарного кредита применяются правила параграфа 2 «Кредит» главы 42 ГК РФ, то из анализа норм этой главы следует, что договор товарного кредита — это отдельный самостоятельный договор, который заключается в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет за собой недействительность кредитного договора. Такой договор считается ничтожным.
В свою очередь, предоставление коммерческого кредита не является самостоятельной юридической сделкой на основании п. 1 ст. 823 ГК РФ, которым определено, что договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита. Поэтому условия предоставления коммерческого кредита могут содержаться в основном договоре (купли-продажи, оказания услуг, выполнения работ и т.д.) или быть предусмотренными дополнительным соглашением к основному договору.
Возмездность
Договор товарного кредита может быть как возмездным, т.е. предполагать получение процентов за предоставление, так и безвозмездным.
Возможность заключения беспроцентного (безвозмездного) договора товарного кредита предусмотрена п. 3 ст. 809 ГК РФ: договор предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками (случай товарного кредита).
Если в договоре товарного кредита не содержится условие об уплате процентов, договор считается безвозмездным.
Договор коммерческого кредита всегда является возмездным, за исключением случая, когда договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую 50-кратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон (п. 3 ст. 809 ГК РФ).
Во всех других случаях договор коммерческого кредита считается возмездным. Если условиями договора не предусмотрен размер процентов за пользование коммерческим кредитом, то проценты рассчитываются исходя из ставки рефинансирования на день уплаты заемщиком суммы долга или его части. Это следует из положений п. 1 ст. 809 ГК РФ: «При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части».
Отметим, что помимо процентов за пользование коммерческим или товарным кредитом договором могут быть предусмотрены штрафные санкции (неустойки) за нарушение условий договора, в том числе за нарушение условий предоставления кредита. Штрафные санкции (неустойки) могут быть предусмотрены как в возмездных договорах товарного или коммерческого кредита, так и в безвозмездном договоре товарного кредита.
Не следует путать проценты за пользование кредитом и штрафные санкции (неустойки) за нарушение условий оплаты товаров (работ, услуг), переданных на условиях товарного или коммерческого кредита. Эти штрафные санкции являются платой за нарушение условий договора, порядок взимания которой установлен ст. 395 ГК РФ, тогда как проценты за пользование кредитом — платой за предоставление финансовой услуги.
Так, при заключении сторонами безвозмездного договора товарного кредита в случае нарушения существенных условий договора сторона-заемщик должна будет уплатить штрафные санкции при наличии условия об уплате неустойки в договоре.
Возмездным договором товарного или коммерческого кредита могут быть одновременно предусмотрены и проценты за пользование кредитом, и штрафные санкции (неустойки) за нарушение договорных условий.
Право собственности
И в случае товарного кредита, и в случае коммерческого кредита передаваемое имущество переходит на праве собственности. Соответственно, сторона договора, получившая это имущество, приобретает право использовать данное имущество по своему усмотрению — продавать, менять, использовать для собственных нужд и т.д., т.е. совершать с ним любые действия, не противоречащие законодательству.
Учет у кредитора. Имущество (вещи, определенные родовыми признаками), передаваемое по договору товарного кредита, подлежит переводу в состав финансовых вложений (как возникшее долговое обязательство) на основании п. 2 ПБУ 19/02 , согласно которому финансовое вложение как актив признается в бухгалтерском учете кредитора при единовременном выполнении следующих условий:
Стоимость, по которой финансовое вложение принимается к учету, также определяется ПБУ 19/02: финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией . Стоимость таких активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов, т.е. по стоимости имущества, передаваемого по договору товарного кредита. Такая стоимость может быть определена как стоимость, указанная в договоре товарного кредита.
Вследствие того что товарный кредит является финансовым вложением, к нему должны быть применены все нормы ПБУ 19/02, связанные с последующей оценкой финансовых вложений и с их возможным обесценением.
Поскольку товарный кредит относится к финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, то они подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).
По всем финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, ежегодно проводится проверка на обесценение . Если проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений по правилам ПБУ 19/02.
Товарный кредит, как правило, предоставляется на краткосрочный период (менее 12 месяцев). Однако в силу того, что проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года, а на эту же дату товарный кредит как финансовое вложение может учитываться на балансе, то, соответственно, по такому финансовому вложению должна быть проведена проверка на обесценение.
Проценты, причитающиеся кредитору в счет оплаты услуг по предоставлению товарного кредита, подлежат признанию в составе прочих доходов на последнюю дату каждого отчетного периода и на дату возврата товарного кредита. Это положение следует из п. 16 ПБУ 9/99 , согласно которому «для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора».
Размер процентов, подлежащих уплате кредитору, как правило, рассчитывается исходя из договорной стоимости товаров и устанавливается условиями договора. В отсутствие такого условия товарный кредит признается беспроцентным.
Учет у должника. Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), устанавливаются ПБУ 15/2008 .
Основная сумма обязательства по полученному товарному кредиту отражается в бухгалтерском учете должника как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора товарного кредита в сумме, указанной в договоре, на дату поступления имущества в собственность должника.
Проценты, подлежащие уплате кредитору за пользование товарным кредитом, учитываются обособленно от основной суммы долга (п. 4 ПБУ 15/2008) и для должника являются затратами, связанными с использованием товарного кредита (п. 3 ПБУ 15/2008).
Проценты подлежат признанию в составе прочих расходов на последнюю дату каждого отчетного периода, а также на дату возврата кредита. Это положение следует из п. 18 ПБУ 10/99 , согласно которому «расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)».
Сумма процентов рассчитывается исходя из договорной стоимости передаваемого имущества, начиная со дня их получения должником.
Пример отражения операций по товарному кредиту
По условиям договора товарного кредита организация «А» (далее — кредитор) предоставляет организации «Б» (далее — должник) товарный кредит в виде материалов определенного качества, марки, вида на условиях возмездности под 12% годовых с ежемесячной уплатой процентов. Товарный кредит предоставляется на два месяца. Стоимость передаваемых материалов согласована сторонами и составляет 6 000 000 руб. Материал на балансе кредитора учитывается по стоимости 5 000 000 руб.
Также договором определены штрафные санкции (неустойка) за несвоевременный возврат материалов в размере 0,003% от стоимости переданного материала за каждый день просрочки.
Товар был передан заемщику 15 апреля и подлежит возврату не позднее 15 июня. Товар должником был возвращен с нарушением сроков 30 июня.
Ставка рефинансирования Банка России на период с апреля по июнь составляла 8,25%.
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма, | Содержание операции |
| Учет у кредитора | ||||
| 15 апреля | 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы» | 76 | 6 000 000 | Признано финансовое вложение в виде выданного товарного кредита |
| 76 | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 915 254 | Начислен НДС на материалы, переданные по договору товарного кредита* | |
| 76 | 10 «Материалы» | 5 000 000 | Отражено выбытие материалов по балансовой стоимости | |
| 76 | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 84 746 | Признана в составе прочих доходов разница между балансовой и договорной стоимостью материалов | |
| 30 апреля | 51 «Расчетные счета» | 91-2 | 29 589 | Получены проценты от должника по договору товарного кредита за апрель [(6 000 000 руб. × 12% : 365 дн. × 15 дн.) = 29 589 руб.] |
| 91, субсчет 1 «Прочие доходы» | 68 | 1 411 | Начислен НДС с суммы полученных от должника процентов в соответствии с главой 21 НК РФ** | |
| 31 мая | 51 | 91-2 | 61 151 | Получены проценты от должника по договору товарного кредита за май [(6 000 000 руб. × 12% : 365 дн. × 31 дн.) = 61 151 руб.] |
| 91-1 | 68 | 2 915 | Начислен НДС с суммы полученных от должника процентов | |
| 30 июня | 10 | 58-3 | 5 084 746 | Приняты к учету материалы, возвращенные по договору товарного кредита |
| 19 | 58-3 | 915 254 | Принят НДС, предъявленный должником при возврате материалов | |
| 68 | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 915 254 | Предъявлен НДС к вычету из бюджета | |
| 51 | 91-1 | 59 178 | Получены проценты от должника по договору товарного кредита за май [(6 000 000 руб. × 12% : 365 дн. × 30 дн.) = 59 178 руб.] | |
| 91-2 | 68 | 2 821 | Начислен НДС с суммы полученных от должника процентов | |
| 51 | 91-1 | 2 700 | Уплачены должником штрафные санкции за нарушение сроков возврата материалов (6 000 000 руб. × 0,003% × 15 дн. = 2700 руб.) | |
| 91-2 | 68 | 412 | Начислен НДС с полученных штрафных санкций*** | |
| Учет у должника | ||||
| 15 апреля | 41 «Товары» | 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» | 5 084 746 | Поступил товар в рамках товарного кредита |
| 19 | 66 | 915 254 | Отражен «входной» НДС по оприходованному товару | |
| 68 | 19 | 915 254 | ||
| 30 апреля | 91-2 | 66 | 29 589 | Начислены к уплате проценты за апрель в соответствии с условиями договора товарного кредита |
| 66 | 51 | 29 589 | ||
| 31 мая | 91-2 | 66 | 61 151 | Начислены к уплате проценты за май в соответствии с условиями договора товарного кредита |
| 66 | 51 | 61 151 | Уплачены проценты кредитору | |
| 30 июня | 41 | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 5 508 475 | Приобретен товар для возврата по товарному кредиту по стоимости, отличной от стоимости, указанной в договоре товарного кредита (6 500 000 руб.) |
| 19 | 60 | 991 525 | Отражен «входной» НДС по приобретенному товару | |
| 68 | 19 | 991 525 | Предъявлен к вычету из бюджета «входной» НДС | |
| 76 | 41 | 5 508 475 | Списан по фактической стоимости товар (стоимости приобретения) | |
| 66 | 76 | 6 000 000 | Погашена задолженность по товарному кредиту | |
| 76 | 68 | 915 254 | Начислен НДС в бюджет* | |
| 91-2 | 76 | 423 729 | Признана в составе прочих расходов разница между стоимостью товара, закупленного для погашения кредита, и стоимостью, указанной в договоре | |
| 91-2 | 66 | 59 178 | Начислены проценты по товарному кредиту за июнь | |
| 91-2 | 76 | 2 700 | Начислены штрафные санкции за нарушение сроков возврата материалов | |
| 66, 76 | 51 | 61 878 | Уплачены проценты по товарному кредиту за июнь и штрафные санкции (59 178 руб. + 2700 руб. = 61 878 руб.) | |
* Передача материалов на праве собственности по договору товарного кредита признается реализацией и является объектом обложения НДС. Согласно п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ «при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям <…> налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг) <…> без включения в них налога».
** Налоговая база по НДС по процентам, полученным по товарному кредиту, определяется в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (п. 3 ст. 162 НК РФ).
Налоговая база для начисления НДС определяется так:
29 589 руб. - (6 000 000 руб. × 8,25% : 365 дн. × 15 дн.) = 9247 руб.
Сумма НДС равна:
9247 руб. × 18: 118 = 1411 руб.
Кредитор составляет счет-фактуру в одном экземпляре, должнику счет-фактура не предоставляется, сумма НДС не предъявляется.
*** Позиция Минфина России со ссылкой на подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ заключается в том, что «суммы штрафных санкций, полученные исполнителем, оказывающим услуги, за невыполнение заказчиком условий, предусмотренных договором оказания услуг, следует относить к денежным средствам, связанным с оплатой данных услуг. Поэтому указанные суммы подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость».
Коммерческий кредит
Как упоминалось ранее, договор коммерческого кредита может предусматривать предоставление кредита в виде отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг, аванса, предварительной оплаты, если иное не установлено законом.
В зависимости от вида предоставляемого кредита кредитором может быть продавец (если кредит предоставляется в виде отсрочки, рассрочки платежа) или покупатель (если кредит предоставляется в виде аванса, предварительной оплаты).
Соответственно, должником может выступать покупатель товара (если ему предоставляется отсрочка, рассрочка платежа) или продавец (если он получает предварительную оплату, аванс).
Учет у кредитора. При предоставлении отсрочки, рассрочки платежа в учете кредитора на дату перехода права собственности на товары (работы, услуги) должна быть отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг) .
В соответствии с п. 6.2 ПБУ 9/99 при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности, т.е. с учетом процентов за пользование коммерческим кредитом.
Однако выручка признается, только если сумма выручки может быть определена (п. 12 ПБУ 9/99). Поэтому на дату перехода права собственности на реализуемые товары (работы, услуги) может быть признана только выручка в сумме стоимости товаров (работ, услуг), определенной в договоре коммерческого кредита.
Исходя из письма Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год», «при приобретении аудируемым лицом актива на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде рассрочки платежа, задолженность аудируемого лица отражается в сумме, не включающей увеличение оплаты за рассрочку (отсрочку) платежа. Указанное увеличение оплаты, являясь по экономическому содержанию процентами, причитающимися к оплате заимодавцу (кредитору), признается в бухгалтерском учете равномерно до конца периода рассрочки в порядке, предусмотренном ПБУ 15/2008 (в том числе в части включения соответствующих расходов в стоимость инвестиционного актива)».
Таким образом, проценты за предоставление коммерческого кредита подлежат признанию в составе выручки от продажи на последнюю дату каждого отчетного периода и на дату погашения коммерческого кредита.
На основании ст. 488 ГК РФ, «если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара». В связи с этим товар, переданный на условиях коммерческого кредита, по стоимости, указанной в договоре, учитывается на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». В соответствии с Планом счетов этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам). Сумма обеспечений, указанная на счете 008, списывается по мере погашения задолженности.
При осуществлении предварительной оплаты, аванса в учете кредитора формируется запись по дебету счета учета авансов выданных, которая кредитуется на дату поставки товаров (работ, услуг), за которые был выплачен аванс (предварительная оплата).
Проценты, предусмотренные договором в счет платы за пользование денежными средствами, начисляются ежемесячно с момента выдачи аванса до даты поставки товаров (работ, услуг).
Учет у должника. При поступлении товаров (работ, услуг) в рамках коммерческого кредита на условиях отсрочки (рассрочки) платежа должник учитывает их на соответствующих счетах учета активов (расходов) в корреспонденции со счетами расчетов по стоимости, указанной в договоре на поставку товаров (работ, услуг).
Товар, принятый на условиях коммерческого кредита, по стоимости, указанной в договоре, учитывается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (ст. 488 ГК РФ). В соответствии с Планом счетов этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Суммы обеспечений, учтенные на счете 009, списываются по мере погашения задолженности.
В бухгалтерской отчетности должника информация об активах, являющихся предметом залоговых отношений в силу закона (например, признанные в бухгалтерском балансе организации-покупателя активы, не оплаченные на отчетную дату), раскрывается обособленно (Информация Минфина России от 22 июня 2011 г. № ПЗ-5/2011). Для раскрытия указанной информации предусмотрена таблица 4.2 «Товары в залоге», рекомендованная в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н).
При получении предоплаты (аванса) в счет будущей поставки товаров (работ, услуг) в учете кредитора формируется запись по кредиту счета авансов полученных. Выручкой (доходом) полученные авансы будут признаны только на дату исполнения встречных обязательств — поставки товаров (работ, услуг).
Проценты, причитающиеся к уплате за полученный коммерческий кредит, квалифицируются как затраты, связанные с выполнением обязательств по полученным кредитам, и признаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся.
Если коммерческий кредит предоставляется и используется в рамках строительства инвестиционного актива, то проценты включаются в стоимость создаваемого инвестиционного актива.
Пример отражения операций по коммерческому кредиту на условиях отсрочки платежа
По условиям договора купли-продажи организация «А» (далее — кредитор) поставила партию товара организации «Б» (далее — должник) на условиях отсрочки оплаты сроком на два месяца от даты поставки товара организации «Б».
Право собственности на товар переходит со дня его поставки.
Стоимость партии товара в соответствии с договором составила 1 180 000 руб., в том числе НДС — 180 000 руб. При этом стоимость услуг кредитора в договоре определена как 15% годовых, которые начисляются на всю сумму задолженности (с учетом НДС) и уплачиваются ежемесячно.
При досрочном погашении задолженности покупатель уплачивает продавцу проценты в полном объеме за весь период, определенный условиями договора. В случае нарушения срока оплаты покупатель обязан уплатить продавцу пени.
Товар был отгружен 15 июня, отсрочка предоставлена до 15 августа, оплата товара произведена 31 июля.
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Содержание операции |
| Учет у кредитора | ||||
| 15 июня | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 90 «Продажи» | 1 180 000 | Реализован товар по договору купли-продажи на условиях отсрочки платежа |
| 90 | 68 | 180 000 | Начислен НДС с реализации | |
| 90 | 41 | 700 000 | Списан товар с учета по учетной стоимости | |
| 008 | 1 180 000 | Отражены в качестве залога неоплаченные товары по договорной стоимости | ||
| 30 июня | 62 | 90 | 7 274 | Отражены проценты за пользование коммерческим кредитом за 15 дней апреля в составе выручки от продажи |
| 51 | 62 | 7 274 | Получены на расчетный счет проценты за июнь* | |
| 31 июля | 51 | 62 | 1 180 000 | Досрочно оплачен товар по договорной стоимости |
| 008 | 1 180 000 | Списан со счета учета имущества, находящегося в залоге, оплаченный товар | ||
| 62 | 90 | 15 033 | Отражены проценты за пользование коммерческим кредитом за июль в составе выручки от продажи | |
| 51 | 62 | 15 033 | Получены на расчетный счет проценты за июль* | |
| 15 августа | 62 | 90 | 7 274 | Отражены проценты за пользование коммерческим кредитом за август в составе выручки от продажи |
| 51 | 62 | 7 274 | Получены на расчетный счет проценты за август* | |
| Учет у должника | ||||
| 15 июня | 41 | 60 | 1 000 000 | Оприходован на праве собственности товар, полученный на условиях коммерческого кредита |
| 19 | 60 | 180 000 | Учтен «входной» НДС, предъявленный продавцом (кредитором) | |
| 68 | 19 | 180 000 | Предъявлен к вычету из бюджета «входной» НДС | |
| 009 | 1 180 000 | Отражен в качестве залога полученный, но не оплаченный товар | ||
| 30 июня | 91 | 60 | 7 274 | Начислены проценты за пользование коммерческим кредитом за июнь |
| 60 | 51 | 7 274 | Уплачены проценты за пользование коммерческим кредитом за июнь | |
| 31 июля | 60 | 51 | 1 180 000 | Досрочно оплачен товар, поставленный на условиях коммерческого кредита |
| 009 | 1 180 000 | Списан из состава находящегося в залоге товар, поставленный на условиях коммерческого кредита | ||
| 91 | 60 | 15 033 | Начислены проценты за пользование коммерческим кредитом за июль | |
| 60 | 51 | 15 033 | Уплачены проценты за пользование коммерческим кредитом за июль | |
| 15 августа | 91 | 60 | 7 274 | Начислены проценты за пользование коммерческим кредитом за август |
| 60 | 51 | 7 274 | Уплачены проценты за пользование коммерческим кредитом за август | |
* В соответствии с письмом Минфина России от 21 мая 2015 г. № 03-07-05/29303 суммы процентов, получаемые продавцом от покупателя за предоставление отсрочки оплаты на условиях коммерческого кредита, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и не подлежат обложению этим налогом.
По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819 ГК РФ).
Кредитный договор является разновидностью . Закон прямо определяет, что к отношениям по кредитному договору применяются нормы, регулирующие заемные отношения, если иное не предусмотрено специальными правилами и не вытекает из существа кредитного договора.
Кредитный договор является:
Данный договор имеет свои особенности.
Во-первых, кредиторами по такому договору могут выступать только банки и другие кредитные организации.
Во-вторых, кредитный договор может устанавливать лишь сугубо денежное обязательство. К договорам, содержащим обязанность предоставить в кредит не деньги, а вещи, применяются специальные правила о товарном кредите, которые имеют свои специфические особенности, включая и особую область применения.
Кредитный во всех случаях должен быть заключен в письменной форме, ибо несоблюдение этого условия влечет недействительность такого кредитного договора. Такой договор считается (ст. 820 ГК РФ).
Помимо ГК, кредитные отношения регулируются банковским законодательством: Законом о ЦБР, Законом о банках, нормативными актами Банка России, определяющими порядок предоставления и возврата кредитов, порядок начисления и уплаты процентов и др. Особенности предоставления и возврата кредитных денежных средств определяются Законом о валютном регулировании, устанавливающим случаи использования специальных счетов при предоставлении и погашении кредитов. Значительную роль в кредитных отношениях играют обычаи делового оборота, в особенности если речь идет о синдицированных кредитах, когда заемщика одновременно кредитуют несколько банков, образуя так называемый синдикат. Во взаимоотношения с заемщиком обычно вступает один банк-агент, который действует по поручению синдиката.
С момента подписания кредитного договора у кредитора возникает обязанность предоставить указанную в договоре сумму заемщику. Вместе с тем в договоре могут быть условия, которые заемщик обязан выполнить до получения кредита. Такими условиями может быть предоставление заемщиком обязательств по возврату кредита, открытие счетов у кредитора и т.п. Кредитор может, как и в договоре займа, отказаться от предоставления заемщику кредита полностью или частично при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок. Кредитор также имеет право отказаться от дальнейшего кредитования заемщика, если последний не соблюдает условия о целевом использовании кредита. Условие о целевом предоставлении кредита наиболее часто включается именно в кредитные договоры, а не в договоры займа. Это связано с осуществлением банками контроля за финансовыми потоками заемщика и получением им доходов, которые являются источником погашения кредитов.
Обязанности заемщика состоят в возврате полученного кредита и уплате предусмотренных договором или законом процентов за его использование. Порядок, сроки и другие условия исполнения этой обязанности типичны для любых заемных отношений и потому предусмотрены нормами об исполнении своих обязанностей заемщиком по договору займа. Ими, в частности, определяется момент исполнения заемщиком обязанности по возврату суммы кредита (п. 1 и п. 3 ст. 810 ГК РФ), последствия его просрочки (ст. 811 ГК РФ), последствия утраты им обеспечения или ухудшения его условий (ст. 813 ГК РФ) и др.
Заемщик вправе отказаться от получения кредита полностью или частично, уведомив об этом кредитора до установленного договором срока его предоставления, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или кредитным договором (п. 2 ст. 821 ГК РФ).
Договор товарного кредита — это соглашение сторон, по которому одна сторона предоставляет другой стороне вещи, определенные родовыми признаками (ст. 822 ГК РФ).
Стороны договора — любые субъекты гражданского права.
В отличие от договора займа, предметом которого также могут выступать вещи, определенные родовыми признаками, договор товарного кредита является консенсуальным, в связи с чем к нему применяются правила ГК РФ о кредите. В отличие от кредитного договора субъектный состав этого договора ГК РФ не ограничивает, но, исходя из Закона о банках, запрещающего кредитным организациям заниматься торговой деятельностью, кредитором по договору товарного кредита может быть любое лицо, за исключением кредитных организаций, так как они не могут совершать операции с товарами.
Условия о количестве, ассортименте, комплектности, таре и упаковке предоставляемых вещей разрешаются в соответствии с правилами ГК о договоре купли-продажи, если стороны не предусмотрели в договоре товарного кредита иное.
В остальном на данный договор распространяются общие правила о кредитном договоре (и соответственно о договоре займа). Этим определяется его консенсуальный, возмездный и двусторонний характер, а также требование об обязательности письменной формы.
Коммерческий кредит представляет собой не самостоятельную сделку заемного типа, а условие возмездного договора (п. 1 ст. 823 ГК РФ). В любом таком договоре, например в , аренды, подряда, перевозки и т.д., может содержаться установленное в интересах отчуждателя (услугодателя) условие о полной предварительной оплате (предоплате) или авансе (частичной оплате) предоставляемого имущества, результатов работ или оказания услуг либо, напротив, предусмотренное в интересах приобретателя (услугополучателя) условие об отсрочке или рассрочке оплаты.
