Учетная политика - это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета. Учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации на основании и в соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и требованиями Налогового кодекса РФ.
Учетная политика - это документ, в котором организация закрепляет выбранные способы ведения бухучета, которые учитывают специфику ее деятельности. Разработать и принять учетную политику для целей бухучета должна каждая организация, которая ведет бухучет, независимо от организационно-правовой формы и формы собственности (п. 1-3 ПБУ 1/2008). Применять положения этого документа должны все подразделения организации, включая территориально отдаленные и те, у которых есть отдельный баланс (п. 9 ПБУ 1/2008).
В этом документе закрепляют способы ведения бухучета, выбранные из нескольких предусмотренных законодательством. Если же в законе прописан единственный способ учета конкретных операций, то указывать его в учетной политике не обязательно. Однако в нормативных документах имеются способы учета не для всех операций. В таком случае разработайте свою методику исходя из общих положений и требований законодательства.
При формировании учетной политики необходимо исходить из определенных допущений. Они считаются общепризнанными и нашли свое отражение как в международных, так и в большинстве национальных стандартов учета. В России таковыми считаются: имущественная обособленность, непрерывность деятельности, последовательность применения учетной политики, временная определенность фактов хозяйственной деятельности. Помимо перечисленных допущений при разработке учетной политики должны учитываться такие требования, как полнота, своевременность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость и рациональность.
Учетная политика должна применяться последовательно из года в год.
Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях:
Вновь созданные организации оформляют избранную ими политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Описание применяемой учетной политики должно содержаться в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. Последняя может не содержать такой информации, если в ней со времени представления предыдущей бухгалтерской отчетности не произошли изменения, связанные со сменой способов ведения учета. В случаях, когда организация при разработке и проведении учетной политики строго следовала основным допущениям, их можно не указывать. Однако, если в силу особых обстоятельств организация их не придерживалась, необходимо указать на этот факт с обоснованием причин.
Существование множества видов учета (оперативный, финансовый бухгалтерский, управленческий бухгалтерский, налоговый, статистический и т.д.) призвано в максимальной степени удовлетворить интересы различных групп пользователей учетной информации, что в свою очередь предопределяет учетную политику.
Учетная политика организации должна включать в себя, в частности:
При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.
Способы ведения бухгалтерского учета - это:
Под выбором способов ведения бухгалтерского учета подразумевается определение способов амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и т.д.
Каждый участок учета на предприятии может руководствоваться теми или иными правилами, способами, которые предусмотрены методологией современного учета и нормативной базой. Для каждого из таких участков выбирается один способ из множества предложенных, и этот выбор имеет огромное значение в системе учета на предприятии.
Так, немаловажное значение в учете занимает способ амортизации нематериальных активов. Это связано как с формированием общей стоимости активов (имущества) и отражением их в балансе и отчетности, так и с формированием такой важной учетной и управленческой категории, как затраты на производство и прочие затраты предприятия. В учетной политике предприятие может предусмотреть один из следующих способов начисления амортизации по нематериальным активам:
Следующий раздел учетной политики, который имеет немаловажное значение для организации, - амортизация основных средств. По основным средствам предприятие может выбрать один из четырех способов начисления амортизации: линейный; способ уменьшаемого остатка; списание по сумме чисел лет срока полезного использования; пропорционально объему продукции (работ, услуг). По группам однородных объектов основных средств может применяться любой из четырех способов начисления амортизации, но внутри каждой группы должен применяться только один способ.
Одним из наиболее важных разделов учетной политики является раздел, отражающий особенности учета товарно-материальных ценностей. Это связано со сложностью и различными способами оценки и списания ТМЦ, осуществлением контроля за сохранностью и формированием себестоимости продукции и затрат на ее производство. В учетной политике необходимо отразить избранный метод учета приобретения и заготовления материально-производственных запасов: с применением счетов 15 «Заготовка и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»; без применения этих счетов. В учетной политике предприятия следует определить метод оценки при списании материально-производственных запасов в производство:
Все разделы, которые были перечислены выше и задачами которых являются правильный учет и оценка имущества предприятия, в конечном итоге так или иначе влияют на основные финансово-экономические показатели деятельности предприятий отрасли, такие как расходы, доходы, прибыль, рентабельность. Формирование всех этих показателей и отражение их в финансовой отчетности можно назвать конечной целью создания учетной политики. При этом в структуре ее разделов важное значение отводится методам и способам формирования расходов и доходов, правильности отнесения их в структуру затрат на производство продукции, выполненных работ и услуг, незавершенное производство, расходы будущих периодов, списание на формирование стоимости ТМЦ и основных средств. Для этого в учетной политике предприятия необходимо определить метод списания на издержки производства расходов будущих периодов, которые могут осуществляться: равномерно; пропорционально объему продукции; другими способами. В учетной политике организация сама устанавливает период, в течение которого затраты отражаются в учете как расходы будущих периодов.
Следующим пунктом, который обязательно должен быть отражен в учетной политике, является выбор варианта учета выпуска продукции: без применения счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг»; с применением этого счета. В последнем случае готовая продукция отражается в балансе по нормативной или плановой себестоимости.
Кроме вышеперечисленных положений по наиболее сложным и объемным участкам учета, в учетной политике могут отражаться положения по следующим вопросам: варианты учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и формирования финансового результата; способ признания расходов на продажу, т.е. признание их в себестоимости реализованной продукции полностью в отчетном году или распределение между реализованной и нереализованной продукцией, товарами, работами и услугами. Кроме того, в учетной политике отражается решение организации о создании резервов по сомнительным долгам и резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
Определенные учетной политикой предприятия способы ведения учета на тех или иных участках, формы ведения учета дают возможность внести четкий порядок и некоторую универсальность в бухгалтерский учет организации.
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их места нахождения.
Вновь созданная организация утверждает избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая учетная политика считается применяемой организацией со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.
К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся:
Способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов;
Способы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;
Способы признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;
Другие существенные способы ведения бухгалтерского учета.
В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме, информация об учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственной относящейся к опубликованным материалам.
При формировании учетной политики исходя из допущений, отличных от перечисленных выше допущений бухгалтерского учета, такие допущения вместе с причинами их применения должны быть, раскрыты в бухгалтерской отчетности. Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения о непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию объяснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности за отчетный год. Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике, если в последней не произошли изменения времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, в которой учетная политика была раскрыта.
Теоретические и методологические основы и принципы ведения бухгалтерского учета на предприятии, отраженные в Федеральном Законе "О бухгалтерском учете" № 129 - ФЗ от 21.11.96 г. и в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (приказ № 170 Минфина РФ от 26.12.94 г.), служат обоснованием и определяют формирование учетной политики предприятия, организации.
Законом подтверждено, что, руководствуясь законодательством Российской федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, предприятия (организации) самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из структуры, отрасли и других особенностей деятельности. В нем также указано, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменение законодательства Российской Федерации или нормативных актов, органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.
Закон закрепил основные элементы учетной политики (статья 6,пункт 3):
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов, имущества и обязательств;
правила документооборота и технология учетной информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Более подробно эти элементы рассматриваются в Положений по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/94), утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 июля 1994 г. № 100.
Положение ПБУ 1/94 распространяется в части формирования учетной политики на предприятия независимо от форм собственности; в части ее раскрытия - на предприятия, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.
Положение устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (предания гласности) учетной политики предприятия. Под предприятием понимаются предприятия. И организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая учреждения и организации, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета.)
Положение ПБУ 1/94 - один из первых стандартов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и применяется с учетом других Положений по бухгалтерскому учету.
Согласно этому Положению под учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности (уставной и иной).
К способам ведения бухгалтерского учета относятся методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.
Учетная политика предприятия формируется руководителем предприятия на основе Положения ПБУ 1/94 "Учетная политика предприятия", если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Положением ПБУ 1/94 введены два понятия "допущение" и "требование", под углом зрения которых должна строиться вся учетная политика предприятия. Понятие "допущение" предполагает определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского учета (базовый принцип). Понятие “требование” означает соблюдение принятых правил ведения бухгалтерского учета (основной принцип).
Учетная политика организации формируется главным бухгалтером /бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.
При этом утверждаются:
При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету.
Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.
Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации . Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:
Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном для учетной политики.
Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.
Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.
Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательств Российской Федерации или нормативными актами по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете я отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом. Если сбответствующее законодательство или нормативный акт не предусматривают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя из требования представления числовых показателей минимум за два года, кроме случаев, когда оценка в денежном выражении этих последствий в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной точностью.
Отражение последствий изменения учетной политики заключается ъ корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за период, предшествующий отчетному.
Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи не производятся.
В составе информации об учетной политике по основным средствам подлежит раскрытию следующая информация:
Выбор вариантов по начислению амортизации по основным средствам. Амортизация объектов основных средств производится следующими способами:
При выборе способов начисления амортизации по основным сред, ствам нужно учитывать, что способы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования являются методами ускоренной амортизации. При их использовании в первые годы затраты на производство увеличиваются, что приводит к снижению суммы прибыли. Сумма налога на имущество в первые годы эксплуатации объектов основных средств также уменьшается за счет уменьшения их остаточной стоимости.
Кроме того, следует принять во внимание, что при использовании методов ускоренной амортизации сумма амортизации по годам уменьшается. Затраты на ремонт основных средств, наоборот, по годам увеличиваются.
Если, например, затраты на ремонт основных средств за пять лет принять соответственно в 10, 20, 30, 40 и 50 тыс. руб., а суммы амортизации за эти годы в 50, 40, 30, 20 и 10 тыс. руб., то совокупные расходы на амортизацию и ремонт основных средств по годам будут равны (табл. 19.1).
Таблица 19.1
| Сумма затрат | Годы | |||||
|---|---|---|---|---|---|---|
| 1-й | 2-й | 3-й | 4-й | 5-й | Итого | |
| Амортизация | 50 | 40 | 30 | 20 | 10 | 150150 |
| Расходы по ремонту | 10 | 20 | 30 | 40 | 50 | 150 |
| Итого | 60 | 60 | 60 | 60 | 60 | 300 |
Следовательно, способы списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и уменьшаемого остатка начисления амортизации по основным средствам обеспечивают примерно одинаковые совокупные расходы на амортизацию и на ремонт основных средств по годам.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров или других ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.
Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования объекта, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта, нормы амортизационных отчислений устанавливается в расчете на 20 лет. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.
По расходам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР)
Списание расходов по НИОКР на счета 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» можно осуществлять:
При выборе варианта списания указанных расходов нужно принимать во внимание, что линейный способ предусматривается к применению также НК РФ. В связи с этим выбор линейного способа распределения расходов по НИОКР позволит совместить бухгалтерский и налоговый учет данного вида расходов.
При определении сроков списания расходов по НИОКР нужно иметь в виду, что предельный срок списания указанных расходов установлен ПБУ 17/02 в пять лет, а НК РФ - в три года. Целесообразно установить одинаковый срок списания расходов по НИОКР для бухгалтерского и налогового учета, т.е. в пределах трех лет.
По материально-производственным запасам элементами учетной политики являются:
В соответствии с Методическими указаниями по учету МПЗ если количество и качество поступающих материалов соответствует данным по документам поставщика , то приемку материалов можно оформлять приходным ордером (ф. № М-4) или специальным штампом с реквизитами приходного ордера. В оттиске штампа проставляют следующие реквизиты:
По затратам на производство и по учету готовой продукции элементами учетной политики являются:
Планом счетов бухгалтерского учета 2000 г. предусматривается возможность формирования расходов по обычным видам деятельности на счетах:
При использовании счетов 20-39 счета 30-39 применяются для системного учета расходов по элементам затрат.
Ранее применяемая методика группировки и списания затрат на производство основана на разделении затрат на прямые и косвенные и исчислении полной производственной себестоимости продукции.
Прямые расходы учитываются на соответствующих калькуляционных счетах издержек производства и обращения (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»), а косвенные - на собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». По окончании месяца косвенные расходы списываются со счетов 25 и 26 на калькуляционные счета издержек производства и определяется фактическая производственная себестоимость продукции. Затем фактическая производственная себестоимость продукции списывается со счетов 20, 23, 29 в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи» и др.
Вновь введенная методика группировки и списания затрат на производство предусматривает разделение затрат на переменные, условно-переменные и постоянные и исчисление неполной (сокращенной, частичной) производственной себестоимости продукции.
Прямые переменные расходы учитывают на калькуляционных счетах 20, 23, 29. Условно-переменные расходы предварительно учитывают на счете 25, а затем списывают с этого счета на счета 20, 23 и 29. Условно-постоянные расходы учитывают на счете 26 и в конце отчетного периода списывают со счета 26 в дебет счета 90 «Продажи». Применение новой методики группировки и списания затрат имеет следующие последствия:
К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет 90 следует отнести:
Следует иметь в виду, что при использовании новой методики группировки и списания затрат на производство отечественная система учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции становится близкой к системе «директ-костинг ».
Способы учета выпуска продукции (работ, услуг). В Плане счетов бухгалтерского учета 2000 г. предусмотрена возможность учета выпуска продукции (работ, услуг) по двум вариантам: без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использованием данного счета.
При использовании счета 40 готовая и отгруженная продукция отражается на синтетических счетах 43 «Готовая продукция» и 45 «Товары отгруженные» и соответствующих балансовых статьях не по фактической производственной себестоимости, а по учетным ценам.
Использование счета 40 позволяет в системном порядке контролировать выпуск продукции из производства, формирование издержек производства, выявлять отклонения фактической себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной или плановой. Кроме того, при использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой: а) по готовой продукции; б) по отгруженной продукции; в) по проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу списывается на счет 90.
Необходимым условием применения счета 40 «Выпуск продукции (работ) услуг»\"является применение в организации показателей нормативной или плановой себестоимости, что достигается обычно при использовании нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Вариант учета готовой продукции с использованием счета 40 нецелесообразно использовать, если отклонения фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой оказываются значительными, а продукция продается неритмично. Задержки с продажей продукции могут привести к убыточности организации, поскольку отклонения со счета 40 сразу списываются на счет 90 «Продажи», который ежемесячно закрывается счетом 99 «Прибыли и убытки».
Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе по:
Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по:
При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в балансе по фактическим производственным затратам.
Выбор вариантов оценки готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства оказывает влияние на трудоемкость учета и калькулирования себестоимости продукции, на выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, на себестоимость производственной и реализованной продукции, на величину показателей финансового состояния организации.
Например, при оценке готовой и отгруженной продукции по прямым статьям расходов и списании общехозяйственных расходов на счет 90 «Продажи» отпадает необходимость в распределении указанных расходов по различным производствам и непромышленным хозяйствам и появляется возможность использования системы калькулирования, близкой к системе «директ-костинг».
При оценке незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов намного упрощается внедрение позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, основным недостатком которого раньше являлась именно сложность оценки незавершенного производства.
Следует принимать во внимание, что при данном варианте оценки незавершенного производства все затраты по переработке сырья, материалов, полуфабрикатов ежемесячно списывают на счет 90 «Продажи» и тем самым относят на себестоимость реализуемой продукции. При значительных остатках незавершенного производства себестоимость реализованной продукции может быть существенно завышена и организация может оказаться убыточной. Кроме того, занижение стоимости незавершенного производства, отра-ьлсмого в балансе отдельной статьей, может оказать влияние на величину оборотных активов, принимаемых в расчет при исчислении коэффициента текущей платежеспособности - одного из основных официальных показателей структуры баланса организации и ее платежеспособности. К таким же последствиям приводит занижение в балансе стоимости готовой и отгруженной продукции при их оценке по неполной производственной себестоимости.
Вместе с тем занижение стоимости незавершенного производства в активе баланса улучшает показатели оборачиваемости имущества и рентабельности незавершенного производства, оборотных активов и всего имущества организации за счет уменьшения их величины в активе баланса. Уменьшается также налог на имущество.
Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному вариантам. При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому цеху (переделу). В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается, а контроль за их движением от одного цеха к другому осуществляется бухгалтерией по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.
При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. При этом бухгалтерские записи на счете основного производства столько раз повторяют ранее учтенные производственные затраты, сколько фаз обработки проходят сырье и основные материалы. Такое наслоение ранее учтенных затрат на производство усложняет учет и калькулирование себестоимости продукции, требует очистки сводных показателей предприятия о затратах на производство от внутризаводского оборота.
Вместе с тем полуфабрикатами вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более действенный контроль за процессом формирования себестоимости продукции.
На практике нередко применяется смешанный или частично полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором часть полуфабрикатов отражается в учете, а на последующих стадиях учет ведется по бесполуфабрикатному варианту.
Определение сроков погашения расходов будущих периодов. В настоящее время организации сами устанавливают сроки погашения расходов будущих периодов.
Следует отметить, что в последние годы состав расходов будущих периодов существенно расширен. Помимо традиционно учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» расходов на подготовку и освоение производства, расходов по ремонту основных средств и т.п., на этом счете стали учитывать расходы на приобретение лицензий на срок до одного года, затраты на рекламу и др. В настоящее время счет 97 используется не только при формировании себестоимости продукции, но и для учета текущих затрат.
Порядок списания расходов будущих периодов на объекты учета и калькулирования зависит прежде всего от вида расходов. Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные на счете 97, могут списываться равномерно по месяцам или пропорционально объему продукции по месяцам.
Следует отметить, что метод продажи продукции организация выбирает только для целей налогообложения.
В бухгалтерском учете продукция считается проданной по мере ее отгрузки, поскольку с момента отгрузки продукции право собственности на нее переходит к покупателю. Вместе с тем в бухгалтерском учете возникает необходимость по-разному отражать задолженность перед бюджетом по НДС .
При продаже продукции по методу «отгрузки» задолженность перед бюджетом возникает сразу после отгрузки продукции покупателям. Поэтому начисленная сумма НДС отражается по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
При продаже продукции по методу «оплаты» задолженность перед бюджетом по НДС возникает только после оплаты отгруженной продукции. Поэтому начисление НДС оформляется двумя проводками:
В международной учетной практике используют, как правило, второй метод учета продажи продукции (по моменту отгрузки) в соответствии с принципом признания расходов и доходов по методу начисления, требующего временного соотношения между доходами и расходами. При первом же методе возникает временное несоответствие между доходами и расходами.
Признание момента продажи по работам долгосрочного характера, В строительных, научных, проектных, геологических и других организациях, выполняющих работы долгосрочного характера, момент продажи может быть определен по законченным работам или по отдельным этапам этих работ.
В первом случае учет продажи продукции в указанных оргаци циях осуществляется по одному из указанных вариантов продажи п Э дукции, работ, услуг.
При выборе варианта признания момента продажи по отдельны этапам выполненных работ организации используют счет 46 «Вьполненные этапы по незавершенным работам».
Выбор того или иного способа распределения косвенных расходов направлен на обеспечение более точного исчисления себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг.
Если организация является многопрофильной и осуществляет несколько видов деятельности, то общепроизводственные и общехозяйственные расходы целесообразно распределять по видам деятельности пропорционально суммам выручки, полученным от каждого вида деятельности.
Следует отметить, что в организациях могут применяться не один, а несколько или даже все методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Например, в крупных организациях в основном производстве может применяться попередельный метод; учет затрат по ремонтным работам осуществляется, как правило, по позаказному методу; во вспомогательных производствах, вырабатывающих один или несколько однородных видов продукции (котельная, электроцех), применяется попроцессный метод.
Организации могут создавать различные резервы для оплаты предстоящих расходов. Перечень создаваемых резервов указан в п. Учет резервов предстоящих расходов . Порядок создания и использования резервов должен быть отражен в учетной политике организации.
В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться в составе:
При первом варианте сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности, и поэтому расходы по этой деятельности учитываются на счетах учета производственных затрат (20, 26, 44 и др.), а доходы - на счете учета выручки (90).
При втором варианте сдача имущества в аренду не является предметом деятельности, и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов и расходов.
Выбор варианта учета долговых ценных бумаг . Положением по учету финансовых вложений (24) установлено, что финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора . Вместе с тем по долговым ценным бумагам разрешено разницу между суммой фактических затрат на приобретение ценных бумаг и номинальной их стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере начисления причитающегося по ним дохода, относить на финансовые результаты у коммерческой организации, или увеличение расходов у некоммерческих организаций , или уменьшение финансирования (фондов) у бюджетных организаций.
Кроме того, по долговым ценным бумагам организации могут составлять расчеты их оценки по дисконтированной стоимости без осуществления записей в бухгалтерском учете.
Выбор способа оценки ценных бумаг при их выбытии. Ценные бумаги при их выбытии могут оцениваться по:
При первом варианте поступившие денежные средства и имущество отражают по дебету счетов учета денежных средств и имущества (51, 55, 08, 10 и др.) и кредиту счета 86 «Целевое финансирование».
При втором варианте выделение бюджетных средств отражают как возникновение задолженности по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 86 «Целевое финансирование».
Фактическое поступление бюджетных средств отражают по дебету счетов учета денежных средств и имущества (51, 55, 08, 10 и др) с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как минимум следующая информация в отношении государственной помощи:
Выбор способа списания коммерческих расходов. В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 расходы по продаже товаров, продукции, работ и услуг можно списывать двумя способами:
В соответствии с п. 6 ПБУ 15/01 организация-заемщик может долгосрочную задолженность по кредитам и займам :
При выборе второго варианта перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную осуществляется в момент, когда по условиям договора займа или кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней.
Отражение процентов, дисконта по причитающимся к оплате векселям , облигациям и иным выданным заемным обязательствам. Указанные расходы в соответствии с п. 18 ПБУ 15/01 могут учитываться в составе:
Принятие решения о создании резервов сомнительных долгов . Организация вправе:
На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также полную номенклатуру аналитических счетов и их кодовые обозначения.
Организация должна раскрывать избранные при формировани учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существен но влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгалтерской отчетности.
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.
К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основных средств , нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие существенные способы.
Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету или законодательными актами и постановлениями Правительства Российской Федерации.
В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об учетной политике подлежит раскрытию как минимум в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.
Если учетная политика организации сформирована исходя из допущений, предусмотренных ПБУ 1/98, то эти допущения могут не раскрываться в бухгалтерской отчетности.
Если при формировании учетной политики организации исходят из допущений, отличных от предусмотренных ПБУ 1/98, то такие допущения вместе с причинами их применения должны быть подробно раскрыты в бухгалтерской отчетности.
Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.
Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошло изменений со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику.
Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты организации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Информация о них должна включать причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествующие отчетному, скорректированы.
Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, отражаются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.
Организации должны раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета , существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета , без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы амортизации основных средств, нематериальных активов и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие способы.
В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.
Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.
Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информации об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику.
Учетная политика организации может изменяться в следующих случаях:
1) изменение законодательства РФ или нормативных актов;
2) разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
3) существенное изменение условий деятельности (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и др.).
Не признается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.
Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в установленном порядке.
Последствия изменения учетной политики оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.
Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному.
Когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется к соответствующим фактам хозяйственной деятельности, свершившимся только после введения такого способа.
