Андрей Кизимов,
кандидат экономических наук, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Налоговая инспекция может приостанавливать операции по банковским счетам организации только в случаях и по правилам, предусмотренным Налоговым кодексом РФ (п. 6 ст. 7 Закона от 21 марта 1991 г. № 943-1, подп. 5 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Заблокировать банковский счет налоговая инспекция вправе, если организация:
Такой порядок предусмотрен пунктами 2 и 3 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Если организация не представила или несвоевременно представила в налоговую инспекцию бухгалтерскую (финансовую отчетность), оснований для приостановления операций по банковскому счету у инспекции не возникает (письмо Минфина России от 4 июля 2013 г. № 03-02-07/1/25590).
Если блокировка счета вызвана взысканием задолженности перед бюджетом, решение о приостановлении операций принимается не раньше, чем вынесено решение о взыскании налогов (сборов, штрафов, пеней) (абз. 2 п. 2 ст. 76 НК РФ). При этом расходные операции приостанавливаются только в пределах суммы, указанной в решении о приостановлении операций по счетам. Если в решении о приостановлении операций указано несколько счетов, банк должен заблокировать каждый из них на сумму, указанную в решении. Приостановить расходные операции по валютному счету инспекция может на сумму, эквивалентную сумме в рублях, указанной в решении. Пересчет производится по курсу Банка России, установленному на дату начала действия приостановления операций по валютному счету. Такой порядок предусмотрен положениями абзаца 3 и 4 пункта 2 статьи 76 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 14 января 2013 г. № 03-02-07/1-6.
Денежные средства, которые находятся на банковских счетах сверх сумм задолженности, организация вправе использовать по своему усмотрению (письмо Минфина России от 15 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-167).
Если блокировка счета вызвана несвоевременной подачей налоговой декларации, решение о приостановлении операций может быть принято не раньше чем через 10 рабочих дней по истечении срока, установленного для сдачи отчетности. Такое право сохраняется за инспекцией в течение трех лет. Это следует из подпункта 1 пункта 3 статьи 76 и пункта 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ. При этом на сумму блокировки никаких ограничений нет (письмо Минфина России от 15 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-167).
Поскольку в пункте 3 статьи 76 Налогового кодекса РФ речь идет именно о налоговых декларациях, за несвоевременное представление налоговых расчетов заблокировать счет организации инспекция не вправе. Например, инспекция не может приостановить операции по банковскому счету налогового агента, который не сдал расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогах. Но если налоговый агент (в т. ч. на спецрежиме) не отчитается о суммах удержанного НДС (не сдаст раздел II декларации по НДС), то у инспекции будут основания для приостановки операций по расчетному счету. Такие разъяснения содержатся в письмах ФНС России от 11 декабря 2014 г. № ЕД-4-15/25663 и от 22 августа 2014 г. № СА-4-7/16692.
Ситуация: имеет ли право налоговая инспекция вынести решение о приостановлении операций по банковским счетам организации, если организация вовремя не представила расчет по авансовым платежам (иные документы, служащие основанием для расчета и уплаты налогов)
Нет, не имеет.
Налоговая инспекция вправе заблокировать банковские счета организации, если организация опоздала с подачей налоговой декларации. Счет может быть заблокирован после того, как истекли 10 рабочих дней с последнего срока подачи декларации по тому или иному налогу. Инспекция может принять такое решение в течение трех лет с момента неподачи декларации. Это следует из подпункта 1 пункта 3 статьи 76 и пункта 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ. При этом на сумму блокировки никаких ограничений нет (письмо Минфина России от 15 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-167).
Поскольку в пункте 3 статьи 76 Налогового кодекса РФ прямо сказано, что блокировать счет можно только за неподачу налоговой декларации, то налоговая инспекция не вправе приостанавливать операции по счетам, если организация опоздала с подачей расчета по авансовым платежам.
Аналогичные выводы содержатся в письмах ФНС России от 11 декабря 2014 г. № ЕД-4-15/25663, Минфина России от 12 июля 2007 г. № 03-02-07/1-324.
С 2015 года организации и предприниматели, которые должны сдавать отчетность в электронном виде, обязаны обеспечить прием и подтверждение приема электронных документов, направленных налоговыми инспекциями. К таким документам относятся требования о представлении документов (пояснений), а также уведомления о вызове в инспекцию. Подтверждение приема документов сводится к отправке в инспекцию электронных квитанций о получении таких требований и уведомлений. Отправить квитанцию о приеме документов нужно в течение шести рабочих дней с даты получения. Об этом сказано в пункте 5.1 статьи 23 Налогового кодекса РФ.
Если в шестидневный срок организация (предприниматель) не подтвердила прием документов, то в течение следующих 10 рабочих дней инспекция вправе заблокировать расчетный счет налогоплательщика (подп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ).
Ситуация: как отказаться от приема электронного требования из налоговой инспекции
Отправьте в инспекцию электронное уведомление об отказе.
Отказаться от приема электронного требования из налоговой инспекции можно в трех случаях:
– требование адресовано другому налогоплательщику и поступило в организацию ошибочно;
– требование не соответствует утвержденному формату;
– в требовании отсутствует квалифицированная электронная подпись должностного лица налоговой инспекции.
Такие основания для отказа предусмотрены пунктом 14 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 17 февраля 2011 г. № ММВ-7-2/168. Правда, на практике возможен лишь первый случай – ошибка с адресатом. Поскольку электронные требования формируются автоматически и несоответствия в формате самого документа или электронной подписи практически исключены.
Итак, если вы получили электронное требование ошибочно, то нужно направить в налоговую инспекцию уведомление об отказе (п. 17 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 17 февраля 2011 г. № ММВ-7-2/168). Форма уведомления утверждена приказом ФНС России от 9 июня 2011 г. № ММВ-7-6/362. Уведомление сформируйте автоматически в электронном виде с помощью программы, обеспечивающей электронный документооборот. В текстовом формате электронное уведомление будет выглядеть так.
Главбух советует: быстро отправить уведомление можно в Системе Главбух Отчеты. Для этого достаточно выполнить несколько несложных действий.
Важно: уведомление нужно отправить не позднее следующего рабочего дня после отправки документа налоговой инспекцией (п. 16 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 17 февраля 2011 г. № ММВ-7-2/168). Правда, за нарушение этого срока санкций не предусмотрено. Но вот если в течение шести рабочих дней инспекция не получит ни квитанцию о приеме, ни уведомление об отказе, она может заблокировать ваш расчетный счет (подп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ).
Кроме перечисленных случаев, блокировка счета допускается, если у налоговой инспекции есть основания полагать, что организация может скрыть свое имущество от принудительного взыскания для погашения задолженности перед бюджетом. Если по результатам выездной проверки организации начислены налоги, пени, штрафы, налоговая инспекция имеет право вынести решение о запрете на отчуждение (передачу в залог) некоторых видов имущества организации (недвижимости, транспортных средств и т. д.) без ее согласия (п. 10 ст. 101 НК РФ). После этого инспекция может заблокировать деньги в банках на сумму начисленной задолженности, которая не покрыта стоимостью указанного имущества (абз. 3 подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ). Порядок блокировки в этом случае соответствует порядку, установленному статьей 76 Налогового кодекса РФ (абз. 1 подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ).
Если инспекция своим решением заблокировала счет организации, прекратившей свою деятельность в связи с реорганизацией, действие этого решения распространяется и на счета ее правопреемников. Об этом сказано в письме Минфина России от 24 июля 2012 г. № 03-02-07/1-187.
Несмотря на то что блокировка счета ограничивает возможности организации в использовании денежных средств, некоторые виды платежей все же можно провести.
Блокировка счета не распространяется:
Об этом сказано в абзаце 3 пункта 1 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Первое ограничение означает, что даже после блокировки счета действующая организация может направлять в банк платежные поручения на перечисление в бюджет налогов, сборов, страховых взносов. Банк обязан исполнять эти поручения (письма Минфина России от 3 июня 2010 г. № 03-02-07/1-266, от 4 декабря 2008 г. № 03-02-07/1-495). Кроме того, банк обязан списывать с заблокированного счета организации суммы налогов и взносов по исполнительным документам судебных приставов-исполнителей (письмо Минфина России от 1 августа 2011 г. № 03-02-07/1-270).
А вот, например, обязанность по перечислению таможенных пошлин (сборов) организация исполнить не сможет: эти суммы не относятся к налогам (сборам) и иным платежам, указанным в пункте 1 статьи 76 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 3 июня 2010 г. № 03-02-07/1-265).
При применении второго ограничения необходимо учитывать, что у действующих организаций платежи по банковским счетам проводятся в следующем порядке:
Об этом сказано в пункте 2 статьи 855 Гражданского кодекса РФ.
Взыскание налогов по требованию инспекций относится к третьей очереди. Поэтому платежи первой и второй (а в некоторых случаях и третьей) очереди банк исполнит безоговорочно. Даже если счет организации заблокирован.
Если средств на расчетном счете организации недостаточно, платежи по требованиям, относящимся к одной очереди, производятся в порядке календарной очередности поступления документов. Например, в действующих организациях как перечисление зарплаты, так и взыскание недоимок по требованиям налоговых инспекций и внебюджетных фондов относится к одной – третьей – очереди. Поэтому сначала банк будет исполнять те платежные поручения, которые поступили раньше. Это правило применяется и в том случае, если счет организации заблокирован. Такой вывод подтверждается письмами Минфина России от 11 июля 2013 г. № 03-02-07/1/26955, от 19 апреля 2013 г. № 03-02-07/1/13537, от 6 ноября 2012 г. № 03-02-07/1-279 и ФНС России от 27 февраля 2013 г. № АС-4-2/3225.
Другой порядок действует, если организация ликвидируется. В этом случае применяется очередность платежей, установленная пунктом 1 статьи 64 Гражданского кодекса РФ.
В первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемая организация несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, а также требования о компенсациях:
Во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и зарплаты сотрудников, а также по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности.
В третью очередь производятся расчеты по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды.
В четвертую очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.
Таким образом, ликвидируемая организация вправе расходовать денежные средства на платежи первой и второй очереди (например, на выплату зарплаты), даже если расчетный счет организации заблокирован, а обязательные платежи в бюджет и во внебюджетные фонды не перечислены. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 8 апреля 2011 г. № 03-02-07/1-112.
Ситуация: можно ли перечислить зарплату сотрудникам действующей организации с расчетного счета, заблокированного налоговой инспекцией
Да, можно.
При блокировке счета банк прекращает все расходные операции по нему (абз. 2 п. 1 ст. 76 НК РФ). При этом приостановление операций по счету не распространяется на платежи, очередность которых предшествует очередности расчетов с бюджетом (абз. 3 п. 1 ст. 76 НК РФ).
Перечисление зарплаты работающим сотрудникам относится к платежам третьей очереди (п. 2 ст. 855 ГК РФ). К этой же очереди относятся платежи в бюджет, которые взыскиваются по требованиям налоговых инспекций и внебюджетных фондов.
Если расходные операции приостанавливаются из-за того, что в установленный срок организация не сдала налоговую декларацию, то блокируются все денежные средства, находящиеся на расчетном счете. Однако никаких требований на взыскание задолженности по налогам инспекция в банк не направляет. Если в это время организация передаст в банк платежные документы на перечисление зарплаты, то очевидно, что очередность исполнения этих документов будет предшествовать очередности расчетов с бюджетом – ведь никаких налоговых обязательств (т. е. других платежей третьей очереди) у организации нет. И если средств на расчетном счете достаточно, банк обязан перечислить зарплату сотрудникам организации в полном объеме, без ограничений. Такой вывод подтверждается письмами Минфина России от 5 марта 2014 г. № 03-02-07/1/9526 и от 9 ноября 2012 г. № 03-02-07/1-285.
Если расходные операции приостанавливаются из-за того, что организация не исполнила требование об уплате налога (пеней, штрафа), действует другой порядок. В этом случае налоговая инспекция или внебюджетный фонд выставляет требование об уплате налогов или страховых взносов, а у организации возникают платежные обязательства, которые должны исполняться в третью очередь. Если в это время организация передаст в банк платежные документы на перечисление зарплаты, то исполнять их банк будет в порядке календарной очередности. На практике возможны следующие варианты:
– платежное поручение на перечисление зарплаты поступило в банк раньше, чем инспекция заблокировала счет;
– платежное поручение на перечисление зарплаты поступило в банк после блокировки счета.
В первом случае банк сначала исполнит платежное поручение на перечисление зарплаты. Если денежных средств на счете недостаточно, то в картотеке платежка на выплату зарплаты будет первоочередной. Поэтому при поступлении денег на счет в первую очередь банк направит их на перечисление зарплаты.
Такой вывод подтверждается письмами Минфина России от 11 июля 2013 г. № 03-02-07/1/26955, от 19 апреля 2013 г. № 03-02-07/1/13537, от 6 ноября 2012 г. № 03-02-07/1-279 и ФНС России от 27 февраля 2013 г. № АС-4-2/3225.
Пример перечисления зарплаты с расчетного счета, заблокированного за неисполненное требование об уплате налогов. Платежное поручение на выплату зарплаты поступило в банк раньше, чем счет был заблокирован
15 апреля организация отправила в банк платежные поручения на перечисление зарплаты пяти сотрудникам:
– поручение № 101 – 80 000 руб.;
– поручение № 102 – 90 000 руб.;
– поручение № 103 – 40 000 руб.;
– поручение № 104 – 60 000 руб.;
– поручение № 105 – 25 000 руб.
Остаток средств на расчетном счете по состоянию на 15 апреля – 0 руб. Поэтому данные платежные поручения поставлены в очередь неисполненных платежей.
16 апреля налоговая инспекция заблокировала расчетный счет организации за неисполненное требование об уплате налогов на сумму 200 000 руб.
17 апреля на счет организации поступила оплата от покупателя в сумме 210 000 руб. Несмотря на блокировку счета, вся эта сумма была направлена на погашение задолженности по платежным поручениям №№ 101, 102 и 103.
Во втором случае действует другой порядок. Дело в том, что при блокировке за неисполненное требование об уплате налогов расчетный счет блокируется не полностью, а только в пределах той суммы, которая указана в требовании налоговой инспекции. Следовательно, если у организации достаточно незаблокированных средств на счете, то банк обязан исполнить платежное поручение на перечисление зарплаты.
Пример перечисления зарплаты с расчетного счета, заблокированного за неисполненное требование об уплате налогов. Платежное поручение на выплату зарплаты поступило в банк, когда счет уже был заблокирован
По состоянию на 15 апреля остаток средств на расчетном счете организации – 1 000 000 руб. В этот же день налоговая инспекция приостановила расходные операции по счету на сумму 150 000 руб.
16 апреля организация направила в банк платежное поручение на перечисление зарплаты (с указанием очередности платежа «3») на сумму 300 000 руб. Несмотря на блокировку счета, банк обязан провести этот платеж, поскольку «свободных» средств на счете – 850 000 руб. (1 000 000 руб. – 150 000 руб.) – достаточно для перечисления зарплаты.
Если же «свободных» денег на счете не хватит, то организация вынуждена будет сначала погасить задолженность по налоговому требованию и лишь затем сможет выплатить зарплату.
Форма решения о приостановлении операций на счетах в банке утверждена приказом ФНС России от 3 октября 2012 г. № ММВ-7-8/662. Принимает такое решение руководитель или заместитель руководителя налоговой инспекции (п. 2, 3 ст. 76 НК РФ).
Решение о блокировке счета передается в банк в электронной форме. Копия решения вручается представителю организации под расписку или способом, который позволяет установить дату получения копии организацией. Об этом сказано в пункте 4 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Налоговая инспекция может вынести несколько решений о приостановлении операций по банковскому счету организации. В этом случае банк обязан заблокировать счет на общую сумму, указанную в этих решениях (письмо Минфина России от 24 июля 2009 г. № 03-02-07/1-384).
Приостановление операций организации по ее счетам в банке действует с момента получения банком такого решения до момента его отмены. При этом решение о блокировке счета не распространяется на платежные поручения, проведенные банком в тот же день, когда поступило решение, но раньше по времени (письмо Минфина России от 23 мая 2011 г. № 03-02-07/1-169).
Банк, получив из налоговой инспекции документ о блокировке счета, должен исполнить его безусловно, даже если счет заблокирован неправомерно (п. 6 ст. 76 НК РФ). Никаких претензий к банку организация предъявить не сможет, так как банк не несет ответственности за убытки, понесенные ею из-за блокировки счета (п. 10 ст. 76 НК РФ). Кроме того, банк приостановит операции по счетам, даже если после принятия инспекцией решения о блокировке счета организация сменит свое название и реквизиты счета. Об этом говорится в пункте 7 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Открыть новый счет (вклад, депозит) в период блокировки организация не сможет. Причем не только в обслуживающем, но и в любом другом банке. Такой порядок установлен пунктом 12 статьи 76 Налогового кодекса РФ. В настоящее время налоговая служба разрабатывает специальный интернет-сервис, через который банки смогут оперативно получать сведения об организациях, чьи счета заблокированы налоговыми инспекциями. На этом же ресурсе будет размещаться информация об отмене блокировки. Об этом сказано в письме ФНС России от 22 января 2014 г. № ЕД-4-2/738.
Если инспекция заблокировала сразу несколько счетов организации, а на покрытие задолженности перед бюджетом достаточно средств только некоторых из них, организация вправе подать в инспекцию заявление об отмене блокировки. Но только в отношении тех счетов, на которых числятся денежные средства сверх суммы, необходимой для погашения задолженности. Например, если инспекция заблокировала три счета организации, а для покрытия задолженности достаточно остатков денежных средств на двух из них, организация может обратиться в инспекцию с письменным заявлением об отмене блокировки третьего счета.
Заявление составьте в произвольной форме. В нем укажите:
К заявлению приложите документы, подтверждающие наличие денежных средств, достаточных для погашения задолженности. Такими документами могут быть справки из банков об остатках денежных средств на заблокированных счетах.
Это следует из положений пункта 9 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Решение о приостановлении операций по счетам, указанным в заявлении, отменяется:
Решение о приостановлении операций в отношении всех остальных счетов отменяется:
Основанием для разблокировки счета могут стать и иные условия, не поименованные в Налоговом кодексе РФ. Такие условия могут быть установлены отдельными федеральными законами. Например, все ограничения по распоряжению имуществом (в т. ч. денежными средствами) автоматически снимаются, если в рамках процедуры банкротства вводится процедура наблюдения или открывается конкурсное производство (п. 1 ст. 63, п. 1 ст. 126 Закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ). Если отмена приостановления операций по счетам организации осуществляется по таким дополнительным основаниям, наличие решения инспекции об отмене блокировки не требуется. Об этом говорится в пункте 9.1 статьи 76 Налогового кодекса РФ.
Если срок разблокировки счета был нарушен или если решение о приостановлении операций по счетам было принято неправомерно, налоговая инспекция обязана выплатить организации проценты. Проценты начисляются по ставке рефинансирования за каждый календарный день нарушения срока разблокировки (неправомерного приостановления операций по счетам). Продолжительность периода начисления процентов определяется со дня поступления в банк решения о приостановлении операций до дня поступления в банк решения об отмене блокировки. При этом за тот день, когда в банк поступило решение о приостановлении операций, инспекция должна начислить проценты даже в том случае, если в течение этого дня организация пользовалась своим счетом. Например, если решение о блокировке было получено банком по окончании операционного дня.
Сумму процентов, причитающихся организации, можно рассчитать по формуле.
Олег МИТРИЧ , аудитор
Среди прав, предоставляемых налоговым органам, имеется и возможность приостановления операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента в банках в порядке, предусмотренном НК РФ (подп. 5 п. 1 ст. 31 НК РФ). При этом приостановление операций по счетам в банке налогоплательщика и переводов электронных денежных средств рассматривается как способ обеспечения исполнения:
обязанности по уплате налогов и сборов (п. 1 ст. 72 НК РФ);
решения о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 10 ст. 101 НК РФ).
В свою очередь, для обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов операции по счетам в банке могут быть приостановлены (ст. 76 НК РФ):
с целью обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора (п. 1);
в случае непредставления налоговой декларации (п. 3).
Обеспечение решения о взыскании налога
Обязанность по уплате налога и (или) сбора налогоплательщик должен исполнить самостоятельно и своевременно, то есть в срок, который установлен налоговым законодательством для каждого налога (п. 1 и 8 ст. 45 НК РФ). В противном случае в течение трёх месяцев со дня выявления недоимки налоговый орган вправе направить ему требование об уплате налога (п. 1 ст. 70 НК РФ). Данное требование должно быть исполнено в течение восьми рабочих дней с момента его получения, если в нём не указан более продолжительный период времени для уплаты налога (п. 4 ст. 69 НК РФ).
Если налогоплательщик не погасит задолженность, то фискалы в течение двух месяцев после окончания срока, установленного в требовании, вправе принять решение о взыскании налога. Это решение доводится до сведения налогоплательщика не позднее шести рабочих дней (п. 3 ст. 46 НК РФ). Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.
Одновременно налоговый орган вправе направить в банк, где открыт счёт налогоплательщика, поручение на перечисление налога в бюджетную систему. Оно подлежит безусловному исполнению банком в очерёдности, установленной гражданским законодательством РФ (п. 4 ст. 46 НК РФ).
Налоговикам при взыскании налога также предоставлено право осуществлять приостановление операций по счетам налогоплательщика либо приостановление переводов электронных денежных средств в порядке, установленном статьёй 76 НК РФ (п. 8 ст. 46 НК РФ). Решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств принимается руководителем (его заместителем) того налогового органа, который направил требование об уплате налога, не исполненное налогоплательщиком. Такое решение может быть принято не ранее решения о взыскании налога (п. 2 ст. 76 НК РФ).
Приостановление операций по счёту означает прекращение банком всех расходных операций по данному счёту. Но такое приостановление не распространяется на платежи, очерёдность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счёт уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему РФ.
Напомним, что пунктом 2 статьи 855 ГК РФ установлена очерёдность списания денежных средств со счёта организации для удовлетворения всех предъявленных к счёту требований при их недостаточности. Согласно этой норме списание денежных средств осуществляется в очерёдности по шести категориям.
Списание по платёжным документам, предусматривающим:
перечисление или выдачу денежных средств для расчётов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, осуществляется в третью очередь;
платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди, производится в четвёртую очередь.
Как видим, платежи в бюджет списываются в четвёртую очередь, то есть им предшествуют платежи, которые списываются в первую, вторую и третью очередь. Однако Конституционный суд РФ в своё время признал положение абзаца четвёртого пункта 2 статьи 855 ГК РФ (списание денежных средств в третью очередь) не соответствующим Конституции РФ, исходя из того, что установленное в абзаце пятом этого пункта (четвёртая очередь списания) обязательное списание по платёжным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, означает только взыскание задолженности по указанным платежам на основании поручений налоговых органов и органов налоговой полиции, носящих бесспорный характер (постановление Конституционного суда РФ от 23.12.97 № 21-П «По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации и части шестой статьи 15 Закона Российской Федерации „Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в связи с запросом Президиума Верховного Суда Российской Федерации»).
В связи с чем ежегодно в федеральный закон о федеральном бюджете вносится специальная норма, согласно которой впредь до внесения изменений в пункт 2 статьи 855 ГК РФ в соответствии с упомянутым постановлением КС РФ № 21-П при недостаточности денежных средств на счёте налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по расчётным документам, предусматривающим платежи в бюджеты бюджетной системы РФ, а также перечисление или выдача денежных средств для расчётов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очерёдности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии с указанной статьёй ГК РФ в первую и во вторую очередь (п. 1 ст. 5 Федерального закона от03.12.12 № 216-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2013год ина плановый период 2014 и 2015 годов»).
Поэтому банк исполняет решение налогового органа о приостановлении операций по счёту налогоплательщика, принятое в соответствии с пунктом 2 статьи 76 НК РФ, с учётом установленной календарной очерёдности списания денежных средств по расчётным документам, предусматривающим платежи в бюджетную систему РФ, и перечисления или выдачи денежных средств для расчётов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору. Если поручение налогового органа на перечисление сумм налогов (сборов, пеней, штрафов) отсутствует либо передано банку после получения им расчётных документов на перечисление иных платежей в бюджетную систему РФ или денежных средств для расчётов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, исполнение указанных расчётных документов производится в порядке исполнения требований, относящихся к одной очереди (письма Минфина России от 08.02.13 № 03-02-07/ 1/3082, от 01.02.13 № 03-02-07/1/ 2020).
Возможно приостановление операций налогоплательщика по его валютному счёту в банке и приостановление переводов электронных денежных средств в иностранной валюте.
Приостановление в первом случае означает прекращение банком расходных операций по валютному счёту в пределах суммы в иностранной валюте, эквивалентной сумме в рублях, указанной в решении о приостановлении операций налогоплательщика по счетам в банке, по курсу Банка России, установленному на дату начала действия приостановления операций по данному валютному счёту.
Приостановление же во втором случае означает прекращение банком операций, влекущих уменьшение остатка электронных денежных средств, в пределах суммы в иностранной валюте, эквивалентной указанной в решении налогового органа сумме в рублях по курсу Банка России, установленному на дату начала действия приостановления перевода электронных денежных средств в иностранной валюте указанного налогоплательщика (п. 2 ст. 76 НК РФ).
Выше приводилось, что решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может быть принято не ранее решения о взыскании налога.
Попытки налоговых органов осуществить обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика до вынесения требования об уплате налогов и решения о взыскании налога либо если решение о взыскании было принято после истечения установленного срока, не находят должной поддержки у судей. Ведь в этих случаях фискалами не соблюдён порядок вынесения решения о принятии обеспечительных мер в отношении налогоплательщика, установленный рассматриваемой статьёй 76 НК РФ. И этим они нарушают права и законные интересы налогоплательщика (постановления ФАС Дальневосточного округа от 19.05.11 № Ф03-1940/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.11.11 № А69-367/2009, от 31.03.10 № А19-17587/09, ФАС Поволжского округа от 25.10.10
№ А55-39867/2009).
Форма решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств утверждена приказом ФНС России от 03.10.12 № ММВ-7-8/662 (приложение № 7 к приказу). В решении о приостановлении операций указывается сумма, подлежащая взысканию в соответствии с решением о взыскании. Банк в этом случае должен приостановить расходные операции по расчётному счёту (кроме указанных выше, на которые подобная мера не распространяется) лишь в пределах данной суммы (абз. 3 п. 2 ст. 76 НК РФ).
Пример 1
В вынесенном налоговым органом требовании об уплате налога, сбора, пени, штрафа (приложение №2 к приказу ФНС России № ММВ-7-8/662) указаны недоимка по налогу - 57 489 руб., пени - 5683 руб., штраф - 11 498 руб. В обеспечение перечисления общей их суммы - 74 670 руб. (57 489 + 5683 + 11 498) - руководителем ИФНС принято решение о приостановлении операций по расчётному счёту налогоплательщика, в котором фигурирует эта сумма.
На сумму 74 670 руб. действует ограничение на расходование средств с расчётного счёта налогоплательщика, приведённого в упомянутом решении.
Решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств направляется налоговым органом в банк в электронной форме (п. 4 ст. 76 НК РФ).
Банком России же утверждено Положение о порядке направления в банк поручения налогового органа, решения налогового органа, а также направления банком в налоговый орган сведений об остатках денежных средств в электронном виде (от 29.12.10 № 365-П).
Правила электронного обмена информацией, установленные положением № 365-П, предусматривают следующий порядок отправки решения. Налоговый орган направляет решение в Межрегиональную инспекцию ФНС России по централизованной обработке данных. Данная межрегиональная инспекция пересылает его в подразделение Банка России, на которое распорядительным документом Банка России возложены полномочия по приёму от МИ ФНС России по ЦОД поручений и решений налогового органа в электронном виде. Данное подразделение, в свою очередь, передаёт его в территориальное учреждение Банка России, после чего решение поступает непосредственно в банк, обслуживающий налогоплательщика (п. 1.4, 3.1, 3.4 положения).
Датой и временем получения банком (филиалом банка) решения в электронном виде, начиная с которого выполняются последующие действия банка (филиала банка) по его исполнению, считаются дата и время завершения проверки кодом аутентификации (КА) решения в электронном виде при положительных результатах проверки данного КА, если банк получил соответствующий зашифрованный пакет согласно графику, установленному в приложении к положению.
Банк (филиал банка), учреждение Банка России после завершения проверки формата сообщения, содержащего поручение или решение налогового органа, направляет в ТУ Банка России для последующей передачи уполномоченным подразделением Банка России в МИ ФНС России по ЦОД сообщение, содержащее подтверждение.
Если упомянутая межрегиональная инспекция ФНС России не получает подтверждения по истечении четырёх дней после направления зашифрованного пакета в уполномоченное подразделение Банка России, то она вправе направить запрос для выяснения причин задержки (п. 3.7, 3.8, 3.10 положения).
Копию решения о приостановлении операций по счетам налоговикам надлежит передать налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения им этой копии, в срок не позднее дня, следующего за днём принятия такого решения (абз. 5 п. 4 ст. 76 НК РФ).
Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, переводов его электронных денежных средств подлежит безусловному исполнению банком.
Банку надлежит сообщить в налоговый орган в электронной форме сведения об остатках денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, операции по которым приостановлены, а также об остатках электронных денежных средств, перевод которых приостановлен, в течение трёх дней после дня получения рассматриваемого решения (п. 5, 76 НК РФ). Законодателем установлена ответственность в виде штрафа за несообщение банком налоговому органу информации об остатках:
денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в размере 20 000 руб. (ст. 135.1 НК РФ);
электронных денежных средств, переводы которых приостановлены, а также представление справок с нарушением установленного срока - 10 000 руб. (п. 6 ст. 135.2 НК РФ).
Исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) его поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платёжного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очерёдности исполнения перед платежами в бюджетную систему РФ, признаётся налоговым правонарушением. За такое деяние на банк могут быть наложены штрафные санкции в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности, а при отсутствии задолженности - в размере 20 000 руб. (ст. 134 НК РФ).
Аналогичные суммы могут быть взысканы с банка за исполнение им при наличии у него решения налогового органа о приостановлении переводов электронных денежных средств налогоплательщика его поручения на перевод электронных денежных средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа (п. 3 ст. 135.2 НК РФ).
Пока операции по счетам налогоплательщика и перевод его электронных денежных средств будут приостановлены, банк не вправе открывать новые счета и предоставлять ему право использовать новые корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств (п. 12 ст. 76 НК РФ, письмо Минфина России от 16.01.13 № 03-02-07/1-10). Запрет на открытие банком новых счетов налогоплательщика действует до момента отмены или отзыва решения налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.07 № Ф04-383/2007 (31334-А81-40)). Банк не может открыть новый расчётный счёт налогоплательщику при наличии у него решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, даже если на момент поступления данного решения в банк счёт был закрыт на основании заявления налогоплательщика (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.02.13 № А19-12728/2012). Несоблюдение приведённой выше нормы банками квалифицируется как налоговое правонарушение, за которое предусмотрен штраф в размере 20 000 руб. (п. 1 ст. 132 НК РФ). Эта же сумма взыскивается и при предоставлении банком права использовать корпоративное электронное средство платежа для переводов электронных денежных средств при наличии у него решения налогового органа о приостановлении переводов электронных денежных средств этого лица (п. 1 ст. 135 НК РФ).
Если общая сумма денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, превышает указанную в этом решении сумму, то он вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога. К заявлению рекомендуется приложить документы, подтверждающие наличие денежных средств на данных счетах (хотя это и необязательно).
Налоговики в этом случае обязаны в двухдневный срок со дня получения такого заявления принять решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в части превышения суммы денежных средств, указанной в первоначальном решении о приостановлении операций.
Пример 2
В среду 29 мая организация представила в инспекцию заявление о разблокировке счёта с выписками банка, которые подтверждают наличие достаточной для погашения задолженности суммы.
Последний день срока для налогового органа по принятию решения об отмене приостановления операций по счёту приходится на пятницу 31 мая.
В случае непредставления в налоговый орган подтверждающих документов срок разблокировки счёта может увеличиться. Связано это с тем, что после получения заявления налоговики вправе обратиться в банк с запросом об остатках денежных средств на указанных налогоплательщиком счетах. Запрос направляется не позднее следующего рабочего дня после получения заявления. Банк должен ответить на запрос в день его получения или на следующий рабочий день. И только после получения сведений из банка, подтверждающих достаточный размер денежных средств для исполнения решения о взыскании, налоговый орган в течение двух рабочих дней обязан разблокировать счёт налогоплательщика в части превышения (абз. 3, 4 п. 9 ст. 76 НК РФ).
Пример 3
Несколько изменим условие примера 2: налогоплательщиком к заявлению об отмене приостановления операций по счёту не приложены подтверждающие документы.
Налоговый орган 30 мая сделал запрос в банк для получения информации об остатках денежных средств. Ответ от банка поступил 31 мая. Решение о разблокировке счёта налоговики должны принять не позднее вторника 4 июня.
Аналогичные действия осуществляют стороны и в случае приостановления перевода его электронных денежных средств, если общая сумма на корпоративных электронных средствах платежа налогоплательщика превышает указанную в решении сумму.
Операции налогоплательщика по его счетам в банке и перевод его электронных денежных средств приостанавливаются с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и таких переводов и до получения им от налоговиков решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке и переводов его электронных денежных средств. Решение же об отмене приостановления операций и переводов его электронных денежных средств налоговому органу надлежит принять не позднее одного дня, следующего за днём получения им документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога, пеней, штрафа (п. 7, 8 ст. 76 НК РФ).
Непредставление налоговой декларации
Вторым случаем, дающим право налоговикам осуществлять приостановление операций по расчётному счёту налогоплательщика и переводов его электронных денежных средств, как было сказано выше, является непредставление им налоговой декларации в установленный срок. Руководитель налогового органа или его заместитель может принять соответствующее решение в течение 10 рабочих дней по окончании указанного срока (п. 3 ст. 76 НК РФ).
Чиновники в своё время пояснили, что решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке в случае непредставления им в налоговый орган налоговой декларации может быть принято руководителем налогового органа не ранее десятидневного срока по истечении установленного срока представления налоговой декларации. При этом конкретный срок для принятия руководителем налогового органа указанного решения НК РФ не установлен (письма Минфина России от 05.05.09 № 03-02-07/1-227, УФНС России по г. Москве от 24.12.08 № 09-14/120416).
Судьи же ФАС Московского округа считают по-иному. На их взгляд, решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации должно приниматься налоговым органом в течение 10 рабочих дней по окончании срока её подачи (постановление от 20.02.09
№ КА-А41/ 433-09).
Налоговый орган, по мнению судей ФАС Центрального округа, не обосновал необходимость вынесения решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке в апреле 2008 года в связи с непредставлением деклараций за 3-й квартал 2007 года, срок представления которых истёк в октябре 2007 года, то есть по истечении полугода (постановление ФАС Центрального округа от 26.03.09 № А64-4885/08-19).
Неуказание в решении о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, по каким видам налогов и по какому установленному сроку представления налоговых деклараций такие декларации не поданы, на взгляд судей ФАС Западно-Сибирского округа, исключает возможность проверки соблюдения налоговым органом истечения 10-дневного срока для представления соответствующей налоговой декларации и наступления права на принятие решения о приостановлении операций по расчётному счёту налогоплательщика, которое наступает в случае непредставления конкретной индивидуально определённой налоговой декларации (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.09.09 № Ф04-5340/ 2009(19012-А45-25)).
Законодатель в НК РФ не установил, в пределах какой суммы в этом случае приостанавливаются операции, в отличие от приостановления операций при неисполнении требования об уплате налоговых долгов.
Финансисты считают, что при опоздании с представлением декларации денежные средства на счетах налогоплательщика блокируются в полной сумме (письма Минфина России от 17.04.10 № 03-02-07/1-182, от 15.04.10 № 03-02-07/1-167). В форме решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, оформляемом в рассматриваемом случае, поле, в котором указывается сумма, подлежащая взысканию (обеспечению) в целях исполнения решения, налоговики не заполняют. Исходя из этого решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика распространяется на всю сумму денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика.
Приостановление операций по счёту для обеспечения решения о взыскании налога не распространяется на платежи, очерёдность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счёт уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему РФ. Приведённое положение, по мнению судей ФАС Центрального округа, не распространяется на случаи приостановления операций по счёту в связи с непредставлением налоговой декларации. Они посчитали действия нижестоящих судебных инстанций в части отклонения доводов истца о нарушении банком статьи 855 ГК РФ правомерными, поскольку операции по расчётному счёту истца были приостановлены в связи с неисполнением последним обязанности по представлению налоговой отчётности, а не для обеспечения исполнения решения налогового органа о взыскании налога или сбора. В рассматриваемом случае установленная пунктом 2 статьи 855 ГК РФ очерёдность списания денежных средств со счёта не имеет существенного значения, учитывая, что очерёдность применяется в случае недостаточности денежных средств на счёте клиента для удовлетворения всех предъявленных к нему требований (постановление ФАС Центрального округа от 21.09.09 № Ф10-3848/09).
Налоговики нередко представление налоговой декларации по упразднённой форме квалифицируют как неисполнение налогоплательщиком обязанности по её подаче. Вслед за этим ими осуществляются обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика (письмо УФНС по г. Москве от 06.06.05 № 09-10/ 39710). Однако арбитражные суды придерживаются иного мнения. Так, судьи ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 28.10.08 № А05-4850/2008 отметили, что положения пункта 3 статьи 76 НК РФ не предусматривают права налогового органа выносить решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке в случае представления налоговой декларации, составленной по старой форме. Ранее же, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.02.07 № А56-16164/2006, они указали, что основанием для приостановления операций по счетам является именно факт непредставления деклараций.
Судьи ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 22.02.07 № А82-4019/2006-99 констатировали, что действия налогоплательщика, представившего в установленные законом сроки декларации по устаревшей форме, не могут служить основанием для принятия налоговым органом решений о приостановлении операций в порядке статьи 76 НК РФ.
То, что приостановление операций по счетам налогоплательщика возможно только в том случае, если он не выполнил возложенную на него обязанность по представлению налоговой декларации, указано и в постановлении ФАС Поволжского округа от 16.06.11 № А65-22703/ 2010.
Судьи ФАС Московского округа ограничивают действия налоговиков, когда те несколько расширительно трактуют понятие «непредставление налоговой декларации». «Замораживание» счетов налогоплательщика, поводом для которого послужило:
непредставление бухгалтерской отчётности (постановление от 26 (28).09.06 № КА-А40/9158-06);
неполный объём налоговой декларации - неполнота сведений, отражённых в декларации (постановление от 13.01.09 № КА-А40/ 12742-08);
непредставление сведений (сведения о среднесписочной численности работников за предыдущий календарный год), которые надлежало подать налогоплательщику помимо налоговой декларации (постановления от 12.03.09 № КА-А40/1265-09, от 29.01.09 № КА-А40/13357-08);
непредставление сведений по форме 2-НДФЛ (постановление от 14.02.08 № КА-А40/235-08), - признано судьями неправомер-ными.
Судьи ФАС Западно-Сибирского округа не поддержали фискалов, приостановивших операции по счетам налогоплательщика в банке, которым не исполнено требование:
о представлении документов для проведения налоговой проверки (постановление от 09.08.07 № Ф04-
5130/2007(37098-А46-32));
представлении документов для проведения камеральной проверки (постановление от 11.04.05 № Ф04-1876/2005(10085-А46-31)).
При этом они констатировали, что возможность вынесения решения о приостановлении операций для таких случаев статьёй 76 НК РФ не предусмотрена. Исходя из смысла рассматриваемой статьи 76 НК РФ приостановление операций по счёту в банке, на их взгляд, является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, а не способом обеспечения исполнения требований налоговых органов при осуществлении ими контрольных мероприятий.
О том, что НК РФ не предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке в случае непредставления им расчётов по авансовым платежам, бухгалтерской отчётности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, напомнил и Минфин России в письме от 12.07.07 № 03-02-07/1-324.
Данная позиция финансистов в части непредставления налогоплательщиком расчётов по авансовым платежам поддержана и в постановлениях ФАС Московского округа от 25.07.08 № КА-А40/6867-08.
Приостановление операций по счетам в этом случае отменяется решением налогового органа только после представления декларации. Это решение налоговики должны принять в течение одного дня, следующего за днём её представления (абз. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ). Другие основания для разблокировки счетов НК РФ не предусмотрены.
Решение по результатам налоговой проверки
Ещё одна ситуация, когда налоговый орган может реализовать право приостановить операции по счетам налогоплательщика, предусмотрена статьёй 101 НК РФ. Если налоговиками проводилась налоговая проверка в отношении налогоплательщика (выездная или камеральная, при которой установлен факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах), то по результатам рассмотрения её материалов руководитель налогового органа вправе вынести решение:
о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения;
об отказе в привлечении к ответственности налогоплательщика за совершение налогового правонарушения.
В первом указываются размер выявленной недоимки, соответствующих пеней и подлежащего уплате штрафа, во втором могут быть обозначены суммы недоимки (если она была выявлена в ходе проверки) и пеней.
Любой вариант решения вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения налогоплательщику либо, в случае обжалования, со дня утверждения вышестоящим налоговым органом (п. 7, 8 и 9 ст. 101 НК РФ). Требование об уплате налога, пеней и штрафа налоговикам надлежит направить налогоплательщику в течение следующих 10 рабочих
дней (п. 2 ст. 70 НК РФ).
После вынесения решений налоговый орган вправе принять меры, направленные на обеспечение возможности его исполнения. Но осуществить это можно при наличии достаточных оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
Сразу приостановить операции по счетам в банке налоговики не вправе. Прежде они обязаны использовать другую обеспечительную меру - запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа (подп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ). Блокировку фискалами счёта налогоплательщика в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ без наложения запрета на отчуждение его имущества однозначно не поддерживают судьи (постановления ФАС Дальневосточного округа от 11.07.11 № Ф03-2151/2011, ФАС Поволжского округа от 21.07.09 № А65-26985/2008, ФАС Северо-Западного округа от 16.04.09 № А05-11822/2008).
И только если стоимости такого имущества, по данным бухгалтерского учёта, недостаточно для покрытия задолженности перед бюджетом, то налоговый орган может вынести решение о приостановлении операций по счетам (в порядке, предусмотренном статьёй 76 НК РФ). Причём лишь в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней, штрафов и стоимостью имущества, на которое уже наложен запрет на отчуждение.
Пример 4
По итогам выездной проверки вынесено решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения. В общей сложности на основании этого решения налогоплательщик должен бюджету 1 268 980 руб. Стоимость всего прочего имущества, на отчуждение которого налоговая инспекция наложила запрет, составляет 1 025 340 руб.
В этом случае инспекция вправе приостановить операции по счёту организации в банке на сумму 243 640 руб. (1 268 980 -1 025 340). Остальными средствами на своём счёте организация имеет право распоряжаться по своему усмотрению.
Решения о запрете на отчуждение имущества и о приостановлении операций по счетам в банке налоговым органом нередко принимаются одновременно. Некоторые судьи считают это нарушением порядка и очерёдности принятия обеспечительных мер и признают решение о приостановлении операций по счетам незаконным. Такая позиция обосновывается тем, что в данном случае невозможно установить, какое из решений инспекция вынесла ранее (постановление ФАС Поволжского округа от 25.10.11 № А12-23927/2010).
Выше приводилось, что приостановление операций по счетам в банке в качестве обеспечительной меры применяется в общем порядке, который установлен статьёй 76 НК РФ. Повторимся, пункт 2 статьи 76 НК РФ допускает блокировку счёта только в случае принудительного взыскания, то есть уже после вступления в силу решения по итогам проверки и неисполнения в установленный срок требования об уплате налога.
Часть арбитражных судов, включая коллегии судей ВАС РФ, полагает, что применять пункт 10 статьи 101 НК РФ можно только с учётом статьи 76 НК РФ. Поэтому приостановить операции по счёту в банке можно только после того, как принято решение о взыскании (постановления ФАС Поволжского округа от 25.03.10 № А12-12858/2009, от 11.03.09 № А55-11389/2008, ФАС Северо-Западного округа от 27.11.08 № А05-4463/2008 (определениями ВАС РФ от 19.07.10 № ВАС-9566/10, от 31.07.09 № ВАС-7277/09, от 23.03.09 № ВАС-3022/ 09 в передаче соответствующих дел в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано), ФАС Уральского округа от 03.04.08 № Ф09-2050/08-С3).
Но имеются и противоположные решения. Так, судьи ФАС Северо-Западного округа посчитали, что при блокировке счёта в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ положения пункта 2 статьи 76 НК РФ не применяются, потому что в случае их применения цель введения обеспечительных мер может быть не достигнута (постановление ФАС СевероЗападного округа от 27.02.09 № А56-19016/2008).
Такая же позиция изложена и в постановлении ФАС Московского округа от 11.06.08 № КА-А40/ 4978-08.
Научно-консультативный совет ФАС Волго-Вятского округа в своих рекомендациях изложил следующее. Обеспечительная мера в виде приостановления операций по счетам в банке принимается не для принудительного взыскания налога, а для обеспечения возможности последующего исполнения решения по результатам проверки (после его вступления в силу), в том числе взыскания недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
Обеспечительные меры не должны излишне обременять налогоплательщика и затруднять его финансово-хозяйственную деятельность до вступления в силу решения. Именно этим объясняется последовательность мер: в первую очередь запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества, при недостаточности такой меры - приостановление операций по счетам в банке. Кроме того, поскольку решение налогового органа по результатам проверки ещё не вступило в силу, а требование об уплате налога (ст. 69 НК РФ) не направлено, решение о взыскании налога или сбора (ст. 46 НК РФ) не может быть принято. Соответственно, обеспечительная мера в виде приостановления операций по счетам в банке принимается при отсутствии решения о взыскании налога или сбора за счёт денежных средств (п. 12 Рекомендации Научно-кон-сультативного совета о практике применения налогового законодательства от 09.10.08).
Разблокировка счёта
Как было сказано выше, приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днём:
получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога, пеней, штрафа, если приостановление осуществлялось в обеспечение исполнения решения о взыскании недоимки;
представления налогоплательщиком налоговой декларации, если основанием для приостановления послужила её неподача.
Однако нередко налоговые инспекции игнорируют эту свою обязанность. В случае же нарушения фискалами срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовал режим приостановления, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока.
Начисление процентов осуществляется и в случае неправомерного вынесения налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке. Начисляются они на сумму денежных средств, в отношении которой действовало указанное решение налогового органа, за каждый календарный день начиная со дня получения банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика до дня получения банком решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в дни (п. 9.2 ст. 76 НК РФ):
неправомерного приостановления операций по счетам налогоплательщика;
нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке.
Следовательно, если фискалы вовремя не разблокируют счёт, налогоплательщик может обратиться в налоговую ин-специю с заявлением (в произвольной форме) с указанием банковских реквизитов для перечисления суммы процентов. Полученную сумму финансисты настоятельно рекомендуют организации отразить во внереализационных доходах, поскольку в подпункте 12 пункта 1 статьи 251 НК РФ статья 76 не поименована (письмо Минфина России от 12.03.10 № 03-03-06/1/128).
ВАЖНО:
Приостановление операций по счетам в банках налоговики могут осуществить в отношении (п. 11 ст. 76 НК РФ):
организаций и индивидуальных предпринимателей - налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;
нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, - налогоплательщиков и налоговых агентов.
Пунктом 2 статьи 855 ГК РФ установлена очерёдность списания денежных средств со счёта организации для удовлетворения всех предъявленных к счёту требований при их недостаточности. Согласно этой норме списание денежных средств осуществляется в очерёдности по шести категориям.
Приостановление переводов электронных денежных средств означает прекращение банком всех операций, влекущих уменьшение остатка электронных денежных средств, в пределах суммы, указанной в решении налогового органа.
Решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств направляется налоговым органом в банк в электронной форме (п. 4 ст. 76 НК РФ). Банком России же утверждено Положение о порядке направления в банк поручения налогового органа, решения налогового органа, а также направления банком в налоговый орган сведений об остатках денежных средств в электронном виде (от 29.12.10 № 365-П).
Запрет на открытие банком новых счетов налогоплательщика действует до момента отмены или отзыва решения налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке.
После получения сведений из банка, подтверждающих достаточный размер денежных средств для исполнения решения о взыскании, налоговый орган в течение двух рабочих дней обязан разблокировать счёт налогоплательщика в части превышения (абз. 3, 4 п. 9 ст. 76 НК РФ).
Решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика распространяется на всю сумму денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика.
Положения пункта 3 статьи 76 НК РФ не предусматривают права налогового органа выносить решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке в случае представления налоговой декларации, составленной по старой форме.
НК РФ не предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке в случае непредставления им расчётов по авансовым платежам, бухгалтерской отчётности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.
Решения о запрете на отчуждение имущества и о приостановлении операций по счетам в банке налоговым органом нередко принимаются одновременно. Некоторые судьи считают это нарушением порядка и очерёдности принятия обеспечительных мер и признают решение о приостановлении операций по счетам незаконным. Такая позиция обосновывается тем, что в данном случае невозможно установить, какое из решений инспекция вынесла ранее.
Если фискалы вовремя не разблокируют счёт, налогоплательщик может обратиться в налоговую инспецию с заявлением (в произвольной форме) с указанием банковских реквизитов для перечисления суммы процентов.
Зачастую налоговый орган применяет такую меру воздействия на налогоплательщиков, как приостановление операций на счетах в банке, тем самым значительно затрудняя деятельность предприятия. При этом действия налоговиков не всегда правомерны. Разберемся, в каких случаях контролирующий орган имеет право приостановить операции и чем грозит блокировка счета. Можно ли в данном случае открыть счет в другом банке? Что можно сделать, если средства на счете превышают ту сумму, из-за которой приостановлен счет? Как снять блокировку?
Итак, право на приостановление операций на счетах возникает у налоговиков в следующих случаях:
Обратите внимание
С 01.01.2015 налоговый орган получает дополнительное право заблокировать счет, если налогоплательщик в течение 10 дней после окончания установленного срока не исполнил обязанность по передаче квитанций о приеме направленных ему в электронной форме требований о представлении соответствующих документов, пояснений, уведомлений о вызове в налоговый орган (пп. «а» п. 5 ст. 10 Федерального закона № 134-ФЗ ).
Напомним, что с 01.01.2014 представление декларации по НДС на бумажном носителе не предусмотрено. Столичные налоговики в Письме от 12.03.2014 № 24-15/022540 разъясняют, что несоблюдение порядка представления налоговой декларации в электронной форме грозит ответственностью в соответствии со ст. 119.1 НК РФ - в виде штрафа в размере 200 руб. При этом отмечается, что приостановление налоговым органом операций по счетам в банке за непредставление декларации по НДС в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи не предусмотрено.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговый орган вправе принять обеспечительные меры, в качестве которых выступает в том числе приостановление операций по счетам в банке (п. 1 ст. 76 , пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ ).
По иным основаниям счет не может быть заблокирован.
Решение о блокировке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и направляется в банк в электронной форме (п. 4 ст. 76 НК РФ ). Копия решения передается налогоплательщику-организации под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате его получения, в срок не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения.
Получается, что блокируется счет, на который денежные средства могут зачисляться и с которого могут расходоваться. Это, прежде всего, расчетный счет, причем как рублевый счет, так и валютный - при недостаточности средств на рублевых счетах (п. 1 , 2 , 5 , 6.1 ст. 46 , п. 2 ст. 76 НК РФ ). Заблокирован может быть и корпоративный счет, предназначенный для проведения работниками расчетов за счет средств организации с использованием банковских корпоративных карт и для учета операций, совершаемых с использованием названных карт. Мнение о том, что корпоративный счет обладает всеми признаками банковского счета, высказал Президиум ВАС в Постановлении от 21.09.2010 № 2942/10 по делу № А 50-8557/2009 .
Так, если счет заблокирован на сумму, указанную в решении о взыскании недоимки, то с расчетного счета могут производиться операции сверх названной суммы (абз. 3 , 5 п. 2 ст. 76 НК РФ ). Приостановление операций по счетам не распространяется и на платежи очереди более ранней, чем списание налогов (абз. 3 п. 1 ст. 76 НК РФ ). Очередность платежей установлена п. 2 ст. 855 ГК РФ . Согласно данной норме при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований определена следующая очередность:
Платежи одной очереди осуществляются в порядке календарной очередности поступления документов. Например, платежное поручение на выплату заработной платы и инкассовое поручение ИФНС относятся к одной очереди - третьей, поэтому если платежка на зарплату поступит в банк раньше, чем поручение ИФНС, то банк обязан будет сначала исполнить его, а затем, если деньги на счете останутся, - поручение ИФНС (Письмо Минфина РФ от 06.03.2014 № 03 02 07/1/9689 ).
Если операции приостановлены по причине непредставления декларации (на основании п. 3 ст. 76 НК РФ ), при отсутствии поручения налогового органа на перечисление налога (соответствующих пеней, штрафа) в бюджет банк вправе исполнить расчетные документы (чеки) клиента банка по оплате труда лиц, работающих по трудовому договору (Письмо Минфина РФ от 11.07.2013 № 03 02 07/1/26857 ).
Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам, переводов его электронных денежных средств подлежит безусловному исполнению банком (п. 6 ст. 76 НК РФ ).
Заметим, что с 01.01.2014 согласно изменениям, внесенным Федеральным законом от 23.07.2013 № 248-ФЗ в п. 12 ст. 76 НК РФ , при наличии решения о приостановлении операций по счетам банкам запрещено открывать новый счет или предоставлять право использовать новые электронные средства платежа.
В целях обеспечения требований данного пункта ФНС в Письме от 20.02.2014 № ПА -4-6/3003 сообщила, что с 03.02.2014 в эксплуатацию внедрен интернет-сервис «Сведения о наличии решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков», который позволяет банкам получать актуальную информацию о наличии решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) и переводов его электронных денежных средств в банке. Интернет-сервис является открытым, общедоступным и предназначен для использования в банках.
Напомним, что до внесения соответствующих поправок организации и предприниматели не могли открыть счет только в тех банках, куда было направлено решение о приостановлении операции по счетам.
Также не удастся закрыть арестованный счет, если на нем есть остаток денег, поскольку при закрытии счета остаток должен быть израсходован, а расходные операции производиться не могут. Даже в том случае, если остатка денег на счете нет и счет закрывается, решение о приостановлении операций все равно продолжит действовать, и новый счет открыть тоже не удастся. Закрытие банком счета, в отношении которого принято данное решение, не является основанием признания соответствующего решения утратившим силу или прекратившим действие (Постановление ФАС ВСО от 01.02.2013 по делу № А 19-12728/2012 ).
Поэтому организация или предприниматель заинтересованы в том, чтобы счет как можно быстрее был разблокирован.
Если названные сроки будут нарушены, равно как в случае неправомерного приостановления операций, инспекция должна будет выплатить проценты за дни неправомерной блокировки счетов. Порядок начисления процентов прописан в п. 9.2 ст. 76 НК РФ : они начисляются за каждый календарный день нарушения срока в принятии решения об отмене блокировки и (или) за каждый день просрочки в передаче решения об отмене приостановления операций в банк. Если решение об аресте счета изначально было вынесено неправомерно, то проценты начисляются за каждый календарный день начиная со дня получения банком решения о приостановлении операций по счетам до дня получения банком решения об отмене приостановления операций.
Начисляются проценты на ту сумму денежных средств, которая непосредственно была заблокирована на счете, то есть которой организация не могла распоряжаться из-за неправомерных действий налоговиков, а не на сумму, указанную в решении. Например, если по решению налогового органа счет был неправомерно заблокирован на 100 000 руб., но на счете находилось всего 30 000 руб., то проценты будут начислены только на 30 000 руб. Подтверждается это и арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС МО от 13.02.2013 по делу № А 40-59298/12 99 342 ).
В случае неправомерной блокировки счета в связи с неполучением налоговым органом декларации (то есть когда счета блокируются полностью) проценты следует начислить на те денежные средства, которые находились на заблокированных счетах.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни неправомерного приостановления операций по счетам, нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций.
Итак, блокировка счета может быть признана неправомерной в следующих ситуациях:
Итак, мы выяснили, что ст. 76 НК РФ установлен закрытый перечень оснований для приостановления операций по счетам налогоплательщика. Все остальные основания являются поводом для оспаривания решения.
Приостановить операции налоговый орган вправе только по тем счетам, которые открыты по договору банковского счета. Он не вправе приостанавливать операции по транзитным, ссудным, депозитным счетам, а также счетам, открытым для осуществления совместной деятельности.
Если на счете денег больше, чем указано в решении о приостановлении операций, сверх этой суммы операции можно осуществлять. Однако если не представлена налоговая декларация, счет блокируется полностью. Также приостановление операций по счетам не распространяется на платежи очереди более ранней, чем списание налогов.
Блокировка счета создает проблемы в текущей деятельности предприятия, и, чтобы избежать этого, рекомендуется не откладывать отправку деклараций по почте или телекоммуникационным каналам связи на последний день, а также не тянуть с уплатой налогов, сборов. Если все же приостановление произошло, то в силах предприятия ускорить его отмену, устранив причину блокировки счета и максимально быстро уведомив об этом инспекцию.
Приостановление операций по счетам в банке — весьма серьезное событие для любого хозяйствующего субъекта, поскольку может парализовать почти всю его деятельность. Каковы основания приостановления и как решить эту проблему, рассмотрим в нашей статье.
Эти меры предполагают временное прекращение списания денег со счета и применяются для обеспечения соблюдения требований законодательных актов и судебных решений.
Арест налагается на определенную сумму в рамках процессуального законодательства:
Приостановление операций по счетам в банке осуществляется:
Налоговый кодекс РФ (далее — НК РФ) предоставил фискальным органам право принимать решения о приостановлении операций по счетам в банке (блокировании) участника хозяйственной деятельности и гражданского оборота. Блокирование счетов имеет целью воздействие на организацию для обеспечения выполнения норм налогового законодательства.
Причины блокирования счета перечислены в НК РФ. Условно их можно разделить на группы по степени ограничения возможности владельца счета распоряжаться своими средствами. Блокирование может быть полным или частичным.
Частичное приостановление операций по счету в банке состоит в запрете на списание со счета определенной суммы и применяется, если:
Полное блокирование счета вводится, если:
ВАЖНО! Блокирование не затрагивает те перечисления, которые в силу п. 2 ст. 855 ГК РФ осуществляются до уплаты налогов и сборов (п. 1 ст. 76 НК РФ).
Так как для организации приостановление операций по счету в банке является достаточно серьезной проблемой, принять такое решение вправе исключительно руководитель (заместитель) фискального органа. Решение о блокировании направляется в финансовую организацию посредством электронной связи не позднее следующего дня после его принятия. Налогоплательщику в эти же сроки отправляется копия документа.
Финансовая организация, получив решение, обязана исполнить его установленным законом способом. В НК РФ четко определяются действия, связанные с блокированием счетов организации. Руководствуясь ст. 76 НК РФ, финансовая организация:
ВАЖНО! В этом случае налогоплательщик не сможет открыть счета и в другой финансовой структуре (п. 12 ст. 76 НК РФ).
Зачисление поступающих на счет организации средств осуществляется в обычном режиме.
Частичное приостановление операций по счету в банке применяется фискальными органами, если:
Решение выносится в течение 2 месяцев после окончания срока, определенного для добровольной уплаты долга (п. 3 ст. 46 НК РФ). Для обеспечения выполнения данного решения фискальный орган ограничивает операции по счету. При этом если денег на счете больше, чем размер долга, то суммой, превышающей размер долга, организация может распоряжаться без каких-либо ограничений (подп. 1 п. 2 ст. 76 НК РФ).
Полностью списание денег со счета в банке прекращается в следующих случаях:
Как следует из п. 5.1 ст. 23 НК РФ, налогоплательщик обязан заключить договор с оператором электронного документооборота для обеспечения обмена документами с фискальным органом.
Организациям, сдающим отчетность в электронном виде, следует:
С 01.01.2016 организация, являющаяся налоговым агентом, должна представлять в фискальный орган документы, касающиеся расчета и удержания сумм НДФЛ.
Во всех вышеназванных случаях законодателем установлен дополнительный срок в 10 рабочих дней для принятия решения о блокировании счета. Указанный срок исчисляется в соответствии с правилами исчисления сроков — на следующий рабочий день после даты ненадлежащего исполнения обязанности налогоплательщика или установления факта ее неисполнения.
ВАЖНО! Приведенный перечень исчерпывающий. Иные основания блокирования счета (несвоевременная сдача финансовой отчетности или устаревшая форма налоговой декларации) являются незаконными (постановление 11-го ААС от 24.02.2011 № А65-22703/2010).
Банк заблокировал счет юридического лица - что делать в этом случае? Действия, которые необходимо предпринять, чтобы разблокировать счет организации в банке, зависят в первую очередь от причин блокирования. Как правило, достаточно выполнить требования фискального органа:
Во всех этих случаях фискальный орган обязан отменить приостановление операций по счету в банке не позднее 1 дня, следующего за днем выполнения организацией своих обязанностей.
Если блокированию подверглись несколько счетов и общая сумма средств на них больше суммы долга, можно обратиться в фискальный орган с заявлением. Оно должно содержать информацию о счете, на котором достаточно средств для погашения долга (подтверждается выпиской из банка), а также о тех счетах, с которых следует снять ограничение. Решение о снятии блокирования должно быть принято в течение 2 дней после получения такого обращения (п. 9 ст. 76 НК РФ).
Кроме того, решение фискального органа о блокировании счета можно обжаловать, если оно вынесено с нарушением закона.
Так, перспективным для налогоплательщика стоит признать обжалование в ситуации, когда:
Как следует из п. 2 ст. 11 НК РФ, понятие счета, используемое в рамках налоговых правоотношений, распространяется на расчетные (текущие) и иные счета в финансовых структурах, открытые по договору банковского счета. Таким образом, все счета, договор на ведение которых заключен в соответствии с правилами ст. 845 ГК РФ, могут рассматриваться фискальными органами как счета, в отношении которых применима блокировка.
То есть в первую очередь блокирован будет расчетный счет организации. Также возможно блокирование:
Фискальные органы не вправе ограничивать операции по следующим счетам:
ВАЖНО! По истечении срока действия депозитного договора средства с данного счета могут быть по требованию фискального органа переведены на расчетный счет организации и, соответственно, списаны для погашения задолженности по налогам (п. 5 ст. 46 НК РФ).
Так как приостановление операций по счету в банке создает для любого хозяйствующего субъекта серьезные проблемы, законодателем предусмотрена ответственность фискальных органов за неправомерные действия (бездействие), касающиеся такого решения, а также за несоблюдение сроков, связанных с отменой этой меры.
Фискальный орган обязан отменить блокировку счета строго в сроки, установленные в ст. 76 НК РФ, и не позднее следующего дня проинформировать об этом финансовую организацию посредством электронной связи (п. 4 ст. 76 НК РФ).
Если эти сроки нарушены, а также в случае неправомерного блокирования счета фискальный орган обязан уплатить проценты за каждый день нарушения срока или неправомерного блокирования счета. Методика начисления процентов определена в п. 9.2 ст. 76 НК РФ.
В случае несогласия с действием фискального органа, в том числе в отношении блокирования счета, его следует сначала обжаловать в порядке подчиненности в вышестоящую организацию и только потом в суд (ст. 137, п. 2 ст. 138 НК РФ).
Фискальные органы также несут ответственность за убытки, причиненные действиями (бездействием) их сотрудников (ст. 16 ГК РФ, п. 1 ст. 35 НК РФ). Под убытками понимают реальный ущерб, а также неполученные доходы (упущенную выгоду). При этом истцу необходимо будет доказать, что убытки связаны с действиями (бездействием) фискального органа, а также обосновать размер убытка, особенно в отношении упущенной выгоды.
Проверить, не произошло ли блокировки счета юридического лица в банке налоговой, можно, воспользовавшись созданным ФНС России веб-сервисом «Сведения о наличии решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков». Данный ресурс является общедоступным и позволяет любому заинтересованному лицу оперативно получать данные о блокировках. Веб-сервис размещен на сайте ФНС России, в разделе «О ФНС России / Взаимодействие с другими государственными учреждениями РФ / Взаимодействие с Банком России...» (https://service.nalog.ru/bi.do). Для получения сведений необходимо знать ИНН плательщика и БИК обслуживающего банка.
ВАЖНО! На федеральный уровень поступают только решения о блокировании счетов, направленные в электронном виде, поэтому базы федерального и местного уровней могут не совпадать. В этом случае изменения в картотеку вносятся в том числе и по заявлению организации (письмо ФНС России от 20.02.2014 № ПА-4-6/3003).
Арест денежных средств на счете — одна из мер принудительного исполнения, применяемая службой судебных приставов для выполнения требований исполнительного документа. Эта мера подразумевает прекращение списания денег со счета должника в размере, установленном в постановлении судебного пристава-исполнителя.
Арест денежных средств на счете применяется:
Самым действенным способом снятия со счета ареста, наложенного судебным приставом, является погашение долга, ставшего причиной ограничения расходных операций по счету.
Если долг погашен в добровольном порядке, для снятия ограничения необходимо:
После удовлетворения ходатайства пристав выносит постановление о прекращении исполнительного производства, в котором отменяет блокировку счета. Копия постановления направляется в финансовую организацию, которая снимает ограничительные меры. Арест должен быть снят после получения финансовой структурой отменяющего постановления, которое подлежит исполнению в указанный в нем срок (п. 4 ст. 14 закона № 229).
Также следует иметь в виду, что согласно п. 1 ст. 37 закона № 229 должник имеет возможность обратиться с обоснованным заявлением в орган, выдавший исполнительный документ, о предоставлении ему отсрочки (рассрочки) для исполнения данного документа. На основании решения о предоставлении отсрочки (рассрочки) можно будет отменить арест по счету.
Незаконные действия судебного пристава по аресту денежных средств на счетах могут быть обжалованы в течение 10 дней в порядке подчиненности или в суд. Порядок обжалования установлен в гл. 18 закона № 229.
Закон № 115-ФЗ предоставляет финансовым организациям возможность приостанавливать операции по счетам. Условно эти основания подразделяются на 2 группы:
Основания для самостоятельной блокировки дают финансовой структуре право приостановить расходные операции по счету в размере суммы, указанной в платежном поручении, если хотя бы одна из сторон:
Срок такой блокировки не должен превышать 5 дней. Если в течение этого срока финансовая организация не получает постановления уполномоченного органа о приостановлении списания, то заблокированное перечисление подлежит исполнению.
ВАЖНО! В данном случае приостанавливается только та операция, которая соответствует вышеназванным признакам. В остальной части перечисление денег в пользу других получателей допустимо.
В случае блокировки счета на основании постановления уполномоченного органа РФ все списания приостанавливаются на срок до 30 суток, а в случае блокировки на основании судебного решения — до отмены такого решения.
Расходные операции по счету возобновляются в течение 1 рабочего дня после окончания срока, указанного в постановлении уполномоченного органа, или получения судебного решения об отмене замораживания активов.
Таким образом, любое ограничение прав организации по распоряжению денежными средствами возможно только в случаях, прямо предусмотренных действующим законодательством. Организация же, в свою очередь, для исключения проблем, связанных с блокировкой счетов в банке, должна вести свою хозяйственную деятельность в соответствии с требованиями законодательства.
Приостановление операций по счету представляет собой прекращение банком всех расходных операций по данному счету в пределах суммы, указанной в постановлении налогового органа о приостановлении операций по счету (абз. 3 п. 2 ст. 76 НК РФ).
Приостановление операций по счету как способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налога (сбора) возможно только в строго определенных случаях и при соблюдении строго определенных условий, установленных в ст. 76 НК РФ.
Приостановление операций по счетам в банке применяется только в двух случаях:
в целях обеспечения решения о взыскании налога (сбора), а также пеней и штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банке, вынесенного в порядке ст. 46 НК РФ; в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации. Приостановление операций по счетам в банке может быть применено только в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся налогоплательщиками (налоговыми агентами, плательщиками сбора), а также в отношении нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, - налогоплательщиков или налоговых агентов.
По своей правовой природе приостановление операций по счету означает прекращение банком всех расходных операций по этому счету. Однако, если данный способ применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании недоимки и пеней, вынесенного в соответствии со ст. 46 НК РФ, приостановление операций по счету означает прекращение банком расходных операций по этому счету только в пределах суммы, указанной в решении налогового органа (абз. 3 п. 2 ст. 76 НК РФ). Иными словами, если сумма на счете превышает сумму задолженности, то этот "остаток" налогоплательщик может использовать свободно, по своему усмотрению. Также без ограничений могут осуществляться и любые операции налогоплательщика по зачислению денежных средств на соответствующий счет.
Напротив, согласно абз. 3 п. 2 ст. 76 НК РФ банк не вправе выполнять какие бы то ни было распоряжения клиента-налогоплательщика о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других расходных операций по счету, за исключением:
платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов (сборов);
операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему РФ.
Налоговые органы вправе приостанавливать операции по нескольким счетам налогоплательщика. Однако, если налоговый орган принимает решение о приостановлении одновременно по нескольким счетам, сумма денежных средств на которых (на всех вместе или на каждом в отдельности) превышает сумму обеспечиваемого требования об уплате налога (сбора) и пеней, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления по своим счетам (п. 9 ст. 76 НК РФ). В течение двух дней со дня получения этого заявления налоговый орган обязан принять решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке в части превышения суммы денежных средств, указанной в решении о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.
Решение о приостановлении операций по счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, в котором налогоплательщик состоит на учете, в форме, утвержденной в приложении 4 к Приказу ФНС России от 1 декабря 2006 г. N САЭ-3- 19/825@.
При этом решение о приостановлении операций по счету не может быть вынесено ранее вынесения решения о взыскании недоимки и пеней за счет денежных средств на счетах организации или индивидуального предпринимателя в банке (абз. 1, 2 п. 2 ст. 76 НК РФ). А в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации решение о приостановлении операций по счету в банке может быть вынесено только в течение десяти дней по истечении установленного срока представления декларации (абз. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ).
Решение о приостановлении операций по счетам в банке передается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронном виде. Форма и порядок направления в банк указанных решений на бумажном носителе устанавливаются ФНС России.
Копия указанного решения передается налогоплательщику-организации под расписку или заказным письмом с уведомлением о вручении.
Решение о приостановлении операций по счету в банке действует с момента получения банком указанного решения и до его отмены. Моментом получения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, направленного в банк на бумажном носителе, являются:
для решения, направленного в банк заказным письмом, - дата и время, указанные в уведомлении о вручении;
для решения, врученного под расписку представителю банка, - дата и время, указанные в отметке о принятии решения.
Дата и время получения банком решения о приостановлении операций по счетам при отправлении этого решения в электронном виде определяются в порядке, установленном ЦБ РФ по согласованию с ФНС России.
Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика подлежит безусловному исполнению банком (п. 6 ст. 76 НК РФ). Безусловность исполнения в данном случае означает обязанность банка воздерживаться от исполнения любых платежных документов, на основании которых могут быть осуществлены расходные операции по соответствующему счету, в пределах суммы задолженности, указанной в решении налогового органа. Банк не может выдвигать какие бы то ни было возражения против исполнения указанного решения, основанные на его отношениях с владельцем счета (налогоплательщиком) , а также не обязан проверять на соответствие законодательству РФ основания вынесения такого решения и не имеет законных оснований для его оспаривания в суде.
По делу N А49-5419/01- 129А/19.
Постановления ФАС Уральского округа от 12 мая 2003 г. по делу N Ф09-1312/03-АК; ФАС Западно-Сибирского округа от 31 октября 2006 г. N Ф04-7271/2006(27959-А27-19) по делу N А27- 8465/06-2.
В соответствии с п. 2 ст. 845 ГК РФ банк гарантирует право клиента беспрепятственно распоряжаться денежными средствами, внесенными по договору банковского счета. В случае же нарушения нормы п. 2 ст. 845 ГК РФ в отношении банка наступают последствия, предусмотренные п. 1 ст. 395 ГК РФ, согласно которому за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств. В то же время Налоговым кодексом РФ, в частности ст. 76, предусмотрен ряд ограничений принципа свободы договора банковского счета в публично-правовых целях. Банк при получении в соответствии со ст. 76 НК РФ решения налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика обязан отступить от гарантий, предоставленных им клиенту в соответствии с п. 2 ст. 845 ГК РФ. В связи с этим в п. 10 ст. 76 НК РФ законодатель нашел целесообразным указать, что банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком в результате приостановления его операций по счету в банке по решению налогового органа.
Также п. 12 ст. 76 НК РФ вводит дополнительный элемент правового содержания решения о приостановлении операций по счету, действие которого существенно ограничивает гражданские права банков и их клиентов, а именно банк не вправе, получив такое решение, открывать соответствующему клиенту другой счет. Мораторий на открытие счета действует с момента получения банком указанного решения и до отмены его налоговым органом, то есть в период действия режима приостановления операций по счету. При этом даже в период действия моратория на открытие счетов налогоплательщику банк тем не менее может совершать все действия, которые в соответствии с гражданским и банковским законодательством РФ не подпадают под понятие "открытие счета" (например, заключать договоры банковского счета и совершать другие действия, не влекущие вынесение руководством банка решения об открытии счета).
Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии с абз. 10 п. 2 ст. 11 НК РФ под "счетами" в целях налогообложения понимаются только расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей. Напротив, депозитные и ссудные счета не отвечают понятию "счет" в смысле ст. 11 НК РФ. Поэтому решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не может являться основанием для отказа банка открыть этому налогоплательщику депозитный и (или) ссудный счет.
Постановления ФАС Московского округа от 14 мая 2005 г., 16 мая 2005 г. N КА-А41/3746- 05, от 15 августа 2005 г., 18 августа 2005 г. N КА-А41/7704-05.
С другой стороны, возникает вопрос о праве банка на закрытие счета клиента. В соответствии с п. 1 ст. 859 ГК РФ договор банковского счета должен быть расторгнут по заявлению клиента в любое время. Расторжение договора банковского счета служит основанием закрытия банковского счета клиента, при этом остаток денежных средств на этом счете выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет. Иными словами, расторжение договора банковского счета при наличии остатка денежных средств на счете сопряжено с проведением расходных операций по указанному счету - выдачей клиенту или перечислением на другой счет остатка денежных средств. Учитывая это и исходя из положений ст. 76 НК РФ, в случае приостановления по решению налогового органа операций по счету налогоплательщика при наличии остатка денежных средств на указанном счете банк не вправе выдавать клиенту- налогоплательщику либо перечислять по его указанию на другой счет остаток денежных средств на счете и соответственно не вправе закрыть указанный счет клиента. При отсутствии же денежных средств на счете банк по заявлению клиента вправе закрыть указанный счет, поскольку расторжение договора банковского счета в данном случае не повлечет проведения расходных операций по счету.
За нарушение режима приостановления операций по счету банк несет ответственность в соответствии со ст. 134 НК РФ. Параллельно с этим налоговый орган вправе предъявлять в суд иск о возмещении ущерба, причиненного государству или муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций по этому счету, если в результате таких действий стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, пеней и штрафов (подп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Приостановление операций по счету налогоплательщика отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога (сбора), пеней и штрафа (п. 8 ст. 76 НК РФ).
В случае приостановления операций по счетам налогоплательщика в связи с непредставлением им налоговой декларации данная мера отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этим налогоплательщиком налоговой декларации (абз. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ).
