Инструкция
Штрафы можно разделить на 2 группы: гражданско-правовые и административные. К первой относятся санкции за нарушение договорных обязательств, а ко второй – большой массив штрафов, взыскиваемых государственными органами и учреждениями: Федеральной налоговой службой, внебюджетными фондами, ГИБДД, Роспотребнадзором и др.
Бухгалтерский учет штрафов за нарушение условий договоров в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» ведется по счетам дебиторов и кредиторов. Признанные должником или установленные решением суда штрафные санкции относятся на финансовые результаты деятельности предприятия как прочие расходы. Для их отражения используйте следующие по счетам 76-2 «Расчеты по претензиям», 91-2 «Прочие расходы», 51 «Расчетный счет»:Дт 91-2 Кт 76-2 – учтена задолженность по уплате штрафов;Дт 76-2 Кт 51 – учтена уплата штрафа.
В соответствии со ст.265 Налогового кодекса РФ расходы в виде штрафов, признанные должником или установленные решением суда, включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Основанием для учета налоговых санкций и штрафов, наложенных прочими государственными органами, является решение о привлечении к административной ответственности, а также платежное или об уплате суммы штрафа. Бухгалтерские проводки формируются по счетам 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 99 «Прибыли и убытки», 51 «Расчетный счет».
Для отражения в бухгалтерском учете санкций налоговых и иных органов выполните следующие операции:Дт 99 Кт 68 (69, 76) – учтена задолженность по уплате штрафов;Дт 68 (69, 76) Кт 51 – учтена уплата штрафа.
Согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» суммы административных штрафов не участвуют в формировании показателя бухгалтерской прибыли. Поэтому не включайте эти расходы в налоговую базу по налогу на прибыль и спишите их в конце года за счет чистой прибыли.
Источники:
Штроборез предназначен для прорезания борозд в кирпичной и каменной кладке, бетонных плитах и в других конструкциях из твердых строительных материалов. Качественный штроборез позволяет создать каналы для электропроводки, отопления, газоснабжения и других коммуникаций за очень короткое время.
Борозду в твердой поверхности можно сделать и с помощью болгарки, но штроборез позволяет выполнить эту процедуру гораздо точнее, чище и быстрее. Штроборез оборудован двумя режущими алмазными дисками, глубина и ширина резания которых меняется в широких пределах. Важным отличием штробореза от других режущих инструментов является наличие специального отводного патрубка, через который удаляются отходы, выделяемые при резании, поэтому оператору штробореза не приходится дышать пылью и помещение остается чистым.
При выборе штробореза необходимо учитывать некоторые нюансы - прежде всего, какова будет глубина резания и какой материал необходимо будет штробить.
От мощности двигателя штробореза напрямую зависит, какую борозду сможет сделать штроборез. Обычно штроборезы имеют мощность в пределах 800-2500 Ватт. Для мелкой канавки под электрическую проводку, пробиваемую в гипсолитовой стене, будете достаточно самого маломощного устройства, если же вы занимаетесь капитальным ремонтом и пробиваете каналы для труб в бетонной стене, инструмент должен иметь мощность не менее 2000 Ватт. Также важно учитывать скорость вращения шпинделя - чем выше эта скорость, тем с более прочными поверхностями справится аппарат.
О качестве режущих дисков штробореза беспокоится не стоит, все современные модели оснащаются алмазными дисками, способными справится с любой поверхностью.
Глубина резания штробореза может варьироваться от 10 до 100 мм. Разумеется, не каждая модель способна проштробить 10-сантиметровый канал, поэтому необходимо удостовериться, что рассматриваемое устройство сможет вырезать дорожку нужной глубины. Определить глубину реза можно не только по спецификации штробореза, но и просто посмотрев на его диски - чем больше их диаметр, тем большую глубину реза обеспечит инструмент.
Очень важно подобрать штроборез оптимального веса: обычно более мощные модели имеют большую массу, что существенно снижает скорость работы, так как оператору придется часто отдыхать. Производители стараются делать штроборезы максимально легкими. Оптимальный вес штробореза - 10 кг или меньше.
Мощные штроборезы могут стоит десятки тысяч рублей, поэтому их имеет смысл покупать только для профессиональной деятельности, для бытовых нужд проще взять такое устройство напрокат.
Штроборезы могут иметь дополнительные функции, значительно упрощающие работу. Так, многие из них оснащены системой плавного пуска, которая снижает риск испортить борозду в самом начале. Некоторые устройства имеют регулятор скорости вращения шпинделя, эта функция дает возможность настроить штроборез отдельно на каждый материал. Есть модели с антивибрационными устройствами, они делают работу комфортнее.
Порядок начисления и отражения этих активов и обязательств регулируется в соответствии с Приказом « » от 19 ноября 2002 года.
Бухгалтерская прибыль — убыток часто может отличаться от налогооблагаемой. Это связано с тем, что могут применяться правила для определения объема дохода, которые будут учитывать постоянные и временные разницы. Признание дохода происходит при помощи использования специальных нормативных актов по бухучету, утвержденных законодательной системой РФ по сборам и налогам.
Временные разницы могут по-разному влиять на объем прибыли или убытка, в зависимости от их характера и влиятельности их можно классифицировать:
Такой вид разницы означает создание отложенного налога на прибыль, что приведет к уменьшению налоговой базы в следующем или в последующих за отчетным периодах. Другими словами, это и приводит к формированию ОНА – отложенного налогового актива. Чтобы привести бухгалтерские движения в порядок должен использоваться счет (отложенные налоговые активы).
При создании размер налога на прибыль в бухгалтерском периоде будет приближаться к этому значению только для налогового подотчетного периода. В последующих месяцах можно будет проводить полное или частичное погашение ОНА в счет уменьшения-увеличения условного дохода-расхода.
Налогооблагаемые разницы при формировании прибыли, убытка для вычисления налога на прибыль приводят к созданию ОНО (отложенного налогового обязательства). Таким методом налогооблагаемая база в отчетном периоде уменьшается, а для последующих сроков она будет увеличиваться за счет переноса оплаты.
Чтобы привести в порядок бухгалтерские проводки при движении ОНО, используется бухгалтерский счет (отложенные налоговые обязательства).
При аналитическом учете каждая временная разница должна учитываться индивидуально в зависимости от группы активов или обязательств. Проще говоря, все отложенные налоговые обязательства нельзя суммировать в общем и привести к одному единственному сальдированию.
Данный бухгалтерский регламент может не применяться в некоммерческих организациях или в рамках малого предпринимательства. Многие бухгалтера уверенно не хотят использовать данный Приказ. Они считают его запутанным, непонятным и тяжелым для восприятия. Поэтому нам предстоит разобраться в возможных последствиях игнорирования ПБУ.
В случаях, когда компания отказывается применять ПБУ, она теряет возможность полной или частичной неоплаты налога на прибыль в подотчетном периоде. Скорее всего, что в таком случае налоговая служба предъявит претензии к руководству и бухгалтерии предприятия за грубые нарушения и некорректные проводки в учете.
Для ответственного лица это может обернуться наказанием в виде штрафа размером в 15 тысяч рублей. Также органы контроля могут применить штраф за административное нарушение в пределах 2-3 тысяч рублей. Все подобные наказания могут достичь 10% платежа от общей искаженной картины в бухгалтерском учете.
Во всех остальных случаях, когда ПБУ применяется в полной мере и на законных основаниях, возможные ошибки можно полностью избежать и в налоговом и в бухгалтерском учете. Руководствуясь данным приказом, большинство бухгалтеров отлично справляются с нахождением неточностей и ошибок, связанных с определением некоторых налогов и платежей. Это также помогает разобраться с моментами и сроками признания доходов, расходов в подотчетном периоде.
| Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
| 68 | Проводка по начислению отложенного налогового актива | Сумма, увеличивающая условный доход или расход | Бухгалтерская справка-расчет, декларация, | |
| 68 | Полное или частичное списание ОНА | Сумма погашения ранее сформированного ОНА | Банковская выписка, платежное поручение | |
| 68 |
Сайт является компьютерной программой (ст. 1261 ГК РФ). Поэтому создание сайта - это разработка специальной компьютерной программы.
Организация может разработать сайт собственными силами (в т. ч. с привлечением сторонних специалистов по договору авторского заказа) или обратиться в специализированную организацию.
Чтобы открыть сайт, помимо разработки компьютерной программы, организации необходимо:
Компьютерные программы являются объектом авторских прав (п. 1 ст. 1259 ГК РФ). Поэтому порядок отражения в бухучете расходов на создание сайта зависит от того, какие права на него принадлежат организации - исключительные или неисключительные.
При наличии у организации исключительных прав на сайт разработчики не вправе создавать такой же сайт для других лиц. То есть сайт является уникальным, и организация становится его единственным владельцем.
При наличии у организации неисключительных прав на сайт разработчики могут создать подобный сайт и для других лиц (п. 1 ст. 1297 и подп. 1 п. 1 ст. 1236 ГК РФ).
Если сайт создается собственными силами, то исключительные права на него могут принадлежать организации в следующих случаях:
Если все исключительные права на сайт принадлежат организации (а не разработчикам), то его можно учесть в составе нематериальных активов. При этом должны соблюдаться и другие условия, перечисленные в пункте 3 ПБУ 14/2007. А именно:
Стоимостных ограничений для включения сайта в состав нематериальных активов в бухучете не предусмотрено. Регистрировать исключительные права на сайт в Роспатенте тоже не обязательно (ст. 1262 ГК РФ).
Если организации принадлежат все исключительные права на сайт, то срок их действия не ограничен во времени. Поэтому для целей бухучета срок использования созданного сайта определите исходя из срока, в течение которого планируется использовать его для управленческих нужд, производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) и иного извлечения доходов, но не более срока деятельности организации. Об этом сказано в пункте 26 ПБУ 14/2007. Если по таким параметрам срок использования сайта определить невозможно, то он считается неопределенным (амортизировать такую программу нельзя) (п. 25, 23 ПБУ 14/2007). Впоследствии организация ежегодно должна проверять, не изменился ли существенно срок полезного использования сайта (п. 27 ПБУ 14/2007). Кроме того, по объектам с неопределенным сроком использования ежегодно нужно проверять, не исключены ли факторы, мешающие определить срок полезного использования по ним (абз. 2 п. 27 ПБУ 14/2007).
Срок полезного использования сайта утвердите приказом руководителя организации.
В бухучете сайт учитывается в составе нематериальных активов по первоначальной стоимости. Она равна сумме всех затрат на разработку сайта, которые включают в себя:
Об этом сказано в пунктах 8 и 9 ПБУ 14/2007.
В первоначальную стоимость включаются также расходы на разработку (приобретение) графического дизайна сайта (т. е. компьютерной программы). Несмотря на то что дизайн сайта является объектом авторских прав (абз. 7 п. 1 ст. 1259 ГК РФ), учесть его как самостоятельный объект нематериальных активов нельзя. Объясняется это тем, что сам по себе дизайн сайта не может принести организации экономических выгод. А это является одним из основных условий признания объекта в составе нематериальных активов (подп. «а» п. 3 ПБУ 14/2007). Кроме того, инвентарным объектом нематериальных активов может быть как одно право, так и совокупность прав на один объект. Такие правила установлены пунктами 5 и 9 ПБУ 14/2007.
Расходы на создание сайта, который будет включен в состав нематериальных активов, предварительно учитывайте на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Специального субсчета для этих расходов Планом счетов не предусмотрено, поэтому создайте его самостоятельно. Субсчет, например, можно назвать «Создание нематериальных активов».
Дебет 08 субсчет «Создание нематериальных активов» Кредит 60 (10, 68, 69, 70, 76...)
- учтены расходы на создание сайта, который будет включен в состав нематериальных активов.
После выполнения всех условий для признания сайта в составе нематериальных активов заведите на него карточку по форме № НМА-1 и сделайте проводку:
Дебет 04 Кредит 08 субсчет «Создание нематериальных активов»
- учтен сайт в составе нематериальных активов.
Стоимость сайта, учтенного в составе нематериальных активов, списывайте через амортизацию (п. 23 ПБУ 14/2007).
Если условия для включения сайта в состав нематериальных активов не выполняются (например, срок полезного использования сайта составляет менее 12 месяцев), затраты на его разработку отразите на счете 97 «Расходы будущих периодов» (п. 18 ПБУ 10/99 и Инструкция к плану счетов (счет 97)). При этом сделайте проводку:
Дебет 97 Кредит 60 (10, 68, 69, 70, 76...)
Учтены расходы на создание сайта.
После начала использования сайта затраты на его разработку, учтенные в составе расходов будущих периодов, подлежат списанию. Порядок списания расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, организация устанавливает самостоятельно (письмо Минфина России от 12 января 2012 г. № 07-02-06/5). Например, расходы на создание сайта можно списывать равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя организации. Выбранный вариант списания расходов будущих периодов закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 и 8 ПБУ 1/2008).
В бухучете списание расходов на создание сайта отражайте проводками:
Дебет 26 (44) Кредит 97
- списаны расходы на создание сайта.
Ситуация: как отразить в бухучете расходы на регистрацию доменного имени сайта ?
Ответ на этот вопрос зависит от того, учитывается сайт как нематериальный актив или нет.
Доменное имя сайта не является объектом интеллектуальной собственности (результатом интеллектуальной деятельности). Поэтому в качестве отдельного объекта нематериальных активов доменное имя не учитывается. Это следует из пункта 3 ПБУ 14/2007. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 26 марта 2002 г. № 16-00-14/107.
Однако без доменного имени сайт не может функционировать. Поэтому, если сайт учитывается в составе нематериальных активов, расходы на первичную регистрацию доменного имени следует включить в его первоначальную стоимость:
Дебет 08 субсчет «Создание нематериальных активов» Кредит 60 (76)
- учтены расходы на первичную регистрацию доменного имени сайта.
Такой порядок следует из пункта 9 ПБУ 14/2007.
Если сайт не является нематериальным активом, расходы на регистрацию доменного имени учитывайте в составе (в зависимости от срока, на который регистрируется доменное имя):
В таком же порядке учитывайте затраты на последующую регистрацию доменного имени.
Срок, на который регистрируется доменное имя, организация выбирает самостоятельно. Если этот срок превышает один месяц, то расходы на регистрацию доменного имени отразите в составе расходов будущих периодов:
Дебет 97 Кредит 60 (76)
- учтены расходы на последующую регистрацию доменного имени сайта.
Если доменное имя зарегистрировано на срок, не превышающий месяц, то регистрационные расходы учитывайте в составе текущих расходов организации:
Дебет 26 (44) Кредит 60 (76)
Затраты на регистрацию доменного имени, учтенные в составе расходов будущих периодов, подлежат списанию. Порядок их списания организация устанавливает самостоятельно. Например, организация может списывать такие расходы равными долями в течение срока, на который зарегистрировано доменное имя. Списание затрат, учтенных в составе расходов будущих периодов, отражайте проводками:
Дебет 26 (44) Кредит 97
- списаны расходы на последующую регистрацию доменного имени.
Такой порядок учета расходов на последующую регистрацию доменного имени следует из Инструкции к плану счетов (счет 97) и пункта 18 ПБУ 10/99.
Затраты на оплату услуг хостинга в бухучете относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Как правило, после заключения договора хостинга организация ежемесячно перечисляет провайдеру плату за услуги, а провайдер по итогам месяца предоставляет организации акт (отчет) об оказании услуг хостинга.
При отражении предоставленных услуг в бухучете сделайте проводку:
Дебет 26 (44) Кредит 60 (76)
- учтены услуги хостинга (на основании акта (отчета) провайдера об оказании услуг).
Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Отражение убытка в бухгалтерском учете - проводки по нему требуют особого внимания бухгалтера. Эта процедура оказывает влияние на величину налога на прибыль не только текущего, но и последующих периодов. В данной статье раскроем эту тему подробно.
Убыток в бухгалтерском учете (далее — БУ) определяется по окончании отчетного периода путем сравнения понесенных издержек и полученных поступлений. Финрезультат (прибыль или убыток) получается из суммы результатов по обычным для предприятия видам активности и прочим поступлениям и выбытиям. Для фиксации финрезультатов планом счетов (утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 99 «Прибыль и убытки». В течение финансового года выполняется закрытие периодов, за которые формируется промежуточная отчетность, и делаются следующие проводки:
|
Описание |
||
|
Показана прибыль по обычной деятельности (если оборот по Кт 90.1 больше суммы оборотов по Дт 90.2, 90.3 и т. д.) |
||
|
Показан убыток по обычной деятельности (если оборот по Кт 90.1 меньше суммы оборотов по Дт 90.2, 90.3 и т. д.) |
||
|
Показана прибыль по остальным активностям (если оборот по Кт 91.1 больше оборота по Дт 91.2) |
||
|
Показан убыток по остальным активностям (если оборот по Кт 91.1 меньше оборота по Дт 91.2) |
Отметим, что отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности по всем субсчетам счетов 90 и 91 выполняется в течение года непрерывно, нарастающим итогом. И только при реформации баланса в конце года они обнуляются проводками Дт 90.1 Кт 90.9, Дт 90.9 Кт 90.2 (90.3). Для счета 91 реформация выполняется аналогично. Соответственно, с убытком, образовавшимся на конец промежуточных отчетных периодов, бухгалтер ничего не делает — финрезультаты просто накапливаются на счете 99. А вот по итогам года скопившееся сальдо на счете 99 включается в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка проводками:
Когда по данным бухгалтерского и налогового учета (далее — НУ) получается прибыль и оба значения равны, то трудностей по исчислению и отражению в учете налога на прибыль (далее — НП) не возникает. Если же в одной из систем учета — БУ или НУ — получился один финансовый результат, а в другой — иной, то при закрытии периода следует уделить внимание ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. В нашей статье рассмотрим случаи с возникновением расхождений по убытку в БУ и НУ.
Об обязанности применения ПБУ 18/02 читайте в статье «ПБУ 18/02 — кто должен применять и кто нет?» .
Согласно ст. 283 НК РФ организация имеет право перенести убытки, полученные в текущем налоговом периоде, на будущее, то есть уменьшить базу по НП на сумму этих убытков в последующих периодах полностью или по частям.
Подробнее о налоговом убытке читайте .
Поэтому даже если в текущем периоде финансовые результаты по БУ и НУ равны, то в последующих периодах при прочих равных данных бухгалтерская и налоговая прибыль будут различаться, таким образом, возникнет вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02). Отметим, что правило переноса убытка работает только для налогового периода (года), к убытку за отчетный период оно не применяется.
Рассмотрим 3 случая возникновения убытков и связанных с ними проводок.
Одинаковый убыток в БУ и НУ
Согласно п. 20 ПБУ 18/02 после того, как бухгалтер определит финансовый результат по данным БУ, он должен подсчитать и отразить в учете условный доход или расход по НП. Это необходимо сделать, потому что налоговый убыток за отчетный период обнуляется (п. 8 ст. 274 НК РФ), а финансовый результат по БУ остается неизменным. Сумма вычисляется путем умножения бухгалтерского убытка на ставку НП и отражается проводкой:
Таким образом, если в НУ и БУ зафиксирован убыток, то по счету 68, субсчету «НП» будет нулевое сальдо, а в декларации к уплате также будет отражен 0. При этом возникшую разницу между 0 по НУ и суммой убытка по БУ следует отразить в бухучете (сформировать ОНА).
О правилах учета ОНА читайте в статье «Бухгалтерский учет расчетов по налогу на прибыль» .
Убыток в НУ, прибыль в БУ
Если в НУ образовался убыток, а в БУ прибыль, то в НУ расходы были больше или доходы меньше, а значит, в текущем периоде должны быть отражены отложенные налоговые обязательства (ОНО) при налогооблагаемых временных разницах или постоянные налоговые активы (ПНА) при постоянных разницах. При закрытии периода бухгалтер отражает условный расход по НП, который компенсируется сделанными ранее проводками по ОНО или ПНА, тем самым приводя текущий НП к 0.
Рассмотрим эту ситуацию на примере.
Пример
В ООО «Калейдоскоп» прибыль по БУ равна 250 тыс. руб., убыток по НУ — 500 тыс. руб. Разница возникла в связи со списанием «Калейдоскопом» амортизационной премии по новому основному средству — 350 тыс. руб. (ОНО). Также ООО «Калейдоскоп» получило безвозмездно оборудование от учредителя — физлица, которое имеет долю в уставном капитале, равную 70%. Стоимость оборудования составила 400 тыс. руб. В БУ это поступление отражено как прочие доходы, в НУ оно не признается облагаемым доходом (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). В бухучете ООО «Калейдоскоп» сделаны проводки:
|
Сумма, тыс. руб. |
Описание |
||
|
70 (350 × 20%) |
Показано ОНО по амортизационной премии |
||
|
80 (400 × 20%) |
Показан ПНА по безвозмездно полученному оборудованию |
||
|
90.9 (91.9) |
Определена прибыль по данным БУ |
||
|
50 (250 × 20%) |
Определен условный расход по НП |
||
|
100 (500 × 20%) |
Определен ОНА по налоговому убытку |
На счете 68 в конце периода образуется нулевое сальдо, что соответствует значению НП по данным НУ, ведь там получился убыток. Соответственно, налог равен 0.
О том, должен ли волноваться бухгалтер, ожидая проверок налоговиков, если в налоговой декларации показан убыток, читайте в статье «Какие последствия отражения убытка в декларации по налогу на прибыль?» .
Следующая ситуация предполагает, что в БУ расходы были больше или доходы меньше, чем в НУ, поэтому убыток на этот раз образовался в БУ, а прибыль — в НУ.
Убыток в БУ, прибыль в НУ
В данной ситуации в текущем периоде имели место вычитаемые временные разницы, которые привели к отражению ОНА, и/или постоянные разницы, вследствие которых было показано постоянное налоговое обязательство (ПНО). Рассмотрим пример.
Пример
В ООО «Карусель» прибыль по НУ равняется 150 тыс. руб., убыток по БУ — 300 тыс. руб. Ранее организация признала ОНА по перенесенному на будущее убытку; сумма перенесенного убытка равна 400 тыс. руб. В текущем налоговом периоде ООО «Карусель» может погасить часть убытка в размере 150 тыс. руб. за счет полученной в НУ прибыли. Кроме того, в текущем году в учете ООО «Карусель» возникла временная разница в связи с превышением сумм амортизации по БУ сумм амортизации по НУ на 450 тыс. руб. В бухучете ООО «Карусель» сделаны проводки:
|
Сумма, тыс. руб. |
Описание |
||
|
90 (450 × 0,2) |
Показан ОНА на разницу по суммам амортизации |
||
|
30 (150 × 0,2) |
Списан ОНА по погашенному убытку |
||
|
90.9 (91.9) |
Определен убыток по данным БУ |
||
|
60 (300 × 20%) |
Определен условный доход по НП |
Таким образом, оборот по дебету счета 68 равен 90 тыс. руб. и по кредиту — 90 тыс. руб., то есть текущий НП равен 0 руб. По данным декларации по НП сумма налога за год также равна 0, так как налоговая прибыль была обнулена за счет погашения убытка прошлых лет.
В предыдущем примере мы увидели, что происходит с ОНА, начисленным на сумму налогового убытка, который организация решает перенести на будущее. Если организация в НУ получает прибыль, то она имеет право погасить перенесенный на будущее убыток на сумму этой прибыли. Погашение может быть сделано частями в разных периодах или полностью. При этом списывается ОНА по такому убытку: Дт 68 Кт 09.
О БРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Налоговый убыток переносится на будущее согласно нормам ст . 283 НК РФ и с учетом ограничения .
Если в бухгалтерском или налоговом учете образовался убыток, необходимо помнить, что в этом случае не обойтись без применения ПБУ 18/02. Это положение регулирует учет постоянных и временных разниц, которые приводят к различным финансовым результатам в БУ и НУ. Кроме того, в ПБУ 18/02 установлено, что переносимый на будущее убыток, полученный в НУ, также является временной разницей.
Согласно п.31 ПБУ 6/01:"Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов".
Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств в соответствии с п.11 ПБУ 10/99 признаются операционными расходами.
В соответствии с новым Планом счетов и Инструкцией по его применению "поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств".
Для отражения процесса выбытия основных средств может быть открыт отдельный субсчет "Выбытие основных средств" счета 01 "Основные средства", в дебет которого относится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации с последующим списанием остаточной стоимости объектов основных средств с указанного субсчета на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Следует обратить внимание, что введение специального субсчета в рамках счета 01 "Основные средства" для отражения операции по выбытию основных средств не обязательно. Организации могут списывать сумму накопленной амортизации по выбывающему объекту непосредственно в дебет того субсчета счета 01 "Основные средства", на котором отражается первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств.
По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в течение отчетного периода также отражаются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств в корреспонденции со счетами учета затрат.
К счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть открыты субсчета:
91-1 "Прочие доходы";
91-2 "Прочие расходы";
91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" согласно Инструкции по применению нового Плана счетов производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.
Продажа основных средств
Согласно ПБУ 9/99 поступления от продажи основных средств являются операционными доходами (п.7).
"Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре" (п.30 ПБУ 6/01).
":по статье "Прочие операционные доходы" подлежит отражению сумма дохода, определенная к получению в соответствии с условиями договора продажи основных средств и иных активов (с учетом суммовых разниц и пр.).
При выбытии основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, в результате их продажи расходы, связанные с продажей основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, отражаются по статье "Прочие операционные расходы". По этой же статье отражается остаточная стоимость проданных объектов основных средств и иных амортизируемых активов".
Продажа основного средства с оплатой после отгрузки
|Признан доход от продажи | 62, 76 | 91 |
|Отражен НДС | 91 | 68 |
|Отражена сумма амортизации, начисленной за| 02 | 47 |
|новного средства, произведенные собственными| | 70 |
|силами организации | | |
|ронних организаций | | |
|Отражено поступление дохода на расчетный| 51 | 62, 76 |
Продажа основных средств на условиях предоплаты
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Отражено получение 100% предоплаты на рас-| 51 | 62 |
|четный счет | | |
|Отражен НДС с суммы предоплаты | 62 | 68 |
|Признан доход от продажи | 62 | 91 |
|Восстановлена сумма предоплаты | 68 | 62 |
|Зачтена сумма предоплаты | 62 | 62 |
|Отражен НДС | 91 | 68 |
|Отражена сумма амортизации, начисленной за| 02 | 01 |
|время эксплуатации основного средства | | |
|Отражена остаточная стоимость основного| 91 | 91 |
|средства | | |
|Отражены затраты, связанные с продажей ос-| 91 | 23, 69, |
|новного средства, произведенные собственны-| | 70 |
|ми силами организации | | |
|Отражены затраты, связанные с продажей ос-| 91 | 60, 76 |
|новного средства, произведенные силами сто-| | |
|ронних организаций | | |
|Определен финансовый результат (ежемесячно) | 91 (99) | 99 (91) |
Обратите внимание!
1. Оценка дохода, полученного в результате продажи объекта основных средств.
1. Оценка дохода, полученного в результате продажи объекта основного средства.
В ПБУ 9/99 определен порядок оценки поступлений от продажи объектов основных средств: "величину поступлений от продажи основных средств: определяют в порядке, аналогичном предусмотренному пунктом 6 настоящего Положения".
Напомним, что нормы пункта 6 ПБУ 9/99 предусматривают корректировку величины поступлений с учетом суммовых разниц, скидок (накидок) и т.д.
2. Необходимость выявления финансового результата по каждому выбывшему инвентарному объекту основных средств.
Согласно новому Плану счетов и Инструкции по его применению аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.
Передача основного средства по договору мены
В соответствии с п.6.3. ПБУ 10/99 "Расходы организации":
"Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары)".
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Поступление активов признано в качестве дохо-| 08, 10 | 91 |
|да периода | | |
|Отражен НДС | 19 | 91 |
|Отражен НДС, подлежащий уплате таможенным ор-| 19 | 76 |
|ганам (при импорте) | | |
|Начислен к уплате в бюджет НДС | 91 | 68 |
|Определен финансовый результат (ежемесячно) | 91 (99)| 99 (91)|
|Предъявлен к возмещению из бюджета НДС | 68 | 19 |
Передача основных средств в качестве вклада
в простое товарищество
Статьями 1041-1043, 1046, 1048 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено следующее:
по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели;
вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи;
вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обязательств. Денежная оценка вклада товарищества производится по соглашению между товарищами;
внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательств;
внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей;
обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества;
прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей;
порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.
Правила отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций при осуществлении договора простого товарищества для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме банков и иных кредитных организаций, бюджетных организаций), установлены Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными приказом Минфина РФ от 24 декабря 1998 года N 68н (далее - Указания).
Согласно п.3. Указаний:
"Ведение бухгалтерского учета общего имущества может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. Товарищ, которому поручено ведение общих дел, действует на основании доверенности, выданной остальными участниками договора простого товарищества.
Имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у того ее товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора.
Данные отдельного баланса в баланс организации-товарища, ведущего общие дела, не включаются.
При отражении в бухгалтерском учете расчетов по денежным и имущественным взносам участников договора простого товарищества, распределению полученной прибыли или убытка, других операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, используется счет 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества"".
Согласно п.4 Указаний:
Передача имущества в счет вкладов по договору простого товарищества осуществляется по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе у организации-товарища на дату вступления договора в силу.
При этом по дебету счета 47 "Реализация основных средств" отражается первоначальная стоимость объекта в корреспонденции с кредитом счета 01 "Основные средства.
По кредиту счета 47 "Реализация основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов 58 "Краткосрочные финансовые вложения" или 06 "Долгосрочные финансовые вложения" показывается оценка вклада согласно договору простого товарищества. Одновременно сумма начисленной амортизации по основным средствам с дебета счетов 02 "Износ основных средств" в кредит счета 47 "Реализация основных средств".
Выявленное сальдо по счетам реализации списывается на счет 80 "Прибыли и убытки".
Подтверждением получения имущественного вклада для организации-товарища является авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.).
"...по статье "Прочие операционные доходы" отражается прибыль, полученная (подлежащая получению) организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества). При этом результат (прибыль или убыток) от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества, выявленный на счетах бухгалтерского учета операций по передаче этого имущества (с учетом расходов по передаче имущества, остаточной стоимости передаваемого объекта в случае его амортизации), отражается в составе прочих операционных доходов или расходов. По статье "Прочие операционные доходы" отражается также сумма вознаграждения за переданное в общее владение и (или) пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств)".
В новом Плане счетов для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п. предназначен счет 58 "Финансовые вложения".
К счету 58 "Финансовые вложения" может быть открыт субсчет 58-4 "Вклады по договору простого товарищества", на котором организацией-товарищем учитываются наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.
Предоставление вклада отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами по учету выделенного имущества.
При прекращении договора простого товарищества возврат имущества отражается по кредиту счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета имущества.
Из формулировки пояснений к счету 58 "Финансовые вложения" Инструкции по применению нового Плана счетов можно сделать вывод о том, что финансовые вложения в данном случае должны оцениваться по стоимости выбывающего имущества. Таким образом, если строго следовать Инструкции у организации, передающей свои активы по договору простого товарищества, финансового результата от их выбытия не возникнет.
Схема проводок в соответствии с новым Планом счетов:
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Переданы основные средства в качестве вклада| 58 | 01 |
|в простое товарищество | | |
Если финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости, установленной в договоре, которая не равна остаточной стоимости передаваемого в счет вклада в простое товарищество объекта основных средств, то указанную операцию, по нашему мнению, следует отражать через счет 91 "Прочие доходы и расходы":
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Отражен вклад в простое товарищество в оценке| 58 | 91 |
|согласно договору | | |
|Отражена сумма начисленной амортизации | 02 | 01 |
|Отражена остаточная стоимость основного| 91 | 01 |
|средства | | |
|Отражен финансовый результат от внесения ос-| 91 (99)| 99 (91) |
|новного средства в качестве вклада в простое| | |
|товарищество (ежемесячно) | | |
Обратите внимание!
Отнесение к финансовым вложениям вкладов по договорам простого товарищества.
Перечень активов, относящихся к финансовым вложениям, установлен в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с п.43. Положения "к финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы".
Как видно, передача имущества в счет вклада по договору простого товарищества в контексте приведенного определения, не является финансовым вложением.
Передача основных средств в качестве вклада в уставный (складочный)
капитал другой организации
Одним из способов выбытия объектов основных средств является их передача в уставный (складочный) капитал вновь образуемой или увеличивающей уставный (складочный) капитал организации. Внося вклады в уставный (складочный) капитал организации учредители действуют на основании учредительного договора. Передача вклада в уставный (складочный) капитал влечет потерю права собственности на передаваемое имущество, за исключением вклада государства или муниципальных образований в уставный капитал унитарных предприятий.
Финансовый результат от передачи объектов основных средств в уставный капитал других организаций.
Инвестиции в уставные (складочные) капиталы других организаций согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности относятся к финансовым вложениям.
При оценке результата от передачи активов в счет вклада в уставный капитал возможно два подхода.
С одной стороны, в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора.
При передаче имущества в уставный капитал фактическими затратами для инвестора (при условии отсутствия дополнительных затрат, связанных с такой передачей) будет стоимость передаваемых активов, отраженная на счетах бухгалтерского учета, для амортизируемых активов - их остаточная стоимость. Таким образом, если исходить из указанных предпосылок, то у организации инвестора не возникает финансового результата (он равен нулю) при передаче актива в уставный капитал другой организации.
Данная позиция изложена в письме Минфина России от 25 апреля 2000 г. N 04-02-05/1 (письмо носит характер официальной переписки).
С другой стороны, внесение имущества в счет вклада в уставный капитал можно рассматривать в качестве своего рода обмена передаваемых активов на акции (доли) другой организации. Следует отметить, что согласно Стандартам эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденным постановлением ФКЦБ России от 17 сентября 1996 г. N 19 (в ред. постановления ФКЦБ России от 11 ноября 1998 г. N 47) размещение ценных бумаг (отчуждение ценных бумаг их первым владельцам) осуществляется, в том числе, путем
Распределения среди учредителей акционерного общества при его учреждении;
Подписки.
При учреждении акционерного общества все его акции распределяются среди учредителей в соответствии с договором о создании акционерного общества, в котором определяется размер уставного капитала общества, категории и типы акций, подлежащих размещению среди учредителей, размер и порядок их оплаты.
Путем подписки могут размещаться дополнительные акции. При этом размещение ценных бумаг осуществляется в соответствии со Стандартами на основании договоров (в том числе договоров купли-продажи, мены).
Если следовать этому подходу, то финансовые вложения должны в данном случае оцениваться на основании п.6.1. ПБУ 9/99 исходя из цены, установленной в договоре, в случае ее отсутствия - в соответствии с п.6.3. ПБУ 9/99 - аналогично оценке по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
Таким образом, второй подход подразумевает признание в бухгалтерском учете дохода от осуществления операции по внесению имущества в счет вклада в уставный капитал другой организации. Исходя из принципа соответствия доходов и расходов организация должна признать выбывающее имущество расходом по этой операции. (Заметим, что согласно п.3 ПБУ 10/99 вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи) не признаются расходами).
Кроме того, заметим, что для целей налогообложения в соответствии с п.3 ст.39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг, в том числе передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).
Обращается внимание, что в новом Плане счетов и Инструкции по его применению вопрос о передаче активов в качестве вклада в уставный капитал не освящен должным образом. Если вопрос об отражении указанной операции в бухгалтерском учете решать по аналогии с передачей основных средств по договору простого товарищества, (то есть предоставление вклада отражать "по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета имущества"), то финансового результата от передачи активов в счет вклада в уставный капитал не возникает.
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Отражена сумма начисленной амортизации | 02 | 01 |
|Переданы основные средства в качестве вклада в| 58 | 01 |
|уставный капитал | | |
Однако, по нашему мнению, поступление активов (доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственность или акции) и выбытие активов (передача активов в счет вклада в уставный капитал), в случае передачи активов в счет вклада в уставный капитал другой организации, удовлетворяют критериям признания доходов и расходов, установленных ПБУ 9/99 и 10/99. Следовательно, независимо от того, будет или нет признан финансовый результат от сделки, по нашему мнению, поступления и выбытия активов в случае передачи актива в уставный капитал другой организации должны быть признаны в бухгалтерском учете соответственно доходами и расходами (согласно новому Плану счетов отражаться по счету 91 "Прочие доходы и расходы").
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Признан доход периода в сумме равной стоимости| 58 | 91 |
|выбывающих активов | | |
|Отражена сумма начисленной амортизации | 02 | 01 |
Если финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по согласованной стоимости, не равной остаточной стоимости передаваемого в счет вклада в уставный капитал другой организации объекта основных средств, то в бухгалтерском учете будет выявлен финансовый результат от сделки:
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Признан доход периода в сумме равной согласо-| 58 | 91 |
|ванной стоимости | | |
|Отражена сумма начисленной амортизации | 02 | 01 |
|Остаточная стоимость основных средств, пере-| 91 | 01 |
|данных в счет вклада в уставный капитал, приз-| | |
|нана в качестве расхода периода | | |
|Определен финансовый результат от внесения ос-| 91(99) | 99(91) |
|новного средства в качестве вклада в уставный| | |
|уставный капитал (ежемесячно) | | |
Передача основных средств по договору дарения
В соответствии с п.
75. Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации "при выбытии объектов основных средств и иных активов по причине: прочего списания (например, передача по договору дарения, утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы...".Согласно п.99 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств:
"Безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения:, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1):
Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта:.
Знай законодательство - решай сам
Квалификация расходов в случае "бездоходного" выбытия объектов основных средств.
Согласно п.11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" к операционным расходам относятся, в том числе, ":расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции:".
В соответствии с п.29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" под термином "списание" подразумеваются все случаи прекращения признания объекта в качестве основного средства:
"Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.
Выбытие объекта имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций" (аналогичная норма была и в ПБУ 6/97). ПБУ 6/97 не конкретизировало каким видом расходов должны быть признаны убытки от "бездоходного" выбытия объектов основных средств. Однако пунктом 31 ПБУ 6/01 установлено, что "доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов".
Таким образом, на основании формулировок п.11 ПБУ 10/99 и п.31 ПБУ 6/01 можно сделать вывод о том, что расходы по любому списанию объектов основных средств следует признавать операционными расходами. При этом согласно п.13 ПБУ 10/99 "расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.)" отражаются в составе чрезвычайных расходов.
При заполнении отчета о прибылях и убытках следует обратить внимание на п.75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н:
"При выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и прочего списания (например, передача по договору дарения, утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы или чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций)".
Из формулировки указанного пункта следует, что в случае "бездоходного" выбытия объектов основных средств и иных активов в бухгалтерской отчетности организации признается внереализационный расход.
Таким образом, п.75 Методических рекомендаций устанавливается особый порядок признания расходов при выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и прочего списания (за исключением чрезвычайных обстоятельств), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций. В соответствии с указанным пунктом такие расходы следует признавать в отчете о прибылях и убытках внереализационными расходами. Указанные противоречия вызваны отсутствием в ПБУ 10/99 (равно как и в ПБУ 9/99 в отношении прочих доходов) системообразующего признака.
На наш взгляд, если "бездоходное выбытие" активов носит случайный характер, то стоимость выбывающих активов должна быть признана в отчете о прибылях и убытках внереализационным расходом.
Списание основных средств в случае морального и (или) физического износа
В соответствии с п.96. Методических указаний (в ред. Приказа Минфина РФ от 28 марта 2000 г. N 32н):
"При выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа..., когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы или чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций)".
Согласно Инструкции по применению нового Плана счетов (см. пояснения к счету 10 "Материалы") для учета "материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (металлолом, утильсырье)" предназначен субсчет 10-6 "Прочие материалы.
| Хозяйственная операция | Дебет | Кредит |
|Отражена сумма амортизационных отчислений | 02 | 01 |
|Признан расход периода в сумме равной остаточ-| 91 | 01 |
|ной стоимости основного средства | | |
|Затраты, связанные с выбытием основного| 91 |23, 10, 69, |
|средства, признаны расходом периода | |70 ... |
|Приняты к учету запасные части, которые| 10 | 91 |
|остались после списания основного средства, в| | |
|оценке по рыночной стоимости | | |
|Определен финансовый результат (ежемесячно) | 91 (99) | 99 (91) |
Обратите внимание!
Порядок определения стоимости и учета материалов разобранного и демонтированного оборудования.
В первоначальной редакции Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств действовала норма, в соответствии с которой детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходовались как лом или утиль по цене возможного использования или реализации, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета списания основных средств.
Приказом Минфина РФ от 28 марта 2000 г. N 32н внесены изменения в порядок определения стоимости материалов разобранного и демонтированного оборудования, пригодных для ремонта других объектов основных средств, а также в порядок отражения их в учете.
В соответствии с п.96 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств:
"Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов".
Указанный порядок закреплен и в п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н: "фактическая себестоимость материально-производственных запасов, : остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов".
Ищем ответ вместе
Выбытие объектов основных средств, которые постоянно не используются для производства продукции, выполнении работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации.
Как уже было отмечено, согласно п.29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (аналогичная норма содержалась в п.7.1 ПБУ 6/97).
Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод о том, что если объекты перестают использоваться в процессе производства или для управления, то их уже нельзя определить как объекты основных средств. Такие объекты в соответствии с требованиями ПБУ 6/01 (равно как и ПБУ 6/97) подлежат списанию. Вместе с тем, в нормативных актах по бухгалтерскому учету не определено, что означает выражение "постоянно не используются", а также не определен порядок списания указанных объектов с бухгалтерского баланса.
По нашему мнению, при решении данного вопроса возможны следующие варианты.
Вариант 1. Учитывать указанные объекты на счете 01 "Основные средства" обособленно.
Вариант 2. Выбытие объектов признавать в качестве расхода периода, а сами объекты учитывать за балансом.
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации
В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества определяется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).
Порядок ведения аналитического учета раскрыт в ст.323 Кодекса. Аналитический учет должен содержать информацию:
О первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;
Об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;
О принятых организацией сроках полезного использования основных средств;
О способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);
О цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;
О дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;
О дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества (в соответствии с п.3 ст.256 Кодекса из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев), о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;
О понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества (в частности расходах на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации), а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.
В аналитическом учете на дату реализации амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке:
Прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества;
Убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика в соответствии с порядком, установленным статьей 268 Кодекса. Согласно п.3 ст.268, "если остаточная стоимость амортизируемого имущества: с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации".
