Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.При этом уплаченная сумма НДС в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ не учитывается, а покрывается за счет собственных средств организации, оставшихся после налогообложения.
Внимание
Продукты питания, напитки, концертная программа, развлекательные мероприятия предоставляются всем участникам обезличенно, поэтому у организации, которая выступает заказчиком праздника, обязанности по начислению НДС не возникает (письма Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133 и от 12 мая 2010 г. № 03-03-06/1/327). При этом суммы входного НДС, предъявленные организации, к вычету не принимаются и включаются в общую стоимость праздничных мероприятий (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 29 января 2007 г.
ОС Наиболее популярными формами безвозмездной передачи имущества является дарение и ссуда. На территории РФ дарение между юридическими лицами, осуществляющими коммерческую деятельность, не разрешено, а по стоимости подаренного имущества коммерческим предприятием существует четкое ограничение – не более 3000 рублей. Поэтому безвозмездная передача чаще закрепляется договором ссуды, согласно которого:
Под вещью в договоре ссуды подразумеваются основные средства, нематериальные активы, товары, денежные средства, готовая продукция, материалы, ценные бумаги, имущественные права.
Важно
НДС со стоимости передаваемых рекламных сувениров, она сможет поставить к вычету и входной НДС, который на них приходится (п. 2 ст. 171 НК РФ). 2. Если компания решит использовать льготу, бухгалтеру придется вести раздельный учет входного НДС по необлагаемым и облагаемым операциям (п. 4 ст. 170 НК РФ). 3. У компании все же есть возможность, не начисляя НДС на стоимость передаваемых товаров, входной налог по ним принять к вычету.
Основание - пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Он разрешает не вести раздельный учет НДС, а принимать к вычету входной налог в полном объеме, когда доля совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию не облагаемых НДС товаров (работ, услуг) не превышает 5 процентов от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию этих товаров (работ, услуг) за налоговый период.
Туристические путевки
Передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому со стоимости безвозмездно переданных товаров нужно заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Ситуация: нужно ли начислить НДС при передаче имущества в безвозмездное польsзование? Ответ: да, нужно.
Объектом обложения НДС, в частности, является передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Для целей расчета НДС передачу имущества в безвозмездное пользование следует рассматривать как услугу. Поэтому налог с рыночной стоимости такой услуги нужно начислить в общеустановленном порядке.
Инфо
Поскольку в этой норме речь идет именно о расходах на приобретение, порядок определения фактической себестоимости безвозмездно полученных товаров, установленный пунктом 9 ПБУ 5/01 (исходя из рыночной стоимости), в рассматриваемой ситуации не применяется. Учитывая, что товары были получены от иностранного поставщика, расходы на их приобретение могут складываться из суммы уплаченных таможенных пошлин и сборов, а также понесенных организацией затрат на доставку товаров. Кроме того, при расчете величины расходов на приобретение товара нужно учитывать сумму НДС, уплаченного на таможне.
НК РФ). Поэтому если рассматривать праздничные мероприятия как передачу сотрудникам и приглашенным гостям определенного количества продуктов питания, напитков, расходов на аренду зала и оплату развлекательных мероприятий, то на сумму затрат, понесенных организацией, нужно начислить НДС. Однако, проводя праздничные мероприятия, организации преследуют совершенно иные цели. Главные из них – поощрение отличившихся сотрудников, торжественное чествование юбиляров, эмоциональное сплочение коллектива, создание атмосферы уверенности и надежности компании, раскрытие творческого потенциала персонала в неформальной обстановке, донесение до каждого из сотрудников единой корпоративной идеи.
Решение таких задач является необходимым условием для успешной деятельности каждой организации.
В некоторых случаях установленные запреты можно обойти, применив иные договорные формы. Когда можно подарить? Рассматривая вопрос, касающийся возможности дарения между организациями, необходимо отметить следующее. Передача имущества на безвозмездной основе признается дарением.
Регулируется эта процедура Гражданским кодексом, в котором содержится ограничение на дарение между организациями. Проще говоря, между двумя не взаимосвязанными учреждениями оно формально запрещено. Если, конечно, ценность подарка не превышает 3000 руб.
Принимая во внимание требования к основным средствам, можно сделать вывод, что их передача в рамках договора дарения невозможна, поскольку стоимость имущества должна быть не менее 40 тыс. На практике распространены ситуации, когда учредитель дарит компании имущество, рассчитывая на увеличение прибыли, и как следствие, своих доходов.
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев письмо по вопросу налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по передаче российской автономной некоммерческой организацией в безвозмездное пользование имущества другой российской автономной некоммерческой организации, сообщает, что безвозмездная передача в пользование имущества российской организацией, в том числе автономной некоммерческой организацией, от налогообложения налогом на добавленную стоимость не освобождается.Не признается объектом налогообложения, когда передача имущества в безвозмездное пользование производится в случаях:- оказания услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5 п.
Ситуация: нужно ли начислить НДС при безвозмездной передаче денежных средств? Ответ: нет, не нужно. Объектом обложения НДС является передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Денежные средства под это определение не подпадают (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). А значит, платить НДС при их безвозмездной передаче не нужно. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 11 апреля 2011 г. № 03-07-11/87, от 8 ноября 2007 г. № 03-07-11/555. Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости услуг сторонних организаций по проведению праздничных мероприятий для трудового коллектива? Плата за участие в мероприятиях с сотрудников не взимается Ответ: нет, не нужно. По общему правилу безвозмездная передача права собственности на товары (работы, услуги) признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ) и облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст.
Бухгалтерский учет Передающая организация перестает начислять амортизацию с месяца, следующего за тем, в котором она была осуществлена. Счет 01 требует открытия субсчета «выбытие основных средств». При передаче имущества по дебету отражается его восстановительная стоимость, а по кредиту – амортизация за весь период.
Проводки имеют следующий вид: Дебет счета Кредит счета Основание 01-2 01 Первоначальная стоимость объекта 02 01-2 Амортизация за весь период эксплуатации 91 01-2 Выбытие 91 68 НДС Расходы 91 60 (76) Расходы 19 60 (76) НДС 91 19 Списание НДС, который не подлежит вычету 99 91 Финансовый результат В результате проведенных операций на счете 01 будет отражена остаточная стоимость переданного объекта, которая совместно с расходами, возникшими при передаче, относится к категории прочих расходов.
Передача товаров на безвозмездной основе – это дарение. Организация не получает никаких денег или иных благ в счет переданных товаров. Данная операция учитывается, как прочих расход на счете 91.
Так как в налоговом учете безвозмездная передача не отражается, а в бухгалтерском она есть – возникают постоянные разницы. Их отражают по дебету 99 счета и кредиту 68 «Налог на прибыль».
Также такой «подарок» облагается НДС, если передан он не в благотворительных целях. Если по ранее приобретенным товарам, переданным безвозмездно, был получен вычет, то налог на добавленную стоимость нужно будет восстановить. Это касается всех категорий подаренного имущества: и в благотворительных целях, и просто так.
Факт передачи устанавливается документальным подтверждением. Для этого фирма должна разработать форму акта или накладной.
Передавать товары стоимостью выше 3000 руб. другим юридическим лицам запрещено. Это не касается некоммерческих организаций и частных лиц.
В ходе безвозмездной передачи доход не возникает, юридическое лицо учитывает только расход:
В случае возникновения дополнительных расходов, связанных с этой операцией, их отражают по дебету счета 91.2 в корреспонденции со счетом возникновения затрат 60, и т.д.
В налоговом учете одновременно с проводкой списания товаров отражают постоянную разницу:
Если дарение облагается НДС, то делают запись:
Проводки по безвозмездной передаче товара:
| Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
| Оплачены приобретенные товары | 127 845 | Платежное поручение | ||
| 41 | Получены товары от поставщика | 108 343 | Товарная накладная | |
| Входной НДС | 19 502 | Товарная накладная | ||
| НДС принят к вычету | 19502 | Счет-фактура | ||
| 91.2 | Списаны товары, переданные в качестве безвозмездной помощи | 559 | Бухгалтерская справка |
|
| Списаны товары в НУ | 559 | Товарная накладнаяПриказ на отпуск товаров
Бухгалтерская справка |
||
| Начислен НДС по переданным товарам | 13 500 | Бухгалтерская справка | ||
| Выписан счет-фактура | 88 500 | Счет фактура | ||
Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Кроме этого, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признаются реализацией товаров (работ, услуг). Таким образом, если организация, плательщик НДС, дарит свое имущество, передает в безвозмездное пользование либо бесплатно оказывает какие-либо услуги, то она обязана исчислить и уплатить НДС в бюджет. Данного мнения придерживается Минфин. В Письме от 25 апреля 2014 г. N 03-07-11/19393 Департамент налоговой таможенно-тарифной политики сообщает: согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом реализацией товаров (работ, услуг) в целях налога на добавленную стоимость признаются также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.
В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования одна сторона обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне, а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом п. 2 ст. 689 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что к договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные Гражданским кодексом РФ в отношении договора аренды.
Учитывая изложенное, безвозмездная передача в пользование помещений признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
В то же время департамент отмечает, что п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ установлен перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В данный перечень включены операции по оказанию услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.
Аналогичный вывод содержится в Письме Министерства финансов РФ от 17 января 2013 г. N 03-07-08/04. Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев письмо по вопросу налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по передаче российской автономной некоммерческой организацией в безвозмездное пользование имущества другой российской автономной некоммерческой организации, сообщает, что безвозмездная передача в пользование имущества российской организацией, в том числе автономной некоммерческой организацией, от налогообложения налогом на добавленную стоимость не освобождается.
Не признается объектом налогообложения, когда передача имущества в безвозмездное пользование производится в случаях:
- оказания услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ);
- оказания услуг по передаче в безвозмездное пользование автономной некоммерческой организации "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи", являющейся российским организатором XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи (пп. 9.1 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ);
- оказания услуг по передаче в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования (пп. 10 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
Из Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" следует также, что передача контрагенту товаров (работ, услуг) в качестве дополнения к основному товару (например, сувениров, подарков, бонусов) будет являться объектом налогообложения. Данные выводы сделаны на основании следующего.
В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ для целей взимания налога реализацией товаров (работ, услуг) признается их передача (выполнение, оказание) контрагенту как на возмездной, так и на безвозмездной основе. В связи с этим судам необходимо учитывать, что передача налогоплательщиком контрагенту товаров (работ, услуг) в качестве дополнения к основному товару (сувениров, подарков, бонусов) без взимания с него отдельной платы подлежит налогообложению в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса как передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) на безвозмездной основе, если только налогоплательщиком не будет доказано, что цена основного товара включает в себя стоимость дополнительно переданных товаров (работ, услуг) и исчисленный с основной операции налог охватывает и передачу дополнительного товара (работ, услуг).
В случае же передачи товаров (работ, услуг) в рекламных целях такие операции подлежат налогообложению на основании пп. 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, если расходы на приобретение (создание) единицы товаров (работ, услуг) превышают 100 руб.
Вместе с тем не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.
Не являются объектом налогообложения также операции по бесплатному предоставлению налогоплательщиком своим работникам предусмотренных трудовым законодательством гарантий и компенсаций в натуральной форме (например, при наличии вредных и (или) опасных условий труда).
В Письме от 11 февраля 2014 г. N 03-04-05/5487 Министерство финансов РФ рассматривает вопрос налогообложения оплачиваемого питания сотрудников налогом на прибыль, НДФЛ и НДС. Поскольку согласно п. 1 ст. 146 гл. 21 Налогового кодекса РФ реализация товаров на территории Российской Федерации, в том числе передача права собственности на товары на безвозмездной основе, признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, стоимость бесплатного питания работников следует включать в налоговую базу. При этом суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные по таким товарам, подлежат вычету в общеустановленном порядке. Аналогичные выводы содержатся также в Письме от 27 августа 2012 г. N 03-07-11/325.
Операции по выдаче работодателем работникам трудовых книжек или вкладышей в них, в том числе по стоимости их приобретения, являются операциями по реализации товаров и, соответственно, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. К такому выводу пришел Минфин России в Письме от 6 августа 2009 г. N 03-07-11/199. На основании Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 апреля 2003 г. N 225, владельцем трудовой книжки и вкладышей в нее является работник. А как уже упоминалось, в соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается передача права собственности на товары (работы, услуги).
В Письме от 22 января 2009 г. N 03-07-11/16 Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу исчисления налога на добавленную стоимость в отношении подарков, передаваемых работникам организации. Таким образом, передача подарков работникам организации, по мнению Минфина, является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом налоговая база по данной операции определяется в соответствии с п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ, согласно которому при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как рыночная стоимость данных товаров. Данный вывод обоснован тем, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 гл. 21 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).
Кроме этого, в Письме от 28 ноября 2008 г. N 03-07-11/371 сказано, что услуги по безвозмездной передаче имущества в пользование также подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость и налог уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров. При этом передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров.
Таким образом, в случае передачи организацией права собственности на приобретенные товары конкретным лицам возникает объект налогообложения (Письмо от 12 мая 2010 г. N 03-03-06/1/327). При приобретении товаров для нужд организации, не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), без последующей передачи права собственности на них, по нашему мнению, указанная норма пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ не применяется.
Порядок налогообложения операций безвозмездной передачи имущества аналогичен операциям реализации, то есть имеет общий порядок.
Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ).
Налоговые ставки при безвозмездной передаче имущества применяются также в соответствии со ст. 164 Налогового кодекса РФ. На это же указывает Письмо от 15 февраля 2013 г. N 03-07-09/4136, ссылаясь на пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. Данной нормой предусмотрено, что в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией. В связи с этим при безвозмездной передаче товаров на основании договора дарения применяются ставки налога на добавленную стоимость, установленные ст. 164 Налогового кодекса РФ.
Исчисление суммы налога производится в порядке, установленном нормами ст. 166 Налогового кодекса РФ. Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с установленным порядком. Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемым по налоговой ставке 0%, исчисляется отдельно по каждой такой операции. В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
Особенности налогообложения у передающей стороны
В соответствии с п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Как известно, при безвозмездной реализации товаров (работ, услуг) факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует. Таким образом, при безвозмездной передаче имущества налоговая база по НДС определяется в день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).
Напомним, что в соответствии с п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При этом уплаченная сумма НДС в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ не учитывается, а покрывается за счет собственных средств организации, оставшихся после налогообложения. Счет-фактуру при безвозмездной передаче следует оформлять в общем порядке.
Особенности налогообложения у принимающей стороны
При передаче товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе принимающая сторона ничего не уплачивает, соответственно, НДС к уплате также не предъявляется.
В Письме от 27 июля 2012 г. N 03-07-11/197 сделаны следующие выводы: на основании пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ при реализации имущества доход от такой реализации уменьшается на остаточную стоимость амортизируемого имущества (определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса) либо на цену приобретения прочего имущества, а также на расходы, непосредственно связанные с такой реализацией.
Что касается применения вычетов по налогу на добавленную стоимость при получении имущества на безвозмездной основе, то в соответствии с п. 1 ст. 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога.
Согласно п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения этим налогом.
Поскольку при передаче имущества на безвозмездной основе передающая сторона к уплате налог на добавленную стоимость не предъявляет, п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, установлено, что счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров, в книге покупок не регистрируются и, соответственно, вычет налога на добавленную стоимость, выделенного в этих счетах-фактурах, не производится.
Стоит отметить, что налогообложение НДС будет зависеть от дальнейшего его использования. Так, если организация, получившая имущество безвозмездно, планирует его реализовать, возникает объект налогообложения по НДС в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. В соответствии с п. 3 ст. 154 при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров) и стоимостью реализуемого имущества. Но это только в том случае, если передающая сторона является плательщиком НДС.
Стоит также отметить, что при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при удержании налога налоговыми агентами, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, при реализации автомобилей, при передаче имущественных прав, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом РФ сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Иными словами, при реализации такого имущества необходимо применить ставку 10/110 или 18/118 (в зависимости от реализуемого имущества).
То же самое необходимо будет отразить в выставляемом счете-фактуре.
В том случае, если безвозмездно переданное имущество получено в счет приобретаемых товаров (работ, услуг), НДС можно предъявить к вычету, поскольку для того, чтобы зафиксировать "входной" НДС, факт оплаты не требуется. Но при этом необходимо иметь в наличии правильно заполненный счет-фактуру поставщика, а также оприходовать в учете приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права. Помимо прочего, приобретенный товар должен использоваться в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. При выполнении вышеперечисленных условий при безвозмездном получении имущества НДС можно принять к вычету.
Безвозмездная передача имущества — НДС при осуществлении данной операциивсе равно уплачивается, поскольку такое действие налогоплательщика считается реализацией. В то же время в НК РФ приводится перечень подобных операций, не подпадающих под налогообложение. В нашей статье подробно рассмотрены все обстоятельства такой передачи.
Безвозмездная передача имущества - это не что иное, как дарение (п. 1 ст. 572 ГК РФ). Данный термин используется для обозначения действий преимущественно между организациями, учреждениями и индивидуальными предпринимателями.
Таким путем могут передаваться следующие объекты:
основные средства;
материалы;
продукция;
нематериальные активы;
акции, облигации, векселя и другие ценные бумаги;
имущественные права (в качестве такого объекта может выступать право пользования без оплаты здания или сооружения);
имущественные требования (в качестве такого объекта может выступать переданное право требования задолженности).
Несмотря на столь широкий перечень объектов, допускаемых к безвозмездной передаче, законом установлены существенные ограничения по их стоимости. Так, субъектам предпринимательства разрешается передавать ценности без их оплаты только на сумму до 3 000 руб.
Допускается дарить указанные объекты компаниям, являющимся учредителями, если такое действие предусмотрено уставом. Однако данные рамки не действуют при совершении операций с физическими лицами, фондами, занимающимися благотворительностью, общественными организациями, казенными учреждениями, религиозными организациями, некоторыми видами кооперативов и иными некоммерческими образованиями.
Передача безвозмездно имущества стоимостью больше 3 000 руб. - это уже нарушение. Подобная сделка может считаться недействительной согласно п. 1 ст. 168, а также подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ.
Дарение физическому лицу или некоммерческой организации в сумме большей, чем 3 000 руб., должно подкрепляться письменным соглашением. Так гласят нормы ст. 574 и 575 ГК РФ. Кроме того, сам факт передачи имущества должен подтверждаться первичным документом, в качестве которого может выступать и накладная, и акт приема-передачи.
НК РФ устанавливает, что для целей обложения НДС безвозмездная передача считается таковой только в том случае, если не выставлялись встречные обязательства (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Что касается налогообложения, то данную операцию согласно п. 1 ст. 39 НК РФ следует считать реализацией. Правда, за некоторыми исключениями, речь о которых пойдет ниже. Такая характеристика операции однозначно приводит к следующему выводу: передающая имущество сторона должна начислить на ее стоимость налог и внести соответствующую сумму в бюджет.
Начисляться НДС в подобных обстоятельствах должен в тот момент, когда выполняется операция. В соответствии с нормами п. 1 ст. 167 НК РФ точную дату можно определить, ориентируясь на выдачу первичных документов.
если передаются товары, НДС надо начислять в момент оформления накладной;
если оказываются услуги или производятся работы, НДС следует начислить в момент оформления приемо-сдаточного акта.
Принципы определения налоговой базы просты: она будет равняться стоимости переданного имущества, определенного по рыночным расценкам. Согласно п. 3 ст. 105.3, п. 2 ст. 154 НК РФ расчет следует производить на момент осуществления операции дарения. Какая дата при этом должна браться за основу, определено в предыдущем абзаце.
Ставка налога при этом тоже не вызовет затруднений: ее размер будет полностью соответствовать передаваемому объекту, если бы он обращался в коммерческой сфере.
Поскольку в данной операции фигурирует НДС, даритель должен будет оформить счет-фактуру. В нем отражается стоимость передаваемого объекта и, соответственно, сумма налога, предназначенная к уплате в бюджет. Затем, несмотря на безвозмездный характер операции, счет-фактуру следует внести в соответствующие регистры (книги продаж).
Примечательно, что в дальнейшем приобретатель имущества вправе претендовать на вычет по НДС, если, конечно, данный налог был выплачен в казну продавцом имущества. Суть данной транзакции раскрыта в подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ.
Список случаев, когда допускается возможность неуплаты НДС, приводится в п. 2 ст. 146 (приводятся операции, не являющиеся реализационными) и ст. 149 НК РФ (случаи освобождения от уплаты НДС).
Опишем некоторые самые существенные операции.
При передаче основных средств в безвозмездном порядке государственным, муниципальным структурам. Данная норма сформулирована в подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ.
Передаче денег в дар (подп. 1 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Безвозмездной передаче объектов организациям, имеющим некоммерческий характер деятельности, если данные объекты будут использованы на цели, предусмотренные учредительными документами, и не будут применяться для коммерческой деятельности. Данная норма предусмотрена подп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ.
НДС в таких случаях не исчисляется.
Особо стоит сказать о последнем пункте. В подобных обстоятельствах не формируется налоговая база, что означает одно: передающая организация не должна начислять и вносить НДС в бюджет.
Более наглядно это можно продемонстрировать на примере учебных учреждений.
В настоящее время они могут носить как коммерческий, так и некоммерческий характер, несмотря на то, что выполняют учебные функции. При этом допускается, что учреждение может работать и как юридическое лицо, также это может быть индивидуальный предприниматель.
Даритель должен внимательно отслеживать, чтобы при передаче имущества в дар получателем была именно некоммерческая организация (это было указано в уставе). В противном случае передающему лицу неизбежно придется узнавать рыночную стоимость данного объекта, начислять на эту сумму НДС и вносить ее в бюджет.
Если речь идет о государственном образовательном учреждении (школе, например), то оно причисляется к некоммерческим структурам, поэтому НДС при дарении начислять не надо. Тем не менее в соглашении следует обязательно сослаться на тот факт, что передаваемое имущество будет использоваться получателем в уставных целях и сам получатель - это некоммерческая структура.
Если приведенные выше условия выполняются, то сопровождать передачу имущества счетом-фактурой не надо. Это сказано в п. 3 ст. 169 НК РФ.
Но если компания-получатель имеет коммерческие корни (частная школа, в частности) и ей производится безвозмездная передача имущества, НДСнепременно следуетначислить.
В ст. 149 НК РФ предусматриваются ситуации, при которых НДС можно не платить в принципе.
Приведем их краткий перечень:
От НДС освобождены распространительные операции, проводимые в отношении рекламных материалов вроде листовок, буклетов и пр., если при печатании единицы такого материала затраты не превысили 100 руб. (с НДС). Данная льгота установлена подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Не понадобится заботиться об НДС, когда имущество (если это не акцизный товар) передается на благотворительность. Эта преференция обозначена в подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Под благотворительностью в данном случае имеется в виду бескорыстная и добровольная передача имущества или ценностей, которой вправе заниматься как организации, так и физические лица.
Но чтобы получить право на льготное начисление НДС, даритель должен соблюсти следующие условия:
Характер помощи должен соответствовать целям благотворительности.
Получать помощь должны физические лица либо некоммерческие формирования.
Передача объектов благотворительности должна сопровождаться документально. Иначе говоря, должны быть следующие бумаги: соглашение о бескорыстной передаче, приемо-сдаточные документы (обычно акты).
Получатель должен иметь на руках документы, подтверждающие принятие на учет переданных ценностей, и бумаги, способные подтвердить, что полученное имущество использовано по назначению.
Операция по своей сути должна быть налогооблагаемой, но от НДС освобождена. По этой причине счет-фактура в приведенных обстоятельствах не выставляется.
Итак, при безвозмездной передаче имущества НДС начисляется в случае, когда:
объекты передачи принимает субъект предпринимательства (организация или ИП);
объект приняла некоммерческая организация, но были неправильно оформлены документы по благотворительной деятельности.
И не начисляется, когда:
объект безвозмездной передачи принимает некоммерческая организация для осуществления уставной деятельности;
объектом передачи являются деньги;
операция по такой передаче не является реализацией.
"Бухгалтерский учет", 2007, N 20
Безвозмездная передача товаров (работ, услуг) предполагает, что у организации, которая их получила, не возникает обязательства по оплате либо исполнению иного встречного обязательства. Облагается ли НДС безвозмездная передача товаров (работ, услуг)?
Объектом налогообложения признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе. По общему правилу в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
Так как при безвозмездной реализации товаров (работ, услуг) факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует, то в таких случаях налоговая база по НДС всегда определяется в день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).
Налоговая база определяется исходя из рыночных цен в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ.
Согласно ст. 39 НК РФ не подлежит налогообложению передача:
Также в п. 2 ст. 146 НК РФ перечислены операции, не признаваемые объектом обложения НДС, в число которых включены и отдельные операции по безвозмездной передаче, а именно:
К другим объектам социально-культурного и жилищно-коммунального назначения следует относить объекты социально-культурной сферы и жилищно-коммунального хозяйства, перечисленные в ст. 275.1 НК РФ;
С 1 января 2007 г. не облагается НДС безвозмездная передача основных средств любым государственным и муниципальным учреждениям (как бюджетным, так и автономным);
Операции по безвозмездной передаче перечислены в ст. 149 НК РФ. Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон о благотворительной деятельности), за исключением подакцизных товаров, освобождается от обложения НДС.
Для освобождения от налогообложения операций по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) по данному основанию необходимо определить, какая деятельность считается благотворительной, каковы ее цели и кто может быть участником благотворительной деятельности.
Для подтверждения рассматриваемого освобождения организация должна представить документы, подтверждающие такое право, а именно:
При этом счет-фактура оформляется в обычном порядке, но без выделения сумм налога, т.е. в счетах-фактурах и расчетных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
Направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах коммерческим организациям, а также поддержка политических партий, движений, групп и компаний благотворительной деятельностью не являются, а следовательно, данные операции облагаются НДС.
При безвозмездной передаче призов, подарков и другого имущества в рамках благотворительной деятельности НДС не уплачивается.
Право передачи вещи в безвозмездное пользование принадлежит ее собственнику и иным лицам, управомоченным на то законом или собственником.
Объектом безвозмездного пользования могут быть только индивидуально-определенные и непотребляемые вещи, т.е. вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (например, станок, здание, помещение). Не могут быть переданы в безвозмездное пользование вещи, определенные родовыми признаками, например строительные материалы (кирпич, цемент и т.п.).
При передаче имущества в безвозмездное временное пользование по договору безвозмездного пользования у ссудодателя возникает объект налогообложения по НДС в виде стоимости безвозмездно оказанных услуг.
Налоговая база по НДС по указанной операции определяется исходя из рыночной цены оказанных услуг с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС. Рыночная цена оказанных услуг определяется с учетом положений ст. 40 НК РФ, т.е. исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг в сопоставимых экономических условиях, и в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества.
Объектом обложения НДС не признается реализация земельных участков (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). При этом услуги по аренде и передаче земельных участков по договору безвозмездного пользования данной нормой не предусмотрены.
Таким образом, услуги по передаче земельных участков по договору безвозмездного пользования облагаются НДС в общеустановленном порядке.
Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.
Абзацем 2 п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), установлено, что в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при получении средств, увеличивающих налоговую базу.
Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.
В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы.
Покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором они хранятся, а продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур, в котором хранятся их вторые экземпляры.
Таким образом, при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) счет-фактура выписывается в двух экземплярах: первый передается принимающей стороне, второй остается у передающей стороны. Принимающая сторона, получившая такой счет-фактуру, право на вычет НДС не имеет, поэтому счет-фактура в книге покупок не регистрируется. Данная позиция подтверждена в Письме Минфина России от 21.03.2006 N 03-04-11/60.
При безвозмездной передаче физическому лицу счет-фактура выписывается в одном экземпляре.
НДС при безвозмездной передаче товаров, работ, услуг отражается в разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 ст. 164 НК РФ" по стр. 020 - при ставке налога 18% или стр. 030 - при ставке налога 10% в декларации, утвержденной Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ при последующей реализации безвозмездно полученного имущества возникает объект для исчисления НДС.
Налоговая база определяется при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога. Налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).
Налоговая = Цена - Балансовая
база продажи стоимость,
где Цена продажи - цена по договору с учетом НДС, акциза (для подакцизных товаров). Указанная цена должна соответствовать рыночным ценам; Балансовая стоимость - стоимость реализуемого имущества (остаточная стоимость с учетом переоценок), отраженная в учете продавца.
При реализации такого имущества применяется расчетная ставка 18/118 или 10/110 (см. пример).
Пример. Индивидуальному предпринимателю для осуществления предпринимательской деятельности безвозмездно от организации был передан автомобиль. Стоимость полученного автомобиля составила 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб., уплаченный в бюджет передающей стороной).
По истечении 1 года индивидуальный предприниматель реализовал автомобиль за 80 000 руб. (с учетом НДС). На момент продажи остаточная стоимость автомобиля с учетом переоценок составила 72 000 руб.
Налоговая база при реализации автомобиля составила 8000 руб. (80 000 - 72 000).
Сумма НДС составит 1220,34 руб. (8000 руб. x 18: 118).
В счете-фактуре, оформляемом при реализации таких объектов (основных средств), в графе 7 указывается расчетная ставка НДС с пометкой "с межценовой разницы", в графе 8 - сумма налога, исчисленная в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, и в графе 9 - стоимость реализуемого объекта с учетом суммы исчисленного налога.
В заключение обращаем внимание читателей на следующее. Со стоимости товаров (независимо от их стоимости), безвозмездно переданных работникам в качестве подарков, а также со стоимости товаров (работ, услуг), переданных в рекламных целях, расходы на приобретение (создание) единицы которых превышают 100 руб., НДС исчисляется в общеустановленном порядке.
А.В.Смирнова
Советник государственной
гражданской службы РФ 3 класса
