Учет финансовых результатов. Учет финансовых результатов предприятия - отображение прибыли и убытков в бухгалтерских отчетах

Введение

отчетность финансовый прибыль налог

Актуальность темы. В настоящее время существует огромное множество самых различных компаний, предприятий и организаций, однако для достижения прибыли и успеха данные объекты должны абсолютно чётко, грамотно и точно вести финансовый учёт.

Финансовый результат - представляет собой конечный экономический итог хозяйственной деятельности предприятия, который выражается в форме прибыли.

Прибыль является движущим мотивом предпринимательской деятельности и играет важную роль в рыночной экономике. Современная экономическая наука рассматривает прибыль как доход от использования всех факторов производства, она является важнейшим показателем эффективности деятельности предприятия. Многие производственные предприятия стремятся к достижению личного благосостояния своих работников, другие стремятся к расширению объемов продаж, укреплению своего положения на рынке либо завоеванию новых рынков. Однако лишь прибыль является средством достижения этих задач и тем самым выступает главной целью деятельности предприятия.

Именно прибыль считается важнейшим показателем, характеризующим деятельность предприятия. Прибыль формируется между выручкой от реализации продукции и полной себестоимостью данной реализованной продукции. Прибыль является главным источником финансирования затрат на производственное и социальное развитие предприятия, а платежи из прибыли - важнейшим элементом доходов государственного бюджета. Именно поэтому каждое предприятие стремится к получению максимальной прибыли от своего вида деятельности и старается добиться наилучшего финансового результата.

Учёт финансовых операций на каждом предприятии ведётся очень строго и записывается на специальных формах, бланках и т.д. Все финансовые показатели проверяются и бухгалтера несут полную материальную ответственность за то, чтоб все данные сходились и были действительными.

Цель исследования - ознакомиться с учётом финансовых результатов.

Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд следующих задач:

.Дать определение понятиям «прибыль» и «убыток»;

.Ознакомиться с учётом финансовых результатов, которые могут быть от продаж;

.Изучить учёт финансовых результатов от прочих доходов и расходов;

.Рассмотреть, как ведётся учёт прибылей (убытков);

.Ознакомиться с учётом нераспределённой прибыли;

.Изучить содержание и порядок отчетности о финансовых результатах. Заполнить Форму 2;

.Ознакомиться с учетом налога на прибыль. ПБУ 18.

При написании данной курсовой работы были использованы самые свежие источники, такие как статьи, книги, монографии, а также нормативная документация.

1. Понятие прибылей и убытков

Экономическая сущность прибыли является сложной и дискуссионной проблемой в современной экономической теории, так как она является наиболее простой и одновременно наиболее сложной категорией рыночной экономики. Простота прибыли определяется тем, что она считается главной движущей силой экономики рыночного типа, основным побудительным мотивом деятельности предпринимателей в этой экономике, определённым гарантом прогресса экономической системы, а вот отсутствие прибыли - это яркое доказательство регресса и социальной напряжённости.

Прибыль представляет собой выраженный в денежной форме чистый доход от предпринимательской деятельности, который получает предприятие как разницу между совокупными доходами и совокупными расходами предприятия.

Убыток - это выраженные в денежной форме потери, уменьшение материальных и денежных ресурсов в результате превышения расходов над доходами.

Убытки - это также превышение расходов предприятия, предпринимателя над доходами, влекущее уменьшение материальных и денежных ресурсов. Убытки отражаются по дебету счета 80 «Прибыли и убытки», а прибыль - по кредиту. Разница между итоговыми суммами показывает финансовый результат деятельности предприятия.

Именно прибыль или убыток предприятия являются самыми главными показателями, отражающими финансовый результат предприятия.

Прибыль является экономической категории, необходимость существования которой обусловлена развитием товарного производства и обращения и наличием товарно-денежных отношений.

Марксисты считают, что прибыль - это превращенная форма прибавочной стоимости, и она определяется как разница между выручкой от реализации товара и затратами капитала.

Ключевым вопросом, лежащим в основе расхождений между различными экономическими школами, является вопрос об источнике прибыли.

Сторонники меркантилистской школы считали, что прибыль создается в процессе обращения, в связи с этим ее источником является внешняя торговля. А. Смит и Д. Риккардо говорили, что прибыль является вычетом из продукта труда рабочего. А самому К. Марксу удалось доказать, что прибыль создается прибавочным трудом наемного рабочего.

Ж.Б. Сэй трактовал прибыль как вознаграждение за труд предпринимателя.

А. Маршалл говорил, что прибыль - это вознаграждение за труд по управлению производством.

Й. Шумпетер понимал под прибылью результат использования способностей предпринимателя к творчеству.

В российском законодательстве значение слова «прибыль» можно найти в Налоговом Кодексе в главе 25. Ее употребление встречается в нормативных актах бухгалтерского учета.

Многочисленные исследования на предмет изучения соответствия прибыли, исчисленной в бухгалтерском учете, ее экономическому содержанию, привели к разграничению таких понятий как «бухгалтерская» и «экономическая» прибыль.

Бухгалтерская прибыль - прибыль, исчисленная в соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета и указываемая в отчете о прибылях и убытках как разница между доходами и расходами, признаваемыми в отчетном периоде.

По мнению доктора экономических наук, профессора В.Д. Новодворского, определения бухгалтерской прибыли базируются на двух концепциях: концепция поддержания благосостояния или сохранения капитала, концепция эффективности или наращения капитала.

Согласно первой концепции, финансовый результат есть прирост в течение отчетного периода собственного капитала предприятия и является результатом улучшения благосостояния фирмы.

По второй концепции, прибыль есть разница между доходами и расходами предприятия, и мерило эффективности деятельности предприятия и его руководства.

Показатель бухгалтерской прибыли не лишен недостатков. Он не позволяет оценить, был ли преумножен или растрачен капитал компании за отчетный период, так как в бухгалтерской отчетности на данный момент полностью не находят отражения все экономические затраты предприятия на привлечение долгосрочных ресурсов. Поэтому стремление к оценке эффективности использования капитала привело к определению экономической прибыли, под которой понимается прирост экономической стоимости предприятия.

Существует пять основных показателей прибыли, с которыми можно ознакомиться с рисунка 1.

Рис. 1 - Основные показатели прибыли

В таблице 1 представлены значения прибыли и основные её функции.

Значения прибылиФункции прибыли1. Целевая установка. 2. Оценочный показатель деятельности предприятия через прибыль - может дать оценку эффективности всего предприятия. 3. Основной источник расширения воспроизводства (используется на фонд потребления и накопления). 4. Является источником формирования бюджетов всех уровней. Ставка налога на прибыль равна 20%.1.характеризует экономический эффект, который получается в результате деятельности предприятия; 2.является источником формирования бюджетов разных уровней; 3.является основным элементом финансовых ресурсов предприятия (чем больше прибыль, тем меньше потребность в привлечении средств из заемных источников); 4.выступает источником повышение благосостояния собственников предприятия, а для остальных работников - обеспечивает дополнительное материальное вознаграждение за труд.

Прибыль предприятия формируется под воздействием следующих факторов:

Внешние факторы, не зависящие от деятельности предприятия, но оказывающие существенное влияние на прибыль: инфляция, изменения нормативно-законодательной базы, изменение цен и тарифов на услуги и перевозки; нарушение поставщиками, банками условий договора и т.д.

Внутренние, которые можно разделить на основные (связанные с осуществлением торгово-технологического процесса) и вспомогательные (см. рис. 2).

Рис. 2 - Факторы, влияющие на прибыль предприятия

К основным факторам относятся экстенсивные и интенсивные факторы.

Экстенсивные - это факторы, влияющие на прибыль через количественные изменения (изменение т/о, уровня торговых надбавок, режима работы предприятия, ССЧ и т.д.)

Интенсивные - факторы, влияющие на прибыль через качественные изменения (повышение ПТ, качества торгового обслуживания, квалификации работников и т.д.).

К вспомогательным факторам относятся: условия труда и быта работников предприятия, их социальная защищенность, соблюдение хозяйственной дисциплины (соблюдение требований налогового законодательства, методов списания безнадежных долгов и т.д.).

2. Учет финансовых результатов от продаж

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

·готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам;

·работам и услугам промышленного и непромышленного характера;

·покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

·строительным, монтажным, проектно-изыскательским;

·геологоразведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;

·услугам связи и по перевозке грузов и пассажиров;

·транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

·предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, представлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается выручка от продажи продукции в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В дебет счета 90 списывают фактическую себестоимость продукции с кредита счетов учета затрат на производство продукции. В тех отраслях, где фактическую себестоимость продукции определяют в конце года (растениеводство и т.п.), в течение года на счет 90 списывают плановую себестоимость продукции. По окончании года определяют отклонение фактической себестоимости продукции от плановой и выявленное отклонение списывают в дебет счета 90 с кредита счетов учета затрат на производство продукции (дополнительной проводкой или способом «красное сторно»).

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету - их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

Счёт 90 имеет следующую структуру (см. рис. 3).

Рис. 3 - Структура счёта 90

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

1 «Выручка»;

2 «Себестоимость продаж»;

3 «Налог на добавленную стоимость»;

4 «Акцизы»;

9 «Прибыль/убыток от продаж».

На субсчетах 90-1, 90-2, 90-3, 90-4 учитываются соответственно поступившая выручка от продажи продукции, себестоимость проданной продукции, начисленные НДС и акцизы.

Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин.

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2,90-3,90-4 и 90-5 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продажи т. п.).

3. Учет финансовых результатов от прочих доходов и расходов

Кроме финансовых результатов от реализации финансовый результат отчетного периода определяется финансовым результатом от прочих доходов и расходов организации.

В учете проценты к получению отражаются по дебету счета 76 и кредиту счета 91/1, т.е. включаются в формирование финансового результата по данным бухгалтерского учета.

Вместе с тем в налоговом учете производится корректировка финансового результата на ряд позиций.

Прежде всего, в соответствии с «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ», в бухгалтерском учете должен применяться метод начисления. Проценты к получению должны включаться в финансовый результат в сроки, оговоренные договорными условиями. В налоговом учете некоторые проценты к получению для определения финансового результата исключаются, так как отражаются реально полученные проценты. Кроме того, корректировка в налоговом учете производится по следующим позициям.

Дивиденды по акциям;

Проценты по государственным ценным бумагам;

Доходы от участия в других организациях в налоговом учете исключаются, так как также подлежат налогообложению по ставке 15% у источника выплаты дохода.

В бухгалтерской отчетности по строкам «Прочие операционные доходы» и «Прочие операционные расходы» отражаются данные по движению имущества, в том числе основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, ценных бумаг. При этом доходы, получаемые по этим операциям, показываются по строке 090, а затраты, связанные с получением этих доходов, показываются по строке 100. Данные по доходам показываются за минусом сумм налога на добавленную стоимость и других аналогичных обязательств и платежей, отражаемых на счетах 47, 48 (счет 91/1).

В налоговом учете финансовый результат от реализации основных средств будет определен в других размерах.

Остаточная стоимость принимается по основным фондам, нематериальным активам, материально-производственным запасам, стоимость которых погашается путем начисления износа.

Таблица 2. Выписка из журнала хозяйственных по учету финансового результата за декабрь 2010 по учету реализации основных средств

В данном случае списание первоначальной стоимости основных средств следует отражать не на счете 91/2 (Дебет 91/2Кредит 01), а использовать счет 01/выбытие основных средств (Дебет 01/в.о.с. Кредит 01).

Финансовый результат от реализации основных средств осуществляется по каждому виду имущества и для целей налогообложения убыток от конкретного имущества не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

В бухгалтерском учете отрицательный результат от реализации основных средств отражается по дебету счета 91/9. Если в отчете о финансовых результатах на эту сумму строка 100 превышает строку 090, то в налоговом учете при определении финансового результата на эту сумму увеличивается налогооблагаемая прибыль.

В налоговом учете увеличивается финансовый результат для целей налогообложения на убыток, полученный не только от продажи основных средств, а также при передаче в качестве вклада в уставный капитал любого имущества в оценке ниже балансовой (остаточной) стоимости.

В налоговом учете корректируется финансовый результат на убыток от реализации негосударственных ценных бумаг, валюты, включая обязательную продажу.

Таблица 3. Выписка из журнала хозяйственных по учету финансовых результатов от операционных доходов и расходов за декабрь 2010 год

В ООО «Бриз-НН» финансовым результатом от прочей реализации явился убыток, т.к. операционные расходы превысили доходы.

Получен убыток от прочей реализации: Дебет 99 Кредит 91/9.

4. Учет прибылей (убытков)

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период, то есть период, за который организация составляет отчетность (квартал, полгода, девять месяцев, год).

Рис. 4 - Показатели, которые содержатся в отчёте о прибылях и убытках

По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

На счете 99 в течение отчетного года отражаются:

· прибыль или убыток от обычных видов деятельности (Д или К 90 «Продажи»);

· сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (Д или К 91 «Прочие доходы и расходы»);

· потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

· начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций (К 68).

В результате на счете 99 выявляется чистая прибыль организации - основа для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналитический учет по счету 99 ведется по каждой статье прибылей и убытков.

Рис. 5 - Счет 99 «Прибыли и убытки» корреспондирует со счетами

Учет использования прибыли в течение отчетного года ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» и на 99 «Прибыли и убытки».

5. Учет нераспределенной прибыли

По окончании отчетного года заключительными записями декабря сумма чистой прибыли (убытка), выявленная путем сопоставления оборота дебета и оборота кредита на счете 99 «Прибыли и убытки», переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается и по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, сальдо не имеет.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»

К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сформированный на счете 99 финансовый результат переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» следующей записью:

Сумма чистого убытка отчетного года отражается проводкой:

К-т 99 «Прибыли и убытки».

В следующем за отчетным году на основании решения общего собрания акционеров (участников) производится распределение чистой прибыли. Чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов акционерам и учредителям, на возмещение убытков предыдущих отчетных периодов, на отчисление средств в резервные фонды организации и на другие цели.

При формировании резервного фонда за счет чистой прибыли делается запись:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т 82 «Резервный капитал».

В акционерных и хозяйственных обществах доход с собственности выплачивают акционерам, учредителям в виде дивидендов, которые являются частью чистой прибыли, распределяемой между собственниками по каждой акции или пропорционально доле учредителя в уставном капитале хозяйственного общества. Дивиденды выплачиваются ежеквартально, раз в полгода или раз в год по результатам года.

Для учета расчетов по дивидендам используется активно-пассивный счет 75 «Расчеты с учредителями», к которому открывается субсчет «Расчеты по выплате доходов». Начисленные суммы дивидендов отражаются бухгалтерской записью:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов».

Дивиденды, начисляемые юридическим лицам, облагаются налогом у источника выплаты, а начисляемые физическим лицам - по ставкам налога на доходы физических лиц.

На суммы налога, удержанные по дивидендам, делается проводка

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов»

К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» (по субсчетам).

Дивиденды, начисляемые физическим лицам, работающим в данной организации, отражают на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в составе дохода работников за календарный год. В этом случае делают бухгалтерские записи:

начислены дивиденды -

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

удержан налог с доходов физических лиц -

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц».

Порядок выплаты дивидендов по акциям объявляется при их выпуске и может быть изменен только общим собранием акционеров. Выплата дивидендов отражается по:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

По невыплаченным и неполученным дивидендам проценты и пени не начисляются. Не полученные в течение трех лет дивиденды учитываются в составе прочих доходов акционерного общества:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Депоненты»

К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Учет собственной прибыли ведется на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налогов, может быть использована на выплату дивидендов учредителям.

Нераспределенная прибыль представляет собой сумму чистой прибыли, не распределенной в виде дивидендов (или иным способом) между участниками предприятия в соответствии с учредительными документами и отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Убыток за отчетный период показывается по дебету счета 84. Кредитовое сальдо этого счета переносится в балансовый отчет как прибыль, дебетовое - как непокрытый убыток.

Начисление дивидендов (иное распределение прибыли) отражается следующей записью по счетам 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и 75 «Расчеты с учредителями»:

Непокрытые убытки отчетного периода могут покрываться за счет резервных фондов, за счет взносов участников (если это предусмотрено учредительными документами). При недостаточности этих средств на счете 84 образуется дебетовое сальдо, которое переходит на следующий год.

Отчет о прибылях и убытках форма 2 с 1 января 2013 года именуется отчет о финансовых результатах.

Бланк форма 2 бухгалтерской отчетности отражает финансовые результаты и расходы на закупку основных и оборотных средств, перемещения финансов, налоговые обязательства. С 2013 года этот отчет составляется один раз в год и сдается в течение 3-х первых месяцев следующего года. Предприятия на УСН отображают только те доходы и расходы, которые относятся к налогообложению. Наряду с формой 2 также необходимо заполнить и сдать заполненный бухгалтерский баланс форма 1. Для субъектов малого предпринимательства существует своя упрощенная отчетность (баланс и отчет о прибылях и убытках).

Данные в бланк отчета о финансовых результатах необходимо вносить за два года: отчетный год и предыдущий, при заполнении формы за 2013 год указываются данные на конце 2012 и 2013 г. (см. приложение 1)

Построчное заполнение формы 2:

Выручка (2110) - все денежные средства, которые получены в результате основной деятельности. Должно быть вычтен НДС, акцизный налог и пошлина за экспорт.

Себестоимость (2120) - расходы по основной деятельности (доходы по ней отображены в строке «Выручка»), состав зависит от вида деятельности:

§для производственного предприятия - это себестоимость произведенной и реализованной продукции;

§в торговле - покупная стоимость товара;

§для сферы услуг - расходы на выполнение работ.

Вся сумма во второй строке отчета о прибылях и убытках заключается в круглые скобки.

Валовая прибыль (2100) - разница между выручкой и себестоимостью, отраженных в двух строках выше.

Расходы коммерческие (2210) - все расходы, которые связаны со сбытом (в торговле - издержки товарооборота). Это сумма всех проводок, в которых по дебету «Себестоимость», а по кредиту - «Расходы по продажам». Число заключается в круглые скобки.

Расходы управленческие (2220) - расчет зависит от учетной политики предприятия. Если предприятие работает по системе полной себестоимости, то расходы отображаются в реестрах с дебетом «Производственные расходы». Это значит, что все расходы на управление уже включены во вторую строку. Если на предприятии система сокращенной себестоимости, то расходы на управление списываются сразу, то есть не распределяются по видам продукции, отображаются в пятой строке и заключаются в круглые скобки.

Прибыль от проданного товара (2200) - от числа, внесенного в третью строчку, отнимаются числа, внесенные в четвертую и пятую.

Доходы от иных предприятий (2310) - заполняют только те предприятие, которые во время отчетного периода вложили средства в уставной капитал других предприятий и получили доход от этих вложений.

Проценты, которые нужно получить (2320) - проценты по депозитам и ценным бумагам, которые предприятие должно получить.

Проценты, которые нужно оплатить (2330) - расходы на проценты по займам или кредитам, которые необходимо оплатить. Число заключается в круглые скобки.

Иные доходы (2340) - суммы, полученные за реализацию внеоборотных и оборотных средств, полученные штрафы, проценты, доходы от долевого участия.

Иные расходы (2350) - уплаченные штрафы, проценты, долги. Число должно быть заключено в круглые скобки.

Прибыль (до вычета налогов) (2300) - в данной строке отчета о финансовых результатах отражается сумма прибыли до налогообложения, определяется эта величина следующим образом:

прибыль от проданного товара + доходы от иных предприятий + проценты, которые нужно получить - проценты, которые нужно оплатить + иные доходы - иные расходы.

Если в строке отображается убыток, то число заключается в круглые скобки.

Налог на прибыль (текущий) (2410) - начисленный налог на прибыль (если он начисляется по ПБУ 18/02). Если форму 2 заполняет субъект малого предприятия, то эта строка остается не заполненной.

В том числе, постоянные обязательства по налогам (2421) - заполняется, если при подведении итогов появилась разница по налоговому и бухгалтерскому учету. Сумма в этой строке - разница, на которую увеличится или уменьшится сумма налога на прибыль, определенная к оплате.

Изменения суммы отложенных налоговых платежей (2430) - заполняется, если на предприятии существуют доходы или расходы, которые по бухгалтерскому учету прошли в одном периоде, а налог на них рассчитывается в последующем периоде.

Прочее (2460) - доплаты, пени, переплаты по налогам и др.

Чистая прибыль (или убыток) (2400) - прибыль (до вычета налогов) - налог на прибыль (текущий) +/- в том числе, постоянные обязательства по налогам +/- изменения суммы отложенных налоговых платежей - прочее.

Составление отчета о финансовых результатах форма 2 выполняется в двух экземплярах - для Налоговой инспекции и Государственного комитета статистики. Заполненный бланк отчета о прибылях и убытках должен подписать главный бухгалтер и руководитель. Сдать заполненный отчет необходимо не позже, чем через три месяца после окончания отчетного года.

Отчеты за 2013 год можно подавать и в электронной форме. Сроки сдачи от формы документов не зависят.

7. Учет налога на прибыль. ПБУ 18

Российские организации в соответствии с Налоговым кодексом РФ являются плательщиками налога на прибыль. Правила исчисления прибыли, являющейся объектом налогообложения, определены гл. 25 части второй НК РФ. Эти правила отличаются от правил формирования финансового результата (прибыли или убытка) в бухгалтерском учете, установленных ПБУ 18/02. Различия обусловлены различиями в классификации и порядке признания доходов и расходов, формирующих финансовый результат в бухгалтерском учете и финансовый результат в целях налогообложения (в налоговом учете).

В соответствии с ПБУ 18/02 для целей бухгалтерского учета доходы и расходы принимаются к учету и признаются в отчете о прибылях и убытках независимо от того, как они учитываются для целей расчета налогооблагаемой базы. Согласно гл. 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли к учету принимаются не все доходы и расходы, отраженные в бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете по правилам ПБУ 18/02 формируется бухгалтерская прибыль, а в налоговом учете по правилам гл. 25 НК РФ формируется налогооблагаемая прибыль. В силу упомянутых различий бухгалтерская прибыль может быть либо больше, либо меньше налогооблагаемой прибыли, а, следовательно, налог на прибыль, исчисленный исходя из бухгалтерской прибыли, может быть либо больше, либо меньше налога на прибыль, исчисленного исходя из налогооблагаемой прибыли.

Другими словами, задолженность организации перед бюджетом по налогу на прибыль, определенная по правилам бухгалтерского учета может не соответствовать реальной задолженности, определяемой в соответствии с действующим налоговым законодательством. Отразить в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в текущем периоде позволяет применение правил, установленных ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. приказом Минфина РФ №114н от 19.11.2002 г. (ред. от 24.12.10 г.)).

Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.

Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;

) на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль).

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Отложенный налог на прибыль - это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на две группы (см. рис. 6)

Рис. 6 - Группы временной разницы

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов.

Заключение

В результате выполнения данной курсовой работы были решены все задачи, поставленные в начале работы, и сделан ряд следующих выводов.

Развитие рыночных отношений требует осуществления новой финансовой политики, усиления и воздействия на ускорение социально-экономического развития России, рост эффективности производства и укрепления финансов государства. Важная роль в обеспечении всесторонней интенсификации производства и повышению его эффективности принадлежит прибыли. Получение ее является обязательным условием функционирования предприятия.

Прибыль - экономическая категория, выражающая конечные результаты хозяйственной деятельности отдельного предприятия, отрасли, народного хозяйства в целом; одна из основных форм стоимости прибавочного продукта; одна из форм чистого дохода.

Финансовый результат - это очень важная составляющая деятельности каждого предприятия. Цель деятельности любого предприятия - достижение самого лучшего финансового результата.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи».

Учет финансового результата от прочих доходов и расходов отражаются в учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Для учета конечного финансового результата используется активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

Финансовый результат строго ведётся в каждом предприятии. В бланке форме 2 бухгалтерской отчетности отражаются финансовые результаты и расходы на закупку основных и оборотных средств, перемещения финансов, а также налоговые обязательства.

Отразить в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в текущем периоде позволяет применение правил, установленных ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

И всё это позволяет сделать вывод, что каждый учёт очень важен и состоит из определённых частей, которые позволяют сделать вывод о финансовом результате предприятия.

Список литературы

1.Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 28.12.2013) (с изм. и доп., вступ. в силу с 30.01.14)

.Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. Федеральных законов от 28.12.2013 №425-ФЗ)

.Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 №34н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации»

.Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 №114н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18\02

.Димитренко Н.В. Бухгалтерский учёт: Учебное пособие. - Владивосток: ДВГУ, 2002. - 115 с.

.Иванова Л.И. Анализ Финансовой отчетности: Учебно-методический комплекс/Л.И. Иванова, А.С. Бобылева; Ульян. гос. техн. ун-т.-Ульяновск: УлГТУ, 2004. -146 с.

.Коваль Л.С. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебно-методическое пособие. - М.: Гелиос АРВ, 2003. - 464 с.

.Новодворский В.Д. Прибыль предприятия: бухгалтерская и экономическая // Финансы. - 2003. - №4. - С. 64-68.

.#"justify">10.http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi? req=doc; base=LAW; n=111060; dst=0; ts=7A002E8C2A81A73767FDD4DD4A0153C3; rnd=0.70376894784146

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

Вопрос . Что такое финансовый и управленческий учет?

Ответ. Финансовый учет решает проблемы формирования картины финансового положения организации, исчисления конечных результатов ее деятельности. Результаты финансового учета предназначены, главным образом, для управления финансовой и коммерческой деятельностью и для внешних потребителей. Счета финансового учета служат для обобщения информации о наличии и движении основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг и других финансовых вложений, производственных запасов, денежных средств, расчетов, капитала, финансовых результатов.

Таблица 13

ПЕРЕЧЕНЬ СЧЕТОВ ФИНАНСОВОЙ И ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ БУХГАЛТЕРИИ

Счета финансового учета			Счета управленческого учета
	наименование			наименование
				Материалы
				Основное производство
				Вспомогательные производства
				Общепроизводственные расходы
				Общехозяйственные расходы
				Результаты производственной деятельности
	Материальные затраты			Материальные затраты
	Затраты на оплату труда			Затраты на оплату труда
				Отчисления на социальные нужды
	Амортизация			Амортизация
	Прочие затраты			Прочие затраты
		Расходы по обычной деятельности
					Готовая продукция
		Остатки материальных ценностей

Управленческий учет предназначен для формирования информационно-аналитической базы управления производственной деятельностью, калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Счета управленческого учета предназначены для обобщения информации о процессах формирования издержек производства и обращения, стоимости готовой продукции, а также процессах ее реализации. Наиболее ценными в такой информации считаются данные об оборотах по счетам. Помимо всего прочего, выделение управленческого учета способствует сохранению коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов продукции, их конкурентоспособности.

Технически организация может вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы счетов или в самостоятельной системе счетов.

Единая система счетов - традиционный вариант для российского бухгалтерского учета. Он хорошо знаком и повсеместно применяется на практике.

В новом плане счетов предприняты некоторые шаги к реализации варианта с двумя системами счетов. В частности, счета 30-39 оставлены свободными и предназначены для организации учета затрат по элементам. Связь между финансовой и производственной бухгалтерией рекомендовано организовывать с помощью так называемых отражающих счетов, или, иначе, счетов-экранов. Предполагается, что Министерство финансов Российской Федерации издаст специальные методические рекомендации по организации производственной бухгалтерии.

Таблица 14
СХЕМА УЧЕТНЫХ ЗАПИСЕЙ В ФИНАНСОВОЙ И ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ БУХГАЛТЕРИИ

Финансовая бухгалтерия				Производственная бухгалтерия
	Корреспондирующие счета			Корреспондирующие счета
	по дебету	по кредиту		по дебету	по кредиту
			1. Оприходованы на склад материалы
			2. Отпущены материалы:
			2.1) в производство
			2.2) на общепроизводственные нужды
			2.3) на общехозяйственные нужды
			3. Начислена заработная плата персоналу организации - всего в том числе:
			3.1) основным производственным рабочим
			3.2) общепроизводственному персоналу
			3.3) общехозяйственному персоналу
			4. Начислены платежи на социальное страхование и обеспечение - всего
			в том числе по:
			4.1) основным производственным рабочим
			4.2) общепроизводственному персоналу
			4.3) общехозяйственному персоналу
			5. Начислены амортизационные отчисления по основным средствам - всего
			в том числе:
			5.1) по общепроизводственным объектам
			5.2) по общехозяйственным объектам
			6. Оплачены прочие производственные расходы
			7. Списаны общепроизводственные расходы
			8. Сдана на склад готовая продукция
			9. Признана выручка от продажи продукции покупателю
			10. Списана фактическая производственная себестоимость проданной продукции
			11. Списаны общехозяйственные расходы
			12. Оценены остатки материальных ценностей (материалы, незавершенное производство, готовая продукция) на конец отчетного периода
			13. Закрытие счетов:
			13.1) счета материальных затрат
			13.2) счета затрат на оплату труда
			13.3) счета отчислений на социальные нужды
			13.4) счета амортизации
			13.5) счета прочих затрат
			14. Закрытие счета расходов по обычной деятельности

Счета, помеченные *, являются отражающими.

Рис. 10. Схема учетных записей в финансовой бухгалтерии

Рис. 11. Схема учетных записей в производственной бухгалтерии

Если организация принимает вариант с двумя системами учета, то для учета затрат должны быть открыты синтетические позиции.

Схема корреспонденции счетов финансовой и производственной бухгалтерии описана в табл. 14 и показана на рис. 10 и 11.

Вопрос . Как осуществляется признание затрат?

Ответ. Затраты подлежат включению в себестоимость того периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты. Например, суммы заработной платы включаются в издержки производства того отчетного периода, в котором была выполнена работа, оплачиваемая данными суммами, а не в себестоимость периода, в котором суммы были фактически выплачены работникам.

Расходы, произведенные в отчетном периоде, но фактически относящиеся к следующим периодам (т. е. предварительно оплаченные), в расходы отчетного периода не включаются и учитываются до наступления отчетного периода, к которому они относятся, обособленно (как расходы будущих периодов). Так, арендная плата, уплаченная вперед за год, признается расходами каждого отчетного месяца в размере 1/12 общей суммы. Расходы и платежи, которые должны быть фактически произведены в одном отчетном периоде, но относятся к предшествующим периодам (т. е. последующая оплата), признаются расходами предшествующих периодов путем резервирования. Так, суммы предстоящей оплаты за время отпусков рабочих включаются частями в себестоимость каждого отчетного месяца календарного года.

Однако существуют расходы, по которым нельзя точно или невозможно вовсе установить, к какому калькуляционному периоду они относятся. Среди них - затраты по ремонту основных средств, стоимость горно-подготовительных работ, возмещение износа специальных инструментов и приспособлений и т. п. Аналогичная ситуация с отдельными видами затрат имеет место в сезонных отраслях. Все эти расходы включаются в себестоимость продукции, работ, услуг в сметно-нормализованном порядке путем равномерного и систематического распределения во времени.

Вопрос . Как осуществляется учет финансовых результатов?

Ответ. Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капитала организации, образовавшийся в процессе предпринимательской деятельности за отчетный период. В бухгалтерском учете результат такой деятельности определяют путем подсчета и балансирования всех прибылей и убытков (потерь) за отчетный период. Для этой цели служит счет «Прибыли и убытки». Сальдо на этом счете (дебетовое – убыток, кредитовое – прибыль) характеризует финансовый результат деятельности организации с начала отчетного периода.

Для формирования финансовых результатов предусмотрены следующие счета бухгалтерского учета:

счет 90 “Продажи” - для учета доходов и расходов от обычных видов деятельности;
счет 91 “Прочие доходы и расходы” - для учета доходов и расходов от прочих операций;
счет 99 “Прибыли и убытки” - для формирования конечного финансового результата деятельности организации.

Вопрос . Как осуществляется учет прибыли и убытков?

Ответ . По окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 “Продажи” и 91 “Прочие доходы и расходы” переносится на счет 99 “Прибыли и убытки”. Непосредственно на счете 99 “Прибыли и убытки” находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации, или так называемые чрезвычайные доходы и расходы. Среди них могут быть, например, потери от стихийных бедствий, национализации имущества. Прямо на счет 99 “Прибыли и убытки” также относятся суммы платежей налога на прибыль (со счета ).

В результате на счете 99 “Прибыли и убытки” выявляется чистая прибыль организации, которая является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”. Схематично формирование чистой прибыли / убытка можно представить следующим образом.

К счету 90 “Продажи” открываются субсчета для отражения отдельных составляющих финансового результата от продаж. Для учета выручки от продаж заводят субсчет 90-1 “Выручка от продаж”, для учета себестоимости проданной продукции (товаров, работ, услуг) - субсчет 90-2 “Себестоимость продаж”, налога на добавленную стоимость, включенного в цену проданной продукции (товаров, работ, услуг), - субсчет 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, акциза, предусмотренного в цене на проданную продукцию, - субсчет 90-4 “Акцизы”. Если организация является плательщиком экспортных пошлин, то дополнительно открывается субсчет 90-5 “Экспортные пошлины”. Аналогично может предусматриваться субсчет для учета налога с продаж и других целевых составляющих цены. Кроме того, открывается субсчет 90-9 “Прибыль / убыток от продаж”.

Рис. 12. Формирование чистой прибыли

Рис. 13. Формирование финансового результата

В течение месяца по счету 90 “Продажи” записи производятся в обычном порядке.

По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборотов по указанным субсчетам: сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 с итогом кредитовых оборотов по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90-9 и кредиту счета 99 “Прибыли и убытки” (в случае прибыли) или по дебету счета 99 “Прибыли и убытки” и кредиту счета 90-9 (в случае убытка).

Таким образом, по окончании каждого месяца на синтетическом счете 90 “Продажи” никакого сальдо не имеется. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается начиная с января отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам счета 90 “Продажи”, как правило, быть не должно.

Таблица 15
ЗАПИСИ НА СЧЕТЕ 90 «ПРОДАЖИ» В ТЕЧЕНИЕ МЕСЯЦА

	Корреспондирующие счета
	по дебету	по кредиту
Выручка от продажи	62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”	“Выручка от продаж”
Себестоимость продаж	90-2 “Себестоимость продаж”	43 “Готовая продукция”
		20 “Основное производство”
		45 “Товары отгруженные” и др.
Налог на добавленную стоимость	90-3 “Налог на добавленную стоимость”	68 “Расчеты по налогам и сборам”
	90-4 “Акциз”	68 “Расчеты по налогам и сборам”
Экспортные пошлины	90-5 “Экспортные пошлины”	68 “Расчеты по налогам и сборам”

В декабре отчетного года после списания финансового результата за указанный месяц внутри счета 90 “Продажи” производятся заключительные записи по закрытию всех субсчетов. Для этого оборотами со всех субсчетов списываются соответствующие сальдо на субсчет 90-9. Субсчета 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 закрываются записями по кредиту в дебет субсчета 90-9. Сумма с субсчета 90-1 списывается с дебета в кредит субсчета 90-9. В результате произведенных записей по состоянию на 1 января нового отчетного года ни один из субсчетов счета 90 “Продажи” сальдо не имеет.

Таблица 16
УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

	Корреспонденция счетов
	по дебету	по кредиту
Начисление прочих доходов (поступления от совместной деятельности, курсовые разницы, сумма дооценки активов, поступления в возмещение причиненных организации убытков и др.)		“Прочие доходы”
Начисление прочих расходов (проценты по кредитам и займам, штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещение причиненных убытков, курсовые потери и др.)	“Прочие расходы”
Списание в конце месяца сальдо прочих доходов и расходов:
превышение итога кредитовых оборотов по субсчету 91-1 над итогом дебетовых оборотов по субсчету 91-2 превышение итога дебетовых оборотов по субсчету 91-2 над итогом кредитовых оборотов по субсчету 91-1		“Прибыли и убытки”
	“Прибыли и убытки”	“Сальдо прочих доходов и расходов”
Закрытие субсчетов в конце отчетного года	“Прочие доходы”	“Сальдо прочих доходов и расходов”
Закрытие субсчетов в конце отчетного года	“Сальдо прочих доходов и расходов”	“Прочие расходы”

Вопрос . Как осуществляется учет прочих доходов и расходов?

Ответ. Прочие доходы и расходы учитываются на счете 91. Структура и порядок использования этого счета аналогичны счету 90 “Продажи”.

К счету 91 “Прочие доходы и расходы” заводят следующие субсчета: 91-1 “Прочие доходы”, 91-2 “Прочие расходы”, 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”. По счету 91 “Прочие доходы и расходы” производятся следующие учетные записи.

На субсчетах 91-1 “Прочие доходы” и 91-2 “Прочие расходы” данные накапливаются в течение года по видам прочих доходов и расходов. Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчетности. Субсчет 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов” предназначен для формирования счета прибылей и убытков в течение отчетного года.

Вопрос . Как учитываются операции по поступлению доходов?

Ответ . На счете 90 “Продажи” учитываются операции по поступлению доходов, признанных, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, выручкой от обычных видов деятельности: продажи продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также от сдачи в аренду активов организации, предоставления во временное владение или пользование объектов интеллектуальной собственности и участия в уставных капиталах других организаций, если это является предметом деятельности организации.

Корреспонденция счетов по учету доходов и расходов от обычных видов деятельности:

Д-т сч. 62 - К-т сч. 90 - отражение суммы поступлений, признанных выручкой от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

Д-т сч. 90 - К-т сч. 68, 76 - отражение суммы НДС и других налогов, полученных в составе выручки;

Д-т сч. 90 - К-т сч. 20, 41, 43, 44 и др. - отражение расходов, включаемых в себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг;

Д-т сч. 90 - К-т сч. 99 - отнесение в конце месяца суммы прибыли от продаж на счет прибылей и убытков;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 90 - отнесение в конце месяца суммы убытка от продаж на счет прибылей и убытков.

Новым Планом счетов предусмотрена также возможность ведения учета по счету 90 “Продажи” с использованием специальных субсчетов:

90-1 “Выручка” - для учета поступлений активов, признаваемых выручкой;
90-2 “Себестоимость продаж” - для учета себестоимости продаж;
90-3 “Налог на добавленную стоимость” - для учета сумм НДС, причитающихся к получению от покупателя (заказчика);
90-4 “Акцизы” - для учета сумм акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);
90-5 “Экспортные пошлины” - для учета сумм экспортных пошлин;
90-9 “Прибыль/убыток от продаж” - для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

При использовании указанных субсчетов учет операции по формированию доходов и расходов от обычных видов деятельности будет осуществляться следующим образом:

записи по субсчетам 90-1 “Выручка”, 90-2 “Себестоимость продаж”, 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, 90-4 “Акцизы”, 90-5 “Экспортные пошлины” производятся накопительно в течение отчетного года;
финансовый результат от продаж за отчетный месяц определяется путем сопоставления совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 “Себестоимость продаж”, 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, 90-4 “Акцизы”, 90-5 “Экспортные пошлины” и кредитового оборота по субсчету 90-1 “Выручка”;
ежемесячно заключительными оборотами финансовый результат от продаж списывается с субсчета 90-9 “Прибыль / убыток от продаж” на счет 99 “Прибыли и убытки”;
синтетический счет 90 “Продажи” сальдо на отчетную дату не имеет;
по окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 “Продажи” (кроме субсчета 90-9 “Прибыль / убыток от продаж”), закрываются внутренними записями на счет 90-9 “Прибыль / убыток от продаж”.

Корреспонденция счётов по учету доходов и расходов от обычных видов деятельности (с использованием отдельных субсчетов):

Д-т сч. 62 - К-т сч. 90-1 - отражение выручки от продаж;

Д-т сч. 90-3 - К-т сч. 68, 76 - отражение НДС с выручки;

Д-т сч. 90-2 - К-т сч. 20, 26. 43, 44 и др. - отражение расходов, включаемых в себестоимость продажи;

Д-т сч. 90-9 - К-т сч. 99 - отнесение ежемесячно суммы прибыли от продаж, выявленной на конец отчетного месяца, с отдельного субсчета на счет прибылей и убытков;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 90-9-отнесение ежемесячно в конце месяца суммы убытка от продаж, выявленного на конец отчетного месяца, с отдельного субсчета на счёт прибылей и убытков;

Д-т сч. 90-1 - К-т сч. 90-9 - отнесение в конце года накопленной суммы выручки от продаж на отдельный субсчет;

Д-т сч. 90-9 - К-т сч. 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 - отражение в конце года накопленной суммы расходов, связанных с продажами, на отдельный субсчет.

На счете 91 “Прочие доходы и расходы” учитываются прочие доходы и расходы, которые, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, относятся к операционным и внереализационным доходам и расходам: от продажи и прочего выбытия активов организации, а также от сдачи в аренду активов организации, предоставления во временное владение или пользование объектов интеллектуальной собственности и участия в уставных капиталах других организаций (если это не является предметом деятельности организации), получения и предоставления займов, получения и уплаты штрафов, пеней, неустоек и др.

Вопрос . Как учитываются операции по поступлению прочих доходов и расходов?

Ответ. Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов следующая:

Д-т разных счетов - К-т сч. 91 - отражение поступлений, относящихся к прочим доходам;

Д-т сч. 91 - К-т разных счетов - отражение затрат, относящихся к прочим расходам;

Д-т сч. 91 - К-т сч. 99 - отнесение в конце месяца суммы прибыли от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 91 - отнесение в конце месяца суммы убытка от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков.

Для учета операций по счету 91 “Прочие доходы и расходы”, так же как и по счету 90 “Продажи”, можно использовать специальные субсчета:

91-1 “Прочие доходы”;
91-2 “Прочие расходы”;
91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”.

Порядок учета операций с использованием указанных субсчетов аналогичен порядку, рекомендованному для учета операций на счете 90 “Продажи”: по счетам 90-1 “Прочие доходы” и 91-2 “Прочие расходы” записи производятся накопительно в течение отчетного года, сальдо прочих доходов и расходов ежемесячно списывается со счета 90-9 “Сальдо прочих доходов и расходов” на счет 99 “Прибыли и убытки”, а в конце отчетного года счета 90-1 “Прочие доходы” и 90-2 “Прочие расходы” закрываются на счет 90-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”.

Вопрос . Как выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельности организации результатов за отчетный месяц?

Ответ. На счете 99 “Прибыли и убытки” выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельности организации (чистая прибыль или чистый убыток), который складывается из следующих показателей:

финансового результата от обычных видов деятельности (в корреспонденции со счетом 90 “Продажи”);
финансового результата прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных - в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”);
потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности - стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п. (в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.);
начисленных платежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также сумм причитающихся налоговых санкций (в корреспонденции со счетом 68 “Расчеты по налогам и сборам”).

По окончании отчетного года счет 99 “Прибыли и убытки” закрывается. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 “Прибыли и убытки” на счет 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”.

Рассмотрим на конкретном примере порядок формирования финансового результата деятельности организации в соответствии с требованиями нового Плана счетов.

Пример

Результаты деятельности организации в отчетном месяце характеризуются следующими показателями: получена выручка от продажи продукции в сумме 180 тыс. руб., в том числе НДС - 30 тыс. руб.; расходы, отнесенные на себестоимость проданной продукции, составили 110 тыс. руб., из них затраты основного производства - 100 тыс. руб.; управленческие расходы - 10 тыс. руб.; получены прочие доходы: по договору простого товарищества - 15 тыс. руб.; штрафы за нарушение хозяйственных договоров - 5 тыс. руб. Произведены прочие расходы: по оплате процентов за кредит - 2 500 руб.; услуг банка - 1 000 руб.; налогов, уплачиваемых за счет финансовых результатов,- 1 500 руб.; получены убытки за счет списания уничтоженных пожаром материальных ценностей - 5 тыс. руб.; начислен налог на прибыль в сумме 15 тыс. руб.

Рис. 14. Схема взаимоувязки счетов бухгалтерского учета и показателей бухгалтерской отчетности

Формирование финансовых результатов за отчетный месяц:

Д-т сч. 62 - К-т сч. 90-1- 180 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции;

Д-т сч. 90-3 - К-т сч. 68 - 30 000 руб. - отражение НДС с выручки;

Д-т сч. 90-2 - К-т сч. 20 - 100 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции затрат основного производства;

Д-т сч. 90-2 - К-т сч. 26- 10 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции управленческих расходов;

Д-т сч. 90-9 - К-т сч. 99 - 40 000 руб. - отнесение суммы прибыли от продажи продукции на счет прибылей и убытков;

Д-т сч. 76-3 - К-т сч. 91-1 - 15 000 руб. - отражение доходов по договору простого товарищества;

Д-т сч. 76-2 - К-т сч. 91-1 - 5 000 руб. - отражение признанных штрафов за нарушение хозяйственных договоров;

Д-т сч. 91-2 - К-т сч. 66 - 2 500 руб. - отражение начисленных процентов за кредит;

Д-т сч. 91-2 - К-т сч. 76-5 -1 000 руб. - отражение расходов по оплате банковских услуг;

Д-т сч. 91-2 - К-т сч. 68 - 1 500 руб. - отражение начисленных сумм налогов, уплачиваемых за счет финансовых результатов;

Д-т сч. 91-9 - К-т сч. 99-15 000 руб. - отнесение суммы прибыли от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 10 - 5 000 руб. - отражение суммы убытка от списания материалов, уничтоженных пожаром;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 68-15 000 руб. - начисление налога на прибыль.

За отчетный месяц облагаемая прибыль составила 50 тыс. руб. (40 000 + 15 000-5 000), налог на прибыль по ставке 30% - 15 тыс. руб., финансовый результат деятельности организации - 35 тыс. руб. (40 000 + + 15 000-5 000-15 000). На синтетическом счете 90 “Продажи” за отчетный месяц образуется нулевое сальдо, в то время как на субсчетах отражены соответствующие обороты за отчетный месяц: по кредиту счета 90-1 и дебету счетов 90-2, 90-3, 90-9, 91-2, 91-9.

Вопрос . Как выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельности организации результатов за отчетный год?

Ответ . За отчетный год деятельность организации характеризуется следующими показателями: выручка от продажи продукции - 720 тыс. руб. (оборот по кредиту счета 90-1), в том числе НДС - 120 тыс. руб. (оборот по дебету счета 90-3), себестоимость продажи - 400 тыс. руб. (оборот по дебету счета 90-2), прочие доходы -180 тыс. руб. (оборот по кредиту счета 91-1), прочие расходы - 75 тыс. руб. (оборот по дебету счета 91-2), налог на прибыль - 90 тыс. руб.

На счете 99 “Прибыли и убытки” отражены следующие результаты операций за отчетный год:

по кредиту счета 99 “Прибыли и убытки” -

прибыль от продаж - 200 000 руб. (с дебета счета 90-9);

прибыль от прочих доходов и расходов - 105 000 руб. (с дебета счета 91-9);

по дебету счета 99 “Прибыли и убытки” -

убытки от чрезвычайных ситуаций - 5 000 руб. (с кредита счета 10);

налог на прибыль - 90 000 руб. (с кредита счета 68). Налогооблагаемая прибыль за отчетный год составила 300 тыс. руб. (200 000 + + 105 000-5 000), налог на прибыль по ставке 30% - 90 тыс. руб., конечный финансовый результат деятельности организации (чистая прибыль) - 210 тыс. руб.

Закрытие счета 99 “Прибыли и убытки” заключительной проводкой в конце отчетного года:

Д-т сч. 99 - К-т сч. 84-210 000 руб. - отнесение суммы чистой прибыли на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Закрытие субсчетов по учету продаж и прочих доходов и расходов заключительными проводками в конце отчетного года:

Д-т сч. 90-1 - К-т сч. 90-9 - 720 000 руб. - списание оборотов по счету учета выручки от продаж;

Д-т сч. 90-9 - К-т сч. 90-3 - 120 000 руб. - списание оборотов по учету НДС;

Д-т сч. 90-9 - К-т сч. 90-2 - 400 000 руб. - списание оборотов по учету себестоимости;

Д-т сч. 91-1 - К-т сч. 91-9 - 180 000 руб. - списание оборотов по учету прочих доходов;

Д-т сч. 91-9 - К-т сч. 91-2 - 75 000 руб. - списание оборотов по учету прочих расходов.

На конец отчетного года по всем субсчетам счетов 90 “Продажи” и 91 “Прочие доходы и расходы” образуется нулевое сальдо.

Вопрос . Как ведут учет дивидендов?

Ответ . Дивидендом является часть чистой прибыли товарищества или общества, распределяемая между акционерами и учредителями, приходящаяся на каждую акцию или пропорциональная доле учредителя в уставном капитале товарищества. Дивиденды выплачиваются ежеквартально, раз в полгода (предварительные, авансовые выплаты) или один раз в год (по результатам года). Размер дивиденда объявляется в процентах к номинальной стоимости акций или в рублях на одну акцию. Размер дивиденда по привилегированным акциям или неизменный способ его определения устанавливается при выпуске таких акций. Дивиденды объявляются без учета их налогообложения.

Дивиденды, выплачиваемые поквартально или за полугодие, являются промежуточными (авансовыми). Их объявляет совет директоров акционерного общества. Окончательные суммы дивидендов (по результатам отчетного года) по обыкновенным акциям объявляет общее собрание акционеров по предложению директоров. Дивиденды не могут быть объявлены в размерах, превышающих рекомендованные советом директоров, но собрание акционеров может уменьшить эти размеры дивидендов.

Для учета расчетов по дивидендам предназначен счет «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по доходам». Дивиденды, объявленные по решению совета директоров, собрания акционеров, начисляются бухгалтерской записью:

Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями (по доходам)».

Дивиденды, начисляемые юридическим лицам, облагаются налогом у источника выплаты, а начисляемые физическим лицам – по ставкам подоходного налога с физических лиц. После начисления дивидендов по счету «Расчеты с учредителями» проводятся суммы начисленного налога:

Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Порядок выплаты дивидендов по акциям всех видов объявляется при их выпуске и может быть изменен только общим собранием акционеров. Суммы, выплаченные или перечисленные акционерам в порядке оплаты дивидендов, отражаются:

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями»,

Дебет сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

Кредит сч. 50 «Касса», №51 «Расчетные счета», №52 «Валютные счета».

По невыплаченным и неполученным дивидендам проценты и пени не начисляются. Не полученные в течение трех лет дивиденды зачисляются в прибыль акционерного общества:

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями», №76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Депонированные суммы»),

Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки».

Вопрос . Как ведется учет нераспределенной прибыли и покрытия убытков?

Ответ . Нераспределенная прибыль представляет собой сумму чистой прибыли, не распределенной в виде дивидендов между акционерами и собственниками организации. В момент возникновения вся чистая прибыль за отчетный период может быть определена как нераспределенная, но готовая к распределению по правилам, которые устанавливают акционеры или учредители.

Для учета нераспределенной прибыли или непокрытого убытка предусмотрен счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Чистая прибыль, выявленная на счете «Прибыли и убытки», в конце отчетного года отражается по дебету этого счета и по кредиту счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Убыток по отчетному балансу показывается по дебету счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и по кредиту счета «Прибыли и убытки». Последний в любом случае закрывается. Кредитовое сальдо по счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» характеризует нераспределенную прибыль, а дебетовое – непокрытый убыток.

Расходы, потери и убытки, учитываемые по этому счету, а также суммы налогов на прибыль, которые не перекрываются имеющейся балансовой прибылью, присоединяются к непокрытым убыткам.

Бухгалтерская запись на счетах следующая:

Дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,

Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Непокрытые убытки в первую очередь перекрываются суммами, накопленными в резервном фонде, а также суммами нераспределенной прибыли прошлых лет. При недостаточности этих средств на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» образуется дебетовое сальдо, показывающее чистую сумму непокрытого убытка, переходящего в будущие периоды.

При этом осуществляются проводки:

Дебет сч.82 «Резервный капитал»,

Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналитический учет к счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» ведут только по оборотам отчетного года. На счете целесообразно выделять следующие аналитические позиции:

чистая прибыль отчетного периода;
балансовый убыток и текущие расходы и потери, списанные как использование прибыли в отчетном периоде;
отчисления в резервные фонды;
дивиденды, начисленные за прошлые отчетные периоды;
дивиденды, начисленные за отчетный период (авансом);

По всем аналитическим позициям аналитический учет ведут нарастающим итогом с начала отчетного года.

В табл. 17 показано, что когда прибыль или средства резервного фонда направляются на покрытие убытков, стоимость имущества организации не уменьшается. Эти записи в учете показывают, что убытки, сами по себе представляющие уменьшение стоимости имущества, компенсируются его накоплением в прибыли будущих периодов или уменьшением величины собственного капитала, выраженного в виде сальдо нераспределенной прибыли.

Таблица 17
НАПРАВЛЕНИЯ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ПРИБЫЛИ ПОСЛЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ПОРЯДОК ИХ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТЕ

Направления использования прибыли	Уменьшается ли имущество организации из-за использования прибыли	На каком счете отражается использованная прибыль
1. Расходы, которые не возмещаются затратами на производство (себестоимостью продукции)
2. Расходы, аналогичные потерям и убыткам организации		Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»
3. Отчисления прибыли в резервные фонды		Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Кредит сч. Резервного фонда
4. Капитальные вложения и прирост основного и оборотного капитала
5. Выплата дивидендов и других доходов собственникам		Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Правильнее: Дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
6. Покрытие убытков		Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Вопрос . Как осуществляется учет расчетов по налогу на прибыль?

Ответ. В течение года суммы авансовых платежей налога на прибыль отражают по кредиту счета 51 “Расчетные счета” и дебету счета 68 “Расчеты по налогам и сборам”. Суммы фактически причитающихся с организации платежей (согласно расчетам) записываются по кредиту счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” в корреспонденции со счетом 99 “Прибыли и убытки”. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 68 “Расчеты по налогам и сборам” (субсчет “Налог на прибыль”) выявляется сумма задолженности по платежам в бюджет или переплаты. Погашение долга отражается записью по дебету счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” и кредиту счета 51 “Расчетные счета”. Когда сумма переплаты засчитывается в счет начисленных платежей следующего периода, никакие дополнительные записи не делаются. Если сумма переплаты возвращается организации из бюджета, то в учете производится запись по дебету счета 51 “Расчетные счета” в корреспонденции со счетом 68 “Расчеты по налогам и сборам”.

В аналогичном порядке отражаются суммы санкций за нарушение налогового законодательства в части расчетов по налогу на прибыль.

Вопрос . Как осуществляется учет нераспределенной прибыли?

При реформации бухгалтерского баланса сумма чистой прибыли отчетного года, сформировавшаяся на счете 99 “Прибыли и убытки”, переносится в кредит счета №84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Эта запись производится заключительным оборотом декабря отчетного года таким образом, чтобы по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, счет 99 “Прибыли и убытки” не имел никакого сальдо.

Уже в следующем за отчетным году на основании решения компетентного органа (например, общего собрания акционеров в акционерном обществе или собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью) производится распределение прибыли. Оно подразумевает начисление дивидендов (доходов), отчисление средств в резервные фонды организации, покрытие убытков прошлых лет. Все эти операции регистрируются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами: 75 “Расчеты с учредителями” - на сумму начисленных дивидендов; 82 “Резервный капитал” - на сумму отчислений в резервные фонды. После отражения указанных операций сальдо по счету №84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров акционерного общества или участников общества с ограниченной ответственностью.

Акционеры получают отчет о прибылях и убытках, заключительным показателем которого становится чистая прибыль организации. Именно этот показатель является основой для объявления годового дивиденда. Выплаты же объявленных дивидендов производятся в пределах общей суммы, утвержденной общим собранием акционеров.

С помощью аналитического учета по счету 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” можно организовать системный контроль состояния и движения средств нераспределенной прибыли. С этой целью к данному счету открываются субсчета для каждого этапа движения средств, образующих нераспределенную прибыль. Этим субсчетам могут быть присвоены, например, следующие наименования: “Прибыль, подлежащая распределению”, “Нераспределенная прибыль в обращении” и “Нераспределенная прибыль использованная”.

На субсчет “Прибыль, подлежащая распределению” зачисляется вся сумма чистой прибыли отчетного года, из которой затем начисляются дивиденды (доходы) и производятся отчисления в резервные фонды. После отражения этих операций сальдо данного субсчета переносится в кредит субсчета “Нераспределенная прибыль в обращении”.

На субсчете “Нераспределенная прибыль в обращении” с течением времени собирается общая сумма не распределенной между акционерами прибыли. По существу, сальдо данного субсчета показывает величину средств, накопленных для создания нового имущества в форме основных и других материальных ресурсов. Записи по дебету этого субсчета производятся в корреспонденции с субсчетом “Нераспределенная прибыль использованная” лишь при фактическом использовании соответствующих средств на создание нового имущества. После отражения использования средств сальдо субсчета “Нераспределенная прибыль в обращении” представляет величину свободного остатка нераспределенной прибыли.

На субсчете “Нераспределенная прибыль использованная” обобщается информация о том, какая часть средств нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т. е. на какую сумму приобретено новое имущество. Например, по мере производства записи по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в учете делается внутренняя проводка по счету 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”: дебет субсчета “Нераспределенная прибыль в обращении” и кредит субсчета “Нераспределенная прибыль использованная”. Как и по другим субсчетам, сальдо данного субсчета может быть лишь кредитовым, а кредитовые записи по нему (в части нераспределенной прибыли отчетного года) возможны лишь после принятия акционерами решения о распределении прибыли отчетного года.

Очевидно, что описанное построение аналитического учета никак не сказывается на сальдо по синтетическому счету 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”. Независимо от внутренних записей по субсчетам, сальдо по синтетическому счету сохраняет свою величину и остается неизменным. Ссылки

Применение в отношении нераспределенной прибыли понятий “движение” и “использование” не должно вводить в заблуждение. Средства нераспределенной прибыли не расходуются безвозвратно. Они постоянно обращаются в организации, меняя свою форму - из денежной в товарную и наоборот. При этом совокупная величина активов не изменяется. Как правило, сальдо по счету 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” может лишь возрастать, свидетельствуя о процессе самофинансирования организации, приросте ее имущества по сравнению с суммой первоначальных вложений.

Учет финансовых результатов необходим для оценки хозяйственной жизни предприятия. С помощью этих показателей можно проанализировать эффективность предприятия в целом и разработать дальнейшую стратегию поведения на рынке, поэтому правильный учет финрезультатов очень важен с точки зрения экономики.

Что представляет собой финансовый результат

Финансовый результат — это экономический итог хозяйственной жизни организации, который выражается в виде полученной прибыли или убытка. Прибыль — это сумма, на которую полученная выручка превышает понесенные расходы. Проще говоря, когда предприятие остается «в плюсе». В случае когда организация понесла расходов больше, чем выручила от своей деятельности, говорят о полученном убытке. Сведения о финансовых результатах важны не только для внутрифирменного контроля и управления, но и для внешних лиц, заинтересованных в информации подобного рода. К ним относятся банковские организации, которые выдают заемные ресурсы в пользование компании под определенные проценты, страховые компании, страхующие имущество организации, инвесторы, осуществляющие вложения в развитие компании, и другие.

Прибыль — это относительный показатель деятельности компании. В целом она символизирует положительный результат работы предприятия. Но по анализу прибыли можно сделать иные выводы. К примеру, проведя сравнительный анализ прибыли за несколько лет, специалист может сделать вывод об увеличении или уменьшении ее величины и о повышении или снижении эффективности деятельности компании.

Полученный убыток сигнализирует руководству компании о неэффективности коммерческой деятельности и о необходимости принятия мер по повышению прибыльности компании.

Для эффективного анализа важно организовать своевременный и точный бухгалтерский учет финансовых результатов деятельности организации.

Финансовый результат от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете

Виды деятельности, которые закреплены учредительной документацией, можно отнести к обычным. Для учета финансовых результатов предназначен счет 90. «Обычные» доходы и расходы удобнее вести на открытых к нему субсчетах:

1 — «Выручка».
2 — «Себестоимость продаж».
3 — «НДС» (с продаж или «исходящий» НДС).
4 — «Акцизы».
9 — «Прибыль/убыток от продаж». Именно на этом субсчете сводится заключительный итог учета финансовых результатов.

Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности организации можно представить следующими бухгалтерскими записями:

Дт 62 Кт 90.1 — начислена выручка от продаж;
Дт 90.3 Кт 68 — начислен НДС;
Дт 90.2 Кт 20 (41, 43, 44) — отражена себестоимость продукции, работ или услуг.

Как определить, получило предприятие прибыль или убыток? Для этого нужно суммарные обороты по дебету счетов 90.2, 90.3, 90.4 сопоставить с оборотом по кредиту 90.1. Если кредит счета 90.1 больше оборотов по дебету, то предприятие может отразить прибыль: Дт 90.9 Кт 99. Если же результат противоположный, то говорят о полученном убытке: Дт 99 Кт 90.9. Отметим, что в конце отчетного периода на счете 90 не должно быть остатка.

Бухгалтерский учет финансовых результатов от прочих видов деятельности организации

Если доходы и расходы невозможно отнести к обычной деятельности, то в этом случае для них предусмотрено понятие «Прочие виды деятельности». Перечень прочих доходов состоит из:

доходов от предоставления имущества в аренду;
финансовой выгоды по ценным бумагам и другим вложениям;
выручки от реализации собственных активов (к примеру, основных фондов, нематериальных активов);
безвозмездных экономических выгод;
причитающихся штрафов, пени и неустоек, а также возмещения причиненного ущерба;
положительных курсовых разниц;
списанной кредиторской задолженности после окончания срока давности;
инвентаризационных излишков и т. д.

Аналогичен доходам и список прочих расходов:

себестоимость и затраты, отнесенные к продаже активов;
НДС по реализационным операциям;
возмещение ущерба сторонним контрагентам;
штрафы, пеня и неустойки, предназначенные к уплате;
комиссия кредитных компаний за проводимые расчетные операции;
дебиторская задолженность после прекращения срока давности;
отрицательные курсовые разницы;
экономические выгоды по полученным кредитам и займам и другие.

Для учета финансовых результатов по прочей деятельности утвержден счет 91 «Прочие доходы и расходы». К нему, в отличие от счета 90, достаточно открыть всего 3 субсчета:

1 — «Прочие доходы»;
2 — «Прочие расходы»;
9 — «Сальдо прочих доходов и расходов».

Кредит счета 91.1 отражает доходную часть прочей деятельности. Он может быть в корреспонденции с различными счетами (зависит от источника дохода):

Дт 62 (76) Кт 91.1 — начислена арендная плата;
Дт 62 (76) Кт 91.1 — начислена выручка от продажи активов (например, основных средств, нематериальных активов);
Дт 62 (76) Кт 91.1 — начислены дивиденды, проценты и прочие доходы по ценным бумагам, а также от участия в уставных капиталах сторонних компаний;
Дт 66 (67) Кт 91.1 — начислены проценты по выданным ранее долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам;
Дт 98 Кт 91.1 — отражен доход от имущества, полученного на безвозмездной основе;
Дт 60 (62, 76) Кт 91.1 — списана кредиторская задолженность с истекшим сроком давности;
Дт 52, 57 Кт 91.1 — выявлена положительная курсовая разница при продаже валюты;
Дт 63 Кт 91.1 — сумма резерва по сомнительным долгам включена в состав прочих доходов;
Дт 50, 10, 41, 43 Кт 91.1 — выявлены излишки по результатам проведенной инвентаризации.

А дебет счета 91.2 предназначен для отражения расходных операций:

Дт 91.2 Кт 01.2 — списана остаточная стоимость основных средств, предназначенных для продажи;
Дт 91.2 Кт 04.2 — списана остаточная стоимость нематериальных активов, предназначенных для реализации;
Дт 91.2 Кт 10 — списана себестоимость материалов, предназначенных для продажи;
Дт 91.2 Кт 68 — начислен НДС с операций по реализации основных средств, нематериальных активов и материалов;
Дт 91.2 Кт 66 (67) — начислены проценты по полученным краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам;
Дт 91.2 Кт 60 (62, 76) — списана дебиторская задолженность с истекшим сроком давности;

Дт 91.2 Кт 76 — начислена комиссия банка за проведение расчетных операций;
Дт 91.2 Кт 52, 57 — отражена отрицательная курсовая разница.

Смысл расчета итогового финансового результата полностью аналогичен счету 90:

Как и счет 90, счет 91 предполагает отсутствие остатка на нем.

Как определить конечный финансовый результат?

С учетом финансовых результатов по обычным и прочим видам деятельности мы разобрались. Но как определить общий финансовый результат в целом по предприятию? Для начала определимся, из чего он состоит.

Окончательный финансовый результат включает в себя:

финансовый результат, полученный по обычной деятельности;
финансовый результат, выявленный от прочей деятельности;
чрезвычайные доходы и расходы;
начисление налога на прибыль.

Итог учета финансового результата по обычной деятельности отражается:

Дт 90.9 Кт 99 — прибыль;
Дт 99 Кт 90.9 — убыток.

Сальдо учета финансового результата по прочей деятельности выглядит следующим образом:

Дт 91.9 Кт 99 — отражена прибыль по прочим операциям;
Дт 99 Кт 91.9 — получен убыток по прочим видам деятельности.

Чрезвычайные доходы и расходы включают в себя суммы, возникшие в связи с обстоятельствами, которые невозможно предусмотреть, например, в результате стихийных бедствий, катастроф, пожаров, аварий, опасных природных явлений и т. д.

Такие доходы и расходы могут быть отражены следующими бухгалтерскими записями:

Дт 99 Кт 01.2, 10, 41, 43 — списана остаточная стоимость основных средств, материалов, товаров и готовой продукции, которые пострадали в результате чрезвычайной ситуации, к примеру, при пожаре на складах предприятия;
Дт 10 Кт 99 — оприходованы пригодные для дальнейшего применения материалы, оставшиеся после поврежденных основных средств, товаров, готовой продукции;
Дт 76 Кт 99 — отражены суммы страхового возмещения по уничтоженному имуществу в случае, если оно было застраховано.

Налог на прибыль обязаны начислять и уплачивать российские и иностранные компании, которые ведут свою деятельность в пределах территории нашей страны и применяющие общий налоговый режим. Он отражается следующей записью на бухгалтерских счетах:

Дт 99 Кт 68.4 — начислен налог на прибыль, который предназначен для перечисления в бюджетную систему РФ.

О том, как определить величину налога на прибыль, узнаете из публикации .

Весь финансовый год сальдо прибылей и убытков по счетам 90 и 91, суммы чрезвычайных доходов и расходов, а также начисленного налога на прибыль накапливаются на счете 99. В конце каждого года определяется итог учета финансовых результатов и составляются заключительные записи при помощи счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

Дт 99 Кт 84 — получена чистая прибыль.
Дт 84 Кт 99 — отражен убыток финансового года.

Таким образом, счет 99 полностью закрывается в конце года и не может иметь остатка.

Бухгалтерский учет использования прибыли

Прибыль — это положительный результат деятельности компании в целом. Каждое предприятие заинтересовано в ее увеличении. Но одного получения прибыли недостаточно для дальнейшего развития организации. Большое значение имеет ее рациональное и эффективное использование. Чистая прибыль — это прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль. Она отражается по кредиту счета 84 и подлежит дальнейшему распределению.

Узнайте, как провести анализ чистой прибыли компании, из нашей статьи .

Основные направления распределения чистой прибыли:

Создание резервного капитала. Для акционерных обществ его создание является обязательным условием, остальные предприятия могут создавать его по своему усмотрению:

Дт 84 Кт 82 — сформирован резервный капитал за счет чистой прибыли.

Погашение убытков прошлых лет:

Дт 84 Кт 84 — погашен убыток прошлых лет.

Начисление и выплата дивидендов участникам общества:

Дт 84 Кт 75 (70) — отражены дивиденды.

Счет 70 используется в том случае, когда акционерами выступают сотрудники предприятия.

По результатам финансового года предприятием может быть получен убыток, который также отражается на счете 84. Он может быть покрыт несколькими путями:

За счет средств добавочного капитала:

Дт 83 Кт 84.

За счет средств величины резервного капитала, который был создан в предыдущие отчетные периоды после распределения чистой прибыли:

Дт 82 Кт 84.

За счет дополнительно привлеченных вкладов участников общества:

Дт 75 (70) Кт 84.

Таким образом, рациональное использование прибыли позволяет предприятию оставаться более устойчивым в будущем. Одним из самых эффективных направлений использования чистой прибыли современные экономисты считают создание резервного капитала. Он поможет предприятию в дальнейшем покрыть убытки от своей деятельности, которые возможны в условиях нестабильной экономической ситуации.

Анализ финансовых результатов деятельности организации

Финансовый результат финансового года показывает эффективность коммерческой деятельности предприятия. Своевременный и полный учет финансовых результатов важен с экономической точки, так как позволяет получить наиболее достоверные данные и выводы. Анализ позволяет выявить слабые стороны предприятия, найти более рациональное применение имеющимся ресурсам. Данные анализа могут быть использованы для текущего и стратегического планирования деятельности компании в будущем.

Главной целью анализа, как и учета финансовых результатов, является оценка состояния предприятия в целом. Такие данные необходимы не только для руководства предприятия, но и для специалистов компании, ответственных за ее развитие в дальнейшем. В основном при анализе используется дедуктивный способ, то есть движение от общих данных учета финансовых результатов к частным.

Учет финансовых результатов предполагает составление и сдачу бухгалтерской отчетности. Прибыль занимает одно из ключевых мест при проведении аналитических расчетов. Различают анализ бухгалтерской и экономической прибыли предприятия. Разница между ними заключается в порядке определения прибыли.

Расчет бухгалтерской прибыли основывается на данных бухгалтерского учета. Именно эту прибыль мы видим в отчете о прибылях и убытках. Бухгалтерская прибыль признает только явные затраты по реальным и документально подтвержденным хозяйственным операциям. При определении экономической прибыли специалисты учитывают также неявные затраты. Из-за них и образуется разница между бухгалтерской и экономической прибылью. Неявные затраты представляют собой альтернативные ресурсы или упущенные экономические возможности (выгоды). К примеру, предприятие имеет сберегательный депозит в кредитном учреждении. Если бы оно в течение года дополнительно инвестировало в него определенные финансовые ресурсы, то доход по вкладу мог вырасти. Величина возможных, но неполученных процентов по депозиту и будет являться упущенной экономической выгодой.

Каждый из видов прибыли может быть проанализирован при помощи основных приемов:

Сравнительный анализ, который предполагает сопоставление одних и тех же показателей за аналогичные промежутки времени, а также выявляет отклонения между ними в большую или меньшую сторону.
Структурный анализ, направленный на расчет структуры каждого показателя в общем весе всех данных и динамику ее изменения.
Факторный анализ, который применяется для определения влияния каждого фактора на экономический результат и выявления взаимосвязей между ними.

Каждое предприятие, которое заинтересовано в дальнейшем увеличении прибыли, должно выбрать те методы анализа, которые лучше всего подходят его специфике деятельности и отраслевой принадлежности.

Формулы расчета основных показателей, которые характеризуют деятельность компании, можно найти в статье .

Итоги

Финансовый результат представляет собой итог финансовой деятельности организации. Он показывает, насколько была эффективна деятельность компании в целом. Прибыль — относительный показатель эффективности работы организации. Она свидетельствует о положительном результате деятельности. Однако после проведения аналитических процедур могут быть сделаны иные выводы об эффективности работы предприятия.

Учет финансовых результатов по обычным видам деятельности ведется на счете 90, по прочим видам деятельности — на счете 91. Конечный финансовый результат определяется на счете 99 и складывается из сальдо доходов и расходов по обычным и прочим видам деятельности, чрезвычайных доходов и расходов, начисленного налога на прибыль организаций.

В конце каждого года на счете 84 отражается величина чистой прибыли либо непокрытого убытка. Чистая прибыль подлежит распределению и должна быть рационально использована с экономической точки зрения. Убыток отчетного периода может быть покрыт за счет средств добавочного и резервного капиталов, а также при помощи привлечения дополнительных вкладов участников общества.

В настоящее время применяется большое количество приемов анализа финансовых результатов. Их проводят разные службы и управленческие звенья предприятия. Анализ может проводиться на основе бухгалтерской или экономической прибыли. Каждый из видов анализа и учет финансовых результатов тесно связан друг с другом. Без итоговых данных учета финансовых результатов невозможно провести ни один из видов анализа.

Введение

В процессе управления организацией независимо от ее формы собственности обрабатывается многочисленная экономическая информация. «Ведущая роль в общей ее совокупности принадлежит учетно-экономической информации, что обусловлено спецификой бухгалтерского учета, который, функционируя в системе управления и охватывая процессы производства, обращения и распределения продукта, формирует полную информацию о кругообороте средств» . В силу этого бухгалтерский учет является сложнейшей информационной системой, состоящей из взаимосвязанных подсистем, каждая из которых имеет свои задачи, функции и способы формирования информации. Важнейшей из них является подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли, которая интегрирует всю информацию бухгалтерской системы о доходах и расходах организации, сопоставление которых дает финансовый результат, а также формирует данные о прибыли как источнике финансового обеспечения различных сторон деятельности организации.

В последние годы, в условиях перехода к рыночным отношениям в деятельности предприятия финансовые результаты стали занимать одно из ведущих направлений, как в области учета, так и при анализе и аудите деятельности предприятия.

Собственники предприятий заинтересованы в максимизации прибыли, поскольку именно за счет прибыли предприятия могут развиваться, увеличивать масштабы производства, а, следовательно, и приносить больший доход своим владельцам. Прибыль, как основная категория предпринимательства, всегда порождала различные взаимоотношения по поводу ее распределения между предпринимательством и властью - государством. Поэтому мощнейшее воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли. За время действия налога на прибыль, почти совпадающего со временем реформ в стране, произошел переход от подчиненности всей системы бухгалтерского учета налогообложению прибыли к выделению его в самостоятельную функцию. Таким образом, в современной практике деятельности хозяйствующих субъектов налицо существование двух систем учета, основная функция которых - определение финансового результата- в значительной степени дублируется. При этом взаимосвязь между бухгалтерской и налоговой системами формирования финансовых результатов носит весьма условный характер. Это порождает свои проблемы в организации учета финансовых результатов, выражающиеся, в первую очередь, в отсутствии централизованного механизма сдерживания в формировании информации, необходимой узким группам пользователей.

Таким образом, актуальнейшей проблемой информационного обеспечения деятельности организации является интеграция систем бухгалтерского и налогового учета, на которую должно быть направлено развитие методологических и методических принципов формирования информации о финансовых результатах.

Актуальность темы курсовой работы связана не только с резко возросшей ролью финансовых результатов в экономическом развитии организаций, но и неразрешенностью многих проблем общеэкономического плана.

Главными целями данной работы является изучение теоретических аспектов формирования финансовых результатов деятельности организации в бухгалтерском учете, а также рассмотрение в рамках данной темы налогообложения финансовых результатов.

В соответствии с целями поставлены следующие задачи :

Рассмотреть понятие финансового результата хозяйственной деятельности организации

Изучить структуру финансовых результатов:

o в рамках доходов и расходов

o в рамках финансовых результатов от обычных видов деятельности и от прочих видов деятельности

Изучить систему нормативно-правового регулирования финансовых результатов – ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», гл.25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ, ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»

Рассмотреть бухгалтерский учет финансовых результатов хозяйственной деятельности организации, в том числе бухгалтерский учет доходов и расходов от обычных видов деятельности и от прочих видов деятельности

Рассмотреть учет расчетов по налогу на прибыль (на основе ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и гл. 25 «Налог на прибыль» НК РФ)

При написании курсовой работы использовалась экономическая литература, законодательные и нормативно-правовые акты, статьи и монографии.

1. Теоретические основы учета финансовых результатов деятельности

1.1 Понятие финансовых результатов

Финансовый результат представляет собой прибыль или убыток или разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации – прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества – убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка, соответственно, приводит к увеличению или уменьшению капитала организации. Согласно п.79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по действующим в соответствии с нормативными актами правилами.

В данном определении использованы следующие ключевые понятия: прибыль, отчетный период, хозяйственные операции, оценка статей бухгалтерского баланса, правила, действующие в соответствии с нормативными актами.

Прибыль в самом общем виде – это прирост чистых активов. Ее расчет необходим для:

· оценки эффективности работы предприятия

· определения налогооблагаемой величины

· принятия решений, связанных с инвестициями в данное предприятие

· обогащения собственников (чем больше прибыль, тем выше курс акций, тем богаче акционер).

Убыток можно и нужно рассматривать как прибыль со знаком минус.

«В теории бухгалтерского учета известны критерии Дж. Каннига (1884-1962), которым должен отвечать финансовый результат, чтобы считаться прибылью:

o получение ожидаемой в течение года прибыли имеет высокую вероятность

o ожидаемая выручка может быть исчислена с высокой степенью надежности

o предполагаемые расходы рассчитываются с высокой степенью вероятности.

Эти требования носят чисто экономический характер и оказали влияние как на международные стандарты бухгалтерского учета, так и наши ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99» .

Отчетный период предполагает закрытие счетов Главной книги. Теория учета знает следующие варианты:

1) как только будет полностью заполнена записями Главная книга, так сразу же по всем счетам определяется сальдо и выводится финансовый результат

2) как только закончится производственный цикл, закрываются счета и фиксируется финансовый результат

3) как только наступит определенная календарная дата, вводится промежуточный финансовый результат за все время работы фирмы.

То, что финансовый результат деятельности предприятия определяется за отчетный период, означает, что основой методов его исчисления служит допущение непрерывности деятельности, согласно которому при ведении бухгалтерского учета предполагается, что в обозримом будущем организация не прекратит своей деятельности и будет функционировать нормально (п.6 ПБУ 1/98). Если допустить, что в ближайшем будущем организация не закроется, а в теории введение этого допущения означает, что она будет «жить вечно», то исчисление прибыли от ее деятельности как разницы между вложенными и вырученными собственниками средствами становится абсолютно бессмысленным. Финансовый результат (прибыль или убыток) исчисляется в рамках отчетных периодов – условно выделяемых отрезков времени, по истечении которых составляется бухгалтерская отчетность.

Представление информации о показателях однородных хозяйственных операциях в бухгалтерской отчетности осуществляется при помощи алгоритмизации данных о процессах деятельности, направленной, в том числе на раскрытие элементов, характеризующих структуру конечного финансового результата. Приведенный в Указаниях об объеме форм бухгалтерской отчетности от 22 июля 2003 г. 67н алгоритм расчета конечного финансового результата в отчете о прибылях и убытках выделяет следующие, характеризующие его элементы:

· валовая прибыль

· прибыль/убыток от продаж

· прибыль/убыток до налогообложения

· чистая прибыль (убыток) отчетного периода

Валовая прибыль – разница между доходами от обычной деятельности и расходами на нее. Прибыль/ убыток от продаж представляет собой разницу между доходами от обычной деятельности и всеми расходами, связанными с этой деятельностью, т.е. по существу этот показатель отражает финансовый результат от обычных видов деятельности. Прибыль/убыток до налогообложения представляет собой финансовый результат, сформированный только по обычным и прочим операциям организации. Чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток) представляет собой финансовый результат деятельности организации за определенный период.

1.2 Структура финансового результата

1.2.1 Понятия доходов и расходов

Вся хозяйственная жизнь предприятия складывается из двух групп фактов хозяйственной жизни – это доходы и расходы.

Доходы и расходы – это те факты хозяйственной жизни, которые с экономической, юридической и бухгалтерской точек зрения изменяют финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия.

Бухгалтерское определение доходов и расходов имеет целью раскрытие способов их отражения в учете и демонстрацию данных о них в бухгалтерской отчетности предприятия. В основе его лежит синтез экономической и юридической трактовок доходов и расходов. Характеристика доходов и расходов, их классификация и оценка, признание в учете и отражение в отчетности определяются в настоящее время двумя нормативными документами: ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», которые были утверждены приказом Минфина РФ 6 мая 1999 г. №32н и 33н соответственно.

В Положениях по бухгалтерскому учету правила формирования доходов и расходов рассматриваются в их синхронизации и сопоставлении для получения результирующего финансового показателя – прибыли или убытка. Финансовый результат деятельности организации характеризует ее положение на рынке, успешность управления, капитализацию компании и другие аспекты, интересующие всех пользователей финансовой отчетности. Достоверные показатели прибыли (убытка), понятные и позволяющие получать однозначные выводы при пользовании бухгалтерской отчетностью, возможны в том случае, если они формируются на основе унифицированных и общеизвестных правил. Этой цели служат нормы и правила, изложенные в этих ПБУ.

Концепция доходов и расходов, лежащая в основе Положения по бухгалтерскому учету, состоит в том, что не всякие затраты относятся к расходам, также как не всякие поступления являются доходами.

Согласно п. 2 ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Здесь присутствуют такие требующие отдельного определения понятия, как «увеличение экономических выгод» и «увеличение капитала».

Из текста ПБУ 9/99 следует, что экономические выгоды предприятия увеличиваются в том случае, когда в его распоряжение поступает какое-либо имущество. Это может быть как возникновение долга дебиторов (юридическая трактовка), так и погашение обязательства денежными средствами или иными материальными (нематериальными) ценностями (экономическая трактовка).

ПБУ 10/99 определяет расходы организации как уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Изменение капитала предприятия в результате учета фактов хозяйственной жизни, определяемых как доходы и расходы, обусловлено отражаемой в учете суммой прибыли или убытка (разницей между доходами и расходами). Отсюда следует, что так или иначе бухгалтерский учет доходов и расходов предприятия подчинен цели определения финансового результата его деятельности (прибыли или убытка). Это позволяет дать несколько более упрощенные бухгалтерские определения доходов и расходов, согласно которым под доходом понимается бухгалтерская оценка фактов хозяйственной жизни, увеличивающих финансовый результат деятельности предприятия, а под расходом - уменьшающих его финансовый результат.

«При этом очень важно иметь в виду правило итальянского бухгалтера Д. Дзаппы (1879-1960):

доходы предприятия очевидны, а расходы сомнительны» .

Это правило исходит из того, что доходы фиксируются документами и поступлением активов, в то время как величину расходов определяет администрация, выбирая правила оценки запасов и списывая их на затраты производства, используя различные варианты начисления амортизации и формирования резервов. Таким образом, доходы носят объективный, а расходы в некоторой степени субъективный. Чтобы ввести в рамки этот субъективизм (научный анархизм), нормативные документы вводят используемые при формулировке своих норм термины в строгие понятийные рамки. Так и в случае с доходами и расходами ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, определяя ряд фактов хозяйственной жизни как доходы и расходы, называют и факты хозяйственной жизни, к указанным категориям не относящиеся. Согласно определениям, которые мы рассмотрели выше, к доходам не относятся вклады участников (собственников имущества), а к расходам - уменьшение вкладов по решению участников (собственников имущества).

Существуют определенные критерии признания доходов и расходов.

ПБУ 9/99 определяет перечень поступлений от юридических и физических лиц, которые являются условиями признания:

1. «организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2. сумма выручки может быть определена;

3. имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

4. право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

5. расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены» .

Критериями признания расходов являются:

1. «расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2. сумма расхода может быть определена;

3. имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива» .

Помимо этого определению фактов хозяйственной жизни, не относящихся к доходам и расходам, посвящены специальные нормы ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Согласно п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц: сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей; по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.; в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг; авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг; задатка; в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю; в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов: в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи); по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.; в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в погашение кредита, займа, полученных организацией.

При признании доходов и расходов следует руководствоваться допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (метод начисления). Временная определенность фактов хозяйственной деятельности как основа учета доходов и расходов требует анализа каждой операции поступления или выбытия активов, возникновения или гашения обязательств по ее связи с показателями отчетного периода, а также изучение экономических последствий каждой операции.

1.2.2 Доходы и расходы от обычных видов деятельности

«Организация основываясь на анализе основных направлений деятельности, на показателях объема поступления активов по различным видам деятельности и операций должна самостоятельно определить какого типа операции или виды деятельности будут отнесены к обычным, а какого к прочим» .

Операции и виды деятельности, приносящие организации значительные денежные поступления или значительную прибыль и носящие систематический характер, относятся к обычным видам деятельности.

Рассмотрим доходы и расходы от обычных видов деятельности. Согласно п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности считается:

· выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг;

· на предприятиях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата);

· на предприятиях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности);

· на предприятиях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом обычной деятельности предприятия, относятся к операционным доходам.

Важнейшим моментом в организации учета финансовых результатов является правило определения доходов и расходов. «Неправильное определение их величины приводит к искажению показателей их стоимости и, как следствие, к неправильному исчислению финансовых результатов всей деятельности организации» . Рассмотрим оценку доходов от обычной деятельности. «Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов» .

Выручка оценивается по цене объекта продажи, предусмотренной договором купли-продажи.

В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные:

с изготовлением продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг:

· на предприятиях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью;

· на предприятиях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью;

· на предприятиях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, связанные с этой деятельностью.

расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений. Расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности предприятия, относятся к операционным расходам.

Оценка расходов по обычному виду деятельности может быть двух вариантов:

· в виде полной себестоимости продаж, которая включает в себя ресурсы, израсходованные на производство продукции и доведение ее до потребителя – сумма прямых расходов на объект учета затрат и пропорциональной доли общепроизводственных и общехозяйственных расходов, относимых на этот же объект. Также в состав полной себестоимости включаются расходы на продажу. Данный способ оценки является традиционными для Российской Федерации.

· в виде сокращенной себестоимости продаж, суть этого способа в том, что общехозяйственные расходы не распределяются между объектами производственного, а сразу списываются на финансовые результаты организации

1.2.3 Доходы и расходы от прочих видов деятельности

Под финансовым результатом от прочей деятельности понимается результат по всем операциям организации, отличным от операций по обычным видам деятельности.

Рассмотрим прочие доходы организации. В соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 к прочими доходами относятся:

· поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

· поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

· поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам) (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

· прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

· поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

· проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров В ситуации нарушения договорных обязательств организация получает специфический вид дохода, квалифицируемый с точки зрения гражданского права как убытки (ст. 15 ГК РФ) или неустойка (ст. 330 ГК РФ).

«Неустойка представляет собой способ обеспечения обязательств в виде денежной суммы, получаемой контрагентом в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения в отношении него обязательств. Штраф или пеня являются разновидностями неустойки и различаются способом формирования: штраф представляет собой фиксированную сумму, пеня - величину, зависящую от временного промежутка, в течение которого нарушаются права стороны по договору» .

· активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

· поступления в возмещение причиненных организации убытков;

· прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

· суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

· курсовые разницы;

· сумма дооценки активов;

· прочие доходы.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. Для целей бухгалтерского учета величина прочих поступлений определяется в следующем порядке:

Величину поступлений от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также суммы процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) определяют в фактической сумме поступлений, вытекающей из условий соответствующих договоров;

Штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником.

Активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы;

Кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;

Суммы дооценки активов определяют в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов;

Иные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в фактических суммах.

В соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 прочими расходами являются:

· расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений пункта 5 ПБУ 10/99);

· расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (с учетом положений пункта 5 ПБУ 10/99);

· расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (с учетом положений пункта 5 ПБУ 10/99);

· расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

· проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

· расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

· отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

· возмещение причиненных организацией убытков;

· убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

· суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

· курсовые разницы;

· сумма уценки активов;

· перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

· прочие расходы.

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.) и расходы, связанные с устранением их последствий.

Для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов определяется в следующем порядке:

Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, а также с участием в уставных капиталах других организаций, с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации), процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются в фактической сумме расхода, вытекающей из условий соответствующих договоров

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации. Причем просроченная задолженность списывается отдельно по каждому обязательству

«Основаниями для списания долгов, безнадежных к получению, являются:

Данные проведенной инвентаризации;

Письменное обоснование невозможности взыскать долги дебиторов;

Приказ (распоряжение) руководителя организации о списании таких обязательств» .

«Инвентаризация расчетов с дебиторами производится по данным актов сверки с контрагентами организации. По их данным оформляется «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами». В акте показывается дебиторская задолженность по видам (подтвержденная дебиторами, не подтвержденная дебиторами, задолженность с истекшим сроком исковой давности).

Письменное обоснование невозможности взыскать долги дебиторов готовится по записке главного бухгалтера, к которой прикладываются подтверждающие документы. Так, документом, являющимся основанием нереальности возврата безнадежных долгов с ликвидированной организации, служит запись в Едином реестре юридических лиц, а также письмо налогового органа, подтверждающего факт ликвидации» .

Суммы уценки активов определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

«На практике бытует мнение, что к обычной деятельности относятся те из видов деятельности, которые перечислены в уставе. Однако записи в уставе организаций всегда делаются с учетом довольно широкого спектра возможных видов деятельности, которые организации могут вообще не осуществлять или обращаться к ним чрезвычайно редко. Следовательно, уставные записи о возможных видах деятельности не могут являться соответствующим критерием разделения всех видов деятельности на обычные и прочие» . Другим мнением, существующим на практике, является подход, в соответствии с которым правомерным считается предоставление функций определения, какие виды деятельности организации обычные, а какие прочие, ее компетентным органом управления. Передача таких функций только управлению организации неизбежно приведет к использованию этой возможности определять обычными видами деятельности тех из них, информация о которых будет привлекательна в глазах внешних пользователей бухгалтерской информации. Тем самым существует высокая степень вероятности, что при приблизительно равных объемах деятельности организаций информация о них в отчетности в силу различных подходов к квалификации видов деятельности будет сопровождаться потерей сопоставимости показателей.

Таким образом, выработка единых научно-обоснованных критериев, с помощью которых осуществляется отнесение видов деятельности к обычным или прочим, является насущной проблемой нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Таким образом, финансовый результат организации формируется из двух слагаемых, основным из которых является реализационный результат, полученный от продажи продукции, товаров, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности предприятия, таких, как сдача в платную аренду основных средств, передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в уставные капиталы других организаций.

Вторая часть, в виде доходов и расходов, непосредственно не связанных с формированием основного реализационного финансового результата, образует прочий финансовый результат. Если за отчетный период предприятие от продажи продукции, товаров, работ, услуг и других операций, составляющих предмет его деятельности, получило прибыль, то весь его финансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы минус прочие расходы. Если предприятие получит убыток от продаж, то его общий финансовый результат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие расходы минус прочие доходы.

2. Бухгалтерский учет финансовых результатов

Современная информационная подсистема учета финансовых результатов состоит из целой совокупности счетов бухгалтерского учета, формирующих информацию о различных сторонах их сущности. При этом вся информация, поставляемая рассматриваемой подсистемой, по характеру ее формирования и взаимосвязи может быть подразделена на конечную информацию и уточняющую ее.

Конечная информация о собственно финансовых результатах деятельности организации формируется на счетах «Продажи», «Прочие доходы и расходы», «Прибыли и убытки» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В свою очередь уточняющая информация, позволяющая пользователю корректировать величину финансовых результатов, отражается на счетах «Недостачи и потери от порчи ценностей», «Резервы предстоящих расходов», «Расходы будущих периодов», «Доходы будущих периодов», «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», «Резервы по сомнительным долгам». Также к этой группе счетов относятся и счета отложенного налога на прибыль»: «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства».

Также особую группу объектов учета финансовых результатов составляют значения отложенного налога на прибыль, преследующие цель установления взаимосвязи между налоговым и бухгалтерским учетом прибыли. К таким значения относятся: условный доход (расход), постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство. С помощью даны показателей мы можем получить сумму текущего налога на прибыль в учете финансовых результатов.

Рассмотрим бухгалтерский учет финансовых результатов от обычных видов деятельности.

2.1 Бухгалтерский учет финансовых результатов от обычных видов деятельности

К финансовому результату от обычных видов деятельности относится прибыль (убыток) от операций, определяемых организацией как предмет деятельности. Для определения этого показателя применяется счет 90 «Продажи».

На том счете отражаются признанные выручка и себестоимость по операциям, являющимся предметом деятельности организации. При этом сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту счета 90 «продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «основное производство» и ряда других в дебет счета 90 «Продажи». Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов выявляется финансовый результат от продажи, который списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Порядок отражения основных показателей представлен на схеме 1.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению к счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-5 «Экспортные пошлины»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж» .

На субсчете 90-1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемый выручкой (доходы по предметам деятельности, определенные организацией как обычные). Сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При этом при формировании информации в отношении выручки следует придерживаться нормы закрепленной п.5 ПБУ 9/99 «доходы организации», определяющей ее понятие, и п. 12 того ПБУ, формулирующего условия признания выручки.

На субсчете 90-2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж (расходы по предметам деятельности, определенные организацией как обычные), по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка. В момент признания выручки себестоимость товаров и продукции, определенная по операциям, относящимся к предметам деятельности организации списывается с кредита счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж». Себестоимость выполненных работ и оказанных услуг, т.е. объектов учета, не подлежащих складированию, списывается со счета 20 «Основное производство» в дебет рассматриваемого субсчета. Таким же образом осуществляется списание со счета 44 «Расходы на продажу» расходов, относящихся к продаже указанных объектов учета и включаемых в полную себестоимость продаж.

В том случае, когда в соответствии с учетной политикой организации расходы управленческого и коммерческого характера признаются в себестоимости проданных продукции, работ, услуг полностью в отчетном году в качестве расходов по обычным видам деятельности, себестоимость продаж формируется по принципам direct costing. В этой ситуации списание указанных расходов осуществляется записью по дебету счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» и кредиту счетов 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

На субсчете 3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика). Суммы указанного налога отражаются по дебету рассматриваемого субсчета и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» Тем самым сумма выручки в брутто-оценке приводится к значению нетто-оценке.

На субсчете 90-4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров). Суммы таких акцизов отражаются по дебету указанного субсчета и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Акцизы». Так же как в предыдущем случае, такая запись доводит сумму выручки до ее нетто-оценки.

Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 «Продажи» субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин. По его дебету в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Экспортные пошлины» отражаются суммы начисления таких пошлин. Так же как и в двух предыдущих случаях, такая запись доводит сумму выручки до ее нетто-оценки.

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж»,90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся кумулятивным способом (накопительно) в течение отчетного года. При этом в течение отчетного года записи по дебету субсчета 90-1 «Выручка» и кредиту субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж»,90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины» не осуществляются. Таким образом, все рассмотренные субсчета имеют кредитовое или дебетовое сальдо, суммы которых накапливаются в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. При этом порядок записей на указанных субсчетах приводит к тому, что синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

Таким образом, нормативным регулированием бухгалтерского учета закреплено жесткое деление главного счета на его субсчета. При этом записи на главном счете не делаются. По своей сути все рассмотренные субсчета являются самостоятельными счетами, а их принадлежность к счету 90 «Продажи» можно оценивать как методическую группировку. Кроме того, характерной особенностью этого счета является, что выявленный на нем финансовый результат на данном счете не только списывается ежемесячно по назначению, но и аккумулируется на специальном субсчете 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» к главному счету.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Этот процесс является составной частью процедуры закрытия основных счетов учета финансовых результатов. Его осуществление сводится к следующему. Сальдо субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины» списывается с их кредита в дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». В свою очередь сальдо по субсчету 90-1 «Выручка» списывается с его дебета в кредит субсчета 90-9 «прибыль/убыток от продаж». В результате осуществления заключительных записей счет 90 «Продажи» закрывается.

В тоже время Планом счетов к счету 90 «Продажи» не предусмотрено открытие отдельного субсчета для учета расходов, связанных с продажей готовой продукции (товаров) и отражаемых первоначально на дебете счета 44 «Расходы на продажу», которые с этого счета ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров). При этом отражение таких расходов осуществляется в отчете о прибылях и убытках отдельно по статье «Коммерческие расходы». В связи с этим для учета таких расходов следует выбрать любой свободный номер позиции (субсчета 6-8) к счету 90 «Продажи» Точно также должны поступить те организации, которые списывают управленческие расходы в качестве условно-постоянных с кредита счета 26 «общехозяйственные расходы» в дебет счета 90 «Продажи» и отражают такую информацию в отчете о прибылях и убытках по статье «Управленческие расходы».

Рассмотрим пример, в котором представлен порядок записей, связанный с продажами.

Пример.

Организация ОАО «Афина» занимается производством и продажей телевизоров, а также представлением за плату во временное пользование объектов основных средств по договору аренды. За 1 квартал организация отгрузила покупателям продукцию на сумму 1 731 600 руб. при этом фактическая себестоимость данной продукции составила 880 000 руб., в т.ч. расходы на продажу 100 000 руб. По сданным в аренду основным средствам начислена арендная плата в сумме 92 400 руб., также начислена амортизация по сданному в текущую аренду объектам основных средств на сумму 29 400 руб. Хозяйственные операции по данному примеру представлены в приложении в табл. 1. «Учет формирования финансового результата от обычных видов деятельности при условии того, что предметом деятельности организации признаны производство и продажа продукции, а также предоставление за плату во временное пользование объектов основных средств по договору аренды». Хозяйственная ситуация приводится при условии того, что предметом деятельности организации признаны производство и продажа продукции, а также представление за плату во временное пользование объектов основных средств по договору аренды. Формирование информации о доходах и расходах по обычным видам деятельности может быть подвержено серьезной деформации в зависимости от определенных организацией предметов деятельности. В сегодняшних условиях, когда соответствующая нормам существенности информации, позволяющей отнести те или иные доходы в состав выручки и определить падающие на них расходы, отсутствует, проблема квалификации обычных и прочих видов деятельности налицо.

2.2 Бухгалтерский учет финансовых результатов от прочих видов деятельности

Под финансовым результатом от прочей деятельности понимается результат по всем операциям организации, отличным от операций по обычным идам деятельности. Для выявления указанного финансового результата предназначается счет 91 «Прочие доходы и расходы». Указанный счет по своей структуре и порядку записей аналогичен счету 90 «Продажи». По кредиту этого счета в течение отчетного периода находят отражение поступления активов, признаваемые прочими, а по его дебету отражаются соответствующие указанным поступлениям расходы

Порядок отражения основных показателей на этом счете представлен на схеме 2.

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению к счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты следующие субсчета:

91-1 «Прочие доходы»

91-2 «Прочие расходы»

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» На субсчете 91-1 «Прочие доходы» по его кредиту учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами. При этом по дебету указанного субсчета в течение отчетного периода записи не осуществляются. К активам, которые подлежат отражению по кредиту рассматриваемого субсчета относятся:

· основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшееся в излишке, в корреспонденции счетов 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеооборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 58 «Финансовые вложения»;

· положительные курсовые разницы в корреспонденции с дебетом счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

· суммы финансовых санкций в связи с неисполнением (ненадлежащим исполнением) партнерами хозяйственных договоров, т.е. штрафы, пени, неустойки в корреспонденции с дебетом счетов 50 «Касса», 51«Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

· доходы от списания кредиторской задолженности по истечении исковой давности; по акциям и другим ценным бумагам; проценты, подлежащие к получению по долговым обязательствам; причитающиеся к получению дивиденды по долгосрочным ценным бумагам, а также дивиденды и другие доходы от участия в организациях в корреспонденции с дебетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» счета по соответствующим субсчетам;

· доходы, возникающие при осуществлении операций по вкладам в уставный (складочный) капитал других организаций, при условии, что оценка вклада выше стоимости передаваемого имущества, в корреспонденции с дебетом счета 58 «Финансовые вложения»;

· активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения. Если объектом дарения является неденежное имущество (основные средства, материалы, товары и прочее) в момент получения стоимость данного имущества принимается к учету в составе доходов будущих периодов при этом дебетуются счета 08 «Капитальные вложения», 10 «Материалы», 07 «Оборудование к установке», 41 «Товары», 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов». Затем по мере использования объектов в деятельности организации доходы будущих периодов списываются в состав доходов текущих периодов, при этом дебетуется счет 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы»

· суммы дооценки активов в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения»

· чрезвычайные доходы – в корреспонденции со счетами 10 «Материалы» - стоимость оприходованных материалов, полученных от разборки имущества, испорченного или утраченного в результате чрезвычайных обстоятельств; 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» при получении денежных средств в качестве возмещения убытков от организаций и виновных лиц, чьи действия повлекли за собой чрезвычайные обстоятельства;

На субсчете 91-2 «Прочие расходы по его дебету учитываются прочие расходы. По кредиту рассматриваемого субсчета в течение отчетного года записи не осуществляются.

К расходам, отражаемым на указанном субсчете, относятся:

· остаточная стоимость выбывающих амортизируемых объектов при их продаже, списании по причине ветхости, морального износа, частичной ликвидации, передаче безвозмездно в корреспонденции с кредитом счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и 07 «Оборудование к установке».

· фактическая себестоимость материалов при их продаже, списании по причине порчи, передаче безвозмездно в корреспонденции с кредитом счета 10 «Материалы»;

· разница между оценкой вклада в уставный капитал, произведенного в немонетарной форме, и стоимостью переданного имущества в корреспонденции с кредитом счета 58 «Финансовые вложения»;

· расходы, учтенные на счетах учета производственных затрат, с кредита которых они списываются как прочие расходы, в корреспонденции с кредитом счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства»;

· фактическая себестоимость работ и услуг обслуживающих производств и хозяйств, не признанных обычной деятельностью организации, в корреспонденции с кредитом счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

· суммы уценки материалов, готовой продукции, товаров, осуществленной в разрешенных действующим законодательством и нормативными документами случаях, в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 41«Товары» и 43 «Готовая продукция»;

· отрицательные курсовые разницы в корреспонденции с кредитом счетов 50 «Касса»,51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

· штрафы, пени, неустойки, признанные организацией-должником и оплаченные (подлежащие оплате), в корреспонденции с кредитом счетов 50 «Касса»,51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»);

· суммы резервов под снижение стоимости материальных ценностей, резервов под обесценение вложений в ценные бумаги и резервов по сомнительным долгам в корреспонденции с кредитом счетов 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам»

· суммы дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания, в корреспонденции с кредитом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Списанная дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также другие нереальные для взыскания долги в учете у коммерческой организации относятся на финансовые результаты, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались. Факт списания в убыток дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания вследствие неплатежеспособности должника, не является аннулированием задолженности. Такая задолженность отражается за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания по дебету счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Аналитический учет таких долгов ведется по каждому дебитору, чья задолженность списана в убыток, и каждому долгу. Это необходимо для наблюдения за возможностью взыскания непогашенной дебиторской задолженности в случае изменения имущественного положения должников.

· суммы процентов за пользование краткосрочным (долгосрочным) кредитом или займом в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;

· суммы, причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов, относимых на счет финансовых результатов, в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

· суммы начисленной оплаты труда работникам, а также обязательные отчисления на социальные нужды от нее в случае, когда указанные работники заняты в деятельности, отличной от обычных видов деятельности организации, в корреспонденции с кредитом счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

· суммы потерь от списания стоимости активов организации в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и т.п. в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», при списании суммы материалов; 01 «Основные средства» при списании стоимости основных средств, 03 «Доходные вложения в материальные ценности» при списании суммы материальных ценностей, предназначенных для передачи во временное пользование за плату; 07 «Оборудование к установке» при списании стоимости оборудования к установке; 08 «Капитальные вложения» при списании стоимости объектов незавершенных капитальных вложений; при списании суммы НДС, не возмещаемой в установленном порядке; 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства» , 29 «Обслуживающие производства и хозяйства») при списании стоимости незавершенного производства; 21 «Полуфабрикаты собственного производства» при списании стоимости полуфабрикатов собственного производства; 28 «Брак в производстве» при списании стоимости забракованной продукции; 43 «Готовая продукция» (41 «Товары») при списании стоимости готовой продукции (товаров); 44 «Расходы на продажу» при списании суммы расходов на продажу по причине прекращения деятельности организации в результате стихийных бедствий; 45 «Товары отгруженные» при списании стоимости отгруженных продукции, товаров; 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» при утрате наличных денежных средств

· суммы расходов, связанных с предотвращением чрезвычайных обстоятельств хозяйствования или ликвидацией их последствий в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 70 «Расчеты по оплате труда»,69 «», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Рассмотрим порядок записей на рассматриваемом счете на конкретном примере хозяйственной ситуации – деятельность ОАО «Афина» по операциям, не связанным с основной деятельностью.

Пример

ОАО «Афина», занимающаяся производством и продажей телевизоров, а также предоставлением за плату во временное пользование объектов основных средств по договору аренды. За отчетный период были произведены следующие операции:

· проданы:

o основные средства на сумму 75 000 руб. (остаточная стоимость 39 500)

o материалы на сумму 61 920 (балансовая стоимость проданных материалов 52 860);

· признаны и включены в состав прочих расходов затраты по аннулированному заказу на сумму 6 200 руб.;

· признана и включена в состав прочих расходов дебиторская задолженность, не подлежащая взысканию вследствие истечения срока исковой давности, в сумме 500 руб.;

· признан в составе прочих расходов долг Шанкина Г.А. по недостаче материалов в связи с его несостоятельностью и невозможностью обращения взыскания на его имущество в сумме 12 000 руб.;

· получены от поставщиков и зачислены на расчетный счет штрафы за невыполнение ими договорных обязательств на сумму 52 500 (в т.ч. НДС 8008 руб.);

· перечислены с расчетного счета покупателям штрафы и пени за нарушение условий поставки продукции на сумму 2 000 руб.;

· перечислены с расчетного счета суммы в оплату счета по договору, расчеты по которому закончены в прошлом году – 1 160 руб.;

· перечислены с расчетного счета признанные расходы по арбитражным спорам на сумму 1 860 руб.;

· поступили денежные средства на вклад в уставный капитал организации «МиФ» в сумме 50 000 руб.;

· поступили денежные средства от «Комбанка»:

o в оплату процентов по финансовому векселю в сумме 3 000 руб.

o в оплату дивидендов по его акциям в сумме 20 000 руб.;

· куплены 500 евро по рыночному курсу 32 руб.80 коп. за 1 евро (курс Банка России на дату зачисления 32 руб. 20 коп. за 1 евро);

· Антонову М.Е. выданы в подотчет на командировочные расходы 500 евро (курс Банка России на день совершения операции 32 руб. 40 коп. за 1 евро);

· начислена амортизация по безвозмездно полученному в прошлом месяце оборудованию на сумму 2 000 руб.;

· признаны и включены в состав прочих расходов суммы местных налогов, начисляемых за счет финансовых результатов в сумме 21 450 руб.;

· признаны и приняты к учету курсовые разницы (курс Банка России на последнее число отчетного периода 33 руб 00 коп. за 1 евро):

o по остатку денежных средств на валютном счете на сумму 2 100 руб.

o по подотчетным суммам, выданным в иностранной валюте;

· созданы резервы:

o под снижение стоимости материальных ценностей в сумме 6 000 руб.,

o под обесценение вложений в ценные бумаги в сумме 3 000 руб.

o под сомнительные долги в сумме 12 000 руб.;

· получены денежные средства от брокерской фирмы за переданные ей на распространение облигации, выпущенные предприятием по зарегистрированному проспекту эмиссии в сумме 90 000 руб., в том числе номинальная стоимость облигаций 60 000 руб.;

· начислены пенсионному фонду за несвоевременную уплату отчислений пени в сумме 1 800 руб.;

· начислена материальная помощь работникам в сумме 30 000 руб.;

· перечислено с расчетного счета в возмещение расходов на питание работников в сумме 64 600 руб.;

· перечислено с расчетного счета за поступившие путевки в профилакторий в сумме 13 000 руб.;

· погашена стоимость путевок, выданных работникам за счет средств организации, в сумме 13 000 руб.;

· начислены проценты по просроченному займу от Антонова М.Е. на текущую деятельность в сумме 3 500 руб.;

· начислены проценты по просроченному кредиту на пополнение оборотных средств в сумме 7 000 руб.;

· списаны расходы по содержанию детского дошкольного учреждения в сумме 85 000 руб.;

· поступили денежные средства за переводной вексель, учтенный банком по договорной цене (валюта векселя 36 000 руб., договорная цена 2 000 руб.);

· начислен налог на операции с ценными бумагами при регистрации проспекта эмиссии облигаций в сумме 16 000 руб.;

· при проведении эмиссии облигаций оплачены:

o стоимость работ по изготовлению бланков в сумме 10 000 руб., в т.ч. НДС

o стоимость услуг брокерской фирмы за распространение облигаций в сумме 20 000 руб., в том числе НДС;

· в результате проведения инвентаризации выявлены в оценке по фактической себестоимости (НДС, падающий на недостачу материалов, полностью списан в уменьшение задолженности бюджета):

o недостача материалов сверх норм естественной убыли в сумме 650 руб.

o излишки материалов в сумме 250 руб.;

· списаны материалы, потерявшие свои качества в результате аварии отопительных сетей склада:

o вспомогательные материалы в сумме 10 000 руб.

o застрахованные основные материалы в сумме 50 000 руб.;

· оприходованы по рыночной стоимости вторичного сырья материалы, потерявшие свои качества в результате аварии отопительных сетей склада, на сумму 6 000 руб., в том числе вспомогательные материалы в сумме 1 000 руб., застрахованные материалы в сумме 5 000 руб.;

· поступило страховое возмещение по страховому случаю, связанному с порчей основных материалов на складе в сумме 35 000 руб.;

начислена заработная плата работникам, занятым устранением последствий аварии отопительных сетей склада в сумме 2 000 руб., а также произведены отчисления на социальные нужды данным работникам. Журнал хозяйственных операций представлен в приложении в таблице 2 «Учет финансовых результатов от прочих видов деятельности». Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» и дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» производятся кумулятивным способом, т.е. накопительно в течение всего отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо заключительными оборотами каждого отчетного месяца списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы сальдо на отчетную дату не имеет. При этом записи на главном счете не делаются, а выявленный финансовый результат не только списывается ежемесячно по назначению, но и аккумулируется на специальном субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» к главному счету. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Этот процесс является составной частью процедуры закрытия конечных счетов учета финансовых результатов. Сальдо субсчета 91-2 «Прочие расходы» списываются с его кредита в дебет субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». В результате осуществления заключительных записей счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается. Величина прибыли организации, исчисленная по правилам бухгалтерского учета, не совпадает с величиной прибыли, исчисленной в соответствии с налоговым законодательством. Это связано с тем, что правила формирования доходов и расходов в бухгалтерском учете не совпадают с правилами формирования доходов и расходов в налоговом учете.

3. Учет расчетов по налогу на прибыль

«В международной учетной практике уже довольно длительное время раскрывается информация не только о суммах налога, подлежащих взносу в бюджет, сформированного по правилам налогового законодательства, но и о таких же показателях, выявленных по данным бухгалтерского учета» .

Платежи по налогу на прибыль с позиции организации и ее собственников выступают специфическими расходами. В связи с этим в бухгалтерском учете расходы по налогу на прибыль включаются в систему исчисления чистой прибыли отчетного периода. При этом формирование такой информации вступает в противоречие с информацией, предназначенной для определения прибыли, подлежащей налогообложению.

Налоговое законодательство при исчислении налогооблагаемой прибыли порождает возникновение учетно-налоговых различий между указанным показателем и бухгалтерской прибылью до налогообложения. Учетно-налоговые различия вызываются тем, что ряд доходов и расходов не принимаются при налогообложении прибыли. Кроме того, деятельность организаций сопровождается возникновением тех доходов и расходов организации, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или других отчетных периодах. Поэтому для установления взаимосвязи между бухгалтерским и налоговым учетом прибыли необходимо выявлять разницы, возникающие в результате применения разных правил определения прибыли. Учет этих разниц и их последующей трансформации в бухгалтерские значения налога на прибыль системным порядком в бухгалтерском учете, регламентируется ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

ПБУ 18/02 предполагает отражение в учете условного расхода по налогу на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль представляет собой сумму, определяемую умножением ставки налога на прибыль на величину бухгалтерской прибыли организации за отчетный период. Для учета условного расхода (дохода) по налогу на прибыль предусматривается обособленный субсчет «Условные расходы (условные доходы) по налогу на прибыль» к счету 99 «Прибыли и убытки». Сумма начисленного условного расхода в зависимости от его экономической природы отражается в учете записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Условные расходы по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчет с бюджетом по налогу на прибыль».

Выявленные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) слагаются из двух частей: постоянные и временные разницы.

Постоянные разницы – это доходы и расходы организации, которые не учитываются при налогообложении прибыли ни в текущем отчетном периоде, ни в следующих отчетных периодах. Формирование постоянных разниц определяется двумя основными причинами.

Первая причина – это наличие в налоговом учете нормируемых расходов. Соответственно разница превышения бухгалтерских расходов над нормируемыми расходами в целях налогообложения, составит часть постоянных разниц.

Второй причиной является наличие некоторых доходов и расходов бухгалтерского учета, которые вообще не учитываются в налоговом учете. Эти доходы и расходы указаны соответственно в ст.251 и 270 НК РФ и именуются как доходы и расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Постоянные налоговые обязательства являются производными от постоянных налоговых разниц. Это суммы налога на прибыль, начисленные на сумму постоянных разниц. Сумма постоянного налогового обязательства определяется умножением ставки налога на прибыль на сумму постоянных налоговых разниц.

ПБУ 18/02 устанавливает, что постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете прибылей и убытков обособленно от других расходов по налогу на прибыль. Для этого вводится отдельный субсчет «Постоянное налоговое обязательство». При отражении расчетной суммы постоянных налоговых обязательств дебетуется счет 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянное налоговое обязательство» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. В зависимости от своей экономической природы временные разницы подразделяются на две составляющие:

· вычитаемые временные разницы

· налогооблагаемые временные разницы

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. «Основными причинами возникновения вычитаемых временных разниц являются:

· порядок признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости продаж

· методы зачета излишне уплаченного налога

· порядок перенесения убытков на будущие отчетные периоды

· методы определения остаточной стоимости основных средств

· методы признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, т.е. в налоговом учете применяется кассовый метод, а в бухгалтерском учете – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности»

Общая подсчитанная сумма вычитаемых временных разниц является базой при расчете величины отложенного налогового актива.

Отложенные налоговые активы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором выявлены вычитаемые временные разницы. ПБУ 18/02 предписывает учитывать отложенные налоговые активы на отдельном синтетическом счете с организацией аналитического учета по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница. Поскольку ОНА предписывается учитывать в качестве внеоборотных активов, то для этого используется счет 09 «Отложенные налоговые активы». Отложенные налоговые активы признаются в учете, если имеется обоснованная уверенность в том, что в организации возникнет налогооблагаемая прибыль на основе имеющихся вычитаемых временных разниц. При этом дебетуется счет 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Значит, сумма начисленного налога не признается текущим расходом по налогу на прибыль, а увеличивает внеооборотные активы организации. По мере уменьшения вычитаемых временных разниц в пределе до нуля будут уменьшаться в учете частично или полностью налоговые активы при этом кредитуется счет 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В случае если в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль отсутствует, но она, вероятно, может возникнуть в последующем, сумма отложенного налогового актива не списывается со счета 09 «ОНА» до возможного возникновения в организации необходимых сумм налогооблагаемой прибыли. Если выбывает объект, породивший вычитаемые временные разницы, то выбывает и отложенный налоговый актив.

«На сумму, на которую в результате не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль в отчетном периоде, кредитуется счет 09 «ОНА» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»» .

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Основными причинами возникновения налогооблагаемых временных разниц признаются:

· методы и нормы начисления амортизации

· различия в признании выручки в бухгалтерском и налоговом учете

· отсрочка или рассрочка уплаты налога на прибыль

· различие в признании процентов по обслуживанию полученных кредитов и займов

Как и другие отложенные налоги, отложенные налоговые обязательства определяются суммой, получаемой в результате умножения действующей ставки налога на величину имеющихся налогооблагаемых временных разниц. Отложенные налоговые обязательства признаются в учете того же отложенного периода, в котором возникли налогооблагаемые временные разницы.

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете, а в бухгалтерском балансе – как долгосрочные обязательства. В аналитическом учете ОНО учитываются в разрезе активов и обязательств, в оценке которых возникли налогооблагаемые временные разницы. В качестве синтетического счета по учету ОНО используется счет 77 «Отложенное налоговое обязательство». При признании в бухгалтерском учете отложенных налоговых обязательств кредитуется счет 77 «Отложенное налоговое обязательство» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц необходимо уменьшать или полностью погашать отложенные налоговые обязательства. Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или соответствующего обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет прибылей и убытков» при этом дебетуется счет 77 «отложенное налоговое обязательство» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Условный расход по налогу на прибыль».

«Основной причиной возникновения временных разниц является применение разных методов признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, т.е. в налоговом учете применяется кассовый метод, а в бухгалтерском учете – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности» . Единственным случаем возникновения временных разниц, не зависящим от методов признания доходов и расходов, является использование разных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Если в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации больше, чем в налоговом учете, то возникают вычитаемые временные разницы. В другом случае возникают налогооблагаемые временные разницы.

Пример

Иллюстрацию рассмотренных положений проведем на основе цифровых данных примера (см. табл.3 «Себестоимость продаж в разрезе элементов бухгалтерского и налогового учета»)

С учетом дополнительной информации произведем группировку доходов и расходов в разрезе их классификационных групп, предлагаемых налоговым законодательством. В результате проведенной группировки показателей доходов и расходов в целях налогообложения прибыли они могут быть представлены в виде табл. 4 «Формирование доходов в целях налогообложения» и табл.5 «Формирование расходов в целях налогообложения прибыли».

На основе данных о доходах и расходах налогового учета выявляются разницы, возникающие в результате применения разных правил определения прибыли. Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц и их идентификации посмотрим на основе приводимого в тексте курсовой примера (см. табл.6 «Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц и их идентификации»)

Таким образом, первой учетной процедурой по формированию суммы бухгалтерского налога на прибыль является определение сумм разниц и их идентификация в зависимости от характера влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток).

Следующей процедурой является трансформация выявленных разниц в условные значения бухгалтерского налога на прибыль, так как в бухгалтерском учете отражаются не суммы самих разниц, а суммы налога, начисленного на них. В соответствии с этим под трансформацией понимается произведение разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством. Дана трансформация представлена в приложении схема 1 «Схема взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета прибыли и трансформации разниц между ними в налог на прибыль»

И, наконец, трансформация налогооблагаемых временных разниц приводит к образованию той части отложенного налога на прибыль, которая должна увеличить его величину, подлежащую уплате в бюджет в последующие отчетные периоды – эта часть отложенного налога на прибыль – отложенные налоговые обязательства.

Перед проведением трансформации разниц в условные значения бухгалтерского налога на прибыль их необходимо сгруппировать по принадлежности (см. приложение табл. «Группировка разниц и определение сумм постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства»

Пример

В рамках рассматриваемого примера рассмотрим бухгалтерские записи на счетах учета. ОАО «Афина» за декабрь 2006 года отражены сумма условного расхода по налогу на прибыль, сумма постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива, сумма отложенного налогового обязательства, а также сумма отложенного налогового актива, начисленного по выбывшим объектам основных средств.

Журнал хозяйственных операций в приложении табл.8 «Учет расчетов по налогу на прибыль» Используя данные табл.5 , определим сальдо по субсчету «Расчету налогу на прибыль» к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» (105 711 + 61 379 + 9 653- 1 680 = 175 063 руб.)

В то же время следует обратить внимание на то обстоятельство, что в системе учета финансовых результатов величина текущего налога на прибыль не находит своего отражения. В ней отражаются только сумма условного расхода по налогу на прибыль и сумма постоянного налогового обязательства (105 711 +61 379 = 167 090 руб.) Следовательно при исчислении конечного финансового результата его сумма будет скорректирована на разницу между начисленными отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами.

Таким образом, использование в практике бухгалтерского учета условных значений налога на прибыль позволяет установить взаимосвязь с налоговым учетом прибыли.

Данный процесс является очень трудоемким. Кроме того, мы видим дублирование налоговым учетом функций бухгалтерского учета. Все это позволяет говорить о настоятельной необходимости максимального сближения методологии бухгалтерского и налогового учета прибыли путем законодательного установления учетно-налоговых различий, которые послужат базой для формирования информации о налогообложении прибыли только в бухгалтерском учете.

4. Учет выявления конечного финансового результата деятельности организации

Для учета конечного финансового результата предназначается счет 99 «Прибыли и убытки». По дебету счета отражаются убытки, а по кредиту – прибыли организации. Кроме того, на этом счете отражаются условный расход по налогу на прибыль, постоянные налоговые обязательства, а также суммы списания отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств при выбытии объектов их начисления. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов этого счета за отчетный период показывает конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации

Порядок отражения основных показателей на этом счете представлен на схеме 3.

В течение отчетного года
3. Убыток от продаж	1. Прибыль от продаж
4. Сальдо превышения прочих расходов над прочими доходами	2. Сальдо превышения прочих доходов над прочими расходами
5. Условный расход по налогу на прибыль	6. Условный доход по налогу на
7. Постоянное налоговое обязательство	9. Суммы отложенных налоговых обязательств, начисленные по выбывающим объектам
8. Суммы отложенных налоговых активов, начисленные по выбывающим объектам
10.Сальдо – чистый убыток на конец отчетного месяца (1+2+6+9<3+4+5+7+8)	11. Сальдо – чистая прибыль на конец отчетного месяца (1+2+6+9>3+4+5+7+8)
Заключительная запись декабря отчетного года
12. Списание чистой прибыли отчетного года	13. Списание чистого убытка отчетного года

При этом порядок выявления конечного финансового результата промежуточных отчетных периодов и такого же результата за год существенно различаются с точки зрения его отражения в учете. Конечный финансовый результат промежуточных отчетных периодов выявляется путем сопоставления оборотов к счету 99 «Прибыли и убытки» и выражается в виде сальдо по этому счету без его записи в бухгалтерском учете. В то же время выявленный финансовый результат по итогам деятельности за год отражается соответствующей записью в учете.

В течение отчетного года финансовые результаты отражаются в учете раздельно на счетах 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж», 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и 99 «Прибыли и убытки». По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности все указанные счета закрываются заключительными записями декабря. При этом порядок закрытия указанных счетов принципиально различный. Все субсчета, открытые к счетам 90 и 91, закрываются внутренними записями.

В свою очередь, на счете 99 перед его закрытием отражены все показатели, совокупность которых позволяет выявить конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации. Записью декабря отчетного года сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Тем самым конечный финансовый результат включается в состав капитала организации. Таким образом, основной функцией рассматриваемого счета является обобщение информации о формировании конечного финансового результата деятельности в отчетном году, включаемого в состав собственного капитала организации.

На основе примера, приводимого в тексте курсовой, произведем закрытие субсчетов к счетам «Продажи» и «Прочие доходы и расходы». Журнал хозяйственных операций приведен в приложении в табл. 9 «Закрытие субсчетов к счетам «Продажи» и «Прочие доходы и расходы» ОАО «Афина»»

В целях управления формирование информации о конечном финансовом результате отчетного года должно строиться в разрезе аналитического учета по всем однородным показателям, оказывающим влияние на величину искомого показателя. Однако традиционного подхода к закрытию счетов учета конечных финансовых результатов, базирующего на прописанном Плане счетов механизме явно недостаточно. «Значительная совокупность самых разнообразных показателей, отражаемых на счете 99 «Прибыли и убытки», предполагает выделение ряда субсчетов с целью усиления информативных возможностей учета финансовых результатов» . Их полный перечень предопределяется соответствующими нормами ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

«Для формирования информации о прибыли до налогообложения необходимо ввести субсчет 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения». На нем отражаются прибыль (убыток) от продаж, сальдо прочих доходов и расходов. При этом путем балансирования указанных показателей формируется остаток, который отражает прибыль (убыток) до налогообложения.

Для учета условного расхода (дохода) ПБУ 18/02 предусматривает наличие субсчета 2 «Условные расходы (доходы) по налогу на прибыль» к счету 99. На нем в зависимости от экономической природы хозяйственной ситуации, связанной с определением указанных величин в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», отражаются показатели условных расходов (доходов) по налогу на прибыль. При этом в случае наличия прибыли до налогообложения рассматриваемый субсчет дебетуется, в противоположном случае – кредитуется.

Также ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» для учета постоянного налогового обязательства предусматривает открытие субсчета 3 «Постоянное налоговое обязательство» на этом субсчете по его дебету учитываются суммы постоянного налогового обязательства в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» Соответственно остаток по этому субсчету отражает сумму постоянного налогового обязательства нарастающим итогом с начала отчетного периода и может быть только дебетовым.

Кроме того, формирование информации о финансовых результатах предполагает выделение в самостоятельный объект учетного наблюдения и тех показателей списания отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств при выбытии объекта, по которому они начислены. Списание этих показателей с соответствующих счетов отложенного налога на прибыль осуществляется в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки»» .

Если такие суммы включать в величину прибыли (убытка) до налогообложения, то тогда будет нарушаться взаимосвязь между данными бухгалтерского и налогового учета, которая приведена на схеме 1 в приложении. Для этих целей следует предусмотреть к счету «Прибыли и убытки» отдельный субсчет 4 «Списание отложенных налоговых активов и обязательств». По дебету данного счета в корреспонденции с кредитом счета «Отложенные налоговые активы» отражается та часть отложенных активов, которая эквивалентна начислению по выбывающему объекту. Та часть отложенных налоговых обязательств, которая эквивалентна выбытию объекта их начисления, отражается по дебету счета «Отложенные налоговые обязательства» и кредиту субсчета «Списание отложенных налоговых активов и обязательств» к счету 99. Следовательно, остаток по этому субсчету может быть как дебетовым, так и кредитовым. Его значение и формирует величину, отражающую влияние показателей списания отложенных налоговых активов и обязательств на сумму чистой прибыли (чистого убытка) в отчетном периоде.

Наличие подобной номенклатуры субсчетов к счету 99, конечные данные которых нацелены на формирование данных отчета о прибылях и убытках, позволяет упорядочить информацию о факторах влияния на величину конечного финансового результата и тем самым обеспечить системный подход к учету всей совокупности финансовых результатов. В то же время наличие подобной номенклатуры субсчетов предусматривает детально прописанную процедуру порядка их закрытия заключительными записями отчетного года. Рассмотрим процедуру закрытия субсчетов при предлагаемой их номенклатуре.

По окончании отчетного года заключительными оборотами декабря субсчет 2 «Условные расходы (условные доходы)» по налогу на прибыль», субсчет 3 «Постоянное налоговое обязательство» и субсчет 4 «Списание отложенных налоговых активов и обязательств» закрываются записью по стороне, противоположной той, на которой числится остаток на отчетную дату, через субсчет 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения» В свою очередь на субсчете 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения» путем балансирования показателей выявляется чистая прибыль (непокрытый убыток).

Проиллюстрируем данную методику закрытия субсчетов на основе примера, приводимого в тексте курсовой.

Пример

ОАО «Афина» списывает по назначению суммы условного расхода по налогу на прибыль в сумме в сумме 105 711 руб., суммы постоянного налогового обязательства в сумме 61 379 руб., а также сумма отложенного налогового актива, начисленного по выбывшим объектам основных средств в сумме 10 000 руб. Выявляется и списывается по назначению суммы чистой прибыли отчетного периода.

Журнал хозяйственных операций ОАО «Афина» представлен в приложении табл. 10 «Закрытие субсчетов к счету «Прибыли и убытки» и выявление конечного финансового результата хозяйственной деятельности». В соответствии с данными журнала сумма нераспределенной прибыли за отчетный период составила 263 372 руб.

Кроме рассмотренных аспектов актуальнейшей проблемой является порядок определения величины чистой прибыли (чистого убытка). Величина чистой прибыли отражается с учетом ее корректировки на разницу между начисленными в отчетном периоде отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами. При этом разница превышения величины отложенных налоговых активов над величиной отложенных налоговых обязательств, увеличивает показатель чистой прибыли. В противоположном случае – уменьшает.

Кроме того, на величину нераспределенной прибыли (убытка) оказывают влияние суммы отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов, которые списываются через счет 99 «Прибыли и убытки» вследствие выбытия объектов, по которым Нои начислялись. Если осуществляется списание отложенных налоговых активов, то вследствие этого уменьшается показатель нераспределенной прибыли. В случае списания отложенных налоговых обязательств – ее увеличение. Поскольку объектом, по которому указанные условные значения налога на прибыль начисляются, в первую очередь являются основные средства, чья амортизация по правилам налогового и бухгалтерского учета в определенные временные отрезки может существенно различаться, то суммы таких списаний теоретически могут представлять собой значительную величину. Таким образом, показатель нераспределенной прибыли (убытка) в конкретный отчетный период подвержен значительным колебаниям.

Заключение

Одним из основных источников развития предприятия в условиях рыночных отношений является прибыль. Отсюда возникает интерес к информации о финансовых результатах предприятия, и появляется проблема поиска способа формирования и раскрытия информации о прибылях и убытках, которые оно получает при осуществлении своей деятельности.

Основной объем информации о финансовых результатах деятельности предприятий дает бухгалтерский учет. В силу этого бухгалтерский учет является сложнейшей информационной системой, состоящей из взаимосвязанных подсистем, каждая из которых имеет свои задачи, функции и способы формирования информации. Важнейшей из них является подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли, которая интегрирует всю информацию бухгалтерской системы о доходах и расходах организации, сопоставление которых дает финансовый результат, а также формирует данные о прибыли как источнике финансового обеспечения различных сторон деятельности организации.

В бухгалтерском учете прибыль понимается как мера превышения доходов над расходами отчетного периода.

В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)»

Расходы организации - это «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)». Таким образом, для правильного определения категорий «доходы» и «расходы», а соответственно, и для правильного исчисления прибыли необходимо руководствоваться Положениями по бухгалтерскому учету. При этом нужно учитывать правило «Доходы всегда очевидны, а расходы всегда сомнительны» (итальянский бухгалтер Д. Дзаппа (1879 - 1960)).

Доходы и расходы согласно ПБУ и исходя из их экономической природы классифицируются на доходы и расходы, возникающие в обычных видах деятельности или в прочих.

Под финансовым результатом от прочей деятельности понимается результат по всем операциям организации, отличным от операций по обычным видам деятельности, учет которых осуществляется на счете 91 «Прочие доходы и расходы»

На основе проведенных исследований можно выделить следующие процедуры по выявлению конечного финансового результата в деятельности предприятия: Во-первых, определение учетных категорий, формирующих финансовый результат (доходы и расходы), при этом необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации»ПБУ 10/99.

Во-вторых, распределение доходов и расходов по видам (от основной деятельности и прочие) с помощью Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации»ПБУ 10/99

В-третьих, отнесение доходов и расходов на соответствующие счета бухгалтерского учета (счет 90 «Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы») на основе Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению.

В-четвертых, определение финансового результата деятельности организации в целом путем сопоставления финансовых результатов по видам (действие осуществляется на счете 99 «Прибыли и убытки»), определение бухгалтерской прибыли на основе Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению.

В-пятых, корректировка финансового результата с учетом требований налоговых органов (определение налогооблагаемой прибыли) в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 и гл. 25 НК РФ.

В-шестых, учет налоговых платежей из прибыли и определение разницы между бухгалтерской прибылью и налоговыми платежами из прибыли (определение чистой прибыли (убытка) отчетного периода) на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 и гл. 25 НК РФ.

В-седьмых, отнесение остатка чистой прибыли (убытка) отчетного периода на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению.

Прибыль, как основная категория предпринимательства, всегда порождала различные взаимоотношения по поводу ее распределения между предпринимательством и властью - государством. Поэтому мощнейшее воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли. При этом взаимосвязь между бухгалтерской и налоговой системами формирования финансовых результатов носит весьма условный характер. Поэтому развитие методологических и методический принципов формирования информации о финансовых результатах должно быть направлено на интеграцию систем бухгалтерского и налогового учета прибыли – актуальнейшей проблеме информационного обеспечения деятельности организации.

Список использованной литературы

Учебники и учебные пособия:

1. Бухгалтерский учет: учеб./ И.И.Бочкарева и др.; под ред. Я.В. Соколова. – 2 изд., перераб. и доп. – М.:Проспект,2007. – 776 с.

2. В.А. Ерофеева Учет, информация, управление: прямые и обратные связи. М., 1992

3. В.Э.Керимов Бухгалтерский учет на производственных предприятиях: учебник. – 4-е изд.,изм. И доп. – М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2004. – 580 с.

4. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 592 с. – (Высшее образование)

5. Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов: учеб.-практическое пособие. – ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. – 320 с.

6. Палий В.Ф. Бухгалтерский учет. – 2-изд., переаб. И дпо. – М.:Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агенство «ИПБ – БИНФА», 2005. – 336 с.

7. Сафронова Н.Г., Яцюк А.В. Бухгалтерский финансовый учет: Учеб.пособие. – М.: ИНФРА-М; Новосибирск: Сибирское соглашение,2003. – 527 с.

8. Справочник корреспонденций счетов бухгалтерского учета/Под ред. А.С. Бакаева. – М.: Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное Агентство «ИПБ – БИНФА», 2005. – 608 с.

9. 10 000 и одна проводка/ Под ред. Г.Ю.Касьяновой (3-е изд. Перераб. И доп.) – М.: ИД «Аргумент», 2007 – 872 с.

Законодательные и нормативно-правовые акты

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): ФЗ от 5 августа 2002 г. №117-ФЗ (в ред. ФЗ от 16.05. 2007 г. № 75-ФЗ)

2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства Финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (в ред. Приказа Минфина РФот 18.09.2006 г.N 115н))

3. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 32н 9 (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 №156н)

4. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. №33н (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 №156н)

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. №114н Журналы:

1. Г.Н. Ясменко Формирование финансовых результатов в современных условиях // «Все для бухгалтера», 2007, №15

2. Е.В. Бехтерева Как сформировать показатели для годовой бухгалтерской отчетности // «Горячая линия бухгалтера», 2007, №1-2

3. С. Блинова Просроченная дебиторка // «Расчет», 2007, №6

4. С.Н.Поленова Просроченная дебиторская задолженность и налогообложение отдельных операций // "Бухгалтерский учет", 2007, № 9

5. Э. Глуховская Штрафы за нарушение договоров // «Новая бухгалтерия, 2007, № 10

В.А. Ерофеева Учет, информация, управление: прямые и боратные связи. М., 1992 – с.3

Бухгалтерский учет: учеб./ И.И.Бочкарева и др.; под ред. Я.В. Соколова. – 2 изд., перераб. и доп. – М.:Проспект,2007 с.509

Г.Н. Ясменко Формирование финансовых результатов в современных условиях // «Все для бухгалтера», 2007, №15

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 32н

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. №33н

В.Э.Керимов Бухгалтерский учет на производственных предприятиях: учебник. – 4-е изд.,изм. И доп. – М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2004.

Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 592 с.

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 32н 9 (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 №156н)

Э. Глуховская Штрафы за нарушение договоров // «Новая бухгалтерия, 2007, № 10

С.Н.Поленова Просроченная дебиторская задолженность и налогообложение отдельных операций // "Бухгалтерский учет", 2007, № 9

С. Блинова Просроченная дебиторка // «Расчет», 2007, №6

Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов: учеб.-практическое пособие. – ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006 с.100

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства Финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н

Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов: учеб.-практическое пособие. – ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. с.115

Палий В.Ф. Бухгалтерский учет. – 2-изд., переаб. и доп. – М.:Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агенство «ИПБ – БИНФА», 2005. – с.283

Палий В.Ф. Бухгалтерский учет. – 2-изд., переаб. И дпо. – М.:Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агенство «ИПБ – БИНФА», 2005.-с.284

Е.В. Бехтерева Как сформировать показатели для годовой бухгалтерской отчетности // «Горячая линия бухгалтера», 2007, №1-2

Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов: учеб.-практическое пособие. – ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006 с.- 131

Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов: учеб.-практическое пособие. – ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006 с.- 131-132

Финансовый результат деятельности организации представляет собой прибыль или убыток. Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по действующим в соответствии с нормативными документами правилам. Финансовый результат в бухгалтерском учете выявляется и отражается ежемесячно.

Сумма прибыли (убытка) текущего отчетного периода слагается из финансового результата от обычных видов деятельности и финансового результата от прочих доходов и расходов.

Для обобщения информации о формировании финансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету - расходы и убытки. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов определяется конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 и характеризует размер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счета 99 и характеризует размер убытка организации.

Финансовый результат деятельности организации за отчетный период (прибыль или убыток) формируют следующие показатели:

Финансовый результат от обычных видов деятельности (прибыль/убыток от продаж);

Прочие доходы и расходы.

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (финансовый результат от обычных видов деятельности). Прибыль (убыток) от продажи продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи продукции, товаров (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на производство и продажу продукции и товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) формируется на счете 90 «Продажи»». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость:

По готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам;

Работам и услугам промышленного и непромышленного характера;

Покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

Строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геоло- го-разведочным, научно-исследовательским и тому подобным работам;

Услугам связи и по перевозке грузов и пассажиров;

Транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

Предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т. п.

По кредиту счета 90 «Продажи» отражаются суммы выручки (доходов от продажи), а по дебету - суммы расходов, связанных с продажей. Сопоставлением сумм дебетового и кредитового оборотов счета определяется величина финансового результата - прибыли или убытка от продаж.

Для детализации доходов и расходов, связанных с продажей, к счету 90 «Продажи» открываются следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90- 3 «Налог на добавленную стоимость»;

90- 4 «Акцизы»;

90- 9 «Прибыль/убыток от продаж».

В бухгалтерском учете операции по продаже продукции, товаров, работ и услуг отражаются следующими записями:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90-1 «Выручка»

На сумму выручки от продаж;

На себестоимость проданных:

а) товаров:

Кредит 41 «Товары»;

б) продукции:

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция»;

в) работ, услуг:

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит 20 «Основное производство»;

Дебет 90-3 «НДС»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

На сумму начисленного по проданной продукции, товарам, работам, услугам налога на добавленную стоимость;

Дебет 90-4 «Акцизы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по акцизам»

На сумму акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленная сумма прибыли или убытка ежемесячно списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки»:

Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 99 «Прибыли и убытки»

Сумма прибыли от продаж;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Сумма убытка от продаж.

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т. п.).

Финансовый результат от прочих операций, не связанных с процессом продаж, формируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Функции этого счета аналогичны функциям счета 90 «Продажи». Он служит исключительно для выявления величины финансового результата от прочих доходов и расходов.

К этому счету открываются следующие субсчета:

91- 1 «Прочие доходы»;

91- 2 «Прочие расходы»;

91- 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемых прочими доходами. На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитывается выбытие активов, признаваемое прочими расходами. Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления финансового результата от прочих операций за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет.

Финансовый результат деятельности организации (прибыль/убыток) за отчетный период формируется на счете 99 «Прибыли и убытки» в результате отражения на этом счете прибыли (убытка) от продаж, прибыли (убытка) от прочих операций.

Учет финансовых результатов. Учет финансовых результатов предприятия - отображение прибыли и убытков в бухгалтерских отчетах

Репетиторство

Что представляет собой финансовый результат

Финансовый результат от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете

Бухгалтерский учет финансовых результатов от прочих видов деятельности организации

Как определить конечный финансовый результат?

Бухгалтерский учет использования прибыли

Анализ финансовых результатов деятельности организации

Итоги

Похожие публикации