Для инвестиций организации, не обращающихся на рынке ценных бумаг, законодательством предусмотрена необходимость вести контроль обесценивания и вводить резерв под обесценение финансовых вложений. Рассмотрим, как это происходит на практике.
К финансовым вложениям организации относят:
Условия включения указанных активов в состав рассматриваемого понятия таковы:
Отдельные активы (например краткосрочные) имеют склонность к обесцениванию.
В ситуации обесценения финансовых вложений предприятию следует провести анализ причин для снижения их стоимости. С этой целью проводится проверка всех обесценивающихся финансовых инвестиций, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость.
Если проверка покажет устойчивое существенное уменьшение стоимости таких вложений, требуется сформировать резерв под обесценение финансовых вложений на показатель разницы в учетной и расчетной стоимости (п. п. 21, 38 ПБУ 19/02).
Снижение признается стабильным, если:
К бухгалтерскому счету 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" создается аналитический учет. Стоимость вложений, в отношении которых создан такой резерв, соответствует балансовой за минусом соответствующих резервов.
Указанный счет корреспондирует со счетом 91. Создание резерва под обесценение финансовых вложений сопровождается проводкой Дт 91 Кт 59. Выбытие вложений, напротив, сопровождается проводкой Дт 59 Кт 91.
В бухгалтерском учете резервы следует классифицировать на краткосрочные и долгосрочные, создав соответствующие субсчета 59.1 и 59.2 и разделив аналитический учет к ним.
Стабильное снижение стоимости финансовых вложений влечет корректировку резерва в сторону его увеличения. Финансовый же результат, напротив, будет снижаться за счет повышения значения прочих затрат.
Обратный результат, т. е. увеличение стоимости финансовых вложений, будет влиять на корректировку резерва в сторону его снижения и, как следствие, рост финансового результата.
Если по данным проверки будет установлено, что рассматриваемое снижение стоимости прекратилось, сумма резерва под соответствующее вложение относится в состав прочих доходов по завершении отчетного периода.
При продаже соответствующего актива резерв на его обесценение отражается в составе прочих доходов, также увеличивая финансовый результат предприятия в отчетном периоде.
Если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, то на основании п. 10 ст. 270 , ст. 300 НК РФ часть ее затрат на резерв под обесценение финансовых вложений, отражаемых в балансе (а именно суммы резервов под обесценивание ценных бумаг), не участвует в расчете налоговой базы по прибыли.
Обесценивание финансовых вложений
Правила признания финансовых вложений в бухгалтерском учете предприятия и формирование информации о финансовых вложениях в отчетности регламентируются Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений » (ПБУ $19/02$).
Определение 1
Обесценение финансовых вложений представляет собой процесс устойчивого существенного снижения стоимости финансовых вложений предприятия, по которым нет возможности определить их текущую рыночную стоимость, но эта стоимость ниже величины экономических выгод, которые предприятие предполагает получить от таких финансовых вложений. Такое признание обесценивания финансовых вложений регламентировано в соответствии с п. $37$ ПБУ $19/02$.
На обесценение финансовых вложений влияет множество факторов.
Исходя из трактовки п. $37$ ПБУ $19/02$, для признания устойчивого снижения стоимости финансовых вложений необходимо одновременное наличие условий. Обесценение финансовых вложений определяется одновременным наличием следующих условий (Рис.1):
Рисунок 1. Условия обесценивания финансовых вложений
Для того чтобы обесценение финансовых вложений было вовремя обнаружено, необходимо проводить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. В случае обнаружения таких тенденций – руководство принимает соответствующие управленческие решения для нивелирования негативных последствий от обесценения финансовых вложений.
Такие проверки регламентирует п. $38$ ПБУ $19/02$, где указано, что если возникает угроза обесценения финансовых вложений, организация должна провести проверку, которая указала бы на наличие условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Такую проверку необходимо осуществить по всем финансовым вложениям предприятия, по которым невозможно определить их текущую рыночную стоимость и по которым обнаружены признаки их обесценения.
Замечание 1
Разумеется, обесценение финансовых вложений, по которым можно определить рыночную стоимость легче отследить. А вот проверка на обесценивание некотируемых финансовых вложений осуществляется гораздо реже (как правило, один раз в конце года перед формированием годовой бухгалтерской отчетности).
Периодичность проверок должна быть закреплена в учетной политике предприятия. Как правило, такие проверки, включают тестирование таких параметров как:
Если при проверке на обесценение финансовых вложений подтверждается их существенное снижение стоимости, предприятие создает резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений на дату создания резерва.
Такие резервы создаются за счет финансовых результатов предприятия. В бухгалтерской отчетности финансовые вложения отражаются по учетной стоимости за вычетом суммы резерва.
Замечание 2
Таким образом, финансовые вложения, реальная стоимость которых на отчетную дату превышает первоначальную стоимость, отражаются в отчетности по первоначальной стоимости. В случае, если реальная стоимость уменьшилась, то финансовые вложения отражаются по реальной, сниженной стоимости, а на сумму снижения создается резерв под обесценение финансовых вложений.
В отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете, согласно п. $10$ ст. $270$ НК РФ – создание резерва под обесценение финансовых вложений в целях налогообложения прибыли не учитывается.
Если по результатам проверки обнаруживают дальнейшее снижение расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма ранее созданного резерва под обесценение увеличивается и тем самым – уменьшается финансовый результат предприятия.
Если по результатам проверки обнаруживают повышение расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма резерва уменьшается, а финансовый результат предприятия – увеличивается.
В случаях, когда прекращается снижение стоимости финансового вложения – сумма созданного резерва переносится на финансовые результаты (доходы).
Для синтетического учета созданных резервов по обесценению финансовых вложений, применяется счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».
На данном счете обобщается информация о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений организации. Создание резерва под обесценение финансовых вложений отражается по кредиту счета. Уменьшение величины сформированных резервов или выбытие финансовых вложений, по которым были созданы такие резервы – отражаются по дебету счета $59$.
Аналитический учет ведется в разрезе каждого созданного резерва и подразумевает открытие соответствующих субсчетов. Например:
Аналитический учет может иметь и более подробную классификацию резервов.
При создании и движении резервов, формируются следующие проводки (Табл.1):
Рисунок 2. Проводки по операциям с резервами под обесценение финансовых вложений
Предприятие предоставило процентный займ другому предприятию которое ликвидировалось.Необходима корреспонденция счетов в БУ и НУ. Нужна ли корреспонденция счетов по этой ситуации в соответствии с ПБУ 19.
Вопрос: Предприятие предоставило процентный займ другому предприятию которое ликвидировалось.Необходима корреспонденция счетов в БУ и НУ. (ранее был создан резерв под обесценивание финансовых вложений сч 59.) Нужна корреспонденция счетов по этой ситуации в соответствии с ПБУ 19.
Ответ: , сомнительная задолженность по этим займам. То есть, если вы создали резерв под обесценение займа, то отдельно резерв по сомнительным долгам по этому же займу не создается, это один и тот же резерв.
Дебет 91-2 Кредит 59 - создан резерв под обесценение финансовых вложений.
ПБУ 18/02 . Исходя из этого, на дату создания резерва отражают отложенный налоговый актив:
Отражен отложенный налоговый актив.
На дату, когда долг может быть признан безнадежным (на дату исключения заемщика из ЕГРЮЛ), спишите долг (займ) в БУ на прочие расходы (в НУ внереализационные расходы):
Дт 91-2 Кт 58 -списан безнадежный долг по займу
Одновременно, восстановите резерв под обесценивание финансовых вложений и погасите ОНА:
Дт 59 Кт 91-1 -восстановлен резерв под обесценивание финансовых вложений
Дт 68 Кт 09 -погашен ОНА
Обоснование
Процентные займы отражайте в составе финансовых вложений при соблюдении ряда условий . По общему правилу финансовые вложения необходимо проверять на обесценение. Это следует из пунктов , , , 37-39 ПБУ 19/02.
А теперь рассмотрим порядок формирования резерва.
1. Признаки обесценения
Финансовые вложения нужно проверять на признаки обесценения.
Поскольку задолженность по выданным займам является дебиторской задолженностью, формой резерва под обесценения фактически является резерв сомнительных долгов. Это разъяснил Минфин (приложение к письму Минфина от 22.01.2016 № 07-04-09/2355 , п. 2 письма Минфина от 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Соответственно, признаком обесценения выданных займов будет выявленная сомнительная задолженность по этим займам. То есть резерв создавайте только по тем займам, по которым выявили просроченную задолженность. Если вы создали резерв под обесценение займа, то отдельно резерв по сомнительным долгам по этому же займу не создавайте. Это один и тот же резерв.
При наличии признаков обесценения проверку проводите не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря. При необходимости это можно делать и чаще: ежемесячно, ежеквартально. Результаты проверки подтвердите документально. Например, актами результатов инвентаризации дебиторской задолженности, претензионными письмами заемщику, иной имеющейся информацией о финансовом состоянии заемщика.
После того как вы выявили просроченные займы, приступайте к формированию резерва. Для этого определите расчетную стоимость каждого такого займа на отчетную дату.
2. Расчетная стоимость
Расчетная стоимость займа - это оценочное значение . Методику ее определения компания разрабатывает самостоятельно и должна закрепить в учетной политике для целей бухучета . Например, расчетную стоимость займа можно определить исходя из следующего:
Ожидаемая сумма погашения долга. Если есть информация, что определенная часть займа будет с наибольшей степенью вероятности погашена, резерв сформируйте на разницу между суммой выданного займа и суммой, которую компания ожидает получить. Допустим, выдан заем в сумме 1 000 000 руб. Есть точная информация, что должник вернет 650 000 руб. (от него получено гарантийное письмо). В этом случае расчетной стоимостью займа будет 650 000 руб., а сумма резерва составит 350 000 руб. (1 000 000 руб. - 650 000 руб.). А если заемщик ликвидируется и взыскать долг не получится? Тогда расчетную стоимость можно признать равной нулю и на всю сумму долга создайте резерв.
Оценочный коэффициент. Организация может разработать свою систему коэффициентов. Такой метод позволит оценивать каждое финансовое вложение в зависимости от категории заемщика, его финансового состояния, обеспечения залогом или гарантиями.
Например, можно использовать следующую систему коэффициентов:
| Количество дней просрочки | Заемщик | |||||
| Гражданин | Предприниматель | Организация | ||||
|
Есть обеспечение |
Нет обеспечения |
Есть обеспечение |
Нет обеспечения |
Есть обеспечение |
Нет обеспечения |
|
| менее 365 дней | 0,4 | 0,35 | 0,35 | 0,20 | 0,35 | 0,20 |
| свыше 365 дней | 0,25 | 0,15 | 0,25 | 0,15 | 0,20 | 0,10 |
В данном случае расчетную стоимость определите по формуле:
| Расчетная стоимость выданного процентного займа | = | Сумма выданного займа | ? | Коэффициент |
Финансовое состояние заемщика. Оценивать финансовое состояние организации-заемщика можно исходя из стоимости чистых активов, которую определяют по данным Бухгалтерского баланса. Запросить отчетность можно у самого контрагента или же в территориальном отделении Росстата.
На основании полученных данных о чистых активах рассчитайте понижающий коэффициент:
Расчетная стоимость процентного займа будет равна:
| Расчетная стоимость выданного займа | = | Сумма выданного займа | ? | Коэффициент снижения стоимости чистых активов |
Кроме того, расчетную стоимость займа можно оценить экспертным методом без применения коэффициентов. Этот метод подразумевает оценку вероятности погашения долга исходя из анализа финансового состояния должника. Для этого нужно проанализировать финансовое положение заемщика - рентабельность деятельности, ликвидность активов, объем и состав его кредиторской задолженности.
На основании полученных сведений сотрудники финансовой службы принимают решение о величине расчетной стоимости выданного займа. В данном случае к оценке рисков можно привлечь и независимых оценщиков.
3. Формирование резерва
Резерв определите как разницу между учетной и расчетной стоимостью выданного процентного займа:
| Резерв под обесценение займа | = | Сумма выданного займа | - | Расчетная стоимость выданного займа на отчетную дату |
Такой порядок предусмотрен пунктами и ПБУ 19/02.
В бухучете резерв под обесценение финансовых вложений является прочим расходом. При создании резерва сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 59
- создан резерв под обесценение финансовых вложений.
В налоговом учете резерв под обесценение финансовых вложений не создается. Поэтому в бухучете нужно отразить разницу согласно ПБУ 18/02 . По своей экономической сути возникающая разница временная. Дело в том, что в бухучете расход в виде резерва возникает временно, до момента его погашения. Например, в связи с увеличением стоимости вложения либо его выбытием.
Исходя из этого, на дату создания резерва отразите отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- отражен отложенный налоговый актив.
При дальнейшем устойчивом снижении стоимости финансового вложения величину резерва увеличьте.
Если впоследствии расчетная стоимость займа увеличится, то сумму резерва нужно уменьшить.
Если данное событие произошло в том же году, когда был создан резерв, или в следующем году, но до даты подписания отчетности, уменьшите сумму расходов корректирующей записью:
Дебет 91-2 Кредит 59
- сторно: уменьшена величина резерва.
Если же расчетная стоимость повысилась в следующем году после подписания годовой отчетности, разницу отнесите на прочие доходы:
Дебет 59 Кредит 91-1
- уменьшен резерв под обесценение финансовых вложений.
Также поступайте, если финансовое вложение не содержит признаков устойчивого снижения стоимости. В этом случае всю сумму созданного резерва нужно скорректировать (отнести на прочие доходы).
Временную разницу при этом нужно погасить:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
- погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе суммовые показатели финансовых вложений отражайте за вычетом резерва под их обесценение.
Такие правила предусмотрены пунктами и ПБУ 19/02.
ООО «Альфа» в июле 2014 года предоставило ООО «Гермес» процентный заем. Сумма займа - 1 000 000 руб. Заем предоставлен на два года (с 1 июля 2014 по 1 июля 2016 года). По состоянию на 31 декабря 2015 года заемщик выплат не производил.
Поскольку просрочка по займу составляет более 12 месяцев, имеет место устойчивое снижение стоимости финансового вложения. Поэтому на 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал расчетную стоимость финансового вложения и создал резерв под его обесценение.
Для того чтобы определить расчетную стоимость, бухгалтер проанализировал бухгалтерскую отчетность заемщика. По данным бухгалтерских балансов выяснилось, что величина чистых активов заемщика уменьшилась. Поэтому бухгалтер принял решение определить расчетную стоимость предоставленного займа исходя из коэффициента снижения стоимости чистых активов.
По данным бухгалтерской отчетности величина чистых активов «Гермеса» составляла:
- на 30 июня 2014 года - 1 500 000 руб.;
- на 30 июня 2015 года - 1 100 000 руб.
Коэффициент равен:
1 100 000 руб.: 1 500 000 руб. = 0,67.
1 000 000 руб. ? 0,67 = 670 000 руб.
Резерв под обесценение финансового вложения составил:
1 000 000 руб. - 670 000 руб. = 330 000 руб.
Создание резерва бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 59
- 330 000 руб. - создан резерв под обесценение займа;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 66 000 руб. (330 000 руб. ? 20%) - отражен отложенный налоговый актив.
Если в бухучете организация создает резерв по сомнительным долгам , то безнадежную задолженность списывайте только за счет этого источника.
Ничего не пропустить при создании резерва по сомнительным долгам в бухучете поможет наглядная схема .
Задолженность считается безнадежной:
1) если истек срок исковой давности;
2) если она является нереальной для взыскания по другим основаниям. Например, если обязательство прекращено в связи с невозможностью его исполнения на основании акта государственного органа или из-за ликвидации организации-должника.
При списании разницы сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62 (71, 73, 76...)
- списана безнадежная дебиторская задолженность, не покрытая резервом.
Списание безнадежного долга не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания отражайте ее за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция к плану счетов):
Дебет 007
- отражена списанная дебиторская задолженность.
В течение этого периода следите за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
ООО «Альфа» ежеквартально проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и производит отчисления в резерв по сомнительным долгам в бухучете.
Неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам за I квартал составил 45 400 руб.
1) сомнительная дебиторская задолженность организаций:
ООО «Торговая фирма "Гермес"» - 170 700 руб. Срок погашения задолженности - 9 апреля, срок задержки составил 82 дня;
2) безнадежная задолженность ООО «Производственная фирма "Мастер"» в размере 45 400 руб. Во II квартале задолженность «Мастера» была признана безнадежной в связи с ликвидацией организации-должника (подтверждено выпиской из ЕГРЮЛ). На 30 июня срок задержки по задолженности составлял 379 дней. Ранее сумма задолженности была полностью учтена при формировании резерва.
По результатам инвентаризации на 30 июня бухгалтер «Альфы» включил в резерв по сомнительным долгам долг «Гермеса» в сумме 170 700 руб.
Безнадежный долг «Мастера» был полностью списан за счет резерва.
В бухучете «Альфы» резерв был сформирован в размере 170 700 руб.
С учетом остатка резерва на 31 марта и списанного безнадежного долга «Мастера» дополнительная сумма расходов на формирование резерва во II квартале составила:
45 400 руб. + 170 700 руб. - 45 400 руб. = 170 700 руб.
Дебет 91-2 Кредит 63
- 170 700 руб. - отражены затраты на формирование резерва по сомнительным долгам;
Дебет 63 Кредит 62
- 45 400 руб. -
списана безнадежная дебиторская задолженность за счет резерва.
Отвечает Александр Водовозов,
заместитель начальника Управления налогообложения юридических лиц ФНС России
«Нет, не нужно. С 2019 года движимое имущество не признается объектом налогообложения. Поэтому в расчете авансов по налогу его не показывайте. Чтобы не ошибиться при квалификации объекта, сверьтесь с . Как заполнить и куда сдать расчет за I квартал, смотрите в рекомендации.»
Финансовые вложения — это активы, которые приносят организации доход в форме процентов, дивидендов и т. п. (п. 2 ПБУ 19/02). К ним, в частности, относятся:В случае приобретения финансовых вложений по дебету счета 58 отражается их первоначальная стоимость (затраты на приобретение) в корреспонденции со счетами учета ценностей, переданных в уплату за указанные вложения (п. 9 ПБУ 19/02).
При выбытии финансовых вложений их стоимость списывается с кредита счета 58 в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».
Пример 1
По договору цессии организация приобрела у первоначального кредитора право требования, возникшее из договора поставки, по цене 500 000 руб. Стоимость требования (дебиторской задолженности) составляет 800 000 руб. Должник погашает свое обязательство в установленный договором поставки срок.
В учете организации (нового кредитора — цессионария) приобретение по договору цессии и последующее выбытие денежного обязательства должника следует отразить записями (см. таблицу).
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 58 | 76 «Расчеты с цедентом» | 500 000 | ||
| Произведена оплата цеденту | 76 «Расчеты с цедентом» | 51 | 500 000 | |
| 51 | 76 «Расчеты с должником» | 800 000 | Выписка банка по расчетному счету | |
| 76 «Расчеты с должником» | 91-1 | 800 000 | ||
| 91-2 | 68-НДС | 45 762,72 | Счет-фактура | |
| 91-2 | 58 | 500 000 | Бухгалтерская справка | |
Когда результаты проверки подтверждают устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организации следует сформировать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких вложений (пп. 21, 38 ПБУ 19/02).
Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:
на отчетную и предыдущую отчетную даты учетная стоимость финансовых вложений существенно превышает их расчетную стоимость; в течение отчетного года расчетная стоимость вложений значительно изменялась исключительно в сторону уменьшения; на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.
Отметим, что расчетная стоимость определяется как разница между стоимостью финансовых вложений, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой их устойчивого снижения.
На сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».
Величина созданного резерва относится на финансовые результаты организации в составе прочих расходов (п. 38 ПБУ 19/02, Инструкция по применению Плана счетов).
В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается как разница между их учетной стоимостью и суммой образованного резерва под их обесценение.
Проверка на обесценение финансовых вложений должна производиться не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Вместе с тем организации имеют право осуществлять указанную проверку и на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.
Организация обязана обеспечить подтверждение результатов названной проверки (например, соответствующим актом).
В рассматриваемой ситуации можно также воспользоваться готовой методикой, которая применяется в целях налогообложения при определении расчетных цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (приказ ФСФР России от 9.11.10 г. № 10-65/ пз-н).
Если же, напротив, результаты проверки свидетельствуют о повышении расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения, а финансовый результат возрастает благодаря увеличению суммы прочих доходов.
В п. 40 ПБУ 19/02 определен порядок списания созданного резерва под обесценение вложений. Если на основе имеющейся информации организация может сделать вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, сумма созданного резерва под это вложение включается в состав прочих доходов в конце года.
Если указанное финансовое вложение будет реализовано, то сумма образованного под него резерва на обесценение также относится на прочие доходы, и соответственно увеличивается финансовый результат (прибыль) организации. Суммы резерва следует отнести в состав прочих доходов в конце того отчетного периода, в котором произошло выбытие указанных финансовых вложений.
При уменьшении величины созданных резервов, а также выбытии финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производится запись: дебет 59; кредит 91.
Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву и каждой группе финансовых вложений.
вида финансовых вложений; величины резерва, созданного в отчетном году; величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году.
В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.
Возникновение ПНО отражается записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянные налоговые обязательства») и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Пример 2
В составе финансовых вложений организации имелись акции АО учетной стоимостью 3000 руб. каждая (стоимость приобретения и отражения в бухгалтерском учете). Количество акций — 10 000 шт. Номинальная стоимость акции — 1000 руб. По данным эмитента, стоимость акции, рассчитанная на основе чистых активов, по состоянию на 31 декабря 2015 г. составляла 1400 руб.
Как видим, учетная стоимость акций существенно выше расчетной.
В данном случае наличествуют все критерии устойчивого снижения стоимости, следовательно, возникла необходимость в создании резерва под обесценение финансовых вложений.
Резерв создается на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью финансовых вложений и составляет 1600 руб. (3000 руб. — 1400 руб.).
Сумма создаваемого резерва — 16 000 000 руб. (1600 руб. x 10 000 шт.).
В бухгалтерском учете осуществляются записи:
Дебет 91, Кредит 59 — на сумму резерва; Дебет 99, Кредит 68 «ПНО» — 3 200 000 руб. (16 000 000 руб. х 20%) — признано ПНО.
Как было отмечено, стоимость финансовых вложений, в отношении которых создан резерв, показывается в бухгалтерской отчетности по учетной стоимости за вычетом суммы резерва, т. е. в отчетности за 2015 г. акции подлежали отражению в сумме 14 000 000 руб. (3000 руб. x 10 000 шт. — 16 000 000 руб. = 14 000 000 руб.).
Бухгалтерский баланс
Финансовые вложения в зависимости от срока их погашения в бухгалтерском балансе отражаются как:
долгосрочные (со сроком погашения более чем через 12 мес. после отчетной даты) — в разделе I «Внеоборотные активы» по строке 1170; краткосрочные (со сроком погашения 12 мес. после отчетной даты или менее) — в разделе II «Оборотные активы» по строке 1240.
| Учет в организации приобретение по договору цессии и последующее выбытие денежного обязательства должника | ||||
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Приобретение денежного требования | ||||
| Принято к учету денежное требование | 58 | 76 «Расчеты с цедентом» | 500 000 | Договор цессии, акт приемки-передачи документации |
| Произведена оплата цеденту | 76 «Расчеты с цедентом» | 51 | 500 000 | Выписка банка по расчетному счету |
| Получение исполнения от должника | ||||
| Получено исполнение от должника | 51 | 76 «Расчеты с должником» | 800 000 | Выписка банка по расчетному счету |
| Признан прочий доход в размере оплаты, полученной от должника | 76 «Расчеты с должником» | 91-1 | 800 000 | Договор цессии, бухгалтерская справка-расчет |
| Начислен НДС (800 000 руб. – 500 000 руб.) x 18 / 118) | 91-2 | 68-НДС | 45 762,72 | Счет-фактура |
| Списана первоначальная стоимость выбывшего денежного требования | 91-2 | 58 | 500 000 | Бухгалтерская справка |
Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений. В этом случае на основе расчета организации определяется расчетная стоимость финансовых вложений, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью) и суммой такого снижения.
Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:
на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.
Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, являются:
появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом;
совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;
отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.
При наблюдении признаков обесценения, организация должна осуществить проверку этих условий, и, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений. Проверка производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Также, организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение результатов указанной проверки.
Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов), а некоммерческая - за счет увеличения расходов.
При образовании резерва, стоимость по этим вложениям в бухгалтерской отчетности показывается за вычетом суммы образованного резерва. При этом, если при следующей проверке наблюдалось дальнейшее снижение стоимости активов, то резерв корректируется в сторону увеличения, и в сторону уменьшения, если по результатам проверки стоимость финансовых вложений увеличилась.
При выбытии финансовых вложений, по которым был создан резерв, сумма резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты конце отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.
