Давальческое сырье – это сырье и материалы, которые являются собственностью одной организации-заказчика и передаются другой организации-переработчику для производства готовой продукции. После производства готовая продукция возвращается организации-заказчику. Рассмотрим на примере с проводками, как ведется учет давальческого сырья в 1С 8.3 Бухгалтерия 3.0 у организации-переработчика.
Пошаговую инструкцию как вести учет давальческого сырья у давальца в 1С 8.3 читайте в следующей
Предположим:
Оприходование давальческого сырья в 1С 8.3 оформляется документом Поступление материалов в переработку в разделе Производство – Переработка – Поступление в переработку .
Заполним шапку документа:
Заполним табличную часть документа:
Сформируем документ Требование накладная в разделе Производство – Выпуск продукции – Требования-накладные .
Заполняем документ как показано ниже на рисунке:
Сформируем проводки после проведения документа:
Производство из давальческого сырья в 1С 8.3 отражается документом Отчет производства за смену в разделе Производство – Выпуск продукции – Отчет производства за смену .
Заполним шапку документа:
Табличную часть заполняем как показано ниже на рисунке:
Сформируем проводки после проведения документа:
Сформируем документ Передача продукции заказчику в разделе Производство – Переработка – Передача продукции заказчику .
Шапку документа заполняем как показано ниже на рисунке.
Заполним табличную часть:
Используем документ Реализация услуг по переработке в разделе Производство – Переработка – Реализация услуг по переработке .
Заполним шапку документа:
Заполним закладку Продукция (услуги по переработке) в таблице документа:
Заполним закладку Материалы заказчика в таблице документа:
Проводки, полученные после проведения документа:
Все поля документа Счет-фактура выданный заполняются автоматически из документа-основания:
На последнем этапе осуществляется возврат неиспользованного давальческого сырья заказчику и списание давальческого сырья в 1С 8.3. В этих целях сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.01 в .
По отчету видим количество неиспользованного давальческого сырья:
Используем документ Возврат материалов заказчику в разделе Производство – Переработка – Возврат материалов заказчику .
Заполняем документ как показано на рисунке:
Проводки, которые получены после проведения документа:
Сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.01 в разделе Отчеты – Стандартные отчеты – Оборотно-сальдовая ведомость по счету . По отчету видим, что счет 003.01 закрыт:
Сформируем Оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.02 в разделе Отчеты – Стандартные отчеты – Оборотно-сальдовая ведомость по счету . По отчету видим, что счет 003.02 закрыт:
Существует способ, позволяющий получать готовую продукцию без наличия соответствующих мощностей по его производству. Это давальческая схема работы, при которой владелец мощностей обрабатывает сырье, предоставляемое заказчиком. Это удобно и выгодно обеим сторонам сделки. Единственные, кто чаще других предъявляют претензии к такому сотрудничеству, – это налоговые службы. Однако риск налоговых неприятностей можно снизить, если правильно соблюдать все тонкости работы и оформления по давальческой схеме.
Рассмотрим особенности функционирования давальческой схемы, а также правила ее бухгалтерского учета и нюансы налогообложения.
Давальческая схема работы – это такая организация производственного процесса, когда заказчик передает другой организации свое сырье на обработку с целью получения продукции с заданными качествами. При этом и сырье, и готовый продукт остаются в собственности заказчика, а организация, производящая работу, просто выполняет условия договора подряда, предоставляя для этого свои мощности и рабочую силу за оговоренное вознаграждение.
СПРАВКА! Если в результате обработки сырья остаются какие-либо отходы или излишки, они также принадлежат заказчику, если в договоре не предусмотрено предоставление их в качестве части оплаты.
Давалец – это владелец сырья и заказчик производственной обработки. Сырье, находящееся в собственности давальца, передаваемое им для последующих действий, может быть:
Законодательное обоснование такой схемы сотрудничества – п. 156 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н.
Производство готовой продукции можно осуществлять с помощью различных предпринимательских схем, каждая из которых имеет свои плюсы и минусы и отличается по тем или иным параметрам. Главные отличия давальческой схемы обработки сырья для производства товаров заключаются в следующих особенностях:
Вступление в договорные отношения давальца и владельца производства можно рассматривать как заключение одного из видов договора подряда, поэтому законодательно нужно ориентироваться на главу 37 Гражданского Кодекса РФ. Также такой вид сотрудничества регламентируется в ст. 220 и 227 ГК РФ.
Специальной формы договора для давальческой схемы не предусмотрено, нет жесткого регламента по прописыванию групп сырья или форм его переработки. Важные моменты, обязательные к фиксации в договоре:
Кроме договора, оформляется акт передачи сырья и накладная (), иногда присовокупляется квитанция на транспорт. Все время нахождения сырья у подрядчика он несет ответственность за его сохранность.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В накладной обязательно должны быть указаны реквизиты договора подряда и отмечено, что сырье предоставляется на основании давальческой схемы.
Отходы нужно учитывать, поскольку формально они также принадлежат заказчику.
Все другие способы обращения с ними нужно отразить в договоре и учесть в документации. Если заказчик хочет просто оставить их у обработчика, нужно оформить договор безвозмездной передачи.
Если же давалец планирует их вернуть, Минфин в Методических указаниях приводит порядок учета этой процедуры: она производится по возможной стоимости их продажи или применения, при этом стоимость исходного сырья уменьшается на эту цифру. Утилизация отходов оговаривается отдельно.
Готовая продукция хранится на складе подрядчика, куда перемещается по накладной № МХ-18, до передачи ее владельцу, которая производится по накладной № М-15.
Заказчик отдает в переработку материалы, при этом сохраняя на них право собственности. Поэтому они сохраняются на балансе давальца, но нужно отразить их динамику на специально предусмотренном для этого счете «Материалы, принятые в переработку». В бухгалтерском учете не принято смешивать счета для отражения материалов в собственном и стороннем производстве.
Минфин рекомендует отражать операции с давальческим сырьем на синтетическом счете 003 для материальных средств, используя при этом и дополнительные субсчета, такие как «Материалы и сырье на складе», «Материалы и сырье в переработке». Когда сырье уходит на производство, эти материалы «перекидываются» с одного субсчета на другой.
Списывать такие материалы нельзя – это нарушение, поскольку они продолжают документально принадлежать давальцу. Списание автоматически поставит готовую продукцию в категорию не произведенной, а перепродаваемой, что значительно повысит налоговые расходы давальца.
Подрядчик ведет учет изготовленной из давальческого сырья продукции на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». По окончании переработки он выставляет давальцу счет-фактуру. При этом стоимость сырья для подрядчика никак не влияет на налогообложние, ведь оно принадлежит давальцу. Налог платится только на оказание услуг, причем базой является сумма за переработку: в доход подрядчика при этом включается прописанное в договоре вознаграждение за работу.
В апреле 2016 года ОАО «Зерноконтроль» получило по давальческой схеме сырье для обработки на сумму 10 000 000 руб. Стоимость переработки по договору составила 2 500 000 руб., включая НДС.
Доставка сырья и транспортировка готовой продукции возложена на давальца, а работы по погрузке и разгрузке входят в стоимость услуг подрядчика. ОАО в апреле получило предоплату в размере 600 000 руб. и в тот же месяц начата переработка полученного зерна, которая была завершена в срок – в мае 2016 года. Отгрузка произведена вовремя, так же как и окончательный расчет заказчика с подрядчиком.
Себестоимость переработки зерна для ОАО «Зерноконтроль» составляет 1 800 000 руб., в марте потрачено 800 000 руб., а в апреле – 1 000 000 руб.
Какие бухгалтерские проводки будут сделаны, рассмотрим ниже.
Март 2016 года:
Апрель 2016 года:
Строительная организация работает на давальческих материалах. Как правильно оформляется передача давальческих материалов и конструкций и их списание?
Договором строительного подряда можно предусмотреть не только выполнение работ с использованием материалов подрядчика, но и с использованием деталей, конструкций или оборудования заказчика (п. 1 ст. 745 ГК РФ). При этом договором должен быть также предусмотрен порядок передачи материалов (конструкций) подрядчику и сдачи-приемки выполненных строительных работ (готовой строительной продукции).
Согласно п. 156 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.
Исходя из того, что право собственности на давальческие материалы остается у заказчика, материалы (конструкции), полученные в переработку на давальческой основе, учитываются обособленно от собственного имущества на отдельном забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" в оценке, предусмотренной договором (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, п. 156 Методических указаний).
Сразу отметим, что передача конструкций оформляется аналогично передаче материалов, в связи с этим далее в тексте будем употреблять только термин "материалы". В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется . Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. Унифицированные формы по учету материалов утверждены постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а (далее - Постановление N 71а).
Для передачи материалов на сторону, в том числе и на давальческой основе, организации-заказчику необходимо оформить накладную по форме N М-15 "Накладная на отпуск материалов на сторону" с пометкой "Давальческие материалы". Организация - исполнитель при поступлении указанных материалов на склад оформляет приходный ордер по форме N М-4 с отметкой, что материалы поступили в организацию на давальческой основе.
Операции по поступлению давальческих материалов и выполнению работ будут отражены в учете следующими проводками:
Дебет _ поступление давальческих материалов;
Дебет Кредит (10, 23, 25, 26, 60, 69, 70, 76 ...) - учтены расходы организации на технологическую обработку (переработку) материалов;
Дебет субсчет "Себестоимость продаж" Кредит - сформирована работ;
Дебет Кредит субсчет "Выручка" - выполненные работы приняты заказчиком.
Отметим, что, если подрядчик помимо использования давальческих материалов (конструкций) расходует и собственные материалы, он должен вести раздельный учет как по материальным, так и по иным затратам. Списание давальческих материалов производится после их использования в строительстве на основании отчета об израсходованных материалах, принятого заказчиком согласно п. 1 ст. 713 ГК РФ.
Отчет о расходовании материалов может содержать следующие сведения:
- наименование и количество поступивших и использованных в производстве материалов;
- результат обработки (переработки);
- данные о полученных отходах, в том числе возвратных. В зависимости от того, на каких условиях заключен договор, излишки материалов возвращаются заказчику или остаются у исполнителя.
Списание давальческих материалов осуществляется проводкой:
Кредит - отражено списание стоимости давальческих материалов при передаче готового объекта заказчику. Передача готового объекта заказчику оформляется Актом выполненных работ по форме N КС-2 и справкой по форме N КС-3, утвержденных постановлением Росстата от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ". Порядок отражения в формах N КС-2 и N КС-3 стоимости давальческих материалов данным документом не регламентируется.
Исходя из сложившейся практики по заполнению строительными организациями форм N КС-2 и КС-3 для отражения использованных давальческих материалов в Акте выполненных работ по форме N КС-2 заполняется отдельный раздел "Материалы заказчика" с указанием их стоимости. Это раздел заполняется на основании отчета об израсходованных материалах заказчика (давальческих материалов). Перед строкой "Итого" делается запись "За минусом материалов заказчика", указывается их стоимость. Таким образом, в строке "Итого" определена стоимость работ подрядчика (включающая в себя стоимость СМР, стоимость использованных собственных материалов подрядчика - в случае, если подрядчик использовал собственные материалы). Иными словами, давальческие материалы не формируют стоимость выполненных подрядчиком работ, а перечень давальческих материалов, приведенный в форме N КС-2, носит справочный характер.
Справка КС-3 заполняется на основании Акта КС-2 и применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. В форме N КС-3 перечень и стоимость давальческих материалов не приводится. Отдельной строкой в справке указывается сумма НДС. Объектом обложения НДС у подрядчика является объемы выполненных работ без учета стоимости давальческих материалов.
Таким образом, при передаче давальческих материалов подрядчику без перехода права собственности расчеты с заказчиком за выполненные работы производятся на основании справки КС-3, в которой не приводятся перечень и стоимость давальческих материалов.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена
Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Горностаев Вячеслав
Компания "Гарант ", г.Москва
Такая организация производственного процесса накладывает свои особенности на порядок отражения давальческой схемы в учете. Заказчик отражает не реализацию сырья (поскольку не передает на него права собственности), а его списание в производство, затем показывает в учете затраты на оплату работ подрядчика и из этих слагаемых формирует себестоимость произведенной продукции. При этом как сама продукция, так и все иные результаты переработки (например, отходы) также являются собственностью заказчика (ст. 220 ГК РФ). Поэтому с баланса организации-заказчика стоимость материалов не списывается, а учитывается на счете 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" (п. 157 Методических указаний).
Передача материалов в переработку подрядчику может быть оформлена накладной по форме № М-15 . В документах должно содержаться указание, что материалы переданы в переработку на давальческих условиях.
После переработки подрядчик обязан передать результат заказчику (п. 1 ст. 703 ГК РФ). Одновременно ему передаются остатки неиспользованных материалов (п. 1 ст. 713 ГК РФ) и следующие документы:
Рассмотрим пример, в котором организация-переработчик принимает у организации-заказчика давальческие материалы для изготовления готовой продукции. Переработчик изготавливает готовую продукцию, передает ее заказчику, а также возвращает неиспользованные материалы.
Пример
Организация ЗАО "Швейная фабрика" получила заказ на изготовление готовой продукции - костюм женский (30 шт.) из давальческого сырья. ООО "Заказчик" передал материалы для изготовления продукции - ткань (100 м) по цене 200 руб. за метр. Продукция изготавливается в соответствии с утвержденной в ЗАО "Швейная фабрика" спецификацией на списание материалов "Спецификация №1 (производство)". В результате производства осталась лишняя ткань в количестве 10 м, которая была возвращена организации ООО "Заказчик". Стоимость услуги по пошиву одной единицы изделия составляет 354,00 руб. (в т.ч. НДС 18% - 54,00 руб.). Себестоимость услуг по переработке готовой продукции определяется по плановой себестоимости, которая составляет 100 руб. за единицу оказанной услуги.
Выполняются следующие хозяйственные операции:
| № | Операция | Дт | Кт | Сумма | Документ 1С | Ввод на основании |
|---|---|---|---|---|---|---|
| 1 | Поступление давальческих материалов | 003.01 | --- | 20 000,00 | Поступление товаров и услуг | --- |
| 2 | Передача давальческих материалов в производство | 003.02 | 003.01 | 18 000,00 | Требование-накладная | --- |
| 3.1 | Выпуск готовой продукции из материалов заказчика | 20.02 | 20.01 | 3 000,00 | Отчет производства за смену | --- |
| 3.2 | Передача готовой продукции заказчику | --- | --- | --- | Передача товаров | --- |
| 4.1 | Списание давальческих материалов | --- | 003.02 | 18 000,00 | Реализация услуг по переработке | Требование-накладная |
| 4.2 | 62.01 | 90.01.1 | 10 620,00 | |||
| 4.3 | Начислен НДС с реализации услуг | 90.03 | 68.02 | 1 620,00 | ||
| 4.4 | Списана себестоимость (без учета стоимости давальческих материалов) | 90.02.1 | 20.02 | 3 000,00 | ||
| 4.5 | Оформление счета-фактуры на услуги по переработке | --- | --- | 10 620,00 | Счет-фактура выданный | Реализация услуг по переработке |
| 5 | Возврат неиспользованных материалов | --- | 003.01 | 2 000,00 | Возврат товаров поставщику | Поступление товаров и услуг |
Для выполнения операции 1 "Поступление давальческих материалов" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Поступление товаров и услуг". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.
Создание документа "Поступление товаров и услуг" (рис. 1):
Заполнение шапки документа "Поступление товаров и услуг" (рис. 2):
Заполнение табличной части документа "Поступление товаров и услуг" (рис. 4):
На закладке "Материалы" вводятся данные: наименование, количество, цена, а также указывается счет учета материалов, по которому будут выполнены записи в результате проведения документа.
Заполнение закладки "Счета расчетов" документа "Поступление товаров и услуг":
На закладке "Счета расчетов" вводится счет расчетов с заказчиком по поступившим материалам (заполняется автоматически).
Заполнение закладки "Дополнительно" документа "Поступление товаров и услуг" (рис. 5):
На закладке "Дополнительно" вводятся реквизиты документа от заказчика, по которому поступили материалы:
Кроме того, если это необходимо, можно заполнить поля Грузоотправитель и Грузополучатель .
Результат проведения документа "Поступление товаров и услуг" (рис. 6):
Провести .
Для выполнения операции 2 "Передача давальческих материалов в производство" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Требование-накладная". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.
Создание документа "Требование-накладная" (рис. 7):
Заполнение шапки документа "Требование-накладная" (рис. 8):
Заполнение закладки "Материалы заказчика" документа "Требование-накладная" (рис. 9):
На закладке "Материалы заказчика" вводятся данные по списываемым материалам: наименование, количество, а также указывается счета учета, с которого они передаются и куда они передаются:
Результат проведения документа "Требование-накладная" (рис. 10):
Для проведения документа нажмите кнопку Провести , для просмотра проводок нажмите кнопку Результат проведения документа .
Для выполнения операции 3.1 "Выпуск готовой продукции из материалов заказчика" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Отчет производства за смену". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.
Создание документа "Отчет производства за смену" (рис. 11):
Заполнение шапки документа "Отчет производства за смену" (рис. 12):
Заполнение закладки "Продукция" документа "Отчет производства за смену" (рис. 13):
На закладке "Продукция" вводятся данные по выпускаемой из переработки продукции: наименование, количество, цена и сумма по плановой себестоимости, счет, на котором будет числиться выпущенная продукция по плановой себестоимости, а также номенклатурная группа.
Результат проведения документа "Отчет производства за смену" (рис. 14):
Для просмотра проводок нажмите кнопку Результат проведения документа .
Для выполнения операции 3.2 "Передача готовой продукции заказчику" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Передача товаров". Данный документ проводки не формирует.
Создание документа "Передача товаров" (рис. 15):
Заполнение документа "Передача товаров" (рис. 16):
Для выполнения операций 4.1 "Списание давальческих материалов", 4.2 "Реализация услуг по переработке", 4.3 "Начислен НДС с реализации услуг" и 4.4 "Списана себестоимость (без учета стоимости давальческих материалов)" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Реализация услуг по переработке" на основании документа "Требование-Накладная", которым были списаны материалы. В результате проведения документа "Реализация услуг по переработке" будут сформированы соответствующие проводки.
Создание документа "Реализация услуг по переработке":
Заполнение шапки документа "Реализация услуг по переработке" (рис. 17):
Заполнение закладки "Материалы заказчика" документа "Реализация услуг по переработке" (рис. 17):
На закладке "Материалы заказчика" вводятся данные по списываемым материалам: наименование, количество, а также указывается счет учета, с которого они передаются. Закладка заполняется автоматически, необходимо проверить правильность заполнения полей.
Заполнение закладки "Продукция (услуги по переработке)" документа "Реализация услуг по переработке" (рис. 18):
Для выполнения операции 4.5 "Оформление счета-фактуры на услуги по переработке" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Счет-фактура выданный" на основании документа "Реализация услуг по переработке". В результате проведения документа "Счет-фактура выданный" проводки не формируются.
Создание документа "Счет-фактура выданный" (рис. 19):
О корректировочных счетах-фактурах, выставляемых в случае изменения цены товаров, читайте в статьях"Корректировочный счет-фактура выданный (увеличение цены товаров, текущий период)" и "Корректировочный счет-фактура выданный (уменьшение цены товаров, текущий период)" .
Результат проведения документа "Реализация услуг по переработке" (рис. 20):
Для проведения документа нажмите кнопку Провести , для просмотра проводок нажмите кнопку Результат проведения документа .
При проведении документа "Реализация услуг по переработке" по кредиту 90.01.1 "Выручка от продаж, не облагаемых ЕНВД" отражена выручка за оказанные услуги по переработке готовой продукции на сумму 10 620,00 руб. По дебету 90.02.1 "Себестоимость продаж, не облагаемых ЕНВД" отражена плановая себестоимость оказанных услуг по переработке.
Внимание! Списание материалов, полученных в переработку, производится с кредита счета 003.02 "Материалы, переданные в производство" по методу средней стоимости. Данный способ закреплен в учетной политике в разделеОценка стоимости МПЗ при выбытии в особых случаях (рис. 21) и недоступен пользователю для изменения.
Установка параметров учетной политики по списанию материалов производится из меню: Предприятие - Учетная политика - Учетная политика организаций - закладка Запасы (рис. 21).
Для выполнения операции 5 "Возврат неиспользованных материалов" (см. таблицу примера) необходимо создать документ "Возврат товаров поставщику". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.
Для проверки остатков неизрасходованного материала (давальческого сырья) на складе, переданных заказчиком для изготовления готовой продукции, можно воспользоваться отчетом Оборотно-сальдовая ведомость по сч. 003.01 "Материалы на складе", сформировав его за необходимый период.
Для этого выполните следующее (рис. 22):
Создание документа "Возврат товаров поставщику":
Документ "Возврат товаров поставщику" вводится на основании документа "Поступление товаров и услуг", которым были получены материалы.
Заполнение закладки "Материалы" документа "Возврат товаров поставщику" (рис. 24):
На закладке "Материалы" вводятся данные по возвращаемым материалам: наименование, количество, цена, общая сумма, а также указывается счет учета, с которого они передаются. Закладка заполняется автоматически, необходимо проверить правильность заполнения полей и отредактировать их.
Результат проведения документа "Возврат товаров поставщику" (рис. 25):
Для проведения документа нажмите кнопку Провести , для просмотра проводок нажмите кнопку Результат проведения документа .
Для контроля движения товарно-материальных ценностей, находящихся на складе, можно воспользоваться отчетомОборотно-сальдовая ведомость по сч. 003.01 "Материалы на складе", сформировав его за необходимый период (рис. 26).
Многие компании для оптимизации производственного процесса передают свое сырье в переработку другим организациям. Бухгалтерский и налоговый учет этих операций имеет свою специфику - как для предприятия, которое передает сырье, так и для переработчика.
Договор на переработку
Гражданское законодательство определяет производство товара из давальческого сырья как изготовление лицом новой движимой вещи путем переработки не принадлежащих этому лицу материалов (ст. 220 ГК РФ).
Сторонами давальческих операций являются собственник передаваемого в переработку сырья (материалов) - давалец и переработчик. При этом, передавая в переработку сырье, давалец остается его собственником. Более того, он приобретает право собственности и на готовую продукцию.
Гражданский кодекс РФ отдельно не выделяет договор на переработку давальческого сырья и не определяет, к работам или к услугам относится переработка.
По мнению автора, договор на переработку давальческого сырья следует классифицировать как договор подряда, отношения по которому регулирует гл. 37 ГК РФ. По договору подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета данных операций у давальца и переработчика.
Учет у организации-давальца
Сырье остается на балансе
Обратите внимание! Поскольку право собственности на сырье и материалы не переходит к переработчику, то они не подлежат списанию с баланса давальца, а учитываются на счете 10, субсчет 7 "Материалы, переданные в переработку на сторону".
Так, исходя из рекомендаций Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, у давальца все операции, начиная от передачи сырья и заканчивая обратным получением, можно отражать на синтетическом счете учета материальных запасов, открыв к нему отдельные субсчета - 10/1 "Сырье и материалы" и 10/7 "Материалы, переданные в переработку". При передаче материалов в переработку организация списывает их с одного субсчета на другой (Дебет 10/7 - Кредит 10/1), а при получении субсчета обычно меняются местами (Дебет 10/1 - Кредит 10/7).
Данная норма также содержится в п. 157 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), согласно которому организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).
Себестоимость готовой продукции
Организация-давалец при передаче материалов должна оформить накладную на передачу материалов на сторону, унифицированная форма которой N М-15 утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. В ней необходимо указать, что материалы передаются в переработку на давальческих условиях.
После переработки сырья (материалов) организация-давалец должна получить от переработчика отчет об израсходованных материалах, в котором указывается количество израсходованного сырья, произведенной продукции, а также отходов, и акт приема-передачи выполненных работ с указанием перечня и стоимости выполненных работ. Так как право собственности на произведенную продукцию принадлежит давальцу, на основе отчета переработчика он отражает поступление готовой продукции на счете 43. Получение готовой продукции оформляют накладной (форма N МХ-18).
Таким образом, себестоимость готовой продукции у организации-давальца формируется за счет стоимости сырья и, соответственно, стоимости работ по переработке.
В себестоимость могут быть включены также транспортные, командировочные расходы, оплата посреднических услуг, доля общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на выпущенную продукцию. Данный порядок формирования себестоимости необходимо отразить в учетной политике организации.
Пример. ООО "Фортуна" передает на переработку запчасти для сбора автосигнализаций в НИИ "Исследовательские технологии 3000". Стоимость переданных материалов составляет 320 000 руб., а стоимость работ по сборке сигнализаций - 120 000 руб. При этом согласно отчету организации-переработчика часть материала на сумму 20 000 руб. не была использована при сборке.
В бухгалтерском учете ООО "Фортуна" необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
320 000 руб. - отражена передача сырья в переработку;
Дебет 20 - Кредит 10/7
300 000 руб. - отражено списание материалов на изготовление автосигнализаций;
Дебет 10/1 - Кредит 10/7
20 000 руб. - отражен возврат неиспользованного сырья (материалов);
Дебет 20 - Кредит 60
120 000 руб. - отражены затраты по переработке сырья;
Дебет 19 - Кредит 60
21 600 руб. - отражен НДС со стоимости работ по переработке сырья (сборке сигнализаций);
Дебет 68 - Кредит 19
21 600 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 43 - Кредит 20
300 000 руб. - принята к учету готовая продукция.
Так как передача права собственности на давальческое сырье не происходит, то отсутствует и объект обложения НДС и налогом на прибыль.
Учет отходов
Еще один момент, на который стоит обратить внимание, - это учет отходов. Если отходы остаются у организации-переработчика, то в бухгалтерском и налоговом учете организации-давальца должны быть отражены операции по безвозмездной передаче, которая согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ приравнивается к реализации, и, следовательно, необходимо начислить НДС.
Если отходы передаются организации-давальцу, то на их стоимость соответственно корректируются расходы по переработке.
При этом необходимо учитывать следующее. Порядок учета возвратных отходов для целей бухгалтерского учета регулируется Методическими указаниями. На основании п. 111 Методических указаний возвратные отходы принимаются на учет по цене возможного использования или продажи. Стоимость учтенных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета фактические затраты на изготовление полуфабрикатов включают в себя стоимость сырья (за минусом стоимости возвратных отходов) и стоимость работ по его переработке.
Пример. Организация передает 100 кг сырья в переработку сторонней организации для изготовления полуфабрикатов. Стоимость 1 кг сырья составляет 2000 руб. Стоимость работ по переработке сырья составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. В установленный договором срок организация-переработчик передала изготовленные полуфабрикаты, а также возвратные отходы. Цена возможной реализации возвратных отходов составляет 20 000 руб.
В бухгалтерском учете организации необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
200 000 руб. (2000 руб. x 100 кг) - отражена передача сырья в переработку;
Дебет 10/6 - Кредит 10/7
20 000 руб. - приняты к учету возвратные отходы по цене возможной реализации;
Дебет 20/1 - Кредит 10/7
180 000 руб. (200 000 руб. - 20 000 руб.) - списана стоимость сырья за вычетом возвратных отходов.
Доработка материалов и изготовление готовой продукции
В зависимости от характера переработки выделяются несколько вариантов учета операций по передаче сырья и получению результатов выполненных работ. Основные виды переработки - это доработка материалов и изготовление готовой продукции.
Доработка заключается в том, что заказчик (давалец) передает переработчику сырье (материалы) в целях их доработки, доведения до состояния, в котором они могут быть использованы при дальнейшем производстве продукции. То есть переработчик не производит готовую продукцию, он возвращает давальцу доработанные материалы, а непосредственно давалец использует их для выпуска своей продукции.
В этом случае материалы после доработки учитываются на счете 10, а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.
Пример. Автомобилестроительный завод приобрел металл для производства агрегата для автомобиля на общую сумму 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). В связи с ремонтом необходимого оборудования завод заключил договор со сторонней организацией, согласно которому последняя осуществила изготовление агрегатов и возвратила их заводу для изготовления автомобилей. Стоимость работ по переработке составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).
В учете завода, выступающего в роли давальца, данные операции необходимо отразить следующими проводками:
Дебет 60 - Кредит 51
590 000 руб. - отражена произведенная оплата поставщику за металл;
Дебет 10/1 - Кредит 60
500 000 руб. - отражено принятие к учету металла;
Дебет 19 - Кредит 60
90 000 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная к оплате поставщиком металла;
Дебет 68 - Кредит 19
90 000 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
500 000 руб. - передан металл на переработку;
Дебет 10/1 - Кредит 10/7
500 000 руб. - получены готовые агрегаты от переработчика;
Дебет 10/1 - Кредит 60
100 000 руб. стоимость работ организации-переработчика включена в стоимость материалов;
Дебет 19 - Кредит 60
18 000 руб. - начислен НДС по переработке;
Дебет 68 - Кредит 19
18 000 руб. - принят к вычету НДС по переработке.
В результате сформированная стоимость агрегатов для автомобилей, по которой они будут отпущены в производство, составляет 600 000 руб. (500 000 + 100 000).
При изготовлении готовой продукции организация-давалец передает организации-переработчику сырье и получает от него готовую продукцию, которую в дальнейшем реализует.
Стоимость сырья списывается на счета учета затрат на производство в момент получения готовой продукции от переработчика.
Стоимость работ по переработке также относится на счета учета затрат на производство и участвует в формировании себестоимости продукции.
Пример. ООО "Терра" приобрело обработанную древесину на общую сумму 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.) и передало их перерабатывающей организации для изготовления мебели. Готовая продукция передана ООО "Терра". Стоимость работ перерабатывающей организации составляет 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.).
В учете организации необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/1 - Кредит 60
800 000 руб. - принят к учету материал, поступивший от поставщика;
Дебет 19 - Кредит 60
144 000 руб. - отражен НДС, предъявленный к оплате поставщиком материала;
Дебет 68 - Кредит 19
144 000 руб. - НДС принят к вычету;
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
800 000 руб. - переданы материалы для изготовления мебели;
Дебет 20 - Кредит 10/7
800 000 руб. - списана стоимость материалов (в момент получения готовой продукции);
Дебет 20 - Кредит 60
400 000 руб. - списаны затраты на оплату услуг по переработке;
Дебет 19 - Кредит 60
72 000 руб. - отражен НДС, предъявленный переработчиком;
Дебет 68 - Кредит 19
72 000 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 43 - Кредит 20
1 200 000 руб. (800 000 + 400 000) - принята к учету готовая продукция.
Таким образом, себестоимость готовой продукции складывается из стоимости материалов и стоимости работ по их переработке. Для упрощения расчетов было сделано допущение, что у организации не было других расходов, связанных с производством этой продукции. На практике в себестоимость могут быть включены и иные расходы.
Учет у организации-переработчика
Согласно п. 156 Методических указаний давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.
Учет ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, указанным в документах на передачу сырья. Аналитический учет давальческих материалов ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции). Они учитываются на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".
Как сырье, полученное для переработки, так и готовая продукция учитываются на счете 003 "Материалы, принятые в переработку" до момента передачи заказчику готовой продукции.
Материалы, переданные на переработку, поступают на склад на основании накладной (форма N М-15). В момент оприходования их на склад оформляется приходный ордер (форма N М-4) с отметкой, что сырье поступило в организацию на давальческих условиях.
Продукция из давальческого и из собственного сырья: необходим раздельный учет
Все расходы, связанные с производственным процессом, учитываются у организации-переработчика на счете 20 "Основное производство". Если переработчик помимо переработки давальческого сырья производит продукцию и из собственных материалов, он должен вести раздельный учет как по материальным, так и по иным затратам.
Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья. Так как при передаче сырья или материалов в переработку право собственности на указанное имущество сохраняется за давальцем, то переработчик не вправе отражать полученное имущество на своем балансе.
Затраты переработчика, которые он несет в процессе переработки, учитываются на счетах учета затрат на производство. Это прежде всего стоимость собственных материалов переработчика, заработная плата, ЕСН, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы.
У кого остаются отходы?
Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются организации-давальцу либо остаются у организации-переработчика.
Если отходы согласно договору остаются у организации-переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" на сумму стоимости сырья, переданного в переработку, с одновременным принятием к учету на счет 10.
В данной ситуации очень важно учитывать, уменьшают стороны договора цену сделки на сумму отходов, полученных в результате переработки, или нет.
Если отходы, полученные от переработки материалов организации-давальца, остаются у переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы, то они принимаются к учету, например в качестве вспомогательных материалов.
Если же полученные от переработки отходы не влияют на цену сделки, то такая операция квалифицируется как договор дарения (п. 1 ст. 572 ГК РФ). А затем по мере использования стоимость отходов списывают на счет 91.
При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно полученного имущества включают у переработчика в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Датой признания этих доходов будет считаться день подписания сторонами акта приема-передачи отходов давальческого сырья (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
По окончании выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной. Кроме того, организация-переработчик должна представить отчет об использовании сырья. Излишек сырья возвращается заказчику, если договором не предусмотрена частичная оплата работ сырьем.
Отражение стоимости отходов, оставшихся у переработчика, зависит от того, было ли предусмотрено договором, что отходы остаются у организации-переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы.
Если такое условие включено в договор, то в бухгалтерском учете необходимо сделать следующую проводку:
Дебет 10 - Кредит 60
Отражены в учете вспомогательные материалы.
Если же договором не был предусмотрен данный порядок, но отходы остались у организации-переработчика, то необходимо отразить безвозмездное получение материалов таким образом:
Дебет 10 - Кредит 98
Отражены полученные отходы в составе доходов будущих периодов.
Рассмотрим общий порядок бухгалтерского учета у организации-переработчика на конкретном примере.
Пример. ООО "Креон" и совхоз им. Калинина заключили договор, согласно которому совхоз передает обществу мясосырье для производства колбасы в количестве 10 000 кг на сумму 400 000 руб. Стоимость услуг по переработке составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Сумма затрат переработчика составляет 80 000 руб.
В учете организации необходимо сделать следующие проводки:
400 000 руб. - отражена стоимость сырья (материалов), принятого на переработку;
Дебет 20 - Кредит 02 (10, 23, 25, 26, 70, пр.)
80 000 руб. - отражены затраты по переработке сырья и материалов;
Дебет 90 - Кредит 20
80 000 руб. - списываются затраты по передаче готовой продукции давальцу;
Дебет 62 - Кредит 90
118 000 руб. - отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости сырья (материалов), полученных на давальческих условиях);
Дебет 90 - Кредит 68
18 000 руб. - начислен НДС;
Дебет 90 - Кредит 99
20 000 руб. - отражен финансовый результат;
Кредит 003
400 000 руб. - списана стоимость сырья (материалов), принятых в переработку.
Налоговый учет у переработчика
Что касается налогового учета рассматриваемых операций, то сложности могут возникнуть по вопросам распределения прямых и косвенных затрат, а также порядка оценки остатков незавершенного производства.
Так, организации необходимо выбрать и утвердить в учетной политике метод распределения прямых и косвенных расходов в соответствии со ст. 318 НК РФ, поскольку косвенные расходы относятся на затраты в целях налогового учета в полном объеме в текущем периоде, а прямые подлежат распределению в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике налогоплательщика.
Если организация-переработчик будет формировать НЗП или у нее на складе останется нереализованная готовая продукция, ей необходимо распределять общие прямые расходы между видами деятельности. В этих целях организация может сразу вести раздельный учет прямых расходов или же распределять их пропорционально стоимости или количеству исходного сырья и материалов, пропорционально количеству продукции, полученной из собственного или давальческого сырья.
Что касается начисления НДС, то тут необходимо отметить следующее. НДС на стоимость работ по переработке давальческого сырья начисляется по ставке 18% независимо от того, по какой ставке облагаются перерабатываемое сырье и произведенная продукция, так как объектом налогообложения является именно выполнение работ, а не реализация продукции.
Налоговая база по НДС будет равна стоимости работ по переработке сырья с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС (п. 5 ст. 154 НК РФ). Стоимость давальческого сырья (материалов) при определении налоговой базы не учитывается.
НДС, уплаченный при приобретении материалов, работ, услуг, использованных переработчиком при выполнении работ, может быть предъявлен к вычету при условии соответствия требованиям ст. 172 НК РФ.
