Непокрытый убыток или нераспределенная прибыль в балансе – это показатель, демонстрирующий результаты работы компании за весь период ее существования. Исчисляется он нарастающим итогом по окончании каждого определенного отчетного периода. Как формируется нераспределенная прибыль, где отражается в балансе и какие механизмы задействованы в ее расчете – тема данной публикации.

Нераспределенная прибыль: актив или пассив?

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) в балансе – это, безусловно, пассив, поскольку представляет собой долю капитала собственников – сгенерированную и пока ненаправленную на различные нужды прибыль. Являясь внутренним источником финансов, прибыль компании по экономическому содержанию относится к свободному резерву, который распределяется на усмотрение учредителей и акционеров. Вот что означает нераспределенная прибыль (НП). Традиционно направляют ее на:

• Инвестирование в развитие производства;
• Приобретение активов;
• Выплату дивидендов;
• Создание (пополнение) резервов.

Распорядиться этим пассивом фирма может лишь после принятия на общем собрании собственников зафиксированного в протоколе решения о направлении средств. Нераспределенная прибыль отражается в балансе в строке 1370 раздела «Капитал». Там же фиксируют и непокрытый убыток (если затраты выше доходов), заключая его в круглые скобки, а общий результат по разделу уменьшают на сумму убытка.

Итак, НП – это доля прибыли, оставшаяся в распоряжении компании после осуществления всех необходимых платежей. Это понятие весьма близко к определению чистой прибыли (ЧП). Она и является таковой, если фирма не имеет отложенных налоговых обязательств и на протяжении года не начисляла дивидендов.

Отличие их в том, что НП – объединенный итог работы за отчетный год и период функционирования фирмы, а ЧП – лишь за отчетный период. Поэтому бухгалтером и экономистом они трактуется в разном ключе. В бухучете НП – это итог работы, зафиксированный в отчетности на счете 84. Однако прибыль на момент составления отчета еще не распределена, поскольку решение о ее направлении принимают собственники в отрезок времени с 1 марта до 30 июня следующего года. Как следствие, экономист рассматривает и анализирует прибыль за прошедший год после отчетной даты, т. е. когда бухгалтером будут произведены все операции, соответствующие принятому решению.

Как считается нераспределенная прибыль в балансе

Нераспределенная прибыль увеличивает пассива баланса, а, следовательно, собственный капитал предприятия. Рассмотрим, как посчитать нераспределенную прибыль (НП) на примере:

ООО «Стройка» сработало в 2017 году с прибылью 1 млн руб., налог на прибыль (ННП) составил 200 тыс. руб. После уплаты ННП прибыль составила 800 тыс. руб. Именно эта сумма, как нераспределенная прибыль отражается в строке 1370 баланса за 2017 год. Если на начало года в балансе уже фигурировало значение НП, то на конец года она будет увеличена на 800 тыс. руб.

Показатель в стр. 1370 баланса будет соответствовать значению стр. 2400 отчета № 2 «О финансовых результатах», если у предприятия не было НП на начало года, а впоследствии не выплачивались промежуточные (например, квартальные) дивиденды.

Что входит в нераспределенную прибыль в балансе: расчет по формуле

Итак, обобщая данные бухучета, бухгалтер исчисляет величину нераспределенной прибыли в балансе (строка 1370), распределить которую вправе владельцы компании. Учитывая предыдущие значения этого показателя, уже фигурирующие в балансе, рассчитать ее можно по формуле:

• НП к = НП н + ЧП – Д, где:
  • НП н и НП к – НП на начало и конец отчетного периода;
  • ЧП – чистая прибыль, ;
  • Д – полагающиеся собственникам дивиденды, выплаченные из НП прошлых периодов в отчетном году.

Непокрытый убыток: определение и причины его возникновения

Если по текущему году допущен убыток, то формула расчета будет выглядеть так:

• НП к = НП н – У – Д, где
  • У – убыток текущего года.

Показатель НП к может быть отрицательным, если полученный текущий убыток превышает значение НП на начало года. Именно в этом случае убыток становится непокрытым. Т.е. под непокрытым понимается убыток, появившийся при получении предприятием фактического убытка и отсутствием возможности перекрыть его резервными средствами (в т.ч., когда резервы финансирования не создавались). Основными причинами возникновения НУ считаются:

• Превышение затрат компании над доходами вследствие различных причин;
• Радикальные изменения в учетной политике, заметно повлиявшие на финансовое положение фирмы;
• Обнаруженные в отчетном периоде ошибки прошлых лет и др.

При наличии убытка компанией тщательно анализируются причины явления, поскольку он может стать следствием падения конкурентоспособности выпускаемых продуктов, что потребует изменения стратегии продаж или перепрофилирования производства, а может быть временным явлением при вливании внушительных, но медленно окупаемых инвестиций в производство.

Разберем на примере.

Допустим, доходы от основной деятельности фирмы составили 500 тыс. руб., внереализационные доходы – 60 тыс. руб. Издержки производства – 490 тыс. руб., иные затраты, не облагаемые налогом – 85 тыс. руб. ННП – 14 тыс. руб. Резервный фонд в компании не создавался.

После вычисления НУ в балансе появится сумма убытка 29 тыс. руб. ((500 + 60) – 490 – 85 – 14).

Если в стр. 1370 на начало года фигурирует положительная сумма НП, то полученный убыток уменьшит ее. При наличии имеющегося отрицательного итога, величина убытка увеличит НУ.

Отражение в финансовой отчетности

Нераспределенная прибыль (или непокрытый убыток), представляющая долю капитала компании, в отчетах за год указывается с учетом ориентировочных решений, т.е. за минусом прошлогодних убытков, начисленных дивидендов, пополняющих резервных отчислений и других статей затрат. До утверждения отчетных форм владельцами фирмы окончательные итоги могут измениться.

Нераспределенная прибыль прошлых лет в балансе

НП прошлых периодов также аккумулируется на сч. 84. Сальдо по кредиту счета периодически переносится в стр. 1370, накапливаясь с начала функционирования компании. Суммы возникающего текущего убытка перекрываются прибылью прошлых лет. Как правило, на протяжении года движения по дебету счета не происходит, так как распределяют прибыль обычно по итогам года после собрания акционеров.

Нераспределенная прибыль отчетного года

Кредитовое сальдо сч. 99 на конец текущего года является чистой прибылью. При реформации баланса (т. е. закрытии счетов 90 и 91) оно переносится на сч. 84 и формирует нераспределенную прибыль текущего года.

Иногда в предприятиях практикуют разделение показателей НП текущего года и прошлых лет, добавляя строку в балансе (например, 1371) для фиксации этого показателя по временным признакам.

Как в бухгалтерском учете отражается формирование и использование нераспределенной прибыли предприятия? Как нераспределенная прибыль взаимодействует с другими составными частями собственного капитала? За счет каких источников возмещается непокрытый убыток? На все эти вопросы постараемся ответить в настоящей статье.

Формирование нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Формирование нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) проводится заключительными оборотами декабря:

• Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - если по результатам работы за год получена прибыль;
• Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит 99 «Прибыли и убытки» - если по результатам работы за год получен убыток.

Пример 1

Кредитовое сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» на конец дня 31.12.2013 составляет 4 890 116,35 руб.

В рамках реформации баланса будет сделана запись:

Увеличение нераспределенной прибыли…

…при выбытии ранее переоцененных объектов основных средств

При выбытии объекта основных средств в соответствии с последним абзацемп. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль проводкой Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» .

Пример 2

Предприятие продало объект основных средств за 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Балансовая стоимость объекта - 122 765,36 руб., амортизация - 49 611,20 руб. На добавочном капитале числится сальдо переоценки объекта в сумме 28 823,55 руб. Передача объекта покупателю состоялась 14.04.2014, денежные средства получены 16.04.2014.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
14.04.2014
Списана амортизация объекта ОС	02	01	49 611,20
Списана остаточная стоимость объекта ОС (122 765,36 - 49 611,20) руб.	91-2	01	73 154,16
Признан доход от продажи объекта ОС	62	91-1	118 000
Начислен НДС	91-2	68	18 000
Списана сумма дооценки в связи с выбытием объекта	83	84	28 823,55
16.04.2014
Получены денежные средства от продажи объекта ОС	51	62	118 000
30.04.2014
Признана прибыль от продажи в составе заключительных оборотов (118 000 - 18 000 - 73 154,16) руб.	91-9	99	26 845,84

Бухгалтерская запись о списании добавочного капитала на нераспределенную прибыль при выбытии объекта не меняет величины собственного капитала, так как и добавочный капитал, и прибыль представляют его части. Однако прибыль, в отличие от добавочного капитала, имеет открытый перечень направлений расходования. Поступивший на счет нераспределенной прибыли фонд переоценки можно смело расходовать, в том числе на выплату дивидендов, так как ранее сумма переоценки была отнесена в расходы путем начисления амортизации. Списание фонда переоценки в прибыль лишь восстанавливает размер ранее заниженной прибыли.

…за счет участников (акционеров)

В соответствии с пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ акционеры или участники имеют право передать предприятию имущество, имущественные права или неимущественные права в целях увеличения чистых активов. По решению собственников данные средства могут быть зачислены на увеличение нераспределенной прибыли.

Пример 3

Единственный участник ООО 10.04.2014 принял решение пополнить прибыль на 1 млн руб. в целях увеличения чистых активов общества. Денежные средства были перечислены 10.04.2014.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

* К счету 75 «Расчеты с учредителями» могут быть открыты и иные, нежели преду-смотренные субсчета, например 75-3 «Прочие расчеты с учредителями».

Погашение непокрытого убытка…

Поскольку счет 84 активно-пассивный, погашение непокрытого убытка можно рассматривать как частный случай формирования нераспределенной прибыли. Операции также производятся по кредиту счета 84, но они не увеличивают кредитовое сальдо (нераспределенную прибыль), а уменьшают дебетовое сальдо (непокрытый убыток).

…за счет резервного капитала

На основании п. 69 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ резервный капитал используется для покрытия убытков. Покрытие убытка за счет резервного капитала производится по дебету счета 82 «Резервный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Пример 4

По данным за 2013 год непокрытый убыток АО составил 1 890 378 руб. Резервный капитал составляет 634 120 руб. Совет директоров 12.03.2014 принял решение о частичном покрытии убытка за счет средств резервного капитала.

Если сумма полученного убытка больше величины накопленного резервного капитала, на погашение убытка может быть направлена нераспределенная прибыль прошлых лет или средства акционеров (участников).

…за счет нераспределенной прибыли

В данном случае возможны две ситуации:

1) для погашения непокрытого убытка отчетного года участники (акционеры) используют нераспределенную прибыль прошлых лет;

2) для погашения непокрытого убытка прошлых лет участники (акционеры) используют нераспределенную прибыль отчетного года. Напомним, что убытки прошлых лет при наличии чистой прибыли отчетного года не отменяют права собственников на дивиденды. Законодательство увязывает выплату дивидендов с размером чистых активов, но не общим сальдо по счету нераспределенной прибыли.

Погашение убытков прошлых лет отражается проводкой Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» .

Данная проводка не носит технический характер переброски внутри счета 84, для ее проведения требуется протокол собрания участников (акционеров).

Погашение убытка отчетного года отражается проводкой Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» .

Обычно такие записи производятся в том случае, если резервный капитал уже израсходован.

Пример 5

Дополним пример 4 исходными данными. Нераспределенная прибыль прошлых лет составляет 2 032 188 руб. Собрание акционеров 14.04.2014 приняло решение о покрытии оставшегося после использования резервного капитала убытка за счет нераспределенной прибыли прошлых лет - 1 256 258 руб. (1 890 378 - 634 120).

* Отдельный субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

** Отдельный субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года».

…за счет средств участников (акционеров)

Под действие пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ , который позволяет увеличивать чистые активы предприятия средствами акционеров (участников), подходит также погашение непокрытого убытка. Помощь акционеров (участников) жизненно необходима именно в тот момент, когда предприятие несет убытки, поскольку это грозит банкротством и ликвидацией предприятия. Поэтому покрытие собственниками убытка выступает как самый частый случай восстановления величины чистых активов предприятия. Бухгалтерские записи будут аналогичны тем, что рассмотрены в примере 3.

…за счет уставного капитала

Законодательством предусмотрен случай, при котором погашение непокрытого убытка производится за счет средств уставного капитала. Если стоимость чистых активов общества останется меньше его уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, общество не позднее чем через шесть месяцев после окончания соответствующего финансового года обязано принять одно из следующих решений: 1) уменьшить уставный капитал до величины, не превышающей стоимости его чистых активов, 2) ликвидировать общество (п. 6 ст. 35 Закона об АО ,п. 4 ст. 30 Закона об ООО ).

Уменьшение уставного капитала до величины, не превышающей стоимости чистых активов общества, в бухгалтерском учете отражается записью Дебет 80 «Уставный капитал» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» .

Пример 6

Собрание участников ООО приняло решение уменьшить уставный капитал на 670 000 руб. (с 1 млн руб. до величины чистых активов 330 000 руб.) путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников. Регистрация изменений в уставе произведена 22.04.2014.

Использование (распределение) чистой прибыли…

Распределение чистой прибыли осуществляется на основании решения общего собрания акционеров (участников). Перечень направлений расходования чистой прибыли открытый, причем большинство назначений ее использования специальным образом прописано в законодательстве:

• формирование резервного капитала (п. 1 ст. 35 Закона об АО , п. 1 ст. 30 Закона об ООО );
• выплата дивидендов (п. 2 ст. 42 Закона об АО , ст. 28 Закона об ООО );
• увеличение уставного капитала (п. 5 ст. 28 Закона об АО , ст. 18 Закона об ООО );
• формирование фонда акционирования сотрудников (п. 2 ст. 35 Закона об АО );
• погашение непокрытого убытка ();
• создание фондов специального назначения (п. 1 ст. 30 Закона об ООО );
• иные цели (пп. 11 п. 1 ст. 48 Закона об АО ).

…на формирование резервного капитала

В соответствии с п. 1 ст. 35 Закона об АО акционерные общества обязаны создавать резервный фонд; в соответствии с п. 1 ст. 30 Закона об ООО общество с ограниченной ответственностью может создавать резервный фонд.

Отчисления в резервный капитал из прибыли отражаются по кредиту счета 82 «Резервный капитал» в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Пример 7

Размер резервного капитала предприятия, предусмотренный его учредительными документами, составляет 10% от уставного капитала. Размер ежегодных отчислений составляет 10% от чистой прибыли. На момент заседания совета директоров (12.03.2014) уставный капитал составлял 15 млн руб., резервный капитал - 834 890 руб.; чистая прибыль предприятия за 2013 год составила 2 411 120 руб.

Согласно уставу резервный капитал должен составлять 1,5 млн руб. (15 млн руб.× 10%). За счет чистой прибыли 2013 года предприятие может создать резервный капитал в размере 241 112 руб. (2 411 120 руб.× 10%). До достижения величины, предусмотренной уставом, надо доначислить резервный капитал в сумме 665 110 руб. (1 500 000 - 834 890). Совет директоров принял решение направить на создание резервного капитала 241 112 руб. чистой прибыли 2013 года.

…на выплату дивидендов

Согласно направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) предприятия по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

Пример 8

Участниками ООО «Крапива» являются два лица: ООО «Вершина» (доля 75%) и Н. А. Тарасов (доля 25%); Н. А. Тарасов одновременно является сотрудником ООО «Крапива». Общим собранием участников от 25.03.2014 принято решение выплатить участникам пропорционально их долям дивиденды за 2013 год в общей сумме 300 000 руб. Дивиденды были выплачены 03.04.2014. ООО «Крапива» само в 2013 году не получало дивидендов от других лиц.

В бухгалтерском учете ООО «Крапива» будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
25.03.2014
Начислены дивиденды ООО «Вершина» (300 000 руб.× 75%)	84	75-2	225 000
Начислены дивиденды Н. А. Тарасову (300 000 руб.× 25%)	84	70	75 000
03.04.2014
Удержан налог на прибыль с ООО «Вершина» (225 000 руб.× 9%)	75-2	68	20 250
Удержан НДФЛ с дохода Н. А. Тарасова (75 000 руб.× 9%)	70	68	6 750
Перечислены дивиденды ООО «Вершина» (225 000 - 20 250) руб.	75-2	51	204 750
Перечислены дивиденды Н. А. Тарасову (75 000 - 6 750) руб.	70	51	68 250

…на увеличение уставного капитала

Чистая прибыль направляется на увеличение уставного капитала, когда такое увеличение производится не за счет взносов акционеров (участников), а за счет имущества самого предприятия. При этом сумма, на которую увеличивается уставный капитал общества за счет имущества общества, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного капитала (фонда) общества (абз. 2 п. 5 ст. 28 Закона об АО , п. 2 ст. 18 Закона об ООО ).

Увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли отражается записью Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит 80 «Уставный капитал».

Пример 9

Общее собрание акционеров ЗАО приняло решение увеличить уставный капитал на 2 млн руб. путем увеличения номинальной стоимости акций за счет части нераспределенной прибыли прошлых лет. Регистрация изменений в уставе произведена 25.03.2014.

…на формирование добавочного капитала

На основании допустимой Инструкцией по применению Плана счетов корреспонденции между счетами 83 «Добавочный капитал» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и с учетом свободы волеизъявления собственников можно сделать вывод, что нераспределенная прибыль может направляться на пополнение добавочного капитала.

Пример 10

Собрание акционеров решило часть чистой прибыли за 2013 год в размере 1 млн руб. направить на увеличение добавочного капитала (протокол от 22.04.2014).

В бухгалтерском учете будет сделана следующая запись:

…на приобретение имущества

Приобретение основных средств не вызывает расходования чистой прибыли. Однако на основании Инструкции по применению Плана счетов предприятие вправе организовать учет источников капитальных вложений, и в этом случае будет задействован счет 84.

Использование прибыли на приобретение основных средств отражается в учете следующими записями:

• Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» - объект оприходован в состав основных средств;
• и одновременно Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Нераспределенная прибыль, направленная на приобретение основных средств» - чистая прибыль направлена на приобретение имущества.

Пример 11

Учетной политикой предприятия предусмотрен учет источников финансирования капитальных вложений. 15.04.2014 предприятием был получен объект основных средств по цене 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. Объект был введен в эксплуатацию 17.04.2014.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
15.04.2014
Приобретено имущество	08	60	100 000
Учтен «входной» НДС	19-1	60	18 000
17.04.2014
Приобретенное имущество принято к учету в составе объекта ОС	01	08	100 000
«Входной» НДС принят к вычету	68	19-1	18 000
Отражен источник финансирования	84	84*	100 000

* Субсчет «Нераспределенная прибыль, направленная на приобретение основных средств».

…на прочие цели

Собственники предприятия вправе расходовать чистую прибыль на иные цели, например на поощрение сотрудников, благотворительные цели, на финансирование социальных мероприятий, проведение культурно-спортивных мероприятий и т. п. Однако Минфин считает, что Инструкцией по применению Плана счетов не предусмотрено отражение расходов предприятий на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (письма от 19.12.2008 №  07‑05‑06/260 , от 19.06.2008 №  07‑05‑06/138 ). Такие расходы Минфин рекомендует отражать в составе прочих на основании п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» . По мнению автора, отнесение затрат непроизводственного назначения на расходы или прибыль - вопрос не только бухгалтерского учета, но и гражданского законодательства. Далеко не каждый акционер (участник) будет терпеть, если затраты, не имеющие непосредственного отношения к извлечению прибыли, списываются минуя процедуру согласования с собственником.

Поскольку Планом счетов не предусмотрено расходных операций по счету 84, а собственники не могут собираться по каждой расходной операции, из прибыли создаются фонды специального назначения. Планом счетов не выделено отдельного балансового счета для учета фондов, формируемых по инициативе предприятия. Поэтому можно использовать или счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», или счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами». При учете фондов специального назначения на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» вновь возникает противоречие с разъяснениями Минфина. По мнению автора, фонды специального назначения хоть и предусмотрены к использованию, но не являются обязательствами перед кредиторами в классическом понимании этого слова. Поэтому неизрасходованный остаток этих фондов справедливо учитывать на счете 84 в составе собственного капитала. Если же опираться на высказанное Минфином мнение, то правомернее использовать счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», который практически не имеет ограничений по корреспонденции с другими счетами. Но в любом случае для учета расходов из прибыли не используется счет 91-2 «Прочие расходы».

Пример 12

В ОАО предусмотрено формирование фонда акционирования сотрудников. Согласно учетной политике фонд акционирования учитывается на отдельном субсчете счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Остаток фонда составляет 3,6 млн руб.

На балансе ОАО числятся акции, выкупленные у акционеров, в количестве 1 890 штук по выкупной цене 2 470 руб. за штуку, всего на сумму 4 668 300 руб. Совет директоров 16.04.2014 принял решение безвозмездно распределить 1 000 акций среди высшего состава менеджеров предприятия, на что использовать средства фонда акционирования сотрудников.

Запись в реестре акционеров совершена 24.04.2014.

В бухгалтерском учете ОАО сделает следующие проводки:

Заключение

Предприятию выгоднее сохранять собственный капитал именно в чистой прибыли, а не в уставном или добавочном капитале. Прибылью можно оперативно восстановить убытки, пополнить уставный капитал, если законодательно будет увеличен его минимальный размер, увеличить другие фонды в составе собственного капитала. Чем выше размер нераспределенной прибыли, тем дальше предприятие от угрозы банкротства и тем оптимистичнее его перспективы.

В современной экономике все предприятия существуют на денежные средства, полученные при продаже товаров, работ или услуг. Но участники общества тоже должны иметь свой доход от деятельности компании. Для этих целей есть специальная строка баланса - нераспределенная прибыль.

Прибыль и убытки компании

Любое предприятие начинает свою деятельность для получения дохода. Участники общества предполагают иметь дополнительные деньги, независимо от того, будут ли они работать на этом предприятии или нет. Нераспределенная прибыль в балансе - это оставшийся доход фирмы после оплаты всей задолженности перед поставщиками и работниками компании.

Однако при осуществлении предпринимательской деятельности организация может прийти в убытки, за которые также отвечают участники общества. Налоговый кодекс позволяет увеличивать чистые средствами акционеров (участников), подходит также погашение непокрытого убытка. Помощь акционеров (участников) жизненно необходима именно в тот момент, когда предприятие несет убытки, поскольку это грозит банкротством и ликвидацией предприятия. Поэтому покрытие собственниками убытка выступает как самый частый случай восстановления величины чистых активов предприятия.

нераспределенная прибыль в составе капитала организации

Для прояснения данного аспекта обратимся к Положению по бухгалтерскому учёту, регламентирующему порядок контроля финансовых вопросов на предприятиях. В соответствии с п. 66 ПБУ нераспределенная прибыль в балансе - это собственный капитал фирмы. Она образуется не за счет взносов участников, а за счет усилий самого предприятия, являясь при этом фактором роста благосостояния организации и ее собственников. Иными словами, нераспределенная прибыль - это источник собственного капитала не внешнего, а внутреннего происхождения.

Полученная прибыль может быть израсходована на распределение дивидендов между участниками или же остаться на предприятии в виде дополнительного капитала, денежных средств или основных средств для дальнейшего развития деятельности и погашения убытков.

Что такое нераспределенная прибыль

Счет "Нераспределенная прибыль/убыток" необходим для хранения информации о наличии и движении суммы данной прибыли или убытка компании на балансе предприятия.

Стоит отметить, что источником выплаты налога на прибыль, налоговых санкций является после формирования финансового результата. Нераспределенная прибыль в балансе - это источник отчислений в фонды. При этом речь идет об использовании чистой прибыли.

Когда говорят, что налог на прибыль, дивиденды платятся за счет чистой прибыли, подразумевая под последней прибыль после налогообложения, это тоже верно. Однако в бухгалтерском учете четко разделено формирование чистой прибыли в течение отчетного периода и ее использование с помощью счета по учету нераспределенной прибыли на уставные цели предприятия.

Распоряжение нераспределенной прибылью

Право распоряжения чистой прибылью принадлежит собственникам предприятия, что отражено в соответствующих нормах. Собственники предприятия вправе расходовать нераспределенную прибыль на различные цели, например на поощрение сотрудников, благотворительность, на финансирование социальных мероприятий, проведение культурно-спортивных мероприятий и т. п. Однако в большинстве случаев эта прибыль идет или на дивиденды, или на улучшение и развитие бизнеса.

Разрешительным документом для проводок по распределению прибыли служит протокол участников предприятия. Кроме этого, записи могут делаться на основе положений устава, если ими определены направления использования чистой прибыли и установлены нормативы отчислений. Какие-либо другие расходы в обход воли собственников предприятия (включая так называемые затраты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль) списывать со счета нераспределенной прибыли/убытка нельзя.

Распределение прибыли осуществляется на годовом собрании участников. Если предприятие распределяет чистую прибыль за 2013 г., то проводки осуществляются в 2014 г., когда проводится собрание участников (акционеров).

Нераспределенная прибыль: бухгалтерский баланс и проводки

Итак, нераспределенная прибыль в балансе - это активно-пассивный счет. На нем формируется нераспределенная (по природе - чистая, то есть полученная после налогообложения) прибыль или непокрытый убыток. Дебет счета 84 уменьшает собственный капитал предприятия, кредитовое сальдо, соответственно, увеличивает. Право распоряжаться чистой прибылью принадлежит собственникам предприятия. Из всех прочих составных частей собственного капитала прибыль - самая свободная в использовании, поскольку перечень направлений ее расходования открытый. Однако надо помнить, что это не дает оснований предприятию свободно, в обход воли акционеров (участников), расходовать ее на цели, не предусмотренные уставом и другими документами предприятия.

В аналитическом учете к счету 84 следует открыть отдельные субсчета, среди которых "Начисление дивидендов", "Отчисления в резервный капитал", "Переоценка ОС" и т. п. Также рационально, чтобы на отдельных субсчетах учитывалась прибыль (убыток) отчетного года и нераспределенная прибыль прошлого года. Кроме того, на счете 84 (поскольку отдельного балансового счета Планом счетов не предусмотрено) можно учитывать различные фонды, созданные из чистой прибыли по инициативе предприятия: специальный фонд акционирования работников, фонд развития и т. п.

Нераспределенная прибыль как источник производственного развития

Большой интерес представляет тот факт, что Минфин в рекомендательном порядке предлагает в рамках аналитического учета отдельно отражать ту часть чистой прибыли, которая направляется на развитие предприятия. Как известно, приобретение объектов основных средств производится за счет имущества (денежных средств), и обязательных проводок по указанию источника нет. Данная проводка к уменьшению нераспределенной прибыли и размера чистых активов предприятия не приводит. Предприятие может легко доказать, что основные средства были приобретены исключительно за счет прибыли, а не иным способом. Выявить можно также на основе анализа структуры баланса. При данном анализе подразумевается, что инвестиции в первую очередь производятся за счет чистой прибыли, во вторую - за счет долгосрочных кредитов, в третью - за счет прочей кредиторской задолженности.

Наилучшее расположение прибыли на балансе

Предприятию выгоднее сохранять собственный капитал именно в чистой прибыли, а не в уставном или Прибылью можно оперативно восстановить убытки, пополнить уставный капитал, если законодательно будет увеличен его минимальный размер, увеличить другие фонды в составе собственного капитала. Чем выше размер нераспределенной прибыли, тем дальше предприятие от угрозы банкротства, и тем оптимистичнее его перспективы.

84 счет в руках главного бухгалтера

В заключение следует отметить, что счет нераспределенной прибыли полностью находится в руках главного бухгалтера. Да, никто, кроме участников общества, не может распоряжаться собственностью компании, но только от главного бухгалтера зависит расчет прибыли организации, правильность начисления определенных сумм и двойная запись на счетах бухгалтерского учета. Только главбух может подсказать участникам общества, как правильно поступить в той или иной ситуации, куда и какие суммы нераспределенной прибыли направить.

Нераспределенная прибыль - счет 84 используется для ее отражения как итога финансовой деятельности компании. Данные на счете нераспределенной прибыли показывают, насколько эффективно работала фирма с момента ее основания. В статье пойдет речь о счете 84 и его особенностях.

Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Следствием коммерческой деятельности компании может стать или прибыль (если доходы превышают расходы), или убыток (в обратной ситуации). Для отражения и накопления данных о финрезультате в бухучете принято использовать счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Указанный счет содержит сведения о чистой итоговой сумме, накопленной фирмой на конец соответствующего отчетного периода. Иначе говоря, на счете 84 отражается не только чистая прибыль (ЧП), образовавшаяся в текущем периоде, но вместе с ней и нераспределенная прибыль прошлых лет (НП) или непокрытый убыток (НУ).

ВАЖНО! ЧП за прошедший год показывается по строке 2400 отчета о финансовых результатах (далее — отчет). Сальдо НП или НУ за вычетом дивидендов можно увидеть в строке 1370 баланса.

Как рассчитывается ЧП компании, см. в статье .

Размер НП за прошлые годы указывается кредитовым оборотом счета 84. В обстоятельствах, когда компания в текущем году получила НУ, компания компенсирует его за счет нераспределенной прибыли, оставшейся с прошлых лет. Если компания не имела НП или НУ в предыдущие годы, финансовый результат, указываемый в строке 1370 баланса (с учетом выплаты дивидендов), будет равен ЧП из отчета.

О нюансах отражения в балансе нераспределенной прибыли читайте в материале .

Нераспределенная прибыль: проводки

Операции, проводимые по счету 84 и необходимые для учета нераспределенной прибыли, непокрытого убытка, совершаются по итогам года. НП отражается кредитовым оборотом, а НУ — дебетовым. В обоих случаях — по счету 84 в корреспонденции со счетом 99. На последнем, кстати, финансовый результат выводится на протяжении всего года.

В связи с этим напомним, что бухгалтер должен по окончании каждого месяца выполнить закрывающие проводки следующего содержания:

Когда год закончится и балансовые счета будут закрыты, конечное сальдо счета 99 следует перенести на счет нераспределенной прибыли проводкой:

		Описание операции
		Учитывается ЧП компании

Учитывается убыток компании

В результате проводок на начало следующего года счет 99 должен быть обнулен. Данное последовательное закрытие счетов со списанием нераспределенной прибыли на счет 84 и выявлением итога называется реформацией баланса.

Распоряжение нераспределенной прибылью прошлых лет

Получаемая компанией прибыль может распределяться исключительно по распоряжению собственников компании. Эта норма предусмотрена законами «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.1998 № 14-ФЗ и «Об акционерных обществах» от 26.12.1995 № 208-ФЗ.

Но есть и некие рамки распределения, устанавливающие, что при образовании по итогам года у компании НП ее разрешается направить на следующие цели:

• выдачу дивидендов;
• погашение ранее образовавшихся убытков;
• на счет 84 для накопления прибыли с целью ее дальнейшего использования;
• формирование резервного капитала;
• увеличение уставного капитала;
• другие цели, установленные законами № 14-ФЗ и № 208-ФЗ.

Направление НП на вышеперечисленные цели сопровождается соответствующими проводками в бухгалтерском учете:

В обстоятельствах, когда компания принимает решение направить нераспределенную прибыль на счете 84 на компенсацию убытков прошлых лет, необходимо оформить проводку между внутренними субсчетами. Иначе говоря, сделать внутреннюю проводку.

Когда компания по итогам года получает убыток, погасить его разрешается из следующих ресурсов:

• резервного капитала;
• НП прошлых лет;
• уставного капитала (после изменения в уставе);
• целевых средств, принадлежащих учредителям.

В данном случае требуется выполнить следующие проводки:

Кроме того, компания имеет возможность существенно снизить убыток, образовавшийся в текущем периоде, за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. В компании, решившей поступить таким образом, бухгалтер сделает внутреннюю запись по счету 84.

Итоги

Нераспределенная прибыль — это ЧП после уплаты налогов, не направленная на дивиденды, выплачиваемые учредителям компании. В балансе отражается НП за все время деятельности компании.

НП представляет собой долю собственного капитала компании. Она может быть направлена по распоряжению собственников на цели, предусмотренные законами № 14-ФЗ и № 208-ФЗ.

Ю.А. Иноземцева, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Как «потратить» чистую прибыль правильно

Как известно, чистую прибыль (ЧП) компании распределяют собственники. Но каким бы ни было их решение, бухгалтер должен отразить его в учете и отчетности. Загвоздка в том, что в нормативных актах по бухучету говорится только о том, как посчитать прибыл ьп. 83 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н . В течение года она накапливается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки», а при составлении годовой бухгалтерской отчетности сумма чистой прибыли списывается со счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль». Кредитовое сальдо по счету 84 - это и есть ваша нераспределенная прибыль (НРП). А вот о том, как «потратить» прибыль, в нормативных актах по бухучету практически ничего не сказано, есть лишь упоминание в Плане счетов.

Порядок распределения ЧП установлен Законами об АО и ОООподп. 11 п. 1 ст. 48 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее - Закон об АО); подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее - Закон об ООО) . При этом акционерные общества обязаны часть ЧП направить в резервный фонд, а ООО могут это делать по желани юпп. 1, 2 ст. 35 Закона об АО ; п. 1 ст. 30 Закона об ООО . Остальную прибыль акционеры (участники) могут распределить по собственному усмотрению. Так, при соблюдении определенных условий они могут направить прибыль на выплату дивидендо встатьи 42 , 43 Закона об АО ; п. 1 ст. 28 , ст. 29 , п. 1 ст. 30 Закона об ООО . А иногда собственники принимают решение направить ЧП на приобретение новых ОС или выплату премий работникам. Но Законы об АО и ООО не говорят о том, как в этих случаях отразить распределение НРП в бухучете.

Чтобы разобраться в этом вопросе, сначала поговорим о том, что такое НРП с точки зрения отчетности.

Что такое капитал и прибыль

Нераспределенная прибыль - это часть капитала организации, она отражается в разделе III «Капитал и резервы» баланса.

Стандартами установлены правила только для признания активов и обязательств, а капитал - это арифметическая разность между ними. Правил учета капитала не существует ни в РСБУ, ни в МСФО.

В свою очередь, прибыль - это разница между доходами и расходам ип. 7 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» .

Так же как и в случае с капиталом, стандартами установлены только правила учета доходов и расходов, а прибыль - производная величина.

Учет доходов регулируется специальным стандартом ПБУ 9/99, а расходов - ПБУ 10/99. Причем понятия «доходы» и «расходы» также определяются с помощью категорий «активы» и «обязательства».

Так, доходы организации - это увеличение ее экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, за исключением вкладов участнико вп. 2 ПБУ 9/99 . Как видно из формулы для расчета капитала, в результате поступления активов или погашения обязательств капитал увеличивается.

Расходы организации - это, напротив, уменьшение ее экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)п. 2 ПБУ 10/99 . В результате выбытия активов или возникновения обязательств капитал организации уменьшается.

Конечно, это только общие определения доходов и расходов, для их признания необходимо соблюдение определенных условий, установленных в ПБУ 9/99 и 10/99, но в этой статье мы их рассматривать не будем.

Отметим, что увеличение или уменьшение экономических выгод организации, произошедшее в результате операций с ее собственниками (например, выплата дивидендов), не признается ни доходами, ни расходами. Правда, прямо об этом говорится только в МСФО, но фактически это правило действует и в РСБУп. 109 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» .

ВЫВОД

Капитал, в том числе НРП, - это не имущество организации, а абстрактные финансовые категории, которые представляют собой арифметическую разность между активами и обязательствами (доходами и расходами).

Распределяем прибыль

Возникает вопрос: если прибыль - это не деньги, а абстрактный показатель финансовой отчетности, то как ее можно распределить или на что-то «истратить»? Условно можно сказать, что прибыль «тратится», когда уменьшается ее величина в балансе. Это происходит при выплате дивидендов и создании резервного фонда. Рассмотрим эти и другие варианты распределения прибыли, а также их влияние на показатели отчетности.

Дивиденды

Самый распространенный способ распределения прибыли - выплата дивидендов. Как мы уже говорили, отток активов в связи с выплатой дивидендов не признается расходом организации. Поэтому начисление дивидендов участникам относится непосредственно на уменьшение НРП и капитала организации, отражается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».

О том, как правильно рассчитать и выплатить дивиденды участникам ООО, читайте:

Дивиденды можно выплатить деньгами или имуществом, но в любом случае выплата дивидендов приведет к уменьшению активов организаци ип. 1 ст. 42 Закона об АО . При выплате деньгами проводка будет такая: дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 51 «Расчетные счета». А выплата дивидендов имуществом (например, товаром) отражается как реализация проводками:

• дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – кредит счета 90-1 «Выручка» - признана выручка от реализации товара, переданного в счет выплаты дивидендов;
• дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» – кредит счета 41 «Товары» - списана себестоимость товара;
• дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - зачтена задолженность перед участником по выплате дивидендов.

ВЫВОД

Распределение прибыли на дивиденды приводит к уменьшению капитала (в том числе строки 1370 НРП) и активов.

Резервный фонд

Как мы уже говорили, АО обязаны создавать резервный фонд. Его размер должен составлять минимум 5% уставного капитала общества, а уставом АО может быть определен и больший размер фон дап. 1 ст. 35 Закона об АО . Если ООО создает резервный фонд, то его размер определяется исключительно уставо мп. 1 ст. 30 Закона об ООО .

Резервный фонд создается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 82 «Резервный капитал». И отражается в балансе по строке 1360 в разделе III «Капитал и резервы».

Таким образом, с точки зрения финансовой отчетности создание резервного фонда приводит к перераспределению сумм внутри раздела III баланса (часть НРП как бы «перекладывается» в другую статью капитала). В результате такого перераспределения структура баланса организации улучшается. Ведь на дивиденды можно распределить только НРП, а резервный фонд останется в капитале теоретически навечно. Так как несмотря на то, что написано в Законах об АО и ООО, потратить резервный капитал нельзя. А в активе баланса резервному фонду соответствуют ресурсы (имущество, деньги), обеспеченные собственными средствами организации, что, безусловно, хорошо.

С финансовой (но не с юридической) точки зрения резервный фонд можно сравнить с уставным капиталом. Не случайно в Законе об АО, когда речь идет о требованиях к структуре баланса (например, при принятии решения о выплате дивидендов), резервный фонд упоминается наряду с уставным капиталом. Например, на день принятия решения о выплате дивидендов чистые активы не должны быть меньше, чем сумма уставного и резервного капитал ап. 1 ст. 43 Закона об АО .

Резервный фонд можно использовать на покрытие убытков, если собственники приняли такое решение. На дату его принятия делается проводка: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Принятие собственниками решения о погашении убытков за счет резервного капитала нужно раскрыть в пояснениях к отчетност ип. 10 ПБУ 7/98 . Как вы понимаете, в результате использования резервного фонда, так же как и при его создании, капитал организации не изменится. Покрытие убытков за счет резервного фонда имеет скорее психологический эффект - «безубыточный» баланс выглядит привлекательнее для инвесторов.

Кроме того, согласно Закону об акционерных обществах средства резервного фонда можно направить на погашение облигаций и выкуп акций. Однако, по нашему мнению, это утверждение не имеет смысла. Ведь погасить облигации (или выкупить акции) - значит, выплатить деньги их держателю. Следовательно, на погашение и выкуп ценных бумаг можно направить только активы, а не статью капитала.

Выпуск облигаций отражается так же, как привлечение займа, проводкой по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам »п. 1 ПБУ 15/2008 .

Соответственно, погашение облигаций отражается проводкой: дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – кредит счета 51 «Расчетные счета». В результате одновременно уменьшаются активы и обязательства в балансе. Статьи капитала эта операция не затрагивает. Правда, в комментарии к счету 82 Инструкции по применению Плана счетов говорится, что погашение облигаций за счет средств резервного фонда отражается проводкой: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Однако с этим нельзя согласиться. Ведь, как мы уже говорили, по кредиту счета 66 отражается выпуск облигаций, а не их погашение.

ВЫВОД

Создание резервного фонда за счет ЧП и использование его на погашение убытков приводит к перераспределению сумм внутри статей капитала. Использовать резервный фонд для других целей (например, на погашение облигаций) невозможно.

Фонды накопления и потребления

Иногда собственники хотят направить НРП на приобретение новых ОС, на выплату премий работникам или на благотворительность. Обычно в таких случаях они принимают решение о создании так называемых фондов накопления и потребления.

Бухгалтеру нужно отразить решение собственников в учете. Но как это сделать, ведь такие фонды не упоминаются ни в Законах об АО и ООО, ни в действующих нормативных актах по бухучету. Сразу скажем, что никаких фондов в учете можно не создавать.

РАССКАЗЫВАЕМ УЧАСТНИКАМ

Чистую прибыль можно потратить только на дивиденды. Создавать фонды потребления и накопления из чистой прибыли не нужно, так как на приобретение активов все равно тратятся «живые» деньги, а не прибыль.

Само понятие фондов за счет прибыли пришло к нам из советского бухучета. Например, советские предприятия создавали фонды развития производства, средства которых направлялись на приобретение нового оборудования. В Инструкции к Плану счетов 1985 г. говорится, что средства такого фонда, предназначенные для приобретения оборудования, должны храниться в банке на специальном счет е