Рассчитывая единый налог, «упрощенцы» могут зачесть затраты на покупку основных средств. Но это не так просто – учесть можно только расходы на то имущество, которое считается амортизируемым, согласно правилам Налогового кодекса. Также важен момент его приобретения – до перехода на УСН или после. Рассмотрим основные моменты учета таких объектов плательщиками «упрощенного» налога и выясним, как списать основные средства при УСН.
ПБУ 6/01 и ст. 256 НК РФ разрешают учесть как основное средство объект, который соответствует следующим критериям:
Основные средства – это здания и сооружения, транспорт, вычислительная техника, инструмент, земля, природные объекты и т.д. Список всех объектов можно найти в классификаторе основных фондов (ОКОФ) (утв. постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359).
Учесть затраты можно не по всем объектам, а лишь по амортизируемым с точки зрения Налогового кодекса (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Если критерии соблюдены не все, но такие расходы перечислены в ст. 254 НК РФ, то они включается в состав материальных затрат, иначе расходы учесть при расчете налога нельзя. Например, нельзя уменьшить налог на стоимость объекта недропользования или земельного участка, потому что они не амортизируются согласно п. 2 ст. 256 НК РФ.
Порядок списания основных средств зависит от того, когда вы это имущество приобрели: уже будучи «упрощенцем», или до того – находясь на общем или ином режиме.
Если основные средства купили в период применения УСН , то учесть их нужно по первоначальной стоимости. Это, собственно, цена объекта плюс все, что затрачено в процессе его покупки: расходы на изготовление, доставку, сборку, оплата консультаций и услуг посредников, таможенные сборы, госпошлины, невозмещаемые налоги. В состав стоимости включите и входящий НДС, так как «упрощенцы» не являются его плательщиком.
Прежде чем начать списание на расходы, имущество нужно оплатить, получить и ввести в эксплуатацию. Нужно подготовить акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме № ОС-1 (если это здание, то по форме № ОС-1а), инвентарную карточку по форме № ОС-6 и издать приказ о вводе основного средства в эксплуатацию.
© фотобанк Лори
На некоторые объекты право собственности должно быть зарегистрировано в соответствующем госоргане. Например, купив автомобиль, списание стоимости можно начать только после его регистрации в ГИБДД. Для начала списания расходов на недвижимость (земельный участок, здание и т.п.) нужно иметь на руках расписку Росреестра как документальное подтверждение того, что документы поданы на госрегистрацию (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
В бухгалтерии стоимость основного средства амортизируется каждый месяц, пока не пройдет срок полезного использования. Налоговый учет позволяет списать ее гораздо быстрее – до окончания того года, когда имущество было приобретено. Расходы распределяются поровну на каждый квартал до конца года (письмо Минфина России от 17.11.2006 № 03-11-04/2\244). Начало списания – квартал, в котором основное средство введено в эксплуатацию или зарегистрировано в госоргане. Так, если имущество приобрели и ввели в эксплуатацию, или зарегистрировали в четвертом квартале, то вся его стоимость полностью будет списана 31 декабря.
Организация на УСН «доходы минус расходы» приобрела автомобиль стоимостью 800 тыс. рублей. Дата оплаты продавцу 20 июня 2016 г., дата госрегистрации в ГИБДД 5 июля 2016 г. Поскольку в июне автомобиль еще не был зарегистрирован, то списание его стоимости начнется только в 3 квартале. Ежеквартальная сумма списания составит 400 тыс. рублей (800 тыс. руб. делим на 2 квартала, оставшиеся до конца года). Списание делаем 30 сентября 2016 г. на 400 тыс. рублей и 31 декабря 2016 г. на 400 тыс. рублей. Так вся стоимость автомобиля в налоговом учете спишется до конца 2016 года.
Если автомобиль будет зарегистрирован в 4 квартале 2016 г., его стоимость можно полностью списать на расходы 31 декабря 2016 г. в сумме 800 тыс. рублей.
Если платить предстоит в рассрочку, то расходы признаются в размере оплаченных сумм. После оплаты и введения основного средства в эксплуатацию затраты распределяют равными долями на год. ФНС разрешает суммы уплаченных процентов за предоставление рассрочки тоже включать в состав затрат на приобретение имущества (Письмо ФНС от 06.02.2012 № ЕД-4-3/1818).
Пример
Организация-«упрощенец» с объектом «доходы минус расходы» купила и ввела в эксплуатацию в феврале 2016 г. основное средство. Оплата в рассрочку, неравномерными частями, срок рассрочки - 15 месяцев. Первоначальная стоимость объекта с учетом процентов 319 000 рублей.
В феврале и марте организация оплатила по 50 000 рублей. Эту оплату нужно распределить на четыре квартала 2016 г.: (50 000+50 000)/4 = 25 000 рублей.Списать на УСН всю остаточную стоимость за один год получится не всегда. При переходе на «упрощенку» , если срок полезного использования объекта:
- до 3-х лет включительно – списание будет в течение первого года «упрощенки» равными долями на конец каждого квартала;
- от 3-х до 15 лет включительно – списание в течение 3-х лет, в том числе:
- 1-й год на УСН – 50% остаточной стоимости,
- 2-й год на УСН – 30% остаточной стоимости,
- 3-й год на УСН – 20% остаточной стоимости;
- свыше 15 лет – списание равными долями в течение 10 лет применения «упрощенки».
Пример.
Организация приобрела автомобиль до перехода на «упрощенку». Это lV амортизационная группа, ему установлен семилетний срок использования. На момент перехода с ОСНО на УСН остаточная стоимость составляла 400 000 рублей. Списывать остаточную стоимость автомобиля на упрощенке нужно в течение 3-х лет следующими суммами:
- в 1-й год – 200 000 рублей (50% остаточной стоимости);
- во 2-й год – 120 000 рублей (30% остаточной стоимости);
- в 3-й год – 80 000 рублей (20% остаточной стоимости).
При переходе на «упрощенку» с ОСНО есть существенный момент, который не стоит забывать – это НДС, принятый к вычету при покупке имущества. В последнем, перед переходом, квартале его нужно восстановить, но не полностью, а в пропорции к остаточной стоимости и учесть в прочих расходах (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Когда «доходный» объект упрощенки сменили на «доходы минус расходы», стоимость основных средств, купленных в период «доходов», тоже может уменьшить «упрощенный» налог, но только если оплата и ввод в эксплуатацию произошли уже на УСН «доходы минус расходы».
Списание основных средств при УСН «доходы»
При расчете налога УСН «по доходам» , расходы налоговую базу не уменьшают. Поэтому, при «упрощенке по доходам» покупку основных средств нельзя учесть в налоговом учете.
К постановке на учет основных средств при УСН «доходы» применяются те же правила, что и при «доходно-расходном» объекте. А вот списывать их стоимость придется только по правилам бухучета – начисляя амортизацию до завершения срока полезного использования (п. 18 ПБУ 6/01).Приняв основное средство к учету, начисляйте амортизацию с первого числа следующего месяца. Срок списания – ежемесячно, пока полностью не будет погашена его стоимость, или до списания его с учета.
Из трех способов начисления амортизации выбрать нужно один, указав его в учетной политике:
- линейный (самый распространенный),
- по сумме чисел лет срока полезного использования,
- пропорционально объему продукции или работ.
Когда закончится амортизация объекта? С первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором полностью списалась первоначальная стоимость, или основное средство выбыло (например, было продано), либо более чем на 3 месяца переведено на консервацию или по нему начаты работы по модернизации или реконструкции длительностью более года (п. 22, 23 ПБУ 6/01).
Перерасчет производится за весь период использования выбывшего объекта ОС (с момента его учета в составе расходов до даты реализации) и состоит из следующих этапов:
Отметим, что необходимость перерасчета не зависит от способа приобретения реализуемых ОС.
НК РФ). ПРИМЕР Если ОС стоимостью 100 000 руб. введено в эксплуатацию в III квартале 2015 г., то в III и IV квартале 2015 г. в составе налоговых затрат следует учесть соответственно по 50 000 руб. Безусловно, такой порядок выгоден и удобен. Ведь он позволяет достаточно быстро признать расходы на покупку даже дорогостоящего имущества. Вместе с тем в некоторых случаях дальнейшая продажа основных средств может повлечь за собой дополнительные налоговые обязательства, связанные с перерасчетом ранее исчисленных по нему сумм «упрощенного» налога.
Когда продажа основных средств предполагает перерасчет налоговой базы Обязанность проведения рассматриваемого перерасчета возникает, когда основное средство реализовано или передано иным способом до истечения следующих сроков (абз. 11 подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ):
Срок полезного использования определяется в соответствии с Классификацией основных средств (утв. пост. Правительства РФ от 01.01.2002 № 1; абз. 8 подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
В письме от 18 апреля 2007 года № 03-11-04/2/106 специалисты главного финансового ведомства указали, что уменьшение доходов на сумму остаточной стоимости проданных ОС в перечне «упрощенных» расходов не предусмотрено (ст. 346.16 НК). Аналогичной точки зрения придерживаются и налоговики (письмо УФНС по г. Москве от 28 июня 2006 г. № 18-11/3/). Кроме того, в письме от 20 ноября 2008 года № 03-11-04/2/174 финансисты сообщили, что «упрощенцы» не вправе уменьшать доходы от реализации основных средств и на затраты, связанные с их продажей.
В рамках УСН, пояснили они, подобная возможность предусмотрена лишь для продажи товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК), и воспользоваться ею при реализации имущества, учитываемого как основное средство, нельзя.
Праздники-2018: в мае и июне работаем по нетипичному графику На следующей неделе всего четыре рабочих дня. В связи с празднованием Дня Победы среда 9 мая объявлена выходным днем. < … Выдать увольняющемуся работнику копию СЗВ-М нельзя Согласно закону о персучете работодатель при увольнении сотрудника обязан выдать ему копии персонифицированных отчетов (в частности, СЗВ-М и СЗВ-СТАЖ).
Однако эти формы отчетности списочные, т.е. содержат данные обо всех работниках. А значит передача копии такого отчета одному сотруднику – разглашение персональных данных других работников. < … Компенсация за неиспользованный отпуск: десять с половиной месяцев идут за год При увольнении сотрудника, проработавшего в организации 11 месяцев, компенсацию за неиспользованный отпуск ему нужно выплатить как за полный рабочий год (п.28 Правил, утв.
НКТ СССР 30.04.1930 № 169).
Реализация основного средства — дело хлопотное и вызывает множество вопросов и проблем. Проблемы могут возникнуть не только со стороны нерадивого покупателя, но самое главное от налоговиков. Так как необходимо помнить, что организации, применяющие УСН, учитывают доход от реализации основного средства с учетом ряда особенностей.
Дело в том, что в случае реализации ОС организации на УСН придется пересчитать налоговые обязательство. Обо всем этом в данной статье. В соответствии с п. 4 ст. 346.16 НК РФ, а так же главой 25 НК РФ, организации, применяющие УСН, в состав основных средств включают имущество, которое признается амортизированным. Амортизированным имуществом в свою очередь признается средство, отвечающее следующими признаками (ст.
Рассчитаем суммы авансовых платежей и налога при УСН, подлежащие доплате с учетом корректировок налоговой базы за прошлый год:
4. Рассчитаем сумму пени за просрочку уплаты налога за полугодие 2008 г. и 9 месяцев 2008 г. при условии, что окончательная сумма недоимки погашена 31 января 2009 года. Срок уплаты налога за 2008 год к моменту продажи оборудования еще не истек (31 марта 2009 г.).
Период и срок уплаты налога Сумма недоимки Количество дней просрочки Ставка рефинансирования Сумма пени За полугодие 2008 г.
Важно
НК РФ, «упращенщику», придется:
Так же налоговики при сдачи уточнёнок рекомендуют плательщикам прикладывать бухгалтерские справки-расчеты, объясняющие причины внесения изменений в ранее представленную налоговую отчетность (Письмо ФНС России от 14.12.2006 N 02-6-10/). Но есть и исключения, так если три года прошло по объектам со сроком полезного использования до 15 лет либо десять лет по объектам со сроком свыше 15 лет, то пересчитывать размер налоговой базы не нужно. Фискалы рекомендуют результаты исправления расходов за налоговые (отчетные) периоды не вносить в разд.
В некоторых случаях при продаже основного средства фирма обязана пересчитать базу по «упрощенному» налогу в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса. Рассмотрим, когда продажа ОС при УСН предполагает перерасчет налоговой базы и как срок полезного использования ОС влияет на правила исчисления срока, до истечения которого необходимо производить такой перерасчет. Компании на УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов» вправе учитывать в базе по «упрощенному» налогу расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств (подп.
1 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом механизм начисления амортизации не применяется. Стоимость переносится на затраты равными долями в течение года, в котором объект был введен в эксплуатацию, и отражается в учете в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (подп. 1, 3 п. 3 ст.
Соответствующий платеж списывается равными долями в течение отчетных периодов, оставшихся до конца года. Отсчет введется с периода, в котором деньги переведены поставщику. Пример ООО «Фабрика» применяет УСН с объектом «доходы минус расходы».
Внимание
Во втором квартале 2015 года «Фабрика» приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 295 000 руб. Оплата поставщику произведена двумя частями. Первый платеж в размере 236 000 руб. сделан во втором квартале. Второй платеж в размере 59 000 руб. сделан в третьем квартале.Доставка оборудования осуществлялась силами сторонней транспортной компании, стоимость перевозки составила 35 400 руб.
Эта сумма перечислена на счет перевозчика в четвертом квартале. Бухгалтер «Фабрики» определил, что стоимость основного средства равна 330 400 руб.(295 000 + 35 400). По итогам полугодия в расходы списана сумма 78 666,66 руб.
(236 000 руб.: 3 периода).
Списать стоимость объекта можно в том налоговом периоде (то есть в том календарном году), когда он введен в эксплуатацию. При этом учитывать всю величину сразу не нужно: ее следует равномерно распределять по отчетным периодам (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В книге учета доходов и расходов данные суммы следует отражать на последнее число каждого отчетного периода в размере уплаченных денежных средств (подп.
4 п. 2 ст. 346.17
НК РФ). При этом в Кодексе нет ясного алгоритма на случай, когда ОС уже введено в эксплуатацию, но еще не полностью оплачено. Другими словами, не совсем понятно, как списать расходы, если за «упрощенщиком» числится кредиторская задолженность, связанная с покупкой объекта. Такой алгоритм предложила Федеральная налоговая служба в письме от 06.02.12 № ЕД-4-3/1818.
Основные средства при УСН учитываются несколько иначе, чем при общей системе налогообложения. Разберем все нюансы и проанализируем, изменилось ли что-то в 2019 году.
Обратимся к ПБУ 6/01 (приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Оно касается любых организаций и ИП, ведь фирмы на УСН, выбравшие объект «доходы минус расходы», имеют право учитывать траты на покупку, сооружение и изготовление ОС (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Отметим самые важные моменты:
Фирмы и предприниматели на УСН не являются плательщиками НДС, поэтому при покупке основных средств с выставленным НДС они принимают его к учету в стоимости ОС (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Самый важный момент налогового учета: организации, выбравшие вариант начисления единого налога только на сумму доходов, не имеют права списывать расходы на приобретение ОС.
Бухгалтерский учет ОС для организаций на УСН обязателен (с 2013 года) и осуществляется на общих правилах, независимо от выбранного объекта налогообложения.
Основные средства при УСН должны соответствовать условиям, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01. Активы, которые предназначены для перепродажи, для личного использования индивидуальным предпринимателем (или для нужд организации), не предполагающие получение выгоды и которые не планируется использовать дольше 1 года, в качестве ОС признаны быть не могут. Если же имущество соответствует всем условиям, перечисленным в ПБУ 6/01, но его стоимость меньше установленного на сегодняшний день лимита (пока это все еще 40 000 руб.), оно принимается к учету как материально-производственный запас.
Существенный вопрос — НДС по основным средствам. «Упрощенцы» не являются плательщиками данного налога, поэтому, в отличие от организаций, работающих на общей системе налогообложения, принимают ОС к учету по первоначальной стоимости, включая НДС.
Стоимость ОС «упрощенцами» с объектом налогообложения «доходы» погашается стандартно — посредством амортизационных отчислений. Методика начисления амортизации выбирается организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике.
Проводки:
Дт 08 Кт 60 — имущество оприходовано без учета НДС.
Дт 19 Кт 60 — учитывается НДС.
Дт 08 Кт 19 — НДС включен в стоимость оборудования.
Дт 01 Кт 08 — имущество включено в состав ОС.
Дт 44 Кт 02 — амортизация (проводка делается ежемесячно).
В целом учет основных средств при УСН ведется точно так же, как и в предыдущие годы.
Затраты на ОС при УСН «доходы» списать нельзя. Эта возможность есть только у тех, кто выбрал УСН «доходы минус расходы». Причем те «упрощенцы», кто приобрел имущество уже будучи на УСН, могут погасить стоимость ОС намного быстрее, чем работающие на общей системе.
Расходы на приобретение ОС можно принять к учету, только если:
Любая крупная покупка ИП на УСН должна иметь четкое обоснование. Налоговые органы внимательно относятся к этому, и случаи, когда принятие ОС в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, было признано неправомерным, нередки.
Санкции за любые действия, повлекшие занижение суммы налоговой базы, наказываются приличным штрафом — 20% от неуплаченной суммы, но не меньше 40 000 руб. (ст. 120 НК РФ).
Списание основных средств при УСН, приобретенных во время действия этого режима, производится исходя из суммы всех затрат на их приобретение:
Когда ОС приобретается в период применения УСН, его стоимость следует списывать с момента ввода в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ) в течение календарного года (один налоговый период) равными долями, учитывая их в последнее число каждого квартала (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Однако если ОС оплачено не полностью, в расходы в течение отчетного (налогового) периода будут приниматься только фактически оплаченные суммы (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письмо ФНС России от 06.02.2012 № ЕД-4-3/1818).
Например, актив стоимостью 400 000 руб. был оплачен и введен в эксплуатацию в начале года, следовательно, каждый квартал, начиная с первого, то есть в конце марта, июня, сентября и декабря, следует принимать к налоговому учету по 100 000 руб. Если то же самое средство было введено в эксплуатацию и оплачено в 3 квартале, его стоимость нужно поделить на 2 и учесть каждую часть в конце 3 и 4 квартала.
Чтобы установить момент принятия ОС в качестве расходов, следует определить, в каком квартале имущество было оплачено, введено в эксплуатацию. А для ОС, права на которые подлежат государственной регистрации, еще нужно знать, в каком квартале на него были зарегистрированы права собственности. Тот квартал, на который приходится последняя из этих дат, и считается первым для списания.
По сравнению с амортизационным методом, при котором списание актива растягивается на гораздо больший срок, отнесение стоимости ОС на расходы при УСН делается в течение достаточно короткого периода.
Об основных правилах отнесения на затраты стоимости ОС, приобретенных в период работы на УСН, читайте в статье «Минфин напомнил, как учитывать ОС при УСН» .
Например, компания перешла с общей системы налогообложения на УСН. Стоимость основного средства (остаточная стоимость на момент перехода) в таком случае может списываться по-разному. Способ списания зависит от срока полезного использования ОС. Стоимость также делится равными долями, но опять же не всегда.
Если срок использования составляет меньше 3 лет, то списание равными долями происходит в первый год по схеме, действующей для ОС, приобретенного или созданного в период применения УСН. Если же срок использования лежит в границах от 3 до 15 лет, то в течение первого года работы на УСН нужно списать 50% его стоимости, на следующий год — 30%, на третий год — 20%. Если срок использования больше 15 лет, то актив списывается равными частями ежегодно в течение 10 лет (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Пример
Грузовик «Газель» был приобретен до перехода на УСН. Для его отнесения к конкретной амортизационной группе нужно знать технически допустимую максимальную массу и тип двигателя: бензиновый или дизельный (указывается в паспорте на ТС). Технически допустимая максимальная масса данной модели — 1500 тонн, тип двигателя бензиновый. Следовательно, транспортное средство относится к 3 группе (постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 в ред. от 07.07.2016).
Бухгалтер принял решение, что срок использования этого авто — 5 лет. На момент перехода на УСН его остаточная стоимость (первоначальная — 700 000 руб.) составила 525 000 руб. Следовательно, списание его остаточной стоимости нужно провести следующим образом: в первый год после перехода на УСН — 262 500 руб., во второй — 157 500 руб., в третий — 105 000 руб.
При переходе с общего режима на УСН также возникает необходимость восстановить налог, принятый к вычету. НДС восстанавливается не полностью, а пропорционально остаточной стоимости ОС в последнем квартале перед переходом и учитывается как прочие расходы.
Четкого запрета на включение стоимости такого средства в расходы в НК РФ нет. Однако сложившаяся практика ясно показывает, что включать его в расходы опасно. А вот его продажа — совсем другое дело, и заплатить налог с доходов, полученных от продажи такого основного средства при УСН, необходимо.
Например, компания перешла с объекта «доходы» на «доходы минус расходы». Можно ли списать стоимость актива на расходы, если оно было приобретено еще до перехода? Это действительно возможно, но только если ОС было принято к эксплуатации либо было оплачено уже после перехода.
«Упрощенцы» оказались в выгодном положении при списании затрат на покупку ОС. То есть совершать крупные покупки им выгодно, чего не скажешь о продаже ОС.
Если вы решили продать основное средство (например, компьютер; 2 амортизационная группа согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 № 1) ранее 3 лет с момента учета расходов по нему, то единый налог на УСН подлежит пересмотру. Расходы на такое средство, за исключением амортизации, нельзя учитывать для уменьшения налоговой базы.
Если ОС решено продавать, а 3 года еще не прошло, следует подать корректировочные декларации УСН и перечислить суммы налога, недоплаченные ранее.
Это касается всех средств с периодом полезного использования меньше 15 лет. Если период полезного использования имущества больше 15 лет, нежелательно продавать его в течение 10 лет с момента списания его стоимости в расходы.
Все это относится к случаям не только продажи имущества, но и его передачи.
Пересчет налога при реализации ОС на УСН — довольно сложная операция. Он производится за весь период использования ОС начиная с момента его полного принятия к учету в расходах. Эта процедура существенно осложняется при оплате стоимости ОС частями, ведь в расходы можно списать только оплаченную часть стоимости.
Например, организация на УСН «доходы за вычетом расходов» приобрела компьютер. Как и полагается при данном режиме, в первый год после покупки его стоимость была полностью списана на расходы. Списание завершилось 31.12.2018. С этого момента и следует начинать трехлетний отсчет. Таким образом, продать этот компьютер без пересчета налогов можно будет только после 31.12.2021.
Официальные разъяснения Минфина России или ФНС РФ по вопросу, от какой даты следует отсчитывать 3 года, отсутствуют. Очевидно, что отсчет этого срока от последнего дня отчетного периода, в котором завершается списание в расходы стоимости ОС, не вызовет претензий налоговиков. Так что безопаснее начинать его от этой даты.
Если возникнет необходимость продать ОС раньше, необходимо будет исключить его стоимость из расходов, а вместо нее принять в расходы суммы амортизации по данному ОС.
Посмотреть пример, как осуществляется перерасчет налога в случае досрочной продажи основного средства, можно в статье «Продажа автомобиля при УСН «доходы минус расходы» (нюансы)» .
Каких либо изменений в учете основных средств в 2019 году пока не произошло. По-прежнему учесть стоимость основных средств в расходах по УСН можно только при применении объекта налогообложения «доходы минус расходы». Порядок признания затрат на основные средства в расходах зависит от периода их приобретения, а для объектов, приобретенных до перехода на УСН, - от срока полезного использования. Реализуя ранее установленного срока учтенные в расходах по УСН основные средства, нужно помнить о необходимости перерасчета налога, подачи уточненных деклараций и уплате пени с возникающей недоимки.
Порядок списание расходов на приобретение основных средств при УСН зависит от срока службы имущества и момента его покупки (до или после переходы на спецрежим). Представим его в виде схемы:
* Суммы, потраченные на покупку основных средств, могут учесть лишь те организации на УСН, которые выбрали объект »доходы минус расходы».
Как видите, основные средства при УСН могут списываться по-разному. Поэтому, отражая операции по имуществу в книге учета доходов и расходов, можно ошибиться. Чтобы вы этого избежали, в статье мы покажем на примерах, как заполнять книгу учета доходов и расходов в том или ином случае. Отметим, что с 1 января 2013 года книгу учета надо вести по форме, которая утверждена приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н .
Для начала определимся, что же относится к основным средствам по правилам главы 26.2 Налогового кодекса РФ. Обратимся к пункту 4 статьи 346.16 кодекса. Там сказано, что использовать в данном случае нужно положения главы 25 Налогового кодекса РФ. Помимо прочего это означает, что первоначальная стоимость имущества должна составлять более 40 000 руб. Только в этом случае его учитывают как основное средство.
Теперь о том, в каком разделе книги вы будете показывать расходы, связанные с покупкой основных средств. Для этого отведен раздел II. Расчет здесь ведите по каждому объекту отдельно. Ведь сроки службы могут различаться, а значит, и порядок списания будет разным.
Общие правила заполнения раздела II такие. Сведения отражайте на каждый отчетный (налоговый) период. То есть сначала вы занесете данные по I кварталу, затем за полугодие, 9 месяцев и год. Записи делайте на последнее число отчетного или налогового периода.
Потом итоговые данные из последней строки в таблице раздела II вы перенесете в раздел I книги, а именно в графу 5 »Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы». Запись надо будет перенести на последнее число квартала.
Стоимость основных средств, приобретенных на спецрежиме, вы можете списать полностью в течение года равными долями. Естественно, после того, как отразите такое имущество на счете 01 »Основные средства». Ну и при обязательном условии, что с поставщиком вы рассчитались.
Подчеркнем: отражать расходы на покупку основного средства лучше равномерно. Именно такой подход рекомендуют применять представители Минфина России в письме от 27 марта 2012 г. № 03-11-11/103 .
Ту часть расходов, которую вы спишете в каждом квартале, показывайте в графе 11 раздела II книги. А вот срок службы основного средства в данном случае значения не имеет. Поэтому графу 7 раздела II книги вам заполнять не придется.
Когда будете определять, какую сумму расходов списать в том или ином периоде, в расчет берите стоимость имущества с НДС. Ведь этот налог ваша компания не платит и из бюджета не возмещает. А по правилам ПБУ 6/01 — именно по ним формируют первоначальную стоимость купленного на упрощенной системе имущества — невозмещаемые налоги надо включать в такую стоимость. Основные средства при УСН учитывают вместе с входным НДС. Этот налог не является отдельным видом расходов.
Пример
ООО »Вега» применяет упрощенную систему налогообложения с 1 января 2013 года и определяет налог с разницы между доходами и расходами. До упрощенки компания применяла общий режим налогообложения. В феврале 2014 года предприятие приобрело токарный станок (модель BD-3) стоимостью 47 000 руб. (с учетом НДС). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и перечислило оплату поставщику. То есть все условия для признания расхода были выполнены.
Поскольку компания приобрела основные средства при УСН, то стоимость этого имущества можно полностью списать в 2014 году.
Каждый квартал, начиная с 31 марта, бухгалтер будет равномерно относить на затраты стоимость купленного станка. Раздел II книги учета доходов и расходов при упрощенке он заполнил так:
Разберемся с теми основными средствами, которые компания купила до того, как перешла на упрощенку. Как быстро вы спишете его стоимость, зависит уже от того, как долго может прослужить такой объект: не более 3 лет, от 3 до 15 или больше 15 лет. Срок вы определяете по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 . В любом случае в расчет надо брать остаточную (!) стоимость основного средства. То есть ту, которая числилась в налоговом учете на тот день, с которого вы стали применять упрощенку. Как правило, это 1 января. Вот эту сумму и надо указать в графе 8 раздела II книги.
Основные средства со сроком использования не более 3 лет удастся списать на расходы в первый же год применения упрощенки. Но опять же равномерно.
То есть порядок списания в этом случае похож на тот, который надо применять к имуществу, купленному во время упрощенки. Но там вы берете в расчет первоначальную стоимость объекта. А тут, повторим, — остаточную.
Вы установили, что купленное имущество входит в группу объектов со сроком использования от 3 до 15 лет. В таком случае остаточную стоимость основного средства вы спишете в расходы в течение 3 лет. Причем в первый год применения упрощенки можно учесть половину стоимости. Во второй год — 30 процентов. А оставшиеся 20 процентов вы спишете в течение третьего года.
При этом внутри каждого года расходы признавайте равномерно — на конец квартала. Долю расходов, которая относится к текущему году, покажите в графе 10 раздела II книги.
Пример
Воспользуемся условиями предыдущего примера. На 1 января 2013 года, то есть на дату перехода на упрощенку, в налоговом учете ООО »Вега» числится основное средство. Это автомобиль (модель ГАЗ-3302) остаточной стоимостью 400 000 руб.
Срок службы машины - 7 лет. Это предусмотрено Классификацией. Поэтому при упрощенке имущество нужно списывать в течение трех лет.
В 2013 году ООО »Вега» списало на расходы половину остаточной стоимости машины. А в 2013 году оно сможет учесть 30 процентов стоимости, то есть 120 000 руб. (по 30 000 руб. ежеквартально). Эти расходы бухгалтер отразил в разделе II книги/
Остаточную стоимость тех основных средств, которые прослужат более 15 лет, и списывать придется в течение 10 лет, причем равномерно.
Ваша компания может не только покупать имущество, но и продавать старое. Такие операции, конечно, тоже надо зафиксировать в книге учета доходов и расходов (раздел II). А вот какие именно суммы вы отразите, зависит от того, сколько времени имущество проработало на вашу организацию.
Если основное средство прослужило компании меньше 3 лет (а когда это объект седьмой—десятой амортизационных групп — меньше 10 лет), то ранее учтенные в расходах суммы придется пересчитать. Вы продаете имущество, которое эксплуатировали дольше? Тогда корректировки не понадобятся. Рассмотрим оба варианта подробнее.
Предположим, ко дню продажи основного средства фактический срок его службы превысил 3 года. Или же 10 лет — если речь идет об объектах седьмой—десятой амортизационных групп.
Как мы сказали до этого, корректировать расходы в таком случае вам не придется. Просто в тот день, когда от покупателя поступит оплата, всю полученную сумму отразите в графе 4 раздела I.
Если имущество прослужило вам менее 3 лет (10 лет — по основным средствам седьмой—десятой амортизационных групп), придется пересчитать налоговую базу по УСН налогу.
Причем пересчет нужно сделать, даже если стоимость основного средства вы успели списать на расходы полностью. Установленный изначально срок службы значения не имеет.
Как же сделать пересчет? Для начала определите сумму амортизационных отчислений по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Причем именно за те годы, когда вы относили стоимость основного средства на расходы, применяя упрощенку. Затем полученную сумму амортизации надо сравнить с расходами, списанными при упрощенке. Если амортизация по правилам налога на прибыль окажется меньше тех сумм, что вы в свое время учли, то придется заплатить недоимку, пени и подать уточненные декларации за прошлые годы.
Специальных разделов, где бы вы могли отразить пересчет базы, в книге нет. Поэтому в таких случаях составлять справки в свободной форме. Эта справка может выглядеть, например, так:
В книге в разделе II справочно надо указать, какого числа вы продали основное средство (графа 16). Кроме того, отразите и суммы амортизационных отчислений, начисленных по правилам главы 25 кодекса и относящихся к этому году. Ведь при расчете налога на прибыль амортизацию начисляют по месяц, в котором имущество было реализовано.
Пример
Воспользуемся условиями первого примера. В апреле 2013 года компания приобрела токарный станок (модель МК-5) стоимостью 200 000 руб. (с учетом НДС). Срок службы станка равен 6 годам (72 месяца). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и оплатило его поставщику. Поскольку компания приобрела основное средство во время упрощенки, его стоимость была списана полностью на расходы в 2013 году (равномерно в течение II, III и IV кварталов, то есть по 66 666,67 руб.).
В январе 2014 года ООО »Вега» продало станок. Так как фактический срок службы составил менее трех лет (9 месяцев — с мая 2013 года по январь 2014 года), бухгалтер пересчитал налоговую базу по упрощенке за 2013 год. В то же время бухгалтер начислил линейным способом амортизацию за январь 2014 года. Сумма амортизационных отчислений равна 2780 руб. (200 000 руб. × 1,39%) в месяц. За 2013 год амортизация составила 22 240 руб. (2780 руб. × 8 мес.). Эту сумму бухгалтер показал в разделе II.
Дата размещения статьи: 10.08.2012
О.Ильюшина
Рассмотрим ситуацию, когда в компании, которая применяет упрощенную систему налогообложения, возникает необходимость продать основное средство. Казалось бы, все просто: оформили продажу основного средства в обычном порядке и никаких проблем не возникло. Однако это не так.
В гл. 26.2 НК РФ установлен порядок признания доходов и расходов при реализации (передаче) основных средств: следует пересчитать сумму единого налога в составе налоговой базы, если организация реализует (передает) основное средство (нематериальный актив) со сроком полезного использования 15 лет или ранее трех лет с момента учета расходов на его приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т.д.). В отношении амортизируемого имущества, срок полезного использования которого превышает 15 лет, единый налог необходимо пересчитать, если такие объекты были реализованы (переданы) ранее 10 лет с момента их приобретения (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Моментом учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т.д.) объекта считается последний день отчетного (налогового) периода, в котором они были учтены при расчете единого налога (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Моментом приобретения основных средств и нематериальных активов является момент перехода права собственности на них (ст. 223 ГК РФ).
Обратим внимание на юридический аспект вопроса о моменте продажи и передачи основного средства:
реализацией основного средства признается переход права собственности на него от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ);
передачей основного средства считается переход права на объект от правообладателя к правоприобретателю (ст. 224 ГК РФ). Основные средства могут быть переданы правопреемнику при реорганизации организации. Передача может носить инвестиционный характер (например, вклады в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ). Основные средства передаются в пределах первоначального взноса участникам общества при выходе из него и в других ситуациях.
Следовательно, каждую операцию по продаже (или передаче) основного средства бухгалтер организации, применяющей УСН, должен рассматривать очень внимательно и скрупулезно подходить к вопросу оформления сделки. Пересчет налога может привести к дополнительной уплате самого налога и пеней.
Как правильно пересчитать налог, если возникла необходимость продать или передать основное средство?
Единый налог, уплачиваемый при использовании УСН, следует пересчитать за период с момента включения расходов в виде стоимости объектов, а также расходов на их модернизацию (реконструкцию, достройку, дооборудование, техническое перевооружение) в налоговую базу до момента реализации (передачи) этого имущества (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
При пересчете единого налога в расходы можно включить только сумму амортизации, начисленную за период, в котором пересчитан налог. Амортизация рассчитывается по правилам налогового учета. Далее определяется разница между ранее учтенной стоимостью объектов в составе расходов и полученной амортизацией, которая исключается из налоговой базы по единому налогу. В результате данных действий образуется недоимка по единому налогу (авансовому платежу), подлежащая доплате в бюджет.
Кроме того, следует исчислить пени за каждый день просрочки платежа начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты налога (авансового платежа), до дня, в котором недоимка была перечислена в бюджет.
Рассмотрим две ситуации, когда бухгалтеру необходимо пересчитать единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Пример 1. В марте 2010 г. ООО "Ромашка" приобрело сервер за 80 000 руб. В этом же месяце сервер был введен в эксплуатацию. Бухгалтер включал стоимость сервера в расходы равными долями в течение года. При расчете единого налога за 2010 г. в расходах учтена полная стоимость сервера (80 000 руб.). 20 июня 2011 г. организация решила продать устаревшую модель сервера и приобрести новую. Следовательно, бухгалтер ООО "Ромашка" должен пересчитать налоговую базу по единому налогу за 2010 г. и I квартал 2011 г. Срок полезного использования сервера - 3 года, так как он относится ко второй группе основных средств.
Действия бухгалтера будут следующими.
1. Рассчитывается сумма амортизации за 2010 г. линейным методом.
При этом ежемесячная сумма амортизации составит 2222,22 руб. (80 000 руб. x (1: 36 мес.)), а общая сумма амортизации за 2010 г. составила 26 666,64 руб.
2. Налоговую базу единого налога за 2010 г. следует увеличить на 53 333,36 руб. (80 000 руб. - 26 666,64 руб.).
3. Исчисляется недоимка по единому налогу: 53 333,36 руб. x 15% = 8000 руб., из них авансовый платеж в I квартале 2010 г. - 2000,00 руб., во II квартале 2010 г. - 2000,00 руб., в III квартале 2010 г. - 2000,00 руб., в IV квартале 2010 г. - 2000,00 руб.
4. На сумму недоимки начисляются пени за каждый день после каждого срока перечисления авансового платежа в 2010 г. до того момента, когда недоимка будет погашена.
В таком же порядке необходимо пересчитать налоговые обязательства при досрочной реализации основных средств после смены объекта налогообложения. Другими словами, если после перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы" организация продает основное средство, стоимость которого (полностью или частично) была списана в тех периодах, когда организация платила единый налог с разницы между доходами и расходами, то уменьшить налоговую базу за счет начисленной амортизации организация может только за тот период эксплуатации основного средства, в котором она рассчитывала единый налог с разницы между доходами и расходами (Письма Минфина России от 26.03.2009 N 03-11-06/2/51, от 26.03.2009 N 03-11-06/2/50, от 27.02.2009 N 03-11-06/2/30).
Обратите внимание на то, что сама по себе смена объекта налогообложения (без последующей реализации основного средства) пересчета налоговых обязательств за собой не влечет (Письмо Минфина России от 31.03.2010 N 03-11-06/2/46).
Пример 2. ООО "Ромашка" применяет УСН с 1 января 2010 г. и платит единый налог с разницы между доходами и расходами. 10 октября 2010 г. организация приобрела станок, оплатила его и ввела в эксплуатацию. Первоначальная стоимость объекта, по данным бухгалтерского учета, составила 50 000 руб. Срок полезного использования оборудования - пять лет. С 2011 г. ООО "Ромашка" сменило объект налогообложения и перешло на расчет единого налога с доходов.
Доходы организации за 2010 г. составили 200 000 руб. При расчете единого налога за 2010 г. бухгалтер включил в расходы стоимость приобретенного основного средства в сумме 50 000 руб. ООО "Ромашка" представило годовую декларацию 31 марта 2011 г. В этот же день в бюджет была перечислена сумма единого налога за 2010 г.
В апреле 2011 г. организация продала станок. С момента учета расходов не прошло трех лет. Значит, организация должна пересчитать единый налог за 2010 г. Для этого бухгалтер рассчитал амортизацию по объекту за период с ноября по декабрь 2010 г. включительно по правилам налогового учета линейным методом. Месячная норма амортизации составила: 1: 60 мес. x 100% = 1,67%.
Исчислена ежемесячная сумма амортизации: 50 000 руб. x 1,67% = 835 руб.
Амортизация за IV квартал 2010 г. равна: 835 руб. x 2 мес. = 1670 руб.
Сумма налога к доплате за 2010 г. составила: (50 000 руб. - 1670 руб.) x 15% = 7250 руб.
Эту сумму, а также сумму пени за несвоевременную уплату налога бухгалтер перечислил в бюджет.
Отметим, что требование последнего абзаца п. 3 ст. 346.16 НК РФ обусловливает необходимость сдать в налоговый орган уточненные декларации. Представить их надо за все отчетные и налоговые периоды, в течение которых происходило списание стоимости основного средства на расходы.
При пересчете единого налога в случае продажи (либо передачи) основного средства до истечения нормативных сроков (п. 3 ст. 346.16 НК РФ) необходимо:
исключить из налоговой базы расходы на покупку объекта (сооружение, реконструкцию, модернизацию и т.д.);
отразить в расходах сумму амортизации, рассчитанную в соответствии с гл. 25 НК РФ;
доплатить единый налог;
перечислить пени;
сдать в налоговую инспекцию уточненные декларации (при необходимости).
Кроме того, не стоит забывать, что продажа основного средства - это еще и дополнительный доход налогоплательщика, применяющего УСН. При продаже любого имущества образуется доход от реализации, который определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 1 ст. 346.15). Следовательно, при реализации основного средства всю сумму, поступившую от покупателя в кассу либо на расчетный счет, продавец должен отразить в облагаемых доходах. При УСН применяется кассовый метод, поэтому, даже если основное средство оплачено авансом, продажная стоимость имущества включается в доходы сразу, как только получены деньги.
Каким образом минимизировать риски, связанные со скорой продажей основных средств организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения?
Если заранее известно о том, что будет продаваться его имущество, не следует включать в состав основных средств и вводить в эксплуатацию, даже если стоимость объекта превышает 40 000 руб., а срок полезного использования больше года. Необходимо включить основное средство в состав товаров. В этом случае в момент покупки расходы учесть не получится, зато после продажи объекта не придется корректировать налоговую базу, поскольку в п. 3 ст. 346.16 НК РФ говорится об основных средствах, а в данной ситуации налицо реализация товара.
При упрощенной системе налогообложения затраты на покупку товара включаются в расходы после оплаты поставщику и реализации (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 и пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ), а выручка - в доходы в день поступления денежных средств на банковский счет или в кассу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Примите к сведению, что на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ также можно учесть в расходах стоимость услуг транспортной организации по доставке товара до покупателя. Кроме того, налоговую базу уменьшают затраты на хранение и обслуживание товаров. Издержки списываются сразу после оплаты.
Сделаем вывод, что при продаже (передаче) основных средств, а также смене объекта налогообложения организации, применяющей УСН, следует учитывать такие нюансы:
основные средства нецелесообразно продавать до истечения сроков, указанных в п. 3 ст. 346.16 НК РФ, иначе придется пересчитывать налоговую базу, доплачивать налог и пени;
при продаже любого имущества образуется доход от реализации, который определяется в соответствии со ст. 249 (п. 1 ст. 346.15 НК РФ);
налоговую базу не нужно пересчитывать при продаже основных средств (имущества дороже 40 000 руб.), если они не учитывались ранее в составе основных средств. При этом не имеет значения, сколько времени прошло с момента покупки до реализации.
