Д.Е. Ковалевская,
адвокат
Л.А. Короткова,
юрист
В Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) обратился Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности); исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ; исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ.
Одновременно с жалобой на нарушение конституционных прав ст. 113 НК РФ в Конституционный Суд Российской Федерации обратилась гражданка Полякова Г.А.
Конституционный Суд Российской Федерации, выявив, что жалоба и запрос касаются одного и того же предмета, соединил дела по этим обращениям в одном производстве.
Результатом рассмотрения жалобы и запроса стало принятие Конституционным Судом Российской Федерации постановления от 14.07.2005 N 9-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа" (далее - Постановление N 9-П).
Вопрос о конституционности положений ст. 113 НК РФ впервые был поднят ОАО "Нефтяная компания "Юкос", которое обратилось в Конституционный Суд Российской Федерации с жалобой на нарушение конституционных прав и свобод положениями п. 7 ст. 3 и ст. 113 НК РФ. Конституционный Суд Российской Федерация, рассматривая жалобу, пришел к выводу, что заявитель, по существу, просил подтвердить, а не опровергнуть конституционность данного положения и фактически только выражал несогласие с решением арбитражного суда. Определением от 18.01.2005 N 36-О Конституционный Суд Российской Федерации отказал в принятии к рассмотрению жалобы, указав, что положениями п. 7 ст. 3 и ст. 113 НК РФ, примененными в конкретном деле, права заявителя нарушены не были.
На основании ст. 71 Федерального конституционного закона 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" (далее - Закон N 1-ФКЗ) определение является разновидностью решений, принимаемых Конституционным Судом Российской Федерации. При этом согласно данной норме законодательства определение принимается Конституционным Судом Российской Федерации без рассмотрения существа вопроса о конституционности нормы. В данном случае определением оформлен отказ Конституционного Суда Российской Федерации в принятии к рассмотрению жалобы заявителя.
Постановлением N 9-П положения ст. 113 НК РФ признаны не противоречащими Конституции Российской Федерации. При этом Конституционный Суд Российской Федерации в резолютивной части данного постановления указал, что по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования положения ст. 113 НК РФ не могут служить основанием для прерывания течения срока давности и означают, что течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Законодатель правомочен внести соответствующие дополнения и изменения в регулирование последствий пропуска срока давности привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Впредь до внесения таких дополнений и изменений суд в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки может признавать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и взыскивать с него налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.
Одновременно судьями А.Л. Кононовым, Г.А. Гаджиевым, В.Г. Ярославцевым были выражены особые мнения.
Необходимо учитывать, что особые мнения судей Конституционного Суда Российской Федерации не являются судебными актами, равными по юридической силе постановлению Конституционного Суда Российской Федерации, а потому не могут служить ориентиром при применении арбитражными судами действующего законодательства.
В силу положений Закона N 1-ФКЗ конституционно-правовой смысл положений ст. 113 НК РФ, выявленный в Постановлении N 9-П, является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в правоприменительной практике.
Постановление по делу о проверке конституционности положений ст. 113 НК РФ было оглашено Конституционным Судом Российской Федерации 14 июля 2005 года и в силу ст. 79 Закона N 1-ФКЗ с данной даты вступило в силу.
С учетом вышеизложенного с 14 июля 2005 года налоговые органы при оформлении результатов проведенных выездных и камеральных налоговых проверок и арбитражные суды при рассмотрении вопроса о привлечении лица к налоговой ответственности могут руководствоваться позицией Конституционного Суда Российской Федерации, которая заключается в следующем.
1. Лицо, совершившее налоговое правонарушение, может быть привлечено к налоговой ответственности, если с момента совершения налогового правонарушения (в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ, - со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода) до момента принятия налоговым органом акта проверки [если для оформления результатов налоговой проверки, в ходе которой обнаруживается налоговое правонарушение, акта налоговой проверки не требуется, - до момента принятия руководителем (заместителем руководителя) решения] не истекли три года (срок давности).
2. Положения ст. 113 НК РФ не препятствуют привлечению налогоплательщика к ответственности, если факт налогового правонарушения выявлен налоговым органом с соблюдением требований настоящего Кодекса о предельном сроке глубины охвата налоговой проверки (три календарных года деятельности, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки) и о сроке хранения отчетной документации (в течение четырех лет).
Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации разрешил судам взыскивать штрафы и за пределами давностных сроков за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки. С учетом вышеизложенного проверяемые налоговым органом периоды могут отстоять от даты составления акта по результатам налоговой проверки намного дальше, чем три года.
Согласно ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Год проверки - это год, когда налоговый орган фактически начал проверку. И если годом начала проверки был 2005 год, даже закончив проверку в 2006 году (или в 2007 году*1), налоговый орган будет вправе рассчитывать на взыскание штрафов за период 2002-2004 годов.
_____
*1 Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 16.07.2004 N 14-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева" указал, что срок проведения выездной налоговой проверки составляет время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика; при этом в указанный срок также не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Следовательно, срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика.
3. Положения ст. 113 НК РФ не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют. Суд вправе, не ограничиваясь одной лишь констатацией пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, учесть иные обстоятельства, в частности, по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание по времени. При этом налоговый орган должен доказать те обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.
Иными словами, налоговый орган должен доказать факт неправомерных действий (противодействия проверяемого лица налоговому контролю), препятствующих нормальному ходу контрольных мероприятий и направленных на их затягивание по времени, со стороны проверяемого лица.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении N 9-П в качестве одной из форм противодействия*1 проверяемого лица осуществлению налогового контроля привел отказ от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или их непредставление в установленные сроки, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки.
_____
*1 Необходимо учитывать, что в российском законодательстве нет такого термина - "противодействие", и Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении N 9-П не перечислил все возможные действия проверяемого лица, которые могут быть расценены как препятствующие проведению проверки.
С учетом того что исчисление срока давности поставлено Конституционным Судом Российской Федерации в зависимость в том числе от своевременности исполнения проверяемым лицом требования налогового органа о представлении документов, право налогового органа истребовать документы приобретает большое значение.
Порядок истребования налоговым органом документов установлен ст. 93 НК РФ, согласно которой лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.
Иными словами, законодательством предусмотрен пятидневный срок на представление документов по запросу налогового органа, который, по нашему мнению, недостаточен, поскольку при большом объеме запрашиваемых документов и территориальной удаленности лица, которому адресовано требование о представлении документов, от налогового органа, направившего запрос, вышеуказанное лицо в силу объективных причин не всегда может исполнить в установленные сроки направленное требование.
В этом случае можно рекомендовать налогоплательщику (или иному проверяемому налоговым органом лицу) отвечать на все запросы налогового органа о представлении документов по возможности в короткие сроки и при наличии обстоятельств, препятствующих исполнению требования о представлении документов, информировать налоговый орган об отсутствии запрашиваемых документов или о невозможности представления запрашиваемого количества документов в установленные сроки.
1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями и настоящего Кодекса.
Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями и настоящего Кодекса.
1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов (страховых взносов), подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
2. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ .
1. В пункте 1 комментируемой статьи дается определение срока давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение.
Срок давности привлечения к ответственности следует отличать от срока давности взыскания налоговых санкций. Последний представляет собой срок, до истечения которого налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции (не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления об этом акта).
Срок давности привлечения к ответственности - это срок, по истечении которого лицо (совершившее налоговое правонарушение) не может быть привлечено к ответственности.
Лицо, совершившее налоговое правонарушение, не может быть привлечено к ответственности, если истекли три года:
Или со дня совершения данного правонарушения. Этот день определяется в зависимости от вида налогового правонарушения. Так, если нарушен срок представления данных об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ), то днем совершения указанного правонарушения является день, следующий после истечения последнего дня 10-дневного срока, предусмотренного в пункте 2 статьи 23 НК РФ;
Или со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это налоговое правонарушение. При этом следует иметь в виду, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени (например, квартал) применительно к отдельным видам налогов (НДС, акцизы и т.д.), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (ст. 55 НК РФ).
В данном случае:
а) трехлетний срок исчисляется в календарных годах;
б) отсчет трехлетнего срока начинается со следующего (после совершения налогового правонарушения или окончания соответствующего налогового периода) дня;
в) исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении следующих правонарушений:
Нарушения срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ);
Уклонения от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ);
Нарушения срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ);
Нарушения срока представления налоговой декларации или иных документов (ст. 119 НК РФ);
Невыполнения налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ);
Незаконного воспрепятствования доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение (ст. 124 НК РФ);
Несоблюдения порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК РФ);
Непредставления налоговому органу сведений о налогоплательщике (ст. 126 НК РФ);
Неправомерного несообщения сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ);
Нарушений, допускаемых свидетелем по налоговому правонарушению (ст. 128 НК РФ);
Отказа эксперта, переводчика, специалиста от участия в налоговой проверке, дачи заведомо ложного заключения или осуществления заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ);
г) со следующего после окончания налогового периода дня исчисляется срок давности по следующим налоговым правонарушениям:
Грубому нарушению правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ);
Неуплате или неполной уплате сумм налога (ст. 122 НК РФ).
2. С другой стороны, в комментируемой статье не имеются в виду следующие виды нарушения законодательства о налогах:
Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 132 НК РФ);
Нарушение срока исполнения банком поручения о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК РФ);
Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента (ст. 134 НК РФ);
Неисполнение банком решения о взыскании налога (ст. 135 НК РФ);
Нарушение, связанное с порядком исчисления и уплаты сборов (ст. 8 НК РФ).
Нормы статьи 113 обжаловались в Конституционном Суде на предмет соответствия Основному закону. В Постановлении Конституционного Суда РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П судьи пришли к неутешительным прогнозам.
Во-первых, судьи постановили: если организация или предприниматель препятствовали проверке и контролю со стороны налоговиков, то трехлетний срок давности привлечения к ответственности на них не распространяется.
Во-вторых, судьи пришли к выводу, что срок давности надо отсчитывать не с момента, когда совершено нарушение, а с даты, когда составлен акт налоговой проверки или руководителем инспекции принято решение о привлечении организации или предпринимателя к ответственности.
В-третьих, Конституционный Суд РФ разрешил штрафовать налогоплательщиков даже в том случае, если законодательство не предписывает по результатам проверки составлять акт. Достаточно будет, если налоговики вынесут соответствующее решение.
Определение Верховного Суда РФ от 27.09.2017 N 301-КГ17-13104 по делу N А39-3708/2016
Оценив в соответствии с требованиями главы 7 Кодекса представленные сторонами доказательства, в их совокупности и взаимосвязи, исходя из фактических обстоятельств дела, руководствуясь статьями , , , , , , Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 123.22, 215, 606, 608 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации", пунктом 3 части 1 статьи 16 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации", Законом Республики Мордовия от 28.12.2004 N 114-З "Об установлении границы муниципального образования город Саранск и наделении его статусом городского округа", Уставом городского округа Саранск, утвержденного решением Саранского городского Совета депутатов от 23.12.2005 N 177, суды, отказывая в удовлетворении требования, исходили из того, что предприниматель является налоговым агентом, поскольку собственником арендованного помещения является муниципальный орган, это помещение входит в состав муниципального имущества и не закреплено на праве оперативного управления за казенным учреждением, являющимся администратором кода бюджетной классификации, на который поступала арендная плата.
Решением налогового органа ООО "Ветеран-2" доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 кварталы 2012 г., 1-3 кварталы 2013 г. в сумме 31 943 892 руб., земельный налог за 2012, 2014 гг. в сумме 167 101 руб. и соответствующие пени. За неуплату НДС за 2-3 кварталы 2013 г. и земельного налога за 2014 г. общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи Налогового кодекса Российской Федерации, за неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - по статье Налогового кодекса Российской Федерации. Общая сумма штрафов с учетом снижения их налоговым органом в 2 раза составила 1 981 971 руб. 60 руб. От ответственности за неуплату налогов за 2012 г. общество освобождено за истечением срока давности, установленного статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
В абзаце 3 пункта 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в силу пункта 1 статьи Налогового кодекса Российской Федерации срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение. При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей Налогового кодекса Российской Федерации, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 57), пришел к выводу о законности оспариваемых доначислений в связи с доказанностью налоговым органом обстоятельств занижения обществом доходов в спорном периоде, не усмотрев нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, влекущих безусловную отмену решения инспекции.
СТ 113 НК РФ .
1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов (страховых взносов), подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
2. Исключен.
Комментируемая статья устанавливает срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По общему правилу, установленному пунктом 1 комментируемой статьи, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года.
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" и ст. 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)" Налогового кодекса РФ.
В отношении указанных составов налоговых правонарушений срок давности привлечения к налоговой ответственности начинает течь со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
Положения ст. 113 Налогового кодекса РФ были предметом рассмотрения в Конституционном Суде РФ. Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14 июля 2005 года N 9-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа" отметил следующее. "Установленный статьей 113 Налогового кодекса РФ срок давности в три года является универсальным, его продолжительность едина для всех видов налоговых правонарушений, предусмотренных главой 16 Налогового кодекса РФ. Вместе с тем законодатель исходя из общих принципов юридической ответственности, в том числе справедливости, соразмерности и пропорциональности, может установить дифференцированные сроки давности с учетом видов налоговых правонарушений, их характера и степени общественного вреда".
Пункт 1.1 комментируемой статьи Налогового кодекса РФ предусматривает возможность приостановления течения срока давности привлечения к ответственности в случае, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
Моментом приостановления течения срока давности привлечения к ответственности считается день составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 Налогового кодекса РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
Согласно п. 1 Постановления Конституционного Суда РФ от 14 июля 2005 года N 9-П по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования положения ст. 113 Налогового кодекса РФ не могут служить основанием для прерывания течения срока давности и означают, что течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Все нюансы и аспекты, связанные с пополнением государственной казны из кошелька физических и юридических лиц, а также индивидуальных предпринимателей, регулируются силами налогового законодательства, а точнее – кодекса. В его статьях содержатся нормы отношений между субъектами обязательств и сроки, при истечении которых показатель вероятности наложения штрафа или лишения свободы сводится к нулю.
– пункт, регулирующий временные интервалы давности по правонарушениям, связанным с уплатой налогов или их неуплатой. Традиционно она посвящена срокам давности в применении наказаний, связанных с налоговыми правонарушениями. Она содержит в себе множество нюансов, регулирующих поведение сторон при исполнении законодательных требований, действия при их нарушении, срок давности по функционированию этих правонарушений.
Согласно базовым нормам, отраженным в рамках статьи 113 НК РФ, можно отметить следующее .
В отношении этих пунктов возникает большое количество вопросов и мнений, а также юридических лазеек и тонкостей. Мнение конституционного суда Постановление, которое было принято 14 июля 2005 г., Конституционный суд признал актуальным и сообщил, что статья 113 НК РФ не имеет абсолютно никаких противоречий конституции. Согласно ее нормам, лицо не может привлекаться за нарушение НЗ в случае, если с момента его осуществления или завершения периода, в который оно было совершено, истек период СД, равным трем годам.
Т. к. начальная стадия течения СД не вызывает никаких сомнений, в процессе анализа этой нормы специалистами было уделено особое внимание вопросу, когда именно налогоплательщика принято считать привлеченным.
Одни стороны полагают, что налогоплательщик признается привлеченным с момента, когда налоговый орган принимает соответствующее решение. Другие подразумевают, что лицо, которое обязано уплачивать налоги, не может быть привлечено к наказанию до тех пор, пока в силу не вступит соответствующее судебное решение о необходимости взыскания санкций.
Этот вопрос сохраняет свою актуальность для ст. 112 НК РФ. Ведь она признает совершение налогового нарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности, обстоятельством, которое ее отягощает . Вопрос, стоящий остро, связан с тем, когда именно принято считать лицо привлеченным к ответственности.
Это имеет тесную взаимосвязь с применением налоговой санкции, которая может быть наложена в принудительном или добровольном порядке. При этом лицо нельзя считать наказанным, если в ходе принятия судебного или налогового решения и до его исполнения в силу вступил закон, который устраняет ответственность за совершение того или иного деяния.
Силами конституционного суда было установлено, что в рамках формулировки ст. 113 НК РФ имеется в виду то, что в отношении виновного лица не может быть начат процесс привлечения к ответственности после того, как истечет СД, составляющий 3 года . Эта процедура состоит из целого ряда этапов и стартует непосредственно с момента, когда было обнаружено правонарушение, и составлен соответствующий акт, обладающий чертами правоприменительной бумаги.
То есть получается, что в качестве окончательной и завершающей точки для расчетных операций и мероприятий по СД выступает составленный акт проверки .
СД привлечения к ответственности стоит однозначно отличать от СД по взысканию налоговых санкций. Ведь последний параметр – это временной период, до завершения которого контролирующие службы имеют право сделать обращение, чтобы взыскать налоговые санкции
.
Если говорить о первом параметре, он представлен временным интервалом, по истечении которого лицо, допустившее упущение, не может быть наказано.
День совершения налогового нарушения определяется на основании его вида. К примеру, если произошло нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии баланса в банке (в соответствии со ст. 118 НК РФ), то в качестве дня совершения этого преступления выступает день, следующий после прохождения для 10-дневного периода, что предусмотрено в ст. 23 НК РФ. Или же исчисление может стартовать со следующего дня после завершения налогового периода, в течение которого было проведено нарушение.
Стоит принять во внимание и тот факт, что налоговый период – календарный год или другой временной отрезок, например, месяц, квартал, который применяется в отношении определенных видов налогов.
По его завершении происходит определение налоговой базы и исчисление налоговой величины, подлежащей обязательному внесению в систему государственного бюджета. Эта норма отражена в рамках ст. 55 НК РФ. Эти нормы распространяются на все виды и направления взносов налогового характера.
Если со стороны налогоплательщика не был уплачен налог на добавленную стоимость за июнь2017 года, то в связи с тем, что срок уплаты – 20 июля 2017 г., в качестве начала течения срока давности принято использовать 1 августа 2017 г.
Получается, что он истекает 1 августа 2020 годового периода. В рамках ст. 113 НК РФ не имеется взаимосвязи между моментом окончания его течения и датой выявления правонарушения, а также составления акта. 3 года, по истечении которых лицо не может привлекаться к ответственности, подлежит расчету со дня совершения преступления или со следующего дня после завершения НП.
Таким образом, нормы действующего законодательства устанавливают срок давности по совершению подобных правонарушений, равный 3 года .
То есть по его истечении лицо не сможет быть привлечено ни к уголовной, ни к административной, ни к гражданско-правовой ответственности. Все, что происходит до завершения этого периода, может быть запросто направлено на предъявление обвинений и вынесение наказаний в адрес виновного лица, нарушившего нормы действующего законодательства.
1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности) .
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
Комментируемая статья регулирует вопросы, связанные с исчислением сроков давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.
Сроком давности признается срок, по истечении которого лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.
Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.
В пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" отмечено, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
Правовая позиция, изложенная в пункте 15 Постановления N 57, применима в том числе и к тем налогам, для которых налоговый период составляет год.
На это обратила внимание ФНС России в Письме от 22.08.2014 N СА-4-7/16692.
ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 01.10.2012 N Ф03-3647/2012 пришел к выводу, что в НК РФ отсутствует понятие длящихся налоговых правонарушений. Указанная выше норма права исчисляет трехлетний срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения либо со дня его совершения, либо со следующего дня после окончания налогового периода. Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.
Установленный срок давности применяется в отношении привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений, а не в отношении исполнения обязанностей налогоплательщика, к которым положениями пункта 1 статьи 23 НК РФ отнесена в том числе обязанность уплачивать законно установленные налоги.
Аналогичная позиция изложена в Письме Управления ФНС России по г.Москве от 20.08.2010 N 20-14/4/088232@.
Если у вас остались вопросы по статье 113 НК РФ и вы хотите быть уверены в актуальности представленной информации, вы можете проконсультироваться у юристов нашего сайта.
Задать вопрос можно по телефону или на сайте. Первичные консультации проводятся бесплатно с 9:00 до 21:00 ежедневно по Московскому времени. Вопросы, полученные с 21:00 до 9:00, будут обработаны на следующий день.
