То или иное имущество относят к амортизируемому имуществу, если соблюдены следующие критерии:
Если имущество не отвечает перечисленным критериям, то его включают в состав Но только в том случае, если такие расходы предусмотрены статьей 254 Налогового кодекса. Если же расходы по приобретению неамортизируемого имущества не перечислены в этой статье, то к материальным расходам они не относятся. Поэтому учесть их при налогообложении не удастся.
При расчете единого налога нельзя учесть стоимость
Дело в том, что в составе основных средств «упрощенцы» учитывают только те объекты, которые являются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Налогового кодекса (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). А земля и иные объекты природопользования амортизации не подлежат (п. 2 ст. 256 НК РФ).
Что касается расходов, связанных с выкупом земельного участка из государственной собственности, то их можно учесть в расходах на основании подпункта 29 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса как расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов и технического учета объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков) (см. письмо Минфина России от 18 апреля 2006 г. № 03-11-04/2/84).
Чтобы включить в расходы стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСН, они должны быть оплачены, введены в эксплуатацию и использоваться для извлечения дохода. Если фирма приобрела (соорудила, изготовила) основные средства, уже работая на «упрощенке», то в составе расходов она должна учесть их по первоначальной стоимости.
Определять первоначальную стоимость основных средств нужно по правилам бухгалтерского учета. Так сказано в пункте 3 статьи 346.16 Налогового кодекса. Следовательно, первоначальной стоимостью основных средств признается как сумма фактических затрат фирмы на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01), так и затраты на доведение основных средств до фактической готовности к эксплуатации.
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
Списать первоначальную стоимость на расходы можно с момента ввода оплаченных основных средств в эксплуатацию. принимают равными долями в течение года, начиная с того отчетного периода, в котором такие расходы были произведены (см. письмо Минфина России от 17 ноября 2006 г. № 03-11-04/2/244).
ПРИМЕР. КАК СПИСАТЬ СТОИМОСТЬ ОС, КУПЛЕННОГО ПРИ УСН
Компания, применяющая УСН («доходы минус расходы»), купила основное средство – легковой автомобиль стоимостью 300 000 руб. Автомобиль оплачен 25 апреля, а введен в эксплуатацию 28 апреля текущего года. Всю стоимость автомобиля можно включить в расходы в текущем году. До окончания налогового периода (год) остались еще 3 квартала (включая квартал приобретения основного средства). Доля стоимости автомобиля, включаемая в расходы за каждый квартал, будет 33,3% (100% : 3), а сумма – 100 000 руб. (300 000 руб. × 33,3%). В последний день каждого из 3 кварталов текущего года стоимость автомобиля будет включена в расходы. Так, в расходы II квартала фирма может включить лишь 1/3 часть затрат, то есть 100 000 руб. В расходы III и IV кварталов организация также может включить по 100 000 руб.
Обратите внимание
Если объект приобретен и введен в эксплуатацию в последнем квартале налогового периода, то его стоимость в полном объеме будет списана в расходы в последний месяц этого квартала.
Организация на общем режиме налогообложения может списать в расходы часть первоначальной стоимости основных средств сразу в том периоде, в котором она начинает их амортизировать в налоговом учете (п. 9 ст. 258 НК РФ). Такой порядок амортизации называется «амортизационная премия». Ее размер для ОС с третьей по седьмую амортизационные группы составляет 30% от первоначальной стоимости, а по остальным – 10%.
Применять амортизационную премию фирма может, если она купила основное средство, создала его, модернизировала, достроила, дооборудовала или технически перевооружила существующий объект.
А вот если основное средство было введено в эксплуатацию в период работы на УСН, то при переходе на общую систему налогообложения применить уже нельзя (письмо Минфина России от 27 апреля 2017 г. № 03-11-06/2/25443).
Организации и предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы» и переходящие на объект налогообложения «доходы минус расходы» не учитывают расходы, относящиеся к налоговым периодам, когда применялся объект налогообложения «доходы» (п. 4 ст. 346.17 НК РФ).
Но это правило не относится к ситуации, когда «упрощенец», сменивший объект налогообложения «доходы» на объект «доходы минус расходы», приобретает основные средства. В этом случае он может учесть затраты на приобретение основных средств после ввода их в эксплуатацию независимо от ранее применяемого объекта налогообложения. Такое мнение высказал Минфин России в письме от 21 июня 2016 г. № 03-11-11/36120.
Покупая и продавая основные средства, налогоплательщики на УСН с объектом «доходы минус расходы» сталкиваются с некоторыми сложностями. Не совсем понятно, как отразить в учете введенный в эксплуатацию, но не оплаченный объект. При «ранней» реализации есть вопросы относительно того, как пересчитать облагаемую базу и можно ли включить в расходы остаточную стоимость. Мы рассмотрели все нюансы и подготовили практические рекомендации.
Налоговый кодекс содержит довольно четкие инструкции относительно того, как налогоплательщик на УСН с объектом «доходы минус расходы» должен учитывать приобретенные основные средства. Списать стоимость объекта можно в том налоговом периоде (то есть в том календарном году), когда он введен в эксплуатацию. При этом учитывать всю величину сразу не нужно: ее следует равномерно распределять по отчетным периодам (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В книге учета доходов и расходов данные суммы следует отражать на последнее число каждого отчетного периода в размере уплаченных денежных средств (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
При этом в Кодексе нет ясного алгоритма на случай, когда ОС уже введено в эксплуатацию, но еще не полностью оплачено. Другими словами, не совсем понятно, как списать расходы, если за «упрощенщиком» числится кредиторская задолженность, связанная с покупкой объекта.
Такой алгоритм предложила Федеральная налоговая служба в письме от 06.02.12 № ЕД-4-3/1818 . По мнению авторов письма, учитывать нужно каждую сумму, перечисленную поставщикам основного средства. Соответствующий платеж списывается равными долями в течение отчетных периодов, оставшихся до конца года. Отсчет введется с периода, в котором деньги переведены поставщику.
Пример
ООО «Фабрика» применяет УСН с объектом «доходы минус расходы».
Во втором квартале 2015 года «Фабрика» приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 295 000 руб. Оплата поставщику произведена двумя частями. Первый платеж в размере 236 000 руб. сделан во втором квартале. Второй платеж в размере 59 000 руб. сделан в третьем квартале.
Доставка оборудования осуществлялась силами сторонней транспортной компании, стоимость перевозки составила 35 400 руб. Эта сумма перечислена на счет перевозчика в четвертом квартале.Бухгалтер «Фабрики» определил, что стоимость основного средства равна 330 400 руб.(295 000 + 35 400).
По итогам полугодия в расходы списана сумма 78 666,66 руб. (236 000 руб.: 3 периода).
По итогам девяти месяцев в расходы списаны суммы:
- 78 666,67 руб.;
- 29 500 руб.(59 000 руб.: 2 периода)
Итого по итогам девяти месяцев списана сумма 108 166,67 руб.(78 666,67 + 29 500).По итогам года в расходы списаны суммы:
- 78 666,67 руб.;
- 29 500 руб.;
- 35 400 руб.Итого по итогам года списана сумма 143 566,67 руб.(78 666,67 + 29 500 + 35 400).
Таким образом, в течение 2015 года «Фабрика» полностью списала в расходы стоимость приобретенного и оплаченного оборудования (78 666,66 + 108 166,67 + 143 566,67 = 330 400).
По общему правилу при продаже объекта ОС «упрощенец» не должен корректировать расходы. Но из этого правила есть исключение. Оно предусмотрено для ситуации, когда основное средство продано до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение (для объектов со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения десяти лет). При подобных обстоятельствах нужно пересчитать облагаемую базу за весь период пользования ОС. При пересчете необходимо применять положения главы 25 НК РФ, посвященной налогу на прибыль. Это правило закреплено в подпункте 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ.
На практике у бухгалтеров возникает немало вопросов относительно того, как правильно сделать пересчет. Для удобства всю процедуру мы условно разделили на четыре этапа.
Первый этап — это аннулирование расходов, учтенных при покупке объекта. От бухгалтера требуется задним числом пересчитать облагаемую базу за прошлые периоды, в которых были отражены расходы на приобретение ОС.
Второй этап — это начисление амортизации за все время использования объекта. Амортизацию нужно начислить так, как это делают налогоплательщики на общей системе. Полученные суммы следует учесть в затратах тех периодов, к которым они относятся. Приведем пример. Допустим, ОС введено в эксплуатацию в августе 2014 года, а продано в ноябре 2015 года. Тогда амортизацию за сентябрь, октябрь, ноябрь и декабрь 2014 года необходимо списать на уменьшение облагаемой базы 2014 года. Амортизация за январь-ноябрь 2015 года уменьшит базу 2015 года.
Третий этап — определение новой суммы единого налога или авансового платежа за прошлые периоды. Новая сумма получается из-за того, что расходы на покупку были аннулированы, а амортизация начислена. Скорее всего, новая сумма окажется выше, чем первоначальная. Разницу между первоначальной и увеличенной суммой, а также соответствующие пени, необходимо заплатить в бюджет. Если пересчет базы затронул прошлые годы, придется подать «уточненки». Если же пересчету подверглась база текущего года, достаточно скорректировать записи в книге учета доходов и расходов за этот год. В любом случае все вычисления лучше зафиксировать в отдельной справке-расчете.
Четвертый этап — это учет доходов от продажи основного средства. Отразить доходы необходимо в тот момент, когда выручка поступит на расчетный счет или в кассу. Такой вывод прямо следует из пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, и его подтвердил Минфин России в письме от 07.08.13 № 03-11-06/2/31781 .
Особняком стоит вопрос о том, вправе ли «упрощенец», пересчитавший налогооблагаемую базу при реализации ОС, учесть в расходах его остаточную стоимость. На этот счет существуют две противоположные точки зрения.
Первой традиционно придерживаются чиновники и инспекторы. Они ссылаются на закрытый перечень расходов, разрешенных при УСН (он приведен в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ). Такие затраты, как остаточная стоимость реализуемого основного средства, в списке отсутствуют. Следовательно, ее нельзя списать при продаже. Об этом неоднократно сообщали специалисты финансового ведомства (см., например, письмо от 03.03.14 № 03-11-11/8833 ; « »).
Приверженцы второй точки зрения напротив полагают, что остаточную стоимость можно включать в затраты. При этом они рассуждают следующим образом: раз «упрощенщики» обязаны пересчитывать облагаемую базу по нормам главы 25 НК РФ, они могут применять все без исключения положения данной главы. В том числе, НК РФ, позволяющую списать на расходы остаточную стоимость. Значит, налогоплательщики на УСН при пересчете облагаемой базы вправе не только начислить амортизацию, но и учесть остаточную стоимость объекта.
Арбитражная практика пока складывается в пользу «упрощенщиков». Судьи подтверждают, что остаточная стоимость уменьшает доходы от продажи основного средства (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 22.08.12 № Ф09-7690/12). И все же, как нам кажется, идти на конфликт с инспекторами довольно рискованно, ведь нельзя исключать, что другие похожие споры закончатся победой ИФНС. Поэтому если величина остаточной стоимости незначительна, лучше избежать споров и не включать ее в затраты.
Порядок списание расходов на приобретение основных средств при УСН зависит от срока службы имущества и момента его покупки (до или после переходы на спецрежим). Представим его в виде схемы:
* Суммы, потраченные на покупку основных средств, могут учесть лишь те организации на УСН, которые выбрали объект »доходы минус расходы».
Как видите, основные средства при УСН могут списываться по-разному. Поэтому, отражая операции по имуществу в книге учета доходов и расходов, можно ошибиться. Чтобы вы этого избежали, в статье мы покажем на примерах, как заполнять книгу учета доходов и расходов в том или ином случае. Отметим, что с 1 января 2013 года книгу учета надо вести по форме, которая утверждена приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н .
Для начала определимся, что же относится к основным средствам по правилам главы 26.2 Налогового кодекса РФ. Обратимся к пункту 4 статьи 346.16 кодекса. Там сказано, что использовать в данном случае нужно положения главы 25 Налогового кодекса РФ. Помимо прочего это означает, что первоначальная стоимость имущества должна составлять более 40 000 руб. Только в этом случае его учитывают как основное средство.
Теперь о том, в каком разделе книги вы будете показывать расходы, связанные с покупкой основных средств. Для этого отведен раздел II. Расчет здесь ведите по каждому объекту отдельно. Ведь сроки службы могут различаться, а значит, и порядок списания будет разным.
Общие правила заполнения раздела II такие. Сведения отражайте на каждый отчетный (налоговый) период. То есть сначала вы занесете данные по I кварталу, затем за полугодие, 9 месяцев и год. Записи делайте на последнее число отчетного или налогового периода.
Потом итоговые данные из последней строки в таблице раздела II вы перенесете в раздел I книги, а именно в графу 5 »Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы». Запись надо будет перенести на последнее число квартала.
Стоимость основных средств, приобретенных на спецрежиме, вы можете списать полностью в течение года равными долями. Естественно, после того, как отразите такое имущество на счете 01 »Основные средства». Ну и при обязательном условии, что с поставщиком вы рассчитались.
Подчеркнем: отражать расходы на покупку основного средства лучше равномерно. Именно такой подход рекомендуют применять представители Минфина России в письме от 27 марта 2012 г. № 03-11-11/103 .
Ту часть расходов, которую вы спишете в каждом квартале, показывайте в графе 11 раздела II книги. А вот срок службы основного средства в данном случае значения не имеет. Поэтому графу 7 раздела II книги вам заполнять не придется.
Когда будете определять, какую сумму расходов списать в том или ином периоде, в расчет берите стоимость имущества с НДС. Ведь этот налог ваша компания не платит и из бюджета не возмещает. А по правилам ПБУ 6/01 — именно по ним формируют первоначальную стоимость купленного на упрощенной системе имущества — невозмещаемые налоги надо включать в такую стоимость. Основные средства при УСН учитывают вместе с входным НДС. Этот налог не является отдельным видом расходов.
Пример
ООО »Вега» применяет упрощенную систему налогообложения с 1 января 2013 года и определяет налог с разницы между доходами и расходами. До упрощенки компания применяла общий режим налогообложения. В феврале 2014 года предприятие приобрело токарный станок (модель BD-3) стоимостью 47 000 руб. (с учетом НДС). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и перечислило оплату поставщику. То есть все условия для признания расхода были выполнены.
Поскольку компания приобрела основные средства при УСН, то стоимость этого имущества можно полностью списать в 2014 году.
Каждый квартал, начиная с 31 марта, бухгалтер будет равномерно относить на затраты стоимость купленного станка. Раздел II книги учета доходов и расходов при упрощенке он заполнил так:
Разберемся с теми основными средствами, которые компания купила до того, как перешла на упрощенку. Как быстро вы спишете его стоимость, зависит уже от того, как долго может прослужить такой объект: не более 3 лет, от 3 до 15 или больше 15 лет. Срок вы определяете по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 . В любом случае в расчет надо брать остаточную (!) стоимость основного средства. То есть ту, которая числилась в налоговом учете на тот день, с которого вы стали применять упрощенку. Как правило, это 1 января. Вот эту сумму и надо указать в графе 8 раздела II книги.
Основные средства со сроком использования не более 3 лет удастся списать на расходы в первый же год применения упрощенки. Но опять же равномерно.
То есть порядок списания в этом случае похож на тот, который надо применять к имуществу, купленному во время упрощенки. Но там вы берете в расчет первоначальную стоимость объекта. А тут, повторим, — остаточную.
Вы установили, что купленное имущество входит в группу объектов со сроком использования от 3 до 15 лет. В таком случае остаточную стоимость основного средства вы спишете в расходы в течение 3 лет. Причем в первый год применения упрощенки можно учесть половину стоимости. Во второй год — 30 процентов. А оставшиеся 20 процентов вы спишете в течение третьего года.
При этом внутри каждого года расходы признавайте равномерно — на конец квартала. Долю расходов, которая относится к текущему году, покажите в графе 10 раздела II книги.
Пример
Воспользуемся условиями предыдущего примера. На 1 января 2013 года, то есть на дату перехода на упрощенку, в налоговом учете ООО »Вега» числится основное средство. Это автомобиль (модель ГАЗ-3302) остаточной стоимостью 400 000 руб.
Срок службы машины - 7 лет. Это предусмотрено Классификацией. Поэтому при упрощенке имущество нужно списывать в течение трех лет.
В 2013 году ООО »Вега» списало на расходы половину остаточной стоимости машины. А в 2013 году оно сможет учесть 30 процентов стоимости, то есть 120 000 руб. (по 30 000 руб. ежеквартально). Эти расходы бухгалтер отразил в разделе II книги/
Остаточную стоимость тех основных средств, которые прослужат более 15 лет, и списывать придется в течение 10 лет, причем равномерно.
Ваша компания может не только покупать имущество, но и продавать старое. Такие операции, конечно, тоже надо зафиксировать в книге учета доходов и расходов (раздел II). А вот какие именно суммы вы отразите, зависит от того, сколько времени имущество проработало на вашу организацию.
Если основное средство прослужило компании меньше 3 лет (а когда это объект седьмой—десятой амортизационных групп — меньше 10 лет), то ранее учтенные в расходах суммы придется пересчитать. Вы продаете имущество, которое эксплуатировали дольше? Тогда корректировки не понадобятся. Рассмотрим оба варианта подробнее.
Предположим, ко дню продажи основного средства фактический срок его службы превысил 3 года. Или же 10 лет — если речь идет об объектах седьмой—десятой амортизационных групп.
Как мы сказали до этого, корректировать расходы в таком случае вам не придется. Просто в тот день, когда от покупателя поступит оплата, всю полученную сумму отразите в графе 4 раздела I.
Если имущество прослужило вам менее 3 лет (10 лет — по основным средствам седьмой—десятой амортизационных групп), придется пересчитать налоговую базу по УСН налогу.
Причем пересчет нужно сделать, даже если стоимость основного средства вы успели списать на расходы полностью. Установленный изначально срок службы значения не имеет.
Как же сделать пересчет? Для начала определите сумму амортизационных отчислений по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Причем именно за те годы, когда вы относили стоимость основного средства на расходы, применяя упрощенку. Затем полученную сумму амортизации надо сравнить с расходами, списанными при упрощенке. Если амортизация по правилам налога на прибыль окажется меньше тех сумм, что вы в свое время учли, то придется заплатить недоимку, пени и подать уточненные декларации за прошлые годы.
Специальных разделов, где бы вы могли отразить пересчет базы, в книге нет. Поэтому в таких случаях составлять справки в свободной форме. Эта справка может выглядеть, например, так:
В книге в разделе II справочно надо указать, какого числа вы продали основное средство (графа 16). Кроме того, отразите и суммы амортизационных отчислений, начисленных по правилам главы 25 кодекса и относящихся к этому году. Ведь при расчете налога на прибыль амортизацию начисляют по месяц, в котором имущество было реализовано.
Пример
Воспользуемся условиями первого примера. В апреле 2013 года компания приобрела токарный станок (модель МК-5) стоимостью 200 000 руб. (с учетом НДС). Срок службы станка равен 6 годам (72 месяца). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и оплатило его поставщику. Поскольку компания приобрела основное средство во время упрощенки, его стоимость была списана полностью на расходы в 2013 году (равномерно в течение II, III и IV кварталов, то есть по 66 666,67 руб.).
В январе 2014 года ООО »Вега» продало станок. Так как фактический срок службы составил менее трех лет (9 месяцев — с мая 2013 года по январь 2014 года), бухгалтер пересчитал налоговую базу по упрощенке за 2013 год. В то же время бухгалтер начислил линейным способом амортизацию за январь 2014 года. Сумма амортизационных отчислений равна 2780 руб. (200 000 руб. × 1,39%) в месяц. За 2013 год амортизация составила 22 240 руб. (2780 руб. × 8 мес.). Эту сумму бухгалтер показал в разделе II.
Вопрос
Продаем ОС.
в 2014г. перешли на УСН (доход-расход)с ОСНО
ОС внесли по ост.стоимости. (срок полез. использ. до 15лет)
в 2014г. списали в расход 50% стоимости
в 2015г. списали в расход 30% стоимости.
Хотим продать ОС. (мои действия такие)
1) в книге расходов восстановить (50+30%) списанных расходов за 2014 и2015гг
2) в книгу расходов внести амортизацию по бухгалт.учету.(БУ)- за 2014-2015гг (он у меня ведется.)
3) на разницу (расход 50+30% минус амортиз.БУ) подать уточненку за 2014г и 2015г.
4) доплатить налог + пени.
Вопрос.
— Пени считать от годового налога или с каждого квартального(авансового) ??
-При продаже ОС прибыль считается с продажной цены(а не с остаточной как в ОСНО)??
— Можно ли продать ОС у Убытком
(в БУ остаточная стоимость на дату продажи 65т.р. следовательно продаем за 65т.р. однако в ОСНО прибыль была бы 0 руб, а в УСН 65т.р. , можно-ли в УСН продать тогда например за 10т.р. и какие последствия)
— на 01.01.2017г. ОС будет списано в расходы полностью т.к за 2016г. доспишем 20% . может лучше дождаться 2017г. и продать, т.к.не надо будет восстанавливать расходы
или все же надо будет только за 3 года и подавать уточненку)
Ответ
Организации, применяющие УСН, при продаже ОС включают в доходы его продажную цену, но в расходы ничего не списывают. Ведь затраты на приобретение ОС уже учли в расходах в том году, когда ОС было введено в эксплуатацию или оплачено (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Однако упрощенцам с объектом «доходы минус расходы» придется пересчитать расходы (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, Письмо Минфина от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77822), если ОС со сроком полезного использования до 15 лет включительно продано до истечения 3 лет с окончания года, когда его стоимость учтена в расходах;
В этом случае надо:
1) исключить стоимость ОС, ранее учтенную в расходах при расчете «упрощенного» налога:
— если ОС приобретено в период применения УСН — из расходов того года, в котором ОС было введено в эксплуатацию;
— если ОС приобретено до перехода на УСН — из расходов тех лет, когда стоимость ОС учитывалась при расчете «упрощенного» налога;
2) начислить по ОС амортизацию по правилам, установленным для целей налогообложения прибыли, и включить ее в расходы:
— если ОС приобретено в период применения УСН — начиная с месяца, следующего за месяцем ввода ОС в эксплуатацию, и по месяц продажи включительно;
— если ОС приобретено до перехода на УСН — начиная с января того года, в котором организация перешла на УСН, и по месяц продажи включительно;
3) доплатить налог при УСН и пени за год (годы), когда расходы на приобретение ОС были учтены по правилам УСН. Рассчитать сумму пеней вам поможет калькулятор (http://www.glavkniga.ru/calculators);
4) представить уточненные декларации за этот год (годы), а также за все остальные годы, в которых в расходы была включена амортизация (п. 2 Письма ФНС от 14.12.2006 N 02-6-10/233@).
В книги учета доходов и расходов за эти годы исправления не вносятся. Корректировка расходов оформляется бухгалтерской справкой-расчетом.
Остаточную стоимость ОС в расходах учесть нельзя (Письма Минфина от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77822, от 13.02.2015 N 03-11-06/2/6557).
Расходы на приобретение объекта ОС учтены в целях налогообложения в период его приобретения и ввода в эксплуатацию. Поэтому при продаже ни остаточная стоимость этого объекта ОС, ни сумма убытка не учитываются в составе расходов (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3, п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Из этого следует, что при УСН продать ОС с убытком нельзя.
В Вашем случае, если есть такая возможность, целесообразно будет подождать момента, когда будет полностью учтена в расходах стоимость основного средства. В этом случае не потребуется произвести пересчет налоговой базы по налогу, исчисляемому при применении упрощенной системы налогообложения.
«Упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы минус расходы» вправе учесть при налогообложении стоимость как купленных, так и построенных основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК). Чтобы сделать это, необходимо соблюсти следующие условия:
При выполнении всех перечисленных требований стоимость объекта ОС списывается на расходы равномерно в течение года и признается на последнее число отчетного периода (абз. 8 п. 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК). При этом в состав основных средств в целях исчисления единого налога на УСН включается лишь то имущество, которое согласно нормам «прибыльной» главы Налогового кодекса относится к амортизируемому (п. 4 ст. 346.16 НК). Иными словами, его стоимость должна быть свыше 20 000 рублей, а срок полезного использования не менее года (п. 1 ст. 256 НК).
Пример 1
ООО «Кросс», применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», приобрело в апреле 2008 г. оборудование за 180 000 руб., сразу оплатило и ввело в эксплуатацию. Срок его полезного использования - 48 месяцев.
Стоимость оборудования при исчислении «упрощенного» налога в 2008 г. общество полностью списало на расходы. При расчете налоговой базы данную сумму компания учла равными долями, по 60 000 руб. (180 000 руб. : 3), на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2008 г.
До сих пор все действительно просто, чего не скажешь о ситуации, когда «упрощенец» продает основное средство вскоре после приобретения.
Согласно абзацу 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса, в случае продажи объекта ОС, с момента учета расходов на который прошло менее трех лет, а срок полезного использования которого составляет не более 15 лет, «упрощенец» обязан:
Аналогичным образом следует поступить и при продаже ОС со сроком полезного использования свыше 15 лет, если с момента учета соответствующих расходов прошло менее 10 лет.
Как пояснил Минфин в письме от 20 ноября 2008 г. № 03-11-04/2/174, перерасчет налоговой базы в данном случае производится путем исключения из состава расходов затрат на приобретение ОС и признания в расходах сумм начисленной в соответствии с главой 25 НК амортизации.
Амортизация, как известно, представляет собой постепенное, ежемесячное (в течение срока полезного использования) списание на расходы стоимости амортизируемого имущества. Однако «упрощенцы» в налоговом учете ее не начисляют. Правила УСН позволяют им признавать стоимость основного средства в расходах гораздо быстрее. Поэтому неудивительно, что при проведении корректировки налоговой базы, предусмотренной абзацем 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса, у фирмы на УСН возникает недоимка по налогу. Последнее обстоятельство, в частности в силу пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса, обязывает его подать «уточненки» за те отчетные периоды, в которых база по «упрощенному» налогу пересчитывалась.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1, но предположим, что в январе 2009 г. организация продала оборудование за 158 000 рублей.
Доход от продажи оборудования будет отражен в налоговом учете в момент поступления денежных средств.
Поскольку объект ОС был продан менее чем через 3 года после учета его стоимости в составе расходов, то нужно сделать следующие корректировки.
1. Исключим из состава расходов за полугодие 2008 г., за 9 месяцев 2008 г. и за 2008 г. 60 000 руб., 120 000 руб. и 180 000 руб. нарастающим итогом соответственно.
2. Учтем в составе расходов следующие суммы амортизации по оборудованию (исходя из срока полезного использования 48 месяцев):
3. Рассчитаем суммы авансовых платежей и налога при УСН, подлежащие доплате с учетом корректировок налоговой базы за прошлый год:
4. Рассчитаем сумму пени за просрочку уплаты налога за полугодие 2008 г. и 9 месяцев 2008 г. при условии, что окончательная сумма недоимки погашена 31 января 2009 года. Срок уплаты налога за 2008 год к моменту продажи оборудования еще не истек (31 марта 2009 г.).
Реализуя основное средство, налогоплательщики, применяющие общую систему налогообложения, вправе уменьшить доход от продажи ОС, во-первых, на сумму остаточной стоимости имущества, а во-вторых, на расходы, связанные с его реализацией (п. 1, 3 ст. 268 НК). Казалось бы, данным правилом вправе воспользоваться и «упрощенец», в конце концов Налоговый кодекс обязывает его в подобной ситуации пересчитывать налоговую базу с учетом норм именно «прибыльной» главы НК. Тем не менее фирмы, выбравшие льготный режим налогообложения - УСН - указанной возможности лишены. В письме от 18 апреля 2007 года № 03-11-04/2/106 специалисты главного финансового ведомства указали, что уменьшение доходов на сумму остаточной стоимости проданных ОС в перечне «упрощенных» расходов не предусмотрено (ст. 346.16 НК). Аналогичной точки зрения придерживаются и налоговики (письмо УФНС по г. Москве от 28 июня 2006 г. № 18-11/3/56403@).
Кроме того, в письме от 20 ноября 2008 года № 03-11-04/2/174 финансисты сообщили, что «упрощенцы» не вправе уменьшать доходы от реализации основных средств и на затраты, связанные с их продажей. В рамках УСН, пояснили они, подобная возможность предусмотрена лишь для продажи товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК), и воспользоваться ею при реализации имущества, учитываемого как основное средство, нельзя.
