1. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
2. Положения настоящей статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев, а также на организации, указанные в статье 145.1 настоящего Кодекса.
3. Освобождение в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса.
Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.
Форма уведомления об использовании права на освобождение утверждается Министерством финансов Российской Федерации.
4. Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи.
По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:
документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей;
уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
5. Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.
Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.
В случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 4 настоящей статьи (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные настоящим пунктом и пунктами 1 и 4 настоящей статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.
6. Документами, подтверждающими в соответствии с пунктами 3 и 4 настоящей статьи право на освобождение (продление срока освобождения), являются:
выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);
выписка из книги продаж;
выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).
7. В случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 настоящей статьи, налогоплательщик вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.
8. Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 настоящего Кодекса до использования им права на освобождение в соответствии с настоящей статьей, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, но не использованным для указанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед началом использования права на освобождение, а в случае, если организация или индивидуальный предприниматель начинает использовать право на освобождение, предусмотренное настоящей статьей, со второго или с третьего месяца квартала восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, начиная с которого указанные лица используют право на освобождение.
Суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение в соответствии с настоящей статьей, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 настоящего Кодекса.
Ст. 145 НК РФ перечисляет условия освобождения фирм и ИП от обязанностей плательщиков НДС. Рассмотрим вопросы, которые возникают при применении этой статьи.
Не имеют права на освобождение:
У освобождения от обязанности платить НДС пост. 145 НК РФ есть свои положительные и отрицательные стороны.
Плюсы заключаются в том, что:
Отрицательные моменты:
О правилах ведения книги продаж читайте в материале «Книга покупок и книга продаж: ведение и оформление для расчетов по НДС» .
Об особенностях составления деклараций по НДС за 2017 год читайте в статье «Образец заполнения и бланк налоговой декларации по НДС — 2017» .
Сумму выручки в целях применения статьи 145 НК РФ (не более 2 млн руб. без учета НДС за 3 следующих подряд календарных месяца) фирмы определяют по данным бухгалтерского учета (постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). ИП используют данные книги учета доходов и расходов. При этом в сумму выручки не включают:
Применение освобождения по ст. 145 НК РФ является правом налогоплательщика и имеет заявительный характер. Текст ст. 145 НК РФ устанавливает срок направления сообщения об этом в ИФНС: это нужно сделать до 20-го числа месяца, в котором фактически начато применение освобождения.
О том, что нужно сделать, чтобы начать применение освобождения по ст. 145 НК РФ, читайте в материале «Как правильно освободиться от НДС» .
До июня 2014 года фирмы или ИП, нарушившие этот срок, могли получить от ИФНС отказ в таком праве. Однако после вывода постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2015 № 33 о том, что нарушение срока представления уведомления само по себе не может служить достаточным основанием для такого отказа (важно, чтобы факт направления уведомления вообще имел место), ИФНС будет руководствоваться другими правилами. Решения Пленума ВАС для ИФНС более обязательны к исполнению, чем письма МФ РФ или ФНС РФ (письмо ФНС РФ от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097).
Это может быть полезным для тех налогоплательщиков, которые по каким-либо причинам ошибочно не уплачивали НДС. Например, когда они:
Если при этом они вправе были воспользоваться освобождением по ст. 145 НК РФ, то есть смысл направить в ИФНС (пусть и с опозданием) уведомление об освобождении. Это даст им возможность получить законное основание не начислять и не уплачивать НДС за период ошибочной его неуплаты и, соответственно, не представлять декларацию по НДС, не платить пени, не подвергаться санкциям.
О возможности освобождения от НДС при утрате права на ПСН читайте в статье «ИП, слетевший с патента, может сразу освободиться от НДС» .
Направить такое уведомление можно даже в ходе налоговой проверки (письмо МФ РФ от 08.07.2015 № 03-07-14/39360). Важно помнить, что к направляемому с опозданием уведомлению, так же как и к представляемому в срок, необходимо приложить комплект документов, подтверждающих право налогоплательщика на освобождение.
Бывают ситуации, когда организациям или индивидуальным предпринимателям не нужен НДС, а перейти на УСН или другой специальный налоговый режим по каким-то причинам невозможно (или невыгодно). В таких ситуациях может помочь статья 145 Налогового кодекса, дающая право освободиться от обязанностей налогоплательщика НДС.
Т.е. считается выручка не за квартал, а именно за 3 последовательных месяца. Например, чтобы получить освобождение с 1 апреля, берется выручка за январь-март, с 1 мая - февраль-апрель и т.д. Организации исчисляют размер выручки по данным бухгалтерского учета (кроме организаций, перешедших с УСН на ОСНО, поскольку они представляют не выписку из бухгалтерского баланса, а выписку из книги доходов-расходов). У индивидуальных предпринимателей нет бухгалтерского учета, поэтому выручка всегда определяется по данным книги учета доходов и расходов.
При исчислении выручки, дающей право на освобождение, берется выручка только от операций, облагаемых НДС. Т.е. выручка от операций, указанных в статье 149 НК РФ, не учитывается. Такое мнение было высказано в . С этим мнением были вынуждены согласиться Минфин и ФНС . Так же при исчислении выручки не включаются доходы от операций, облагаемых ЕНВД и/или ПСН. При исчислении выручки не учитываются и полученные авансы, потому что они не являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг).
Если у организации или ИП нет выручки за три последних месяца, то, по мнению Минфина, они не могут получить освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС.
Однако судебная практика на стороне налогоплательщиков уже много лет (Постановления ФАС Уральского округа от 02.05.2007 № Ф09-3020/07-С2 , ФАС Северо-Западного округа от 15.09.2006 № А56-35928/2005 , 17 арбитражного апелляционного суда от 22.05.2015 N 17АП-5352/2015-АК (оставлено без изменений АС Уральского округа 16.09.2015 №Ф09-6077/15). Если же организация еще не проработала три месяца, то права на освобождение она не имеет, потому что не выполнено условие по лимиту выручки за 3 последовательных месяца.
Если налогоплательщик реализует подакцизные товары, то выручка по реализации этих товаров не включается в расчет суммы выручки для получения освобождения. Но чтобы получить право воспользоваться статьей 145 НК РФ, он должен вести раздельный учет по торговле подакцизными товарами и другой своей деятельностью. Дело в том, что по операциям реализации подакцизных товаров налогоплательщик не вправе использовать освобождение от НДС .
В Налоговом кодексе не конкретизировано, что же из себя представляет выписка из бухгалтерского баланса. Некоторые налоговые инспекторы требуют Отчет о финансовых результатах, однако этот отчет не дает представления о выручке за последние три месяца. Поэтому рекомендуется представлять выписку в свободной форме, где просто указывать размер выручки по данным бухгалтерского учета с такой-то по такой-то период. Подобную же выписку можно делать из книг доходов и расходов поскольку эти книги предусматривают ведение учета кассовым методом и в графах «доходы» указываются в том числе и полученные авансовые платежи.
Чтобы получить право на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС, документы и уведомление надо представить не позднее 20 числа месяца, начиная с которого будет применяться освобождение. Несмотря на установленный кодексом срок подачи документов, много лет велись споры о том, имеет ли право получить освобождение налогоплательщик, пропустивший срок подачи документов. Точку в спорах поставил Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость". В этом Постановлении судьи указали, что «…лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов». С этим пришлось согласиться и Минфину . Таким образом, организации и ИП получили возможность подавать уведомление и документы «задним» числом.
Если организация или ИП не подтвердит документами право использовать освобождение по ст.145 НК РФ, то это право теряется с даты начала применения такого освобождения. При этом придется восстановить сумму налога и уплатить в бюджет за все 12 месяцев применения освобождения. Однако при расчете НДС к уплате можно воспользоваться вычетами, при наличии правильно оформленных счетов-фактур (и других документов) от контрагентов. Хотя Минфин считает, что лица, потерявшие право на освобождение, права на вычеты не имеют
С.Б. Константинова
,
главный бухгалтер
Эколого-просветительского Центра «Заповедники»
Глава 21 НК РФ « Налог на добавленную стоимость» определила одним из объектов налогообложения безвозмездную передачу права собственности на товары, результаты выполненных работ и оказанных услуг, что привело к необходимости уплаты НДС для многих некоммерческих организаций . Под льготируемые операции подпадают лишь немногие виды деятельности, осуществляемые некоммерческими организациями . Однако существует много организаций , которые имеют незначительный объем операций. Для них Налоговым кодексом (далее - НК РФ) предусмотрено освобождение от обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость. Данное освобождение предусмотрено статьей 145 НК РФ.
Основными регламентирующими документами являются:
В настоящее время существует всего три ограничения на получение освобождения от уплаты НДС:
Для получения освобождения организация должна подать заявление и документы, предусмотренные пунктом 6 статьи 145 НК РФ. Данными документами являются:
1) выписка из бухгалтерского баланса о подтверждении объема выручки;
2) книга продаж за три предшествующих последовательных месяца;
3) копия журналов полученных и выданных счетов-фактур.
Потребовать какие-либо другие документы налоговые органы не вправе.
В настоящее время не существует каких-либо официальных разъяснений касательно формы и содержания выписки из бухгалтерского баланса. Однако в некоторых периодических изданиях со ссылкой на МНС России говорится, что выписка из бухгалтерского баланса - это не бухгалтерский баланс (форма № 1), а Отчет о прибылях и убытках (форма № 2). Именно этот документ и подтверждает объем выручки организации.
Что касается копий журналов счетов-фактур, то в налоговую инспекцию необходимо представить не просто опись счетов-фактур, но и ксерокопии самих счетов-фактур.
Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.
Пример.
Выручка без учета НДС и налога с продаж Благотворительного фонда «Помощь инвалидам» за три предшествующих календарных месяца составила 520 тыс. рублей, в том числе в июне - 230 тыс. руб., в июле - 210 тыс. руб., в августе - 80 тыс. руб. Организация должна подать заявление и документы, необходимые для получения освобождения до 20 сентября с тем, чтобы НДС за сентябрь не уплачивать.
В том случае, если 20 число попадает на выходной, то последний день подачи документов переносится на понедельник.
Организация имеет право послать уведомление по почте заказным письмом. Однако она должна это сделать за шесть дней до даты, предусмотренной НК РФ (т.е. 14 числа того месяца, в котором организация перестала подсчитывать НДС).
Форма уведомления об использовании права налогоплательщика на освобождение от исчисления и уплаты НДС утверждена приказом МНС России от 04.07.02 № БГ-3-03/3442. Пример заполнения данного уведомления приведен ниже.
УВЕДОМЛЕНИЕ
ОБ ИСПОЛЬЗОВАНИИ ПРАВА НА ОСВОБОЖДЕНИЕ
ОТ ИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА,
СВЯЗАННЫХ С ИСЧИСЛЕНИЕМ И УПЛАТОЙ НАЛОГА
НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
В соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации уведомляю об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, БФ «Помощь инвалидам» (наименование, Ф.И.О. налогоплательщика - заявителя) на двенадцать последовательных календарных месяцев, начиная с 1 сентября 2002 г. (число, месяц, год)
2.2. Выписка из книги продаж на 3 листах.
2.3. Выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели) на ____ листах.
2.4. Копии журналов полученных и выставленных счетов - фактур на _20_ листах.
__________________Куликов В.О.
(подпись Ф.И.О.)
Главный бухгалтер
___________________Ларина Т.А.
(подпись, Ф.И.О.)
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
- - - - - - - - - - - - -
Линия отрыва
Отметки налогового органа о получении уведомления и документов:
Получено документов ______________
(число листов)
« ____ » __________ 200 __ г. ______________________________________________________
(дата) (подпись, Ф.И.О. должностного лица налогового органа)
Следует отметить, что в данном документе предусмотрена отрывная часть об отметке налогового органа о получении уведомления и документов. Этот корешок является для организации разрешительным документом для получения освобождения. Однако бывают случаи, когда налоговые органы принимают любые документы от организаций только в почтовый ящик, установленный в налоговой инспекции. В этом случае необходимо в налоговой инспекции узнать телефон общего отдела, регистрирующего поступившую корреспонденцию, и, позвонив туда, выяснить входящий номер ваших документов.
Особое внимание хотелось бы уделить расчету выручки от реализации, отражаемой в уведомлении.
Сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения статьи 145 НК РФ следует определять в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения, исходя из выручки от реализации, как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и не облагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации. Арбитражная практика подтверждает, что при определении выручки, от которого зависит возможность предоставления права на освобождение от исполнения обязанности плательщика НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ, необходимо учитывать все виды доходов налогоплательщика - как облагаемые НДС, так и освобожденные от его уплаты (Постановление Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 14 мая 2002 г. дело № А44-2858/01-С9-к).
В то же время в целях настоящей статьи в сумму выручки не включается выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход по определенным видам деятельности.
В налоговую базу не включаются авансы и иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации) (подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ).
В том случае если организация применяет учетную политику по оплате при определении налоговой базы по НДС, то при расчете выручки принимается только оплаченная выручка, так как в пункте 50 Методических указаний говорится о выручке «фактически полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами».
Спорным моментом также является, за какие три месяца считать выручку. Налоговые органы придерживаются мнения, что выручку необходимо считать за каждые последовательные три месяца, т.е. выручка за один и тот же месяц будет учитываться дважды. В этом случае предполагается, что налогоплательщик должен определять право на освобождение ежемесячно. Однако налогоплательщики иногда рассуждают по-другому. Они рассчитывают выручку за каждые три последовательных месяца в квартале. В настоящее время арбитражная практика поддерживает данную точку зрения налогоплательщиков. Поскольку арбитражные суды исходят из того, что порядок расчета выручки четко не прописан. И поэтому такие дела решаются в пользу налогоплательщика.
Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев. Исключением является утрата права на освобождение в соответствии с пунктом 5 статьи 145 НК РФ. Основаниями для утраты права на освобождение являются:
1) превышение суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца одного миллиона рублей в течение периода, в котором организация использует право на освобождение;
2) в течение периода, в котором организация использует право на освобождение, она осуществляла реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.
В случае если в организации имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, то она утрачивает право на освобождение до окончания периода освобождения. Т.е. если организация имела право на освобождения с 1 сентября 2002 г. и сумма выручки за три предшествующих месяца в марте 2003 г. превысила 1 млн. руб., то организация утрачивает право освобождения от уплаты НДС с 1 марта по 31 августа 2003 г. Начиная с сентября 2003 г. организация имеет право подать новое уведомление об освобождении от уплаты НДС при соблюдении необходимых условий.
В случае если организация не подала соответствующие документы в налоговую инспекцию, данные документы содержали недостоверные данные либо организация не соблюла условия, при котором она теряет право на освобождение, налоговые органы имеют право требовать восстановление и уплату НДС с взысканием с организации штрафных санкций и пени.
По истечении 12 месяцев, в течение которых организация имела права на освобождение от уплаты НДС, в случае если организация намерена оставить за собой это право, она уведомляет налоговые органы о продлении освобождения. Для этого организация предоставляет в налоговую инспекцию следующие документы:
1) документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала один миллион рублей;
2) уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
Следует подчеркнуть, что с момента получения освобождения по уплате НДС все счета-фактуры должны выставляться без НДС. В противном случае сумма НДС подлежит уплате в бюджет. Соответственно ваши партнеры не смогут учесть сумму НДС к вычету. Этот момент следует учесть при принятии решении об освобождении от уплаты НДС.
Если организация использует освобождение, то суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) к вычету принять нельзя. Их нужно включить в себестоимость приобретенных товаров (работ, услуг).
Суммы НДС, принятые к вычету до использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренного ст. 145 НК РФ, по товарам, работам, услугам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, но которые не были использованы, подлежат восстановлению путем уменьшения налоговых вычетов в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании данного права.
У организаций может случиться ситуация, когда она приобрела товары, используемые для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, но которые не были использованы до того, как начала использовать право на освобождение.
В такой ситуации сумму «входного» НДС по приобретенным товарам, принятую к вычету, следует восстановить и включить в стоимость приобретенных товаров. Сделать это нужно в последний месяц, предшествующий освобождению.
Пример.
Благотворительный фонд «Помощь инвалидам» оказывает платные юридические услуги для инвалидов. Для этой деятельности в августе 2002 г. организация приобрела канцелярские товары на сумму 6000 рублей, в том числе НДС - 1000 рублей. Сумма НДС была принята к вычету в августе. В августе юридические услуги оказаны не были. С сентября 2002 г. подала уведомление в налоговую инспекцию об освобождении от НДС. Следовательно, 30 августа 2002 года сумма НДС, уплаченная поставщику (20 000 руб.), должна быть восстановлена и включена в себестоимость приобретенных товаров.
Бухгалтерский учет данной операции следующий.
В августе при покупке товаров делается проводка:
Дебет 60 Кредит 51 - 6000 руб. - перечислены деньги поставщику в оплату товаров;
Дебет 10 Кредит 60 - 5000 руб. (6000-1000) - оприходованы канцелярские товары (по покупной стоимости без НДС);
Дебет 19 Кредит 60 - 1000 руб. - учтен НДС, уплаченный поставщику товаров;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 1000 руб. - НДС принят к вычету;
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 1 000 руб. - восстановлена сумма НДС, принятая к вычету до начала действия освобождения;
Дебет 10 Кредит 19 - 1000 руб. - восстановленная сумма НДС включена в себестоимость приобретенных товаров.
В данной ситуации можно сделать только одну проводку:
Дебет 10 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 1 000 руб. - восстановленная сумма НДС включена в себестоимость приобретенных товаров.
Следует обратить внимание, что согласно НК РФ восстановить нужно и сумму НДС, которая была принята к вычету по основным средствам и нематериальным активам.
Согласно положениям пункта 8 статьи 145 НК РФ восстановлению подлежит НДС по неиспользованным основным средствам. Имеется в виду ситуация, когда для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, использована часть стоимости основного средства. В данном случае, по нашему мнению, налогоплательщику необходимо восстановить сумму НДС, принятую ранее к вычету, в части неиспользованной (недоамортизированной) стоимости основного средства. На сумму налога увеличивают стоимость такого имущества. Сделать это нужно также в последний месяц, предшествующий освобождению.
Пример.
На балансе организации числится компьютер стоимостью 22 800 руб. Компьютер был приобретен за 24 000 руб. (в том числе НДС - 20%) и введен в эксплуатацию с 1 июня 2002 года. 1 июня 2002 года НДС в размере 4000 руб. был принят к вычету. Срок полезного использования компьютера составляет 5 лет (60 мес.). С 1 сентября 2002 года организация стала использовать право на освобождение от уплаты НДС.
К 1 сентября 2002 года компьютер уже эксплуатировался в течение 3 месяцев, что составляет 5% от общего срока эксплуатации. В течение этого срока компьютер использовался для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.
Таким образом, в августе 2002 года восстановлению путем уменьшения налоговых вычетов подлежит 95% суммы НДС, принятой к вычету 1 июня 2002 года, а именно: 3800 руб. (4000 руб. ґ 95%).
В настоящее время ситуация такова, что если восстановить сумму налога, то принять к вычету ее уже невозможно. Даже в том случае, если организация утратит право на освобождение. Дело в том, что Кодекс этого не предусматривает.
Что касается бухгалтерского учета данного примера, то следует отметить, что пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, не предусмотрено изменение первоначальной стоимости основного средства на сумму восстановленного НДС. Поэтому в данном случае, по нашему мнению, сумма НДС может быть отнесена на расходы будущих периодов, а в течение срока амортизации данного основного средства признана в качестве прочих расходов. Однако официальные разъяснения по этому вопросу на настоящий момент отсутствуют.
Некоммерческие организации, имеющие в своем составе филиалы и иные обособленные подразделения, также имеют право на получение освобождения. В этом случае уведомление подается по месту регистрации головного подразделения. Освобождение от обязанностей налогоплательщика может быть предоставлено организации в целом, с учетом суммарной (совокупной) выручки от реализации, полученной как головной организацией, так и всеми ее обособленными подразделениями. В то же время если освобождение получено, то организация вправе воспользоваться данной льготой по месту нахождения как головной организации, так и любого из своих филиалов, представительств или обособленных подразделений.
В конце следует подчеркнуть, что данное освобождение касается только уплаты НДС и не распространяется ни на какие другие налоги.
Индивидуальные предприниматели и юрлица могут освобождаться от исполнения обязательств плательщика, касающихся расчета и отчисления налога. Это допускается, если прибыль, поступившая от реализации услуг, выполнения работ, продажи продукции, за последние три календарных месяца, идущие подряд, составила не больше 2 млн руб. Данное положение закрепляет статья 145 НК РФ. Освобождение от НДС имеет ряд нюансов. Рассмотрим их.
В законодательстве установлены условия, при которых ст. 145 не действует. В частности, норма не распространяется на предпринимателей и организации, которые реализовывали подакцизную продукцию на протяжении трех шедших подряд предыдущих месяцев. Положения нормы также не применяются относительно обязанностей, возникающих у субъектов в связи с ввозом в таможенную зону РФ определенной группы товаров. В эту категорию входит, в частности, продукция, на которую распространяется действие ст. 146, п. 1, подп. 4.
Лица, на которых распространяется действие положений нормы, должны предоставить соответствующее извещение в письменном виде. К нему прилагаются документы, подтверждающие право на пользование льготой. Указанные бумаги направляются в инспекцию по месту учета субъекта. Форма извещения утверждается приказом Минфина. Предприниматели и юрлица, которые направили в контрольный орган извещение об использовании освобождения или о его продлении, не могут отказаться от этой возможности в течение 12 месяцев, идущих подряд. Исключение составляют случаи утраты права в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ.
Через год после предоставления извещения не позднее 20 числа следующего месяца индивидуальный предприниматель или организация, использовавшие право по ст. 145 НК РФ, направляют в контрольный орган:
Если на протяжении срока, в течение которого индивидуальный предприниматель или организация пользовались освобождением от налога, выручка за каждые 3 идущих последовательно месяца в совокупности превысила 2 млн руб., или если субъект реализовывал подакцизную продукцию, он, начиная с 1 числа того временного промежутка (месяца), в котором было превышение или продажа, до окончания периода действия льготы теряет возможность ею пользоваться. Сумма налога за тот месяц, в котором доход был больше установленного предела, подлежит восстановлению и последующей уплате в бюджет в законодательном порядке. Если субъект не предоставил подтверждающие документы или в направленной отчетности присутствуют недостоверные сведения, дополнительно к недоимке лицу вменяются штрафы и пени. Аналогичные санкции применяются и в случае установления контрольным органом фактов несоблюдения субъектом ограничений, предусмотренных ст. 145, п. 1 и 4.
Чтобы воспользоваться возможностью, которая предусмотрена ст. 145 НК РФ, операции, не подлежащие налогообложению, должны быть отражены в отчетной документации. Подтверждением того, что совокупная сумма выручки за установленные нормой периоды, не превысила требуемый предел, служат выписки:
Кроме этого, предоставляется копия журнала счетов-фактур (выставленных и полученных). 
Субъекты, желающие воспользоваться правом, предусмотренным ст. 145, в извещении указывают величину прибыли. Расчет выручки осуществляется в соответствии с правилами, закрепленными в учетной политике. При этом в вычислениях используются прибыли, полученные как от облагаемых (по нулевой ставке в том числе), так и не облагаемых налогом услуг, товаров, работ, и в денежной и натуральной формах. В расчетах учитывается и оплата ценными бумагами, а также прибыль от продажи продукции, выполнения работ, оказания услуг на территориях, не относящихся к РФ. Только в этом случае можно воспользоваться правом, которое предоставляет статья 145 НК РФ. Практика арбитражных судов подтверждает данное положение. При определении выручки, от суммы которой зависит возможность получения права по рассматриваемой норме, следует учитывать все виды поступлений субъекта.
В прибыль не включается оплата, полученная при реализации услуг, работ, продукции субъектами, использующими ЕНВД по определенным типам деятельности. При расчете в налоговую базу не входят авансовые и прочие платежи, которые получены в счет будущих поставок продукции, выполнения работ или оказания услуг, которые облагаются по нулевой ставке. При этом продолжительность производственного цикла для них более полугода. Если предприятие использует учетную политику по оплате в процессе определения базы по НДС, то в расчете прибыли принимаются только оплаченные суммы. Это обусловлено п. 50 Методических указаний. В нем, в частности, говорится о прибыли, которая фактически получена в натуральной либо денежной форме, в том числе и оплате в ценных бумагах. 
Для многих субъектов неясен вопрос, касающийся времени, за который следует рассчитывать выручку. В частности, сложности появляются при определении тех трех месяцев, которые предусматривает ст. 145 НК РФ. Комментарии контрольных органов указывают на то, что выручку нужно считать за каждые идущие последовательно периоды. Но в таком случае прибыль, поступившая в один и тот же месяц, будет учтена дважды. В такой ситуации предполагается, что субъект должен ежемесячно определять право на пользование льготой по ст. 145 НК РФ. Освобождение от НДС между тем четко не объяснено законодательством. В Кодексе только установлены условия и общие правила. В этой связи сами субъекты осуществляют расчет за каждые 3 месяца поквартально. Стоит отметить, что арбитражные суды поддерживают такую политику предпринимателей. Это как раз объясняется неточностью законодательства. А такие случаи решаются именно в пользу плательщиков. 
В деятельности хозяйствующих субъектов может возникнуть ситуация, когда предприятие приобретает продукцию, используемую для проведения операций, являющихся объектами обложения, но не использованную до того, как начало действовать право по ст. 145. В этом случае сумма входного сбора по купленным товарам, принятая к вычету, восстанавливается и включается в стоимость этих изделий. Это необходимо сделать в последний месяц, который предшествует освобождению. Рассмотрим пример:
Благотворительная организация предоставляет платные юридические консультации и другие возмездные услуги инвалидам. Для этого предприятие приобрело в августе 2002 г. канцтовары. Сумма покупки составила 6 тыс. р., в том числе НДС - 1 тыс. р. В августе последняя была принята к вычету. При этом в данном месяце юридические услуги организацией не оказывались. В сентябре 2002 г. общество направило в контрольный орган уведомление об освобождении. Это означает, что 30 августа сумма обязательного отчисления, выплаченная поставщику, должна быть восстановлена и впоследствии включена в себестоимость канцтоваров. В данном случае бухучет будет осуществляться так:
При приобретении товаров делается запись:
Вместо этих двух записей можно сделать одну:
Как указывает ст. 145, суммы отчислений по неиспользованным ОС также должны быть восстановлены. В данном случае речь идет о ситуациях, когда при осуществлении деятельности используется часть от стоимости основных средств. Как отмечают специалисты, восстанавливать следует сумму НДС, которая ранее была принята к вычету, в части неамортизированной (неиспользованной) цены ОС. На нее увеличивают стоимость этого имущества. Данные операции необходимо произвести в последний месяц, который предшествует освобождению.
Суммы налогов, которые были выплачены субъектами, утратившими возможность использовать освобождение, по приобретенным услугам, товарам или работам до потери указанного права и использованным после этого при выполнении деятельности, признаваемой в качестве объекта обложения, принимаются к вычету в установленном ст. 171 и 172 порядке. 
Он касается отправки уведомления. В форме документа, утвержденной приказом Минфина, предусматривается отрывная часть. В ней должна проставляться отметка контрольного органа о том, что им было получено извещение от субъекта. Данный корешок считается разрешительным документом для предпринимателя или организации. но в ряде случаев налоговая инспекция устанавливает требования, касающиеся приема всех документов. В частности, субъектам предписывается опускать бумаги в специальный почтовый ящик в самом контрольном органе. В таком случае необходимо выяснить телефон отдела, осуществляющего регистрацию поступившей корреспонденции. Его сотрудники располагают информацией о входящем номере документации. В предусмотренных в п. 3 и 4 рассматриваемой нормы случаях допускается направлять бумаги и уведомление заказным письмом, воспользовавшись услугами почты. Днем их предоставления в таких ситуациях будет считаться шестой день с даты отправки корреспонденции. Этот момент необходимо учитывать и корректировать сроки отправки. Как правило, хозяйствующие субъекты приносят уведомление и подтверждающие документы лично.
