Экзаменационные вопросы - Аудит нематериальных активов
Цель аудита нематериальных активов – составить обоснованное мнение о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.
В процессе проверки нематериальных активов необходимо решить следующие задачи :
проверить правильность документального оформления и учета поступления нематериальных активов;
проверить правильность начисления амортизации по нематериальным активам;
проверить правильность отражения в учете операций, обусловленных выбытием нематериальных активов;
проверить соблюдение требований налогообложения.
Основные нормативные документы, регулирующие порядок учета нематериальных активов (НМА):
1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н.
2. Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2007, утвержденное Приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н;
3. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/1999, утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 №43н;
4. Приказ Минфина России от 22.07.2003 №67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н.
6. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 13.07.2001 №119-ФЗ.
7. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.
Источниками информации выступают формы бухгалтерской отчетности, применяемые предприятиями и организациями:
Бухгалтерский баланс (ф.№1);
Отчет о прибылях и убытках (ф.№2);
Отчет об изменениях капитала (ф.№3);
Отчет о движении денежных средств (ф.№ 4);
Приложение к бухгалтерскому балансу (ф.№5);
Пояснительная записка к годовому отчету;
Все формы промежуточной отчетности предприятия за год.
К источникам информации помимо форм отчетности относятся также Положение об учетной политике предприятия, учетные регистры, регистры налогового учета, налоговые декларации, Главная книга, разработочные таблицы, бухгалтерские справки и так далее.
Программа проведения аудита включает в себя следующие этапы:
1. Ознакомительный этап. Анализируется состав нематериальных активов организации.
Для этого аудитор изучает данные первичного учета, а также бухгалтерские регистры и подтверждает обоснованность классификации объекта в качестве нематериального актива. Значительное внимание следует уделить анализу договоров, патентов, свидетельств о регистрации права собственности и других документов, подтверждающих право собственности организации на нематериальные активы. Кроме того, учтенные в качестве нематериальных активы должны соответствовать требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 №91н. На этом этапе выясняется, учитываются ли в составе бухгалтерского счета 04 активы, не являющиеся нематериальными.
Во время проверки оценивается организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов, обеспеченность информации по единицам учета, соответствие открытых субсчетов бухгалтерскому счету 04 «Нематериальные активы», Плану счетов бухгалтерского учета, а также рабочему плану счетов, утвержденному учетной политикой организации.
2. Аудит учета поступления (создания) нематериального актива. Нематериальные активы организация может приобрести за плату по договору купли-продажи, получить безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, а также создать собственными силами либо с привлечением сторонних организаций. Аудитор проверяет источники поступления нематериальных активов и устанавливает достоверность отражения экономической сущности поступления активов в бухгалтерском учете. Для определения верного отражения операций по поступлению нематериальных активов необходимо провести анализ заключенных договоров, первичных документов, убедиться в правильности формирования первоначальной стоимости актива.
Аудитор рассматривает своевременность постановки на учет нематериальных активов и правильность методологии произведенных бухгалтерских проводок. Для этого первичные документы сверяют с данными регистров по бухгалтерским счетам 04 «Нематериальные активы» и 08 «Капитальные вложения».
3. Аудит учета начисления амортизации нематериального актива. От правильности начисленной амортизации зависит достоверность отражения остаточной стоимости нематериального актива в отчетности организации. На данном этапе проверки аудитор обращает внимание:
На соблюдение учетной политики организации в части начисления амортизации (способы начисления должны соответствовать требованиям бухгалтерского законодательства);
Правильность установления срока полезного использования и определения нормы амортизации;
Достоверность расчета сумм амортизационных отчислений.
4. Аудит выбытия нематериальных активов. Во время аудита выбытия нематериальных активов в первую очередь рассматриваются способ их выбытия, наличие основания для списания активов, а также его документальное подтверждение. Кроме того, проверяется правильность отражения операций по выбытию нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета и подтверждается достоверность определения финансового результата выбытия активов.
5. Аудит налогообложения операций, связанных с нематериальными активами. Налоговый учет нематериальных активов может отличаться от бухгалтерского. Для выявления налоговых рисков аудитор изучает учетную политику организации для целей налогового учета, получает необходимый объем доказательств соблюдения требований действующего налогового законодательства при осуществлении операций с нематериальными активами. В качестве дополнительной информационной базы аудитор использует налоговые регистры.
Конкретные области, подлежащие изучению, чтобы аудит был объективным;
Существенные моменты, которые следует охватить;
Выборочные планы;
Формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов, привлекаемых к проведению проверки;
Распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участникам аудиторской проверки;
Стандарты, процедуры, руководства или документы, с которыми следует ознакомить группу аудиторов;
Бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;
Предполагаемые сроки работы группы;
Инструктирование всех членов группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита;
Контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;
Разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;
Документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы при возникновении разногласий в оценке конкретного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.
Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения проверки.
Аудиторские доказательства
При проверке правильности начисления амортизации по нематериальным активам необходимо получить доказательства:
1)проверка арифметических расчетов клиента (пересчет) – проверка арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей с помощью выполнения независимых подсчетов,
2)инвентаризация – получение ориентировочной информации о состоянии и стоимости имущества клиента и его финансовых обязательств;
3)проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций;
6)проверка документов – определение реальности используемых при проверке документов, то есть прослеживание отражения операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции;
7)прослеживание – процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете;
8)аналитические процедуры – анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычно или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности.
При проверке НМА могут применяться следующие процедуры:
Инвентаризация. Используется при аудите незавершенного производства, сверке фактического наличия с данными учета;
Осмотр и обследование. Используется для подтверждения достоверности формирования НМА.
Контрольные замеры. Проверяется фактический объем израсходованных материалов, трудовых ресурсов и др.;
Технологический контроль. Осуществляется для подтверждения достоверности включения материалов по объемам и по времени в состав готовой продукции или незавершенного производства;
Лабораторный контроль. Производится проверка на соответствие свойств израсходованных материалов установленным нормам и требованиям;
Опрос. Используется для получения альтернативных данных, подтверждающих или опровергающих проверяемые факты;
Подтверждение. Осуществляются встречные проверки, используемые, к примеру, для получения данных о фактически выполненных работах, оказанных услугах третьими лицами;
Просмотр документов;
Сравнение документов.
Процесс сбора аудиторских доказательств осуществляется в соответствии с учетом особенностей технологии производства продукции аудируемого лица, особенностями организации и ведения бухгалтерского учета. Ключевым моментом в данном случае является изучение учетной политики, рабочего плана счетов и графика документооборота.
Изучив данную главу, вы узнаете:
– цели и задачи аудита нематериальных активов;
– перечень основных документов, на основании которых проводится аудит нематериальных активов;
– последовательность работ при проверке нематериальных активов;
– основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита нематериальных активов.
Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам.
Задачами аудита нематериальных активов (далее – НМА) являются:
– изучение состава НМА по данным первичных документов и учетных регистров, подтверждение права собственности на них;
– оценка состояния синтетического и аналитического учета НМА;
– подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета НМА;
– проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с НМА при соблюдении требований законодательства Российской Федерации;
– своевременное проведение инвентаризации НМА, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.
Основные нормативные документы:
Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007», утвержденное приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н;
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;
Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о движении денежных средств (форма № 4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы», 90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов».
Работы при проведении аудита НМА можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.
Основной задачей аудита нематериальных активов является подтверждение информации о нематериальных активах в финансовой отчетности. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной ему бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:
– данные об остатках на счетах нематериальных активов на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам 110 «Нематериальные активы» бухгалтерского баланса (форма № 1). Пример оформления процедуры приведен в приложении № 3.1 (процедура 1);
– данные о приобретении объектов нематериальных активов соответствуют данным, указанным по строке 290 отчета о движении денежных средств (форма № 4). Кроме того, данные по строке 210 отчета о движении денежных средств (форма № 4) должны соответствовать данным о поступлении денежных средств от продажи объектов нематериальных активов. Пример оформления процедуры приведен в приложении № 3.1 (процедура 2);
– суммы начисленной амортизации за отчетный период были отражены по строке 020 «Себестоимость проданных товаров» отчета о прибылях и убытках (форма № 2). Пример оформления процедуры приведен в приложении № 3.1 (процедура 3).
Информация о составе НМА анализируется на основании данных первичных документов и учетных регистров, проверяется оформление права собственности на них, изучается система внутреннего контроля НМА. На основании регистров бухгалтерского учета по счету 04 «Нематериальные активы» и первичных документов проводится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к нематериальным, наличие права собственности на них. Наименования НМА и документы, подтверждающие отнесение к ним, представлены в табл. 3.1.
Таблица 3.1. Основания для отнесения активов к нематериальным
Патент – документ охраны изобретения, выдаваемый компетентным органом, удостоверяющий государственное признание новизны технического решения и потенциальной пригодности изобретения, закрепляющий за его владельцем монопольное право на это изобретение.
Изобретение – новое прогрессивное творческое решение задачи технического характера в области науки, культуры, здравоохранения и других отраслей хозяйства, которое можно использовать на практике. Признаки изобретения: мировая новизна, высокий технический характер решения задачи, прогрессивность, полезность, практическая применяемость. Изобретением могут являться устройства, способы ведения, вещества, культуры клеток растений и животных, удовлетворяющие перечисленным выше требованиям. Изобретением также является применение уже известного способа, устройства, вещества по новому назначению.
Промышленный образец – полученное в результате художественно-конструкторской (дизайнерской) деятельности решение вида какого-либо объекта.
Полезная модель – конструктивное выполнение средств производства и предметов потребления, а также их составных частей. Признаки полезной модели: новизна и промышленная применимость.
Селекционное достижение – новый сорт растений или новая порода животных, т. е. определенная группа растений или животных, которая имеет отличительные признаки, присущие только данной группе. Признаки селекционного достижения: новизна, отличимость, однородность и стабильность.
Товарный знак обслуживания – обозначения, предназначенные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от других. Товарный знак представляет собой словесные, изобразительные, объемные, звуковые, световые, цветовые и другие обозначения или их комбинации с использованием любых цветов и цветовых сочетаний.
Запрещено регистрировать в качестве товарного знака обозначения или их комбинации с использованием любых цветов и цветовых сочетаний.
Запрещено регистрировать в качестве товарного знака обозначения, воспроизводящие полностью или частично: государственные гербы, флаги, эмблемы, официальные названия государственных организаций, обозначения, не способные вызвать у потребителя ассоциативные образы, необходимые и достаточные для индивидуализации товара и его происхождения.
Деловая репутация организации – разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущества) и стоимостью по бухгалтерскому учету всех ее активов и обязательств.
Организационные расходы – расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный капитал организации.
Аудитору необходимо провести проверку представленных первичных документов, подтверждающих записи по счету 04 «Нематериальные активы».
– не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКиТР);
– не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
– материальныe носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее – средства индивидуализации);
– финансовые вложения.
Необходимо также проверить, выполняются ли одновременно следующие условия, при которых НМА принимаются к бухгалтерскому учету:
– объект НМА способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности);
– организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации: патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее – контроль над объектом);
– объект можно выделить или отделить (идентифицировать) от других активов;
– объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
– организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
– фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
– у объекта отсутствует материально-вещественная форма.
Состояние синтетического и аналитического учета НМА проверяется по двум направлениям:
– обеспечена ли информация по единицам бухгалтерского учета НМА;
– соответствует ли система открытых субсчетов к счету 04 «Нематериальные активы», действующему Плану счетов или рабочему плану счетов организации, закрепленному в учетной политике организации.
На этом этапе подтверждается первичная оценка системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета НМА, проверяются своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете операций с НМА при соблюдении требований законодательства Российской Федерации, достоверность начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с НМА.
Подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета НМА заключается в том, что аудитор устанавливает:
– определен ли круг лиц, ответственных за сохранность объектов НМА, и обеспечено ли неразглашение коммерческой тайны;
– созданы ли условия, обеспечивающие сохранность НМА и информации о них;
– произведена ли классификация НМА на соответствующие группы.
В соответствии с требованиями ПБУ 14/2007 НМА принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Поэтому аудитору необходимо выяснить, включены ли в стоимость НМА:
– суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу) в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
– таможенные пошлины и таможенные сборы;
– невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
– вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
– суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
– иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
Кроме того, аудитор должен учитывать, что при создании нематериального актива к расходам на создание также относятся:
– суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо по договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
– расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ по трудовому договору;
– отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
– расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
– иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
При этом аудитору необходимо удостовериться, что в расходы на приобретение, создание нематериального актива не включены:
– возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
– общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;
– расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.
Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.
Первоначальная стоимость НМА, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Первоначальная стоимость НМА, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. При этом под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Аудитор должен убедиться, что текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.
Первоначальная стоимость НМА, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
Аудитор должен учитывать тот факт, что при невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.
Аудитору необходимо проверить, не включаются ли в фактические расходы на приобретение, создание НМА общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов, а также проверить правильность и полноту записей в регистрах бухгалтерского учета по счету 04 «Нематериальные активы».
Важным аспектом при проведении аудита НМА является проверка правильности определения срока их полезного использования при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Срок полезного использования НМА определяется исходя из следующих данных:
– срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации (время действия патента – 20 лет, свидетельства на полезную модель – 5 лет). (Патентный закон Российской Федерации от 23.09.1992 № 3517-1);
– ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход);
– количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта (для отдельных групп НМА).
Кроме того, аудитор должен учитывать, что в отдельных случаях сроки полезного использовании установить невозможно. Например, товарные знаки и свидетельства на право пользования наименованием мест происхождения товаров используются в течение десяти лет (установлено Законом РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках»).
В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Данный факт необходимо закрепить в учетной политике организации.
Проверяя операции по начислению амортизации по НМА, аудиторы должны подтвердить правильность применения установленного в учетной политике способа начисления амортизации, достоверность расчета сумм амортизационных отчислений и отражения их на счетах бухгалтерского учета.
Амортизация НМА может производиться одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Выбранный способ по группе однородных НМА применяется в течение всего срока их полезного использования, причем начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.
Выбытие нематериального актива имеет место в случае: прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации; передачи исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации по договору об отчуждении; перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращения использования вследствие морального износа; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи активов при их инвентаризации; в иных случаях.
Если амортизационные отчисления по каким-либо НМА отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
Доходы и расходы от списания НМА отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и относятся на финансовые результаты организации с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Основные виды нарушений , которые могут быть выявлены в результате проведения аудита нематериальных активов:
– не ведется аналитический учет НМА;
– отсутствуют документы, подтверждающие правомерность включения активов в состав нематериальных или эти документы оформлены с нарушением установленных требований;
– неправильно сформирована первоначальная стоимость НМА;
– неверно определен срок полезного использования по объектам НМА;
– существуют нарушения в связи с начислением амортизации.
По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 3.1) руководителю проверки.
Приложение 3.1. Процедуры аудита нематериальных активовПроцедура 1. Сопоставление данных оборотно-сальдовой ведомости (или главной книги) по счетам нематериальных активов с данными бухгалтерского баланса (форма № 1)
Процедура 2. Сопоставление данных о приобретении объектов нематериальных активов на соответствие данным, указанным по строке 290 отчета о движении денежных средств (форма № 4). Подтверждение соответствия данных по строке 210 отчета о движении денежных средств (форма № 4) данным о поступлении денежных средств от продажи объектов нематериальных активов
Процедура 3. Сопоставление данных о начисленной амортизации за отчетный период с данными о начисленной амортизации по строке 020 «Себестоимость проданных товаров» отчета о прибылях и убытках (форма № 2)
Цель аудита нематериальных активов (НМА) -- сформировать обоснованное мнение относительно правильности их классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности.
С 1 января 2008 года вступила в силу часть четвертая ГК РФ, которая существенным образом изменила понятие «интеллектуальная собственность». В настоящее время под интеллектуальной собственностью понимают результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (п. 1 ст. 1225 ГК РФ).
Для достижения данной цели аудитору необходимо:
Составить план аудита нематериальных активов;
Оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;
Разработать программу аудиторских процедур;
Определить методы проверки.
План и программа аудита.
Аудиторская проверка нематериальных активов основана на общем плане проведения аудита, где необходимо уделить внимание важным или нетипичным операциям по учету нематериальных активов. Планирование должно способствовать выявлению потенциальных проблем и качественному конечному результату аудита. Аудитор выполняет данный план посредством программы, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур и составляется с учетом оценки системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита.
Для целей аудита операций с НМА, аудитор должен решить ряд задач:
Изучить состав и структуру НМА;
Подтвердить право собственности на них;
Подтвердить первичную оценку систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций;
Установить правильность отражения в учете операций с НМА;
Подтвердить достоверность отражения в учете операций по НМА;
Оценить качество инвентаризации НМА. Источники информации:
Договоры купли-продажи (создания НМА);
Акты приема-передачи объектов НМА;
Свидетельства на право пользования;
Протоколы собраний учредителей о внесении объектов НМА в уставный капитал и согласование их стоимости;
Карточки учета НМА;
Регистры синтетического и аналитического учета;
Положение об учетной политике.
Аудит системы внутреннего контроля и состояния бухучета нематериальных активов.
Система бухгалтерского учета НМА организации проверяется с помощью тестов средств внутреннего контроля и аудиторских процедур. Тестирование средств внутреннего контроля бухгалтерского учета НМА позволяет сделать вывод о функционировании системы бухгалтерского учета НМА. Практика показывает, что далеко не всегда аудиторские проверки нематериальных активов сопровождаются оценкой системы внутреннего контроля, что заведомо снижает их результативность. Это приводит, в частности, к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора в Письменной информации аудитора руководству экономического субъекта и в аналитической части аудиторского заключения.
Для определения объема работ, необходимых для формирования мнения о достоверности отражения информации о нематериальных активах, нужно рассмотреть состояние внутреннего контроля бухгалтерской отчетности.
При анализе системы внутреннего контроля аудитор обращает внимание на следующее:
Определен ли круг лиц, ответственных за сохранность нематериальных активов;
Каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;
Создана ли комиссия по приемке нематериальных активов;
Проводится ли инвентаризация нематериальных активов.
Чтобы сделать вывод об организации бухгалтерского учета, аудитор анализирует учетную политику на момент раскрытия в ней информации:
О способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
Принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);
Способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
Способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.
Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учета повышает аудиторский риск. В таком случае аудитор увеличивает объем выборки.
Методы аудита нематериальных активов.
Перечень методов, используемых в ходе применения специальных процедур для аудита нематериальных активов, включает в свой состав анализ финансового состояния и суммарной величины чистых активов, инспектирование объективности оценки НМА, контроль расчётов по начислению амортизации НМА, проверка налогообложения по операциям с НМА и некоторые другие. Проводятся: сплошная проверка (основные регистры синтетического учета НМА); выборочная проверка (первичные документы); опрос; тесты; арифметический пересчет.
Наиболее эффективному проведению проверки способствует комплексное использование различных методов аудита. Например, для подтверждения достоверности расчетов сумм амортизации, а также налоговых расчетов используется метод пересчета. Метод инспектирования позволяет выявить соответствие записей на счетах бухгалтерского учета первичным документам по учету нематериальных активов. Для того чтобы проверить выполнение необходимых процедур по учету нематериальных активов, применяют такой метод, как наблюдение. А с помощью подтверждения и аналитических процедур аудитор может удостовериться в фактическом совершении операций с нематериальными активами, отраженными в бухгалтерском учете.
Этапы и процедуры аудита нематериальных активов.
1. Этап - ознакомительный. Анализируется состав нематериальных активов организации. В начале проверки операций с НМА аудитор должен убедиться, что объекты, отраженные в составе НМА в действительности являются таковыми. Для этого аудитор изучает данные первичного учета, а также бухгалтерские регистры и подтверждает обоснованность классификации объекта в качестве нематериального актива и сопоставить с перечнем НМА, согласно ПБУ 14. Учтенные в качестве нематериальных активы должны соответствовать требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 №91н.
При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:
Не могут быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам;
Документальное оформление факта наличия объекта нематериальных активов;
Правильность отражения первоначальной оценки стоимости нематериальных активов;
Правила по списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия;
Начисление амортизации на объекты нематериальных активов;
На правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов (ведомость учета нематериальных активов №17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы»; ЖО №10 по кредиту счета 05 «Износ нематериальных активов»; ЖО №13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы»; расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета);
На составление бухгалтерских проводок по учету нематериальных активов;- соответствие данных синтетического и аналитического учета нематериальных активов и их износа записям в главной книге и балансе.
На этом этапе выясняется, учитываются ли в составе бухгалтерского счета 04 активы, не являющиеся нематериальными. Те объекты, которые введены до ПБУ 14 остаются в составе НМА (следует иметь в виду, что ПБУ 14 распространяется только на коммерческие организации).
При аудите необходимо проверить и такие вопросы, как правильность отнесения на себестоимость выпускаемых изделий, стоимости отдельных программных продуктов, которые отнесены к НМА и рассчитаны на выпуск определенного количества изделий в течение года. Такие программные продукты нельзя учитывать в составе НМА, т.к. они используются в производстве в течение года, но не более года. Нередко в состав НМА включают и различные лицензии со сроком действия менее 1 года (в т.ч. занятие аудиторской деятельностью), стоимость различных сборов (лицензии на право торговли алкогольной продукцией, пивом, табачными изделиями); все это должно покрываться за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Значительное внимание следует уделить анализу договоров, патентов, свидетельств о регистрации права собственности и других документов, подтверждающих право собственности организации на нематериальные активы.
Далее аудитор проверяет документальное оформление учета нематериальных активов, в частности использование унифицированных форм учета, правильность оформления первичных документов при их принятии к учету. В процессе проверки на данной стадии должны найти своё документарное подтверждение такие важнейшие показатели, как наименование НМА, наименование охранного документа, срок, территория действия, совокупный объём субъективных прав им установленный, наименование сторон по договорам, опосредующим передачу прав на НМА, календарные даты подписания и регистрации этих договоров. С этой целью аудитором должна быть проверена тождественность информационных данных, содержащихся в правоустанавливающей документации на объекты НМА и в документации, устанавливающей действительность существования НМА.
Во время проверки оценивается организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов, обеспеченность информации по единицам учета, соответствие открытых субсчетов бухгалтерскому счету 04 «Нематериальные активы», Плану счетов бухгалтерского учета, а также рабочему плану счетов, утвержденному учетной политикой организации.
После того, как окончательно будет установлена правомерность отнесения активов организации к разряду нематериальных, аудитором производится проверка данных бухгалтерского учёта на предмет точного отражения итогов процедур инвентаризации НМА. Поскольку бухгалтерский учёт активов предприятия, в том числе и нематериальных, осуществляется на основе данных полученных в ходе инвентаризации, аудитору важно ознакомиться с внутренними актами, регламентирующими проведение и оформляющими её конечные результаты. Такими актами могут являться приказы о проведении инвентаризации и её сроках, протоколы и решения инвентаризационной комиссии, описи, акты инвентаризации и регистры бухгалтерского учёта.
Далее необходимо изучить правильность оценки НМА и отражения на счетах бухгалтерского учета операций по их движению. Приобретение и выбытие объектов НМА производится в порядке, аналогичном приобретению и списанию основных средств -- поступление отражается на счете 08, а после того как первоначальная стоимость сформирована, дебетуется счет 04, а выбытие производится с применением счета 91.
2. Аудит учета поступления (создания) нематериального актива. Нематериальные активы организация может приобрести за плату по договору купли-продажи, получить безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, а также создать собственными силами либо с привлечением сторонних организаций. Аудитор проверяет источники поступления нематериальных активов и устанавливает достоверность отражения экономической сущности поступления активов в бухгалтерском учете. Для определения верного отражения операций по поступлению нематериальных активов необходимо провести анализ заключенных договоров, первичных документов, убедиться в правильности формирования первоначальной стоимости актива. Аудитор рассматривает своевременность постановки на учет нематериальных активов и правильность методологии произведенных бухгалтерских проводок. Для этого первичные документы сверяют с данными регистров по бухгалтерским счетам 04 «Нематериальные активы» и 08 «Капитальные вложения».
Основным правилом, которым руководствуется аудитор на этом этапе, является необходимость обязательного отражения всех поступающих в пользование организации нематериальных активов в бухгалтерской документации.
В обязательном порядке аудитору следует убедиться в том, что в отношении принятых к учёту НМА, установлены сроки полезного использования. Срок полезного использования нематериальных активов определяется в соответствии со сроком действия патента и свидетельства либо с ожидаемым сроком использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды. Многие объекты интеллектуальной собственности, а в особенности программное обеспечение для ЭВМ склонны к быстрому моральному износу, поэтому в отношении этих объектов срок полезного использования определяется организациями самостоятельно. Исходя из особенностей конкретной группы НМА, срок их полезного использования определяется согласно количеству продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования таких объектов.
3. Аудит учета начисления амортизации нематериального актива. Далее проверяется соответствие порядка начисления амортизации способам и методам, отраженным в учетной политике. ПБУ 14 дает возможность амортизировать двумя способами: через счет 04 и через счет 05. От правильности начисленной амортизации зависит достоверность отражения остаточной стоимости нематериального актива в отчетности организации. На данном этапе проверки аудитор обращает внимание:
На соблюдение учетной политики организации в части начисления амортизации (способы начисления должны соответствовать требованиям бухгалтерского законодательства);
Правильность установления срока полезного использования и определения нормы амортизации;
Достоверность расчета сумм амортизационных отчислений.
Проверяя начисление и списание износа НМА аудитору надо убедиться, что износ начисляется, относится на себестоимость ежемесячно, а не в конце отчетного периода. Проверку использования НМА необходимо увязать с проверками состояния бухгалтерского учета, обращая внимание при этом на соответствие данных аналитического и синтетического учета НМА и их износа с записями в Главной книге или другом аналогичном регистре. При значительном количестве видов и стоимости НМА необходимо проверить вопросы аналитического учета по их видам.
4. Аудит выбытия нематериальных активов. Во время аудита выбытия нематериальных активов в первую очередь рассматриваются способ их выбытия, наличие основания для списания активов, а также его документальное подтверждение.
Конкретное основание выбытия влечёт за собой обязанность аудитора по проверке конкретного перечня документации. Например, в том случае если нематериальный актив был списан в результате окончания срока полезного использования, аудитором должен быть установлен факт наличия распоряжения руководства аудируемого лица о списании рассматриваемого объекта, а также акт комиссии об оценке остаточной стоимости и списании НМА. Кроме того, проверяется правильность отражения операций по выбытию нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета и подтверждается достоверность определения финансового результата выбытия активов.
5. Аудит налогообложения операций, связанных с нематериальными активами. Налоговый учет нематериальных активов может отличаться от бухгалтерского. Для выявления налоговых рисков аудитор изучает учетную политику организации для целей налогового учета, получает необходимый объем доказательств соблюдения требований действующего налогового законодательства при осуществлении операций с нематериальными активами. В качестве дополнительной информационной базы аудитор использует налоговые регистры.
6. На заключительной стадии можно проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета НМА записям в главной книге и балансе.
Итоговым этапом аудита хозяйственных операций, связанных с учетом нематериальных активов, являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита.
Типичные ошибки в бухгалтерском учете нематериальных активов.
Практика аудиторских проверок показывает, что наиболее часто в бухгалтерском учете нематериальных активов допускаются следующие ошибки:
Неверная классификация объекта в качестве нематериального актива (например, в составе нематериальных активов учитывают бухгалтерские программы, справочные правовые системы, на которые организация не имеет исключительных прав);
Неверное формирование первоначальной стоимости инвентарного объекта нематериального актива;
Неверное начисление амортизации вследствие необоснованного установления срока полезного использования;
Отсутствие первичных документов по учету нематериальных активов.
Обобщение результатов осуществляется в виде рабочих документов, таких как «Таблица выявленных нарушений»; «Оценка влияния выявленных нарушений на показатели бухгалтерской отчетности».
При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности. Ошибки, обнаруженные в процессе аудита по данному объекту аудита, могут оказывать влияние:
На правильность проведения инвентаризации нематериальных активов;
На правильность начисления амортизации, по нематериальным активам;
На правильность определения себестоимости продукции (товаров, работ, услуг);
На правильность определения финансовых результатов;
На правильность исчисления и уплаты налога на прибыль;
На правильность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.
По результатам аудита аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете и совершенствованию системы бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов.
Таким образом, аудит позволяет не только выявить недостатки в учете нематериальных активов в проверяемом периоде, но и получить практические рекомендации по устранению этих замечаний и недопущению их возникновения в будущем.
Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта. Аудитор должен последовательно проверить следующие моменты: нематериальный актив синтетический аналитический
При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:
Для выполнения аудита аудитору необходимо составить программу аудиторской проверки операций с нематериальными активами, которую я приведу ниже:
Программа аудиторской проверки операций с нематериальными активами № Перечень процедур Источники информации
Нематериальные активы используются длительное время и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги.
Экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называется амортизацией.
Величина амортизационных отчислений исчисляется по нормам, которые предприятие устанавливает самостоятельно исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования. Если такой срок установить невозможно, то нормы амортизации рассчитывают исходя из 10-летнего срока службы нематериальных активов, но не более срока деятельности предприятия. А по окончании срока полезного использования нематериальных активов износ по ним не начисляют. Так, например, при праве пользования на 5 лет сумма начисленного износа составляет ежемесячно 1/60 часть первоначальной стоимости, на 10 лет - 1/120 часть. Сумму амортизации за отчетный месяц определяют следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших нематериальных активов за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости нематериальных активов, выбывших в прошлом месяце. Начисление по амортизации целесообразно начинать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия. Для обобщения информации о накопленных амортизационных отчислениях по объектам нематериальных активов, по которым проводится погашение стоимости предназначен пассивный, регулирующие счета 111-116 подраздела 11 «Амортизация нематериальных активов». Ежемесячно суммы износа, начисленного по нематериальным активам согласно установленным нормам, предприятие включает в издержки производства.
Основными видами выбытия нематериальных активов с предприятия являются:
выбытие нематериальных активов получает отражение на 841 счете «Расход по реализации нематериальных активов» и 721 «Доход от реализации нематериальных активов».
Эти счета по истечении отчетного периода закрываются 571 счетом.
Обороты по продаже (реализации) и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС. Для определения суммы НДС по реализуемым нематериальным активам нужно выяснить факты приобретения активов с НДС или без НДС и сроки приобретения. При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.
Инвентаризации подлежит все имущество организации, в том числе и нематериальные активы. Как и в общем случае основными целями инвентаризации нематериальных активов являются:
Проведение инвентаризаций нематериальных активов (как и инвентаризации всего имущества и финансовых обязательств организации) обязательно:
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При инвентаризации нематериальных активов проверяют:
Нематериальные активы поступают на предприятие в качестве вложений в уставный капитал, а также в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности; компенсационной сделки; безвозмездной передачи. Другим вариантом поступления нематериальных активов на предприятие является их приобретение за плату и создание.
В настоящее время приобретение и создание нематериальных активов осуществляется в результате долгосрочных инвестиций. Ещё один вариант поступления нематериальных активов на предприятие в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Операции по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки. Необходим встречный контроль с тем, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов.
Поступление нематериальных активов оформляется актом приёмки.
Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приёмки-передачи, договора купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства. Приобретения прав на изобретения, промышленные образцы должны быть подтверждены соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в патентном ведомстве. Осуществляя аудит объектов интеллектуальной собственности, в первую очередь необходимо проверить документы, содержащие описание объекта и позволяющие его идентифицировать. Этим подтверждается факт наличия объекта интеллектуальной собственности. Для отражения приобретения «ноу-хау» субъект должен располагать его изображением или описанием. Покупка товарного знака или знака обслуживания должна быть подтверждена договором об уступке, зарегистрированном в патентном ведомстве. В случае приобретения каких-либо авторских прав регистрация в учете может быть осуществлена лишь на основании полноценного в юридическом отношении и вступившего в силу договора с юридическим или физическим - продавцом этих авторских прав.
При аудите объектов имущественных прав следует уделить особое внимание оформлению соответствующими документами факта наличия объекта этой группы нематериальных активов. Например, основанием оприходования права пользования землей является соответствующая документация, подтверждающая права учредителя на земельный участок и факт передачи его в пользование предприятию (Государственный акт на право пользования землей). Она должна быть оформлена в соответствии с установленным законодательством порядком.
Нематериальные активы учитываются в первоначальной оценке, которая определяется для объектов:
Аудитор должен проверить, правильно ли отражена первоначальная оценка стоимости нематериальных активов. Изучив документацию по поступлению нематериальных активов, аудитор должен проверить правильность отражения в учете различных фактов этого поступления.
Аудитор должен помнить, что затраты, связанные с приобретением (покупкой, созданием) нематериальных активов, носят капитальный характер и до принятия их на учет отражаются на счете 126 «Незавершенное строительство», субсчет «расходы по созданию нематериальных активов».
Если аудитор установит нарушения в учётных записях по операциям поступления нематериальных активов, то он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.
Нематериальные активы отражаются в учёте суммы затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятии исходя из срока полезного их использования.
Существуют по крайней мере три варианта установления срока использования нематериальных активов:
В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования, установленного предприятием;
Если невозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, то нормы амортизации устанавливаются в расчёте на десять лет (но не более срока деятельности предприятия).
Так как величина амортизационных отчислений по нематериальным активам включается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат. Любое отступление от установленных правил начисления амортизации нематериальных активов ведет к искажению дохода как базы для налогообложения. Поэтому задача аудитора в данном случае - обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации. Аудитору необходимо убедиться в том, что для каждого объекта нематериальных активов на предприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срок полезного их использования, и амортизация начисляется ежемесячно.
В статье пойдет речь о нематериальных активах. Что представляет собой аудит активов, по какой методике проводится, какие документы нужны – далее.
Хозяйственная деятельность предприятий невозможна без использования активов нематериального типа. Они составляют основу этой деятельности. Необходимо знать, как правильно вести учет НМА, списывать их и проводить инвентаризацию.
Нематериальные активы отображаются в отчетности. Подразделяются на 2 типа – объекты интеллектуальной собственности и другие виды активов.
На этапе планирования проверки аудитор должен определить степень существенности, выяснить риски аудита и процедуры, которые используются при проверке.
При проведении проверки аудитор должен взять во внимание следующее:
Последовательность проведения операций по аудиту активов следующая:
Осуществляет проверку аудитор. Чтобы достичь цели, он должен:
Объектами НМА являются:
Чтобы объект признать нематериальным активом, необходимо выполнение нескольких условий:
Целями аудита считаются:
Чтобы достичь целей, необходимо решить следующие задачи:
Порядок учета нематериальных активов регламентируется такими законами и актами:
Программа по проведению аудита включает такие этапы:
| Ознакомление | На данном этапе проводится анализ активов нематериального типа. Аудитор обязан изучить данные учета, регистры бухгалтерии подтвердить обоснованность выбора объекта в качестве актива. Также необходимо проверить оформление документа учетами |
| Проверка учета поступления актива | Организация вправе покупать их за определенную сумму по , получить бесплатно или как вклад в капитал. Также можно разработать самостоятельно, привлекая посторонние предприятия. Обязанность аудитора – проверить, откуда активы поступили и стоят ли они на учете |
| Учет начисления списанных активов | Необходимо рассмотреть способ выбытия, имеются ли основания для их списания и подтверждение документами |
| Аудит обложения налогами операций по использованию активов | Налоговый и бухгалтерский учеты могут отличаться. Чтобы выявить возможные риски, необходимо изучить . Предугадать стоит следующие моменты – область применения, планы, документы, сроки работы групп аудиторов |
Цель аудита операций – дать подтверждение порядка ведения учета бухгалтерии (который действует в проверяемой организации).
Чтобы ее достичь, необходимо:
Аудитор может использовать любые средства для достижения цели. Среди основных методов выделяют:
| Пересчет | Производится проверка ранее выполненных клиентом расчетов. Данный метод дает точную информацию |
| Инвентаризация | Этот прием может подтвердить наличие имущества и обязательств финансового типа, дать точные сведения, применяются ли эти процессы. Во время проверки аудитор вправе следить за е проведением |
| Подтверждение | При осуществлении операций участвуют третьи лица, которые могут предоставить письменное подтверждение тех данных, в которых аудитор сомневается |
| Запрос | Имеет вид документа, который подготавливает руководство компании |
| Интервью с сотрудниками | — |
| Проверка документации | — |
| Прослеживание | Применяя этот метод, можно изучить те события, которые отображаются в учете. При этом аудитор обязан выборочно проверить документацию и их запись в регистры |
| Аналитические процедуры | Дается анализ и оценка информации, которую аудитор получил в ходе проверки. Этот метод нужно применять на первом этапе (планирование), когда соглашение о проверке еще не подписано |
Если у предприятия в наличии несколько типов нематериальных активов, то для каждого по отдельности присваивается субсчет.
Поступают объекты в организацию несколькими путями:
Учет осуществляется по специальным карточкам, которые ведутся бухгалтерией.
При выборе метода проведения аудита во внимание берется такой фактор, как достоверность. Методы должны вызывать доверие и давать правдивую информацию.
Это будет способствовать достижению целей. Задача бухгалтерии – обеспечить достоверный учет тех активов, которые поступают в организацию.
Продаже подлежит не объект активов, а право на его использование. В учете необходимо отобразить выручку, полученную от продажи. Если ее сумма выше стоимости НМА и расходов на его приобретение, то разница списывается по проводке Д 91 К 99.
Цель этой проверки – достичь уверенности в том, что операции по выбытию активов отображаются в отчете бухгалтерии вовремя, согласно требованиям законодательных актов.
Задачи аудитора при этом следующие:
Нематериальные активы могут выбывать в следующих случаях:
Когда выбывает актив нематериального типа, сумма амортизации (которая накопилась за весь период) списывается в дебет по счету 05 с кредита 04.
Если передача безвозмездная, то платить налог будет та сторона, которая передает актив. Все доходы и расходы в процессе выбытия должны отображаться в отчете бухгалтерии.
Перед тем, как списать актив, организация должна удостовериться, что он больше не пригоден к использованию. Чтобы это сделать, руководитель предприятия должен создать комиссию (в которую обязательно входит бухгалтер).
Ее обязанность – выяснить причину списания объекта и на основе этого составить акт. Затем передать его в бухгалтерию для списания актива. Активы нематериального типа служат длительное время.
В Гражданском кодексе содержатся сроки, в течении которых права на пользование активом действуют:
Права на знак товара действительны 10 лет. Срок можно продлить. Когда он истекает, актив необходимо списать. Если объект подлежит продаже, то с баланса предприятия он списывается.
В обязанности аудитора входит проверка ежемесячной амортизации объектов. Сделать он может это несколькими способами – линейным, уменьшаемым остатком и списанием стоимости.
Должен выяснить, какой из способов использует проверяемая организация.
Определяются и способы начислений списанных активов – накопление начисленных сумм с использованием отдельного счета или уменьшение изначальной стоимости актива.
Есть определенные условия, которые помогают определить срок использования:
Аудитор обязан проверить документацию, которая дает право пользоваться активом.
Чтобы проверить правильность амортизационных отчислений, проверяющий должен ознакомиться с такими документами:
