Амортизация основных средств - систематическое распределение стоимости актива на протяжении срока его полезного использования. В каком порядке начисляется амортизация основных средств казенными учреждениями, а также как отражаются амортизационные начисления в бюджетном учете, расскажем в данной статье.
| Правила начисления амортизации основных средств | Пункт Инструкции № 157н |
| Линейный способ начисления амортизации | 85 |
| В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы | |
| В течение срока полезного использования основного средства начисление амортизации не приостанавливается* | |
| Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к бухгалтерскому учету | 86 |
| Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости основного средства или за месяцем его выбытия с бухгалтерского учета | 87 |
| Начисление амортизации не может производиться свыше 100% стоимости амортизируемого объекта | 86 |
| На основные средства стоимостью свыше 40 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными нормами амортизации | 92 |
|
На основные средства стоимостью до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости в отношении: Недвижимого имущества при принятии его к учету; Библиотечного фонда при выдаче его в эксплуатацию; Иных объектов основных средств при выдаче в эксплуатацию, за исключением объектов, стоимость которых не превышает 3 000 руб. |
|
| На основные средства стоимостью до 3 000 руб. включительно, за исключением библиотечного фонда и недвижимого имущества, амортизация не начисляется |
Кроме случаев перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Понятные на первый взгляд правила начисления амортизации, предусмотренные Инструкцией № 157н, у некоторых бухгалтеров вызывают вопросы. Например, вопрос, связанный с основными средствами, в отношении которых необходимо начислять 100%-ю амортизацию. Если указанное основное средство принято к учету и введено в эксплуатацию в одном месяце, в какой момент необходимо начислять амортизацию: в месяце принятия к учету или начиная со следующего месяца?
По мнению автора, вышеуказанное правило о начислении амортизации начиная с месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к учету, действует в отношении тех основных средств, по которым амортизация начисляется ежемесячно линейным способом в соответствии с рассчитанными нормами амортизации. Что касается тех основных средств, в отношении которых предусмотрено единовременное начисление амортизации в размере 100% балансовой стоимости, то в данном случае начисление следует производить на дату ввода объекта в эксплуатацию. Иными словами, если указанный объект вводится в эксплуатацию в месяце принятия его к учету, то амортизация по нему начисляется в этом же месяце, а не в следующем.
Срок полезного использования. Сроком полезного использования основного средства признается период, в течение которого предусматривается использование основного средства в процессе деятельности учреждения в тех целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (в запланированных целях). Порядок определения срока полезного использования основного средства представлен в п. 44 Инструкции № 157н . Далее приведем схему по определению такого срока.
| Срок полезного использования определяется исходя из: | ||||
| информации, содержащейся в законодательстве РФ, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации. В данном случае имеется в виду Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» и Постановление Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072 «Об утверждении единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» . Если информация отсутствует, то исходя из: | ||||
| рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию основного средства. Если информация отсутствует, то исходя из: | ||||
| решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, принятого с учетом: | ||||
| ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью | ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта | нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта | гарантийного срока использования объекта | сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации |
Казенное учреждение здравоохранения приобрело медицинский инструмент. Его балансовая стоимость - 47 000 руб. Необходимо определить срок его полезного использования и рассчитать сумму ежемесячной амортизации.
Инструменты медицинские (код ОКОФ 14 3311010) входят согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, в первую амортизационную группу (как имущество со сроком полезного использования от одного года до двух лет включительно). В данном случае на основании п. 44 Инструкции № 157н срок полезного использования устанавливается по наибольшему сроку, определенному для указанной амортизационной группы. Следовательно, срок полезного использования медицинского инструмента признается равным двум годам (24 мес.).
С учетом этого ежемесячная амортизация по данному объекту составит 1 958,33 руб. (47 000 руб. / 24 мес.).
Расчет амортизации исходя из остаточной стоимости. Остаточная стоимость основного средства используется для расчета амортизации в следующих случаях:
Когда в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации или частичной ликвидации основного средства изменились его первоначально принятые нормативные показатели функционирования, что повлекло изменение срока полезного использования. В данном случае начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости основного средства и оставшегося на дату изменения срока полезного использования (п. 85 Инструкции № 157н );
Если объект был принят на учет с ранее начисленной амортизацией. В таком случае расчет амортизации производится исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учету и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования на дату его принятия к учету (п. 85 Инструкции № 157н ).
При этом под остаточной стоимостью основного средства на соответствующую дату понимается его балансовая стоимость, уменьшенная на сумму начисленной на соответствующую дату амортизации, а под оставшимся сроком полезного использования на соответствующую дату - срок полезного использования амортизируемого основного средства, уменьшенный на срок его фактического использования на соответствующую дату.
В результате реконструкции здания, числящегося на балансе казенного учреждения, его балансовая стоимость увеличилась на 500 000 руб. (с 1,5 млн руб. до 2 млн руб.). В результате проведенных работ по реконструкции были улучшены нормативные показатели функционирования здания. В связи с чем по решению комиссии был пересмотрен срок его полезного использования. Такой срок был увеличен с 20 лет до 25 лет. На момент изменения срока полезного использования здание эксплуатировалось 17 лет, а сумма начисленной амортизации по нему составила 1 275 000 руб. Необходимо рассчитать сумму ежемесячной амортизации, начисляемой с месяца, в котором был изменен срок полезного использования.
Итак, на дату изменения срока полезного использования остаточная стоимость здания будет равна 725 000 руб. (1 500 000 + 500 000 - 1 275 000), а оставшийся срок полезного использования - восемь лет (25 - 17). Таким образом, ежемесячная сумма амортизации начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, составит 7 552,08 руб. (725 000 руб. / 96 мес.).
Казенным учреждением в рамках внутриведомственной передачи безвозмездно получен автомобиль, ранее находившийся в эксплуатации у передающей стороны. Согласно документам балансовая стоимость переданного автомобиля составляет 500 000 руб., а сумма начисленной по нему амортизации - 300 000 руб. Срок полезного использования данного автомобиля - пять лет. На момент принятия его к учету учреждением он эксплуатировался три года. Необходимо рассчитать сумму ежемесячной амортизации на автомобиль.
В данном случае остаточная стоимость автомобиля равна 200 000 руб. (500 000 - 300 000), а оставшийся срок полезного использования - два года (5 - 3).
Сумма ежемесячной амортизации, начисляемой в учреждении, составит 8 333,33 руб. (200 000 руб. / 24 мес.).
- 1 104 10 000 «Амортизация недвижимого имущества» :
1 104 11 000 «Амортизация жилых помещений - недвижимого имущества учреждения»;
1 104 12 000 «Амортизация нежилых помещений - недвижимого имущества учреждения»;
1 104 13 000 «Амортизация сооружений - недвижимого имущества учреждения»;
1 104 15 000 «Амортизация транспортных средств - недвижимого имущества учреждения»;
1 104 18 000 «Амортизация прочих основных средств - недвижимого имущества учреждения»;
- 1 104 30 000 «Амортизация иного движимого имущества учреждения» :
1 104 31 000 «Амортизация жилых помещений - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 32 000 «Амортизация нежилых помещений - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 33 000 «Амортизация сооружений - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 34 000 «Амортизация машин и оборудования - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 35 000 «Амортизация транспортных средств - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 36 000 «Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 37 000 «Амортизация библиотечного фонда - иного движимого имущества учреждения»;
1 104 38 000 «Амортизация прочих основных средств - иного движимого имущества учреждения»;
- 1 104 40 000 «Амортизация предметов лизинга» :
1 104 41 000 «Амортизация жилых помещений - предметов лизинга»;
1 104 42 000 «Амортизация нежилых помещений - предметов лизинга»;
1 104 43 000 «Амортизация сооружений - предметов лизинга»;
1 104 44 000 «Амортизация машин и оборудования - предметов лизинга»;
1 104 45 000 «Амортизация транспортных средств - предметов лизинга»;
1 104 46 000 «Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря - предметов лизинга»;
1 104 47 000 «Амортизация библиотечного фонда - предмета лизинга»;
1 104 48 000 «Амортизация прочих основных средств - предметов лизинга»;
- 1 104 50 000 «Амортизация имущества, составляющего казну» :
1 104 51 000 «Амортизация недвижимого имущества в составе имущества казны»;
1 104 58 000 «Амортизация движимого имущества в составе имущества казны».
Операции по начислению амортизации отражаются по кредиту перечисленных выше счетов в корреспонденции с дебетом следующих счетов (п. 19 Инструкции № 162н ):
- 1 401 20 271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов»;
- 1 106 34 340 «Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения»;
Соответствующие аналитические счета счета 1 109 00 271 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (в части амортизации основных средств).
Принятие к учету ранее начисленной амортизации при безвозмездном получении основных средств отражается в корреспонденции с дебетом следующих счетов (п. 19 Инструкции № 162н ):
- 1 304 04 310 «Внутриведомственные расчеты по приобретению основных средств» (в рамках движения нефинансовых активов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств);
- 1 401 10 151 «Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации» (в рамках движения объектов между учреждениями разных уровней бюджетов);
- 1 401 10 180 «Прочие доходы» (в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций).
В феврале 2014 года в казенное учреждение поступили следующие основные средства:
а) приобретенные за счет бюджетных средств:
Столы и стулья на сумму 13 000 руб. (стоимость единицы не превышает 3 000 руб.) (введены в эксплуатацию в месяце приобретения);
Библиотечный фонд на сумму 7 000 руб. (введен в эксплуатацию в месяце приобретения);
Оборудование стоимостью 50 000 руб. (срок полезного использования - три года (36 мес.));
б) получен безвозмездно от государственного учреждения автомобиль стоимостью 450 000 руб. Срок его полезного использования - пять лет (60 мес.). Данный автомобиль передан с начисленной за два года его эксплуатации амортизацией, равной 180 024 руб. Оставшийся срок полезного использования по нему составляет три года (36 мес.);
в) приобретены для использования в рамках приносящей доход деятельности следующие основные средства:
Компьютер стоимостью 20 000 руб. (введен в эксплуатацию в месяце приобретения);
Деревообрабатывающий станок по договору лизинга. Согласно условиям договора станок учитывается на балансе учреждения. Расходы лизингодателя на его приобретение составили 170 000 руб. Срок полезного использования по договору лизинга установлен пять лет (60 мес.).
Согласно учетной политике учреждения суммы амортизации, начисленной по основным средствам, используемым в рамках приносящей доход деятельности, относятся на себестоимость оказываемых платных услуг.
В бюджетном учете данные операции отразятся следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
В феврале 2014 года |
|||
| Получены и приняты к учету столы и стулья | 1 106 31 310 | 1 302 31 730 | 13 000 |
| 1 101 36 310 | 1 101 31 310 | ||
| Выданы приобретенные столы и стулья в эксплуатацию (с одновременным принятием на забалансовый учет)* | 1 401 20 271 | 1 101 36 410 | 13 000 |
| 21 | |||
| Получен и принят к учету библиотечный фонд | 1 106 31 310 | 1 302 31 730 | 7 000 |
| 1 101 37 310 | 1 106 31 310 | ||
| Начислена амортизация на библиотечный фонд в размере его балансовой стоимости | 1 401 20 271 | 1 104 37 410 | 7 000 |
| Получено и принято к учету оборудование | 1 106 31 310 | 1 302 31 730 | 50 000 |
| 1 101 34 310 | 1 106 31 310 | ||
|
Отражено безвозмездное получение автомобиля: В сумме переданной балансовой стоимости | 1 101 35 310 | 1 401 10 180 | 450 000 |
| - в сумме переданной начисленной амортизации | 1 401 10 180 | 1 104 35 410 | 180 024 |
| Получен и принят к учету компьютер | 1 106 31 310 | 1 302 31 730 | 20 000 |
| 1 101 34 310 | 1 106 31 310 | ||
| Выдан приобретенный компьютер в эксплуатацию | 1 109 60 271 | 1 104 34 410 | 20 000 |
| Получен и принят к учету станок - предмет лизинга | 1 106 41 310 | 1 302 31 730 | 170 000 |
| 1 101 44 310 | 1 106 41 310 | ||
Начиная с марта 2014 года |
|||
|
Начислена ежемесячная амортизация на приобретенное оборудование 50 000 руб. / 36 мес. | 1 401 20 271 | 1 104 34 410 | 1 388,89 |
|
Начислена ежемесячная амортизация на безвозмездно полученный автомобиль (450 000 - 180 024) руб. / 36 мес. | 1 401 20 271 | 1 104 35 410 | 7 499,33 |
|
Начислена амортизация на станок - предмет лизинга 170 000 руб. / 60 мес. | 1 109 60 271 | 1 104 44 410 | 2 833,33 |
Учет выданных в эксплуатацию основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно ведется на забалансовом счете 21 с одноименным названием в целях обеспечения сохранности и надлежащего контроля за их движением. Указанные объекты учитываются за балансом до момента их списания или выбытия по иным основаниям.
Хотя правила начисления амортизации, установленные инструкциями № 157н, № 162н, действуют не первый год, у некоторых бухгалтеров их применение вызывает некоторые сложности. Надеемся, что приведенный в статье материал поможет казенным учреждениям не только вспомнить указанные правила начисления амортизации основных средств, но и разрешить возникшие вопросы, связанные с расчетом сумм амортизационных отчислений и отражением их в бюджетном учете.
Понятие "амортизация" используется в бюджетном учете с 1 января 2005 года. До этого на объекты основных средств, принятых к учету, начислялся износ, отражающий степень обесценения и физической изношенности объектов основных средств .
Расчет годовой суммы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов производится линейным способом исходя из балансовой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этих объектов.
В течение отчетного года амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода его на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Устанавливая срок полезного использования объектов основных средств, следует руководствоваться Классификацией основных средств, в соответствии с которой срок полезного использования объектов, относящихся к той или иной амортизационной группе, определяется с учетом соответствующего диапазона для каждой группы .
Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации.
В Восточно - Сибирском Филиале ГОУ ВПО РАН начинают начислять амортизацию на объекты основных средств и нематериальных активов с первого числа следующего месяца после принятия к объекта к учету.
В бюджетном учете амортизация объектов основных средств и нематериальных активов начисляется в следующем порядке:
на объекты стоимостью до 1000 руб. включительно амортизация не начисляется. Их стоимость при выдаче в эксплуатацию относится на расходы на амортизацию. Амортизация не начисляется также на драгоценности, ювелирные изделия и библиотечный фонд - независимо от их стоимости. Стоимость этих объектов списывается с бюджетного учета только при их выбытии;
на объекты стоимостью от 1000 до 10 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию. Пока такие основные средства или нематериальные активы находятся на складе, амортизация на них не начисляется;
на объекты стоимостью выше 10000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами. Амортизация начисляется до полного погашения их стоимости либо до списания с бюджетного учета или выбытия в связи с уступкой (утратой) исключительных имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности (для нематериальных активов).
Учет начисленной амортизации, согласно п.46 Инструкции № 25н ведется на следующих счетах:
010401000 "Амортизация жилых помещений";
010402000 "Амортизация нежилых помещений";
010403000 "Амортизация сооружений";
010404000 "Амортизация машин и оборудования";
010405000 "Амортизация транспортных средств";
010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря";
010407000 "Амортизация прочих основных средств";
010408000 "Амортизация нематериальных активов".
Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов отражается по дебету счета 140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", счета 210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 "Амортизация" (010401410, 010402410, 010403410, 010404410, 010405410, 010406410, 010407410, 010408420).
Аналитический учет по счету 0 104 00 000 "Амортизация" ведется в оборотной ведомости по основным средствам и нематериальным активам.
Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по основным средствам, отражается в журнале операций по прочим операциям .
Рассмотрим пример в мае 2006 года Филиалом были приобретены стулья (стоимость каждого не превышает 1000 руб), шкафы (стоимость каждого более 1000 руб и менее 10 000 руб). Указанные обекты в этом же месяце были приняты к бюджетному учету как основные средства и поступили на склад учреждения. В августе мебель была выдана в эксплуатацию.
Стоимость стульев будет отнесена на расходы на амортизацию только при выдаче их в эксплуатацию, то есть в августе.
Амортизация на шкафы начисляется единовременная в размере 100% балансовой стоимости при выдаче в эксплуатацию. Поэтому в Журнале операций по выбытию и пермещению нефинансовых активов за август месяц. была сделана проводка:
Д 1 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"
К 1.104.06.410 "Уменьшение стоимости производственного и хозяйственного инвентаря за счет амортизации".
Для основных средств стоимостью свыше 10000 руб. амортизация начисляется ежемесячно в соответствии с расчитаными в установленном порядке нормами в размере 1/12 годовой суммы при принятии объекта к бюджетному учету до полного погашения стоимости либо списания этого объекта.
Рассмотрим пример определения нормы амортизации для основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 10000 руб. Филиалом в марте 2006 г. был приобретен и введен в эксплуатацию системный блок Pentium4 30/512. Объекту был присвоен инвентарный номер (М000000544), была заведена на него инвентарная карточка учета основных средств и определенна амортизационная группа (3), срок полезного использования - 5 лет, первоначальная, кадастровая стоимость 14322руб. При линейном способе норма начисления амортизации (К) определяется как единица, деленная на срок полезного использования (n) в годах и умноженная на 100% :
К=1/5*100% = 20%
Сумма начислений за один год амортизации (А) определяется как произведение его первоначальной стоимости (ПС) и нормы амортизации, определенной для данного объекта:
А = К*ПС (2.2)
А =0,2*14322 = 2864,4 руб.
Ежемесячные амортизационные отчисления по данному объекту учета будут равны: 2864,4: 12 мес. = 239 руб.
Приведенные выше формулы (2.1 и 2.2) служат для расчета нормы и суммы амортизации как основных, так и нематериальных активов.
Ю. Васильев
, д.э.н., генеральный директор ООО КГ «Аюдар»,
автор книги "Годовой отчет для бюджетных организаций - 2009"
В последнее время законодатели уделяют амортизации большое внимание, так как в экономическом смысле накопленные амортизационные отчисления образуют амортизационный фонд в виде денежных средств, предназначенных для воспроизводства изношенных основных фондов. Экономика учит, что производитель обязан производить накопление амортизационных отчислений, откладывая их из выручки за проданную продукцию. Поэтому внимание законодателей проявляется как изменение, в основном повышение, норм амортизационных отчислений в целях стимулирования развития и совершенствования отечественных производственных фондов. Не обошли законодатели вниманием и бюджетные учреждения. С 1 января 2009 года изменились правила начисления амортизации в бухгалтерском учете бюджетных учреждений.
К амортизируемому имуществу в бюджетном учете относятся объекты основных средств, нематериальных активов, а также и основных фондов имущества казны . В ранее действовавшей Инструкции № 25н говорилось о начислении амортизации только по объектам основных средств и нематериальных активов. Однако на объекты имущества казны до 01.01.2009 также начислялась амортизация, но поскольку они учитывались как основные средства на одноименном счете 101 00 000 , то отдельного счета для учета амортизационных отчислений по имуществу казны не было. В данном материале мы рассмотрим правила начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам, которые в дальнейшем могут именоваться амортизируемые нефинансовые активы.
Порядок начисления амортизации
Амортизационные отчисления отражаются в бюджетном учете путем накопления соответствующих сумм на счетах второго порядка счета 104 00 000 «Амортизация»:
– 104 01 000 «Амортизация жилых помещений»;
– 104 02 000 «Амортизация нежилых помещений»;
– 104 03 000 «Амортизация сооружений»;
– 104 04 000 «Амортизация машин и оборудования»;
– 104 05 000 «Амортизация транспортных средств»;
– 104 06 000 «Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря»;
– 104 07 000 «Амортизация библиотечного фонда»;
– 104 08 000 «Амортизация прочих основных средств»;
– 104 09 000 «Амортизация нематериальных активов».
Правила начисления амортизации в бюджетном учете (в бухгалтерском учете бюджетных организаций) до недавнего времени отличались от правил амортизации имущества в целях налогообложения. Основным различием, доставлявшим неудобство бухгалтерам бюджетных учреждений, было различие в лимите единовременного 100%-го начисления амортизации при выдаче объекта в эксплуатацию. С введением в действие Инструкции № 148н (утверждена Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 № 148н ) указанный лимит повышен в два раза (п. 43 Инструкции № 148н ). Теперь он составляет, как и в налоговом учете, 20 000 руб.
Повышен также лимит списания стоимости объектов без начисления амортизации с 1000 до 3 000 руб.
Таким образом, можно выделить три категории основных средств (за исключением объектов библиотечного фонда) и нематериальных активов по способу начисления амортизации:
2) при отсутствии информации в законодательстве РФ – рекомендациями, содержащимися в документах производителя, входящих в комплект объекта имущества;
3) при отсутствии информации в законодательстве РФ и в документах производителя – решением комиссии учреждения по выбытию основных средств. При этом решение комиссии выносится с учетом следующих показателей:
– ожидаемый в соответствии с ожидаемой производительностью и мощностью объекта;
– ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
– нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта;
– гарантийный срок использования объекта;
– сроки фактической эксплуатации и ранее начисленной амортизации – для объектов, полученных безвозмездно от бюджетных учреждений и от государственных и муниципальных организаций.
В бюджетном учреждении в обязательном порядке должна быть сформирована комиссия по выбытию основных средств либо комиссии по выбытию нефинансовых активов (п. 15 Инструкции № 148н).
Срок полезного использования нематериальных активов определяется по-прежнему исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также ожидаемого срока использования этого объекта. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, он устанавливается в расчете на 20 лет.
С выходом в свет Методических указаний по переходу возник вопрос о сроке полезного пользования объектами библиотечного фонда. Пункт 2.4 Методических указаний по переходу предписывает начиная с 1 января 2009 года осуществлять ежемесячное начисление амортизации на объекты библиотечного фонда из расчета 1/12 годовой суммы амортизации, рассчитанной исходя из срока полезного пользования 15 лет. Между тем согласно информации, устанавливающей сроки использования основных средств, содержащейся в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, библиотечные фонды относятся к 7-й амортизационной группе со сроком полезного использования от 15 до 20 лет. Есть также рекомендации Минфина устанавливать максимальный срок полезного использования объектов основных средств (Письмо от 13.04.2005 № 02-14-10а/721 ). Так какой срок полезного пользования надо устанавливать в отношении объектов библиотечного фонда стоимостью более 20 000 руб. – 15 или 20 лет?
По мнению автора, рекомендации Методических указаний по переходу распространяются только на объекты, которые числились в учете учреждений по состоянию на 1 января 2009 года, а также на объекты, приобретенные в 2009 году до перехода на новую инструкцию. При приобретении объектов библиотечных фондов в дальнейшем срок пользования ими устанавливается 20 лет.
Пересмотр срока полезного использования
Пересмотр срока полезного использования объектов нефинансовых активов предусмотрен Инструкцией № 148н в случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате его достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации.
Каким образом пересматривается срок? Кто правомочен устанавливать новые сроки? Конкретных ответов на эти вопросы Инструкция № 148н не дает. Поэтому воспользуемся положениями п. 15 указанной инструкции, который предписывает в случае отсутствия информации о сроках в законодательстве РФ и в документах производителя вменять обязанность по установлению (пересмотру) срока полезного использования комиссии по выбытию нефинансовых активов.
Однако стоит иметь в виду, что деятельность комиссии (так же как и деятельность всего учреждения) подлежит проверке со стороны контролирующих органов. Поэтому, кроме показателей, которые необходимо учесть при вынесении решения, комиссия должна знать, чем ремонт отличается от модернизации объекта. Ведь прежде всего комиссия должна принять решение о том, что срок подлежит пересмотру.
Под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.
При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей) (п. 16 Письма Госкомстата РФ от 09.04.2001 № МС-1-23/1480 ).
В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ модернизация, реконструкция и техническое перевооружение означают следующее:
– к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;
– под реконструкцией понимается переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;
– к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Таким образом, ремонт направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а модернизация (реконструкция, техническое перевооружение) – на их увеличение (улучшение) или создание новых.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается. Исключение относится к случаям консервации объекта на срок более трех месяцев, а также восстановления объекта в течение более чем 12 месяцев (п. 39 Инструкции № 148н).
Итак, мы определили, кто правомочен пересматривать срок, какие показатели нужно учесть при его пересмотре и что нужно знать для того, чтобы определить правомерность пересмотра срока. Рассмотрим на примере расчет нормы и годовой суммы начисления амортизации после проведения реконструкции объекта.
Учреждение провело реконструкцию объекта основных средств, относящегося к 5-й амортизационной группе, со сроком полезного использования 10 лет. Первоначальная стоимость объекта – 540 000 руб. До момента реконструкции объект эксплуатировался 64 мес., оставшийся срок эксплуатации – 56 мес. Стоимость работ по модернизации составила 107 000 руб. После модернизации согласно решению комиссии по выбытию нефинансовых активов срок полезного использования объекта установлен в пределах 5-й амортизационной группы 8 лет со дня окончания работ по модернизации.
1. Первоначальная норма амортизации составит 10% в год (100 / 10), то есть 54 000 руб.
2. Первоначальная ежемесячная сумма амортизации составит 4 500 руб. (54 000 руб. / 12).
3. Остаточная стоимость объекта на момент начала проведения амортизации равна 247 904 руб. (540 000 руб. - (4 500 руб. x 64 мес.)).
4. Балансовая стоимость объекта после восстановления составит 647 000 руб. (540 000 + 107 000).
5. Остаточная стоимость после проведения модернизации равна 354 000 руб. (247 904 + 107 000).
6. Новая норма амортизации, исходя из срока полезного использования 8 лет, составит 12,5% (100 / 8). Теперь рассчитаем годовую сумму амортизации с учетом балансовой (восстановительной) стоимости и новой нормы амортизации. Она составит 80 875 руб. (647 000 руб. x 12,5%).
7. Новая ежемесячная сумма амортизации равна 6 739,58 руб.
8. Срок, в течение которого будет начисляться амортизация с учетом новой остаточной стоимости, – 52,52 мес. (354 000 руб. / 6 739,58 руб.).
При установлении нового срока полезного использования важно помнить, что согласно принципу повышения принятых нормативных показателей функционирования в результате достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта пересмотренный срок полезного использования не может быть ниже оставшегося срока эксплуатации. Так, в нашем примере новый срок полезного использования не может быть установлен меньше 56 месяцев.
Об изменениях в налоговом учете в части амортизационных отчислений читайте в статье Л. Максимовой «Амортизация для целей налого-
обложения по-новому», № 5, 2009.
О бюджетном учете имущества казны читайте в статье Л. Максимовой «Учет имущества казны по правилам Инструкции № 148н», № 6, 2009.
Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 № 25н, утратила силу с 01.01.2009.
О правилах перехода на положения новой Инструкции по бюджетному учету читайте в статье Л. Максимовой «Переход на новые положения Инструкции № 148н», № 5, 2009.
Приказ Минфина РФ от 25.12.2008 № 145н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации».
Приказ Минфина РФ от 23.03.2009 № 29н «О внесении изменений в Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина РФ от 25.12.2008 № 145н».
Методические указания по переходу на новые положения Инструкции по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 № 148н, доведены Письмом Минфина РФ от 10.04.2009 № 02- 06-07/1505.
Несмотря на давний срок принятия указанного документа он актуален до сих пор, о чем свидетельствуют письма Минфина РФ от 05.03.2009 № 03-05-04-01/10, от 16.01.2009 № 02-06-10/105.
Бюджетные организации – это учреждения, финансируемые за счет бюджетных средств. Бухгалтерский учет в таких организациях ведется на основе особого со своими проводками, который утвержден Приказом № 174н МФ РФ от 16.12.2010 г. Во всех бюджетных учреждениях основные средства, согласно Инструкции № 25н, учитываются на счете № 010100000 — .
Рассмотрим учет основных средств в бюджетных учреждениях в 2017 и 2018 году для начинающих.
Признаки отнесения объекта к основным средствам в бюджетных учреждениях:
Минимальный размер стоимости для объектов основных средств бюджетных организаций не установлен.
Рис. 1. Классификация основных средств бюджетных организаций.
Проводки:
| Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
| 110631310 | 130231730 | Получение оборудования | 236000,00 | Акт приема-передачи ф.№ ОС-1 бюдж. |
| 110631310 | 130222730 | Отражение затрат по доставке оборудования | 11800,00 | Договор на оказание транспортных услуг |
| 110434310 | 110631410 | Ввод оборудования в эксплуатацию | 247800,00 | Инвентарная карточка ф.№ ОС-6 бюдж. |
Амортизация в бюджетных учреждениях учитывается на счете 010400000. В зависимости от стоимости объектов она начисляется следующим образом:
В третьем случае суммы рассчитываются линейным методом исходя из величины балансовой стоимости объекта, а также нормативного срока его полезного использования.
Начисление амортизации (10%, или 2478 руб.) на поступившее в приведенном примере оборудование будет отображаться проводкой:
Основные средства списываются с баланса бюджетного предприятия по причине:
Пример 2. Списывается оборудование первоначальной стоимостью 80000 руб. при сумме начисленной амортизации в 75000 руб. Оприходованы запчасти на сумму 3000 руб.
В бюджетном учете Инструкцией N 25н п. 38 определен линейный способ начисления амортизации. Письмо Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721 "О начислении амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов" уточняет порядок начисления амортизации в целях бюджетного учета:
Требование начисления амортизации ежемесячно, а так же дата начала и окончания начисления амортизации в налоговом и бюджетном учете совпадают: начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного списания стоимости объекта либо его выбытия по любым основаниям.
Совпадают также и случаи приостановления начисления амортизации (п. 3 ст. 256 НК РФ и п. 38 Инструкции N 25н):
В бюджетном учете определен один способ начисления амортизации - линейный (п. 38 Инструкции N 25н), тогда как в налоговом учете предложены на выбор два способа: линейный и нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ). При этом для бюджетных учреждений в целях налогообложения нет ограничений в выборе метода. Он определяется в учетной политике учреждения. Следует иметь в виду, что выбранный метод начисления амортизации сохраняется на весь период начисления амортизации по объекту и не может быть изменен (п. 3 ст. 259 НК РФ). Оба метода основаны на применении Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.
Расчет суммы амортизации за месяц производится по следующей схеме:
При линейном методе:
Ам = Пс(1: Си),
где Ам - сумма ежемесячной амортизации;
Пс - первоначальная (амортизируемая) стоимость основного средства;
Си - срок полезного использования в месяцах;
Ам = Ос(2: Си),
где Ос - остаточная стоимость основного средства;
(2: Си) - норма ежемесячной амортизации в долях.
При использовании нелинейного метода следует учесть, что, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта составит 20% первоначальной, амортизацию необходимо продолжить начислять линейным методом (п. 5 ст. 259 НК РФ) по следующей схеме:
Ам = Ос20%(1: Сио),
где Ос20% - остаточная стоимость, достигшая указанного предела (определяется как базовая);
Сио - количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования.
С 1 января 2006 г. учреждения получили право включать в состав расходов отчетного периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости (п. 1 ст. 259 НК РФ). При этом Письмо Минфина России от 11.10.2005 N 03-03-04/2/76 уточняет порядок начисления амортизации при использовании такого права. А именно в качестве амортизируемой стоимости принимается стоимость, получаемая как разница между первоначальной и суммой списания (не более 10%), а момент начисления амортизации остается без изменения.
Пример 1. В учреждении 20 января 2008 г. приобретено оборудование, которое 25 января 2008 г. введено в эксплуатацию. Его срок полезного использования составляет 60 месяцев. Первоначальная стоимость в бюджетном и налоговом учете совпадает и составила 40 000 руб. Размер амортизационных начислений показан в табл. 2. Расходы в размере 10% капитальных вложений составляют 4000 руб.
Таблица 2 Сумма амортизационных начислений, руб.
|
В бюджетном учете |
В налоговом учете при использовании способа |
||||
|
линейного норма амортизации: 1: 60 = 0,0167 |
нелинейного норма амортизации: 2: 60 = 0,0333 |
||||
|
с учетом списания 10% |
без учета списания 10% |
с учетом списания 10% |
без учета списания 10% |
||
|
Февраль 2006 |
40 000 x 0,0167 = 668,0 |
(40 000 -4000) x 0,0167 = 601,2 |
40 000 x 0,0167 = 668,0 |
(40 000 -4000) x 0,0333 =1198,8 |
40 000 x0,0333 = 1332 |
|
(36 000 -1198,8) x 0,0333 = 1158,88 |
(40 000 -1332) x 0,0333 = 1287,64 |
||||
|
Апрель 2006 |
(34 801,2 - 1158,88) x 0,0333 = 1120,29 |
(38 668 - 1287,64) x 0,0333 = 1244,77 |
|||
