Всего три раза Правительством СССР издавались распоряжения о проведении переоценки основных средств. Переоценки 25, 60 и 72 годов были мероприятиями плановыми, обязательными для всей страны. Организациям всех отраслей спускались инструкции с подробным изложением, что и насколько нужно переоценивать, и все дружно умножали стоимость основных средств на вмененные Госпланом коэффициенты.
Через некоторое время всесоюзное статистическое ведомство «с чувством глубокого удовлетворения» сообщало о том, что фондовооруженность промышленности страны возросла на столько-то процентов.
Бухгалтеры старших поколений ещё помнят, как это происходило в постсоветский период. Обесценивание российской денежной единицы шло такими темпами, что в учете происходили самые невероятные ситуации.
Приобретенный полгода назад станок мог числиться в учете по стоимости, меньшей на порядки, чем такой же станок, купленный сегодня. Пустеющие корпуса разоряющихся заводов, благодаря тому, что в их инвентарной карточке числилась ещё советская цена, продавались дешевле легкового автомобиля, а легковые автомобили уходили с баланса предприятий по цене детской коляски.
Совминовские постановления о проведении переоценок с 1992 по 1997 годы выходили с периодичностью новогодних утренников. Бухгалтерии привычно умножали, приводя стоимостные характеристики объектов к чему-то более или менее единому, но уже через пару месяцев этот пересчет устаревал.
Да, чаще всего в истории нашей страны этот механизм становился спасительной заплатой на прорехах негодной экономической политики. Но это не отменяет действительного экономического значения переоценки, как существенного инструмента в принятии управленческих решений.
Сегодня порядок переоценки основных средств перестал регулироваться государством в той мере, в какой он регулировался ранее. Решение о проведении или не проведении переоценок принимает организация в процессе администрирования своей финансово-хозяйственной деятельности.
Это условие закреплено в п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н) и подтверждается нормами Налогового Кодекса Статьи №№ 256 «Амортизируемое имущество» и 257 «Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества».
В то же время самостоятельность организации в отношении переоценки не означает полную стихийность этого процесса. Порядок проведения переоценки основных средств организацией не может выходить за рамки, определенные вышеуказанными и сопутствующими им нормативно-правовыми актами п. 44 «Методические указания об учете основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н, с изменениями от 27 ноября 2006 г., 25 октября, 24 декабря 2010 г.).
Это означает, что в тех случаях, когда компании потребовалось в каких-либо целях переоценить наличествующий имущественный капитал, сделать это она может, опираясь на единые правила.
Принимая решение о проведении переоценки, важно помнить ряд ключевых моментов. Рассмотрим их по порядку.
Переоценка должна производиться в том случае, если имеет место существенная разница между балансовой стоимостью объекта и рыночной, восстановительной стоимостью аналогичного ему. Слово «существенная» выделено нами не случайно. Несмотря на то, что понятие существенности напрямую не определяется в основных нормативно-правовых актах, это значительное условие.
В Указаниях № 91-н п. 44 «Методические указания об учете основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н, с изменениями от 27 ноября 2006 г., 25 октября, 24 декабря 2010 г.) имеется прямо высказанное требование установления существенности разницы между стоимостью основных средств, по которой они числятся на балансе, и восстановительной стоимостью.
В свою очередь, 5-процентный порог существенности в свое время был определен в объясняющей части Порядка предоставления отчетности «Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности» (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, в ред. приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. № 135н, от 18 сентября 2006 г. № 115н). Несмотря на то, что данный документ утратил силу в части форм отчетности, иное трактование размера существенности на настоящий момент отсутствует, из чего можно сделать логическое заключение о его действительности.
Приведем два простых примера.
В первом случае результаты переоценки будут отражаться на счетах бухучета, так как разница в 8% является существенной. Во втором случае разница в 2,5% признается несущественной и переоценка не производится.
В принципе, отсутствие строго предписанной нормы можно истолковывать и так, что организация имеет право на самостоятельное установление критерия существенности для изменения стоимости объектов основных фондов в результате переоценки. Если такое решение будет принято, размер критерия существенности следует прописать при составлении приказа об учетной политике.
Принимая решение о переоценке, в обязательном порядке нужно учитывать то, что впоследствии придется переоценивать именно эти объекты основных средств регулярно. Ограничение частоты переоценок установлено в виде годового интервала.
Из этого следует, что однородная группа основных средств может быть переоценена не чаще, чем единожды в год. Об этом говорят и ПБУ и НК. Однако ошибкой будет считать, что в обязанности организации вменяется ежегодная переоценка.
Для определения необходимости её проведения следует опираться на описанный выше механизм выявления существенности.
В большинстве источников, разъясняющих порядок ведения переоценки, до сих пор упоминается возможность применения двух методов – индексации или прямого пересчета. Происходит это, видимо, в силу инерции.
Да, в свое время существовал так называемый ИРИП (индекс реализации имущества предприятий). Этот индекс-дефлятор был введен в действие Постановлением Правительства РФ. N 315 от 21.03.1996 и регулярно публиковался в официальной прессе. Однако в 2002 году, в связи с принятием Постановления Правительства РФ от 20 февраля 2002 г. № 121 Постановление № 315 утратило силу, а иные индексы не устанавливались вероятнее всего в силу того, что вступившей тогда же в силу 25 главой НК применение ИРИП не предусматривается.
В настоящее время в последней редакции ПБУ упоминание индексного метода переоценки из пункта 15 исключено. Таким образом, в настоящее время порядок проведения переоценки основных средств предполагает только метод прямого пересчета.
Базой для проведения переоценки прямым пересчетом является информация, получаемая из следующих источников:
Переоценка основных средств мероприятие отнюдь не спонтанное. Для ее проведения необходим ряд подготовительных мероприятий, в том числе изучение наличия таких объектов, учетные стоимостные данные которых подлежат корректировке.
Приказом по организации оформляется решение о проведении переоценки, определяется состав служб или круг специалистов, которые будут задействованы, а так же утверждается перечень объектов, подлежащих переоценке.
Перечень объектов представляет собой сводные данные по объектам и включает такие позиции, как точное наименование, дату ввода в эксплуатацию и принадлежность к определенной однородной группе.
В качестве исходных данных используются информационные и учетные сведения об объекте:
На последнем пункте следует заострить внимание. Ранее действовала норма об отражении данных о произведенной переоценке по состоянию на 01 января года, следующего за отчетным годом.
Переоценка основного средства представляет собой пересчет его первоначальной (восстановительной) балансовой стоимости и амортизации за всё время его эксплуатации.
Переоценка приводит к тому, что балансовая стоимость объекта изменяется либо увеличиваясь, либо уменьшаясь.
При увеличении (дооценка), отражение в бухгалтерском учете производится проводкой по Кт счета 83 на сумму, на которую произведена дооценка.
При уменьшении, то есть уценке, отражение в бухгалтерском учете производится проводкой в Дт счета 91 на сумму уценки.
Пример:
Переоценка проводится организацией первый раз. По состоянию на 31.12.2013 балансовая стоимость группы основных средств 17 405 400 руб., рыночная стоимость – 15 301 160 руб. Амортизационные отчисления до переоценки — 7 166 400 руб. Метод начисления амортизации линейный.
Для пересчета амортизации рассчитываем коэффициент, равный отношению рыночной стоимости к балансовой: 15 301 160: 17 405 400 = 0,88. Размер пересчитанной амортизации составит: 7 166 400 x 0,88 = 6 306 432. Разница между накопленной и пересчитанной амортизацией: 7 166 400 – 6 306 432 = 859 968. Сумма уценки определяется в виде разности уценок балансовой стоимости и амортизации: 17 405 400 – 15 301 160 = 2 104 240; 2 104 240 – 859 968 = 1 244 272
По состоянию на 31.12.2013 производятся следующие бухгалтерские проводки:
В тех случаях, когда переоценка объектов основных средств уже производилась ранее, в бухгалтерском учете это будет отражаться иначе.
Представим эти различия в виде таблиц:
Рассмотрим очередной пример:
По состоянию на 31.12 проводится переоценка однородной группы имущества, которое переоценивалось ранее. До новой переоценки восстановительная стоимость составляет 16 800 000 руб., амортизационные отчисления 7 200 350 руб. Рыночная стоимость на 31.12 19 400 000 руб. В предыдущую уценку на счет 84 отнесено 605 600 руб.
Коэффициент пересчёта: 19 400 000: 16 800 000 = 1,15. Размер пересчитанной амортизации: 7 200 350 руб. х 1,15 = 8 280 402. Разница между пересчитанной и накопленной амортизации: 8 280 402 — 7 200 350 = 1 080 052. Дооценка составит: (19 400 000 — 16 800 000) — 1 080 052 = 1 519 948.
Эта результирующая должна быть разделена на две суммы.
Одна из них, равная сумме предыдущей уценки относится в прочие доходы.
Вторая: 1 519 948 — 605 600 = 914 348 относится в добавочный капитал.
По состоянию на 31.12 производятся следующие бухгалтерские проводки:
Важно помнить, что при оформлении выбытия основного средства, необходимо сумму, на которую он дооценивался, списать с добавочного капитала в нераспределенную прибыль.
В целом, набор бухгалтерских проводок в таком случае должен выглядеть примерно так:
Приведенные примеры дают вполне полное представление о последовательности проведения и порядке отражения переоценок в бухгалтерском учете. С налоговым учетом результатов переоценок все обстоит гораздо проще.
Говоря о влиянии результатов проводимых организацией переоценок на показатели налогового учета, необходимо сразу озвучить следующий момент: в отличие от соответствующих пунктов ПБУ, статьями Налогового Кодекса в перечень случаев, которые ведут к изменению стоимости объекта основных средств, включены достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техперевооружение и частичная ликвидация пункт 2 статьи 257 «Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества» НК РФ. Переоценка в этот перечень не вошла.
Соответственно, результаты проведенных переоценок, проводимых организацией, не отражаются ею в налоговом учете. Налоговым кодексом суммы уценок и дооценок не признаются в составе доходов или расходов, учитываемых в целях налогообложения. Это подтверждается и позицией, занимаемой по этому вопросу Минфином — письма Минфина РФ от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/412, от 8 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/544.
Однако косвенное влияние на результаты налогового учета переоценка всё-таки имеет. В соответствии с пунктом 4 статьи 376 «Порядок определения налоговой базы» НК РФ среднегодовая стоимость налогооблагаемого имущества рассчитывается делением остаточной стоимости имущества на все первые числа месяцев года и последнее число года на количество месяцев, увеличенном на единицу.
Таким образом, не принимаемые к налоговому учету данные переоценки всё-таки влияют на базу налогообложения в части расчета налога на имущество опосредованно, через пересчет остаточной стоимости имущества.
В данном материале предлагаем нашим читателям краткие и максимально информативные ответы на самые распространенные вопросы касательно сути и механизмабухгалтерской переоценки основных средств (далее - ОС) на предприятии. Для того чтобы сэкономить ваше время, мы специально отсеяли все, не стоящее внимания, и оставили только важную информацию
Что такое переоценка ОС и зачем переоценивать ОС
Переоценкой ОС в бухгалтерском учете называют процедуру, с помощью которой остаточную стоимость конкретного объекта ОС согласовывают со справедливой стоимостью. В частности, ее регламентируют П(С)БУ 7 «Основные средства» и Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. № 561 (далее - Методрекомендации № 561).
Целью ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности является предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом положении, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия (ч. 1 ст. 3 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV (далее - Закон о бухучете)). Данная цель будет достигнута, в частности, благодаря переоценке, как минимум, в части предоставления пользователям достоверной информации о реальной (справедливой) стоимости таких активов, как ОС.
Переоценка ОС - обязательная или добровольная
Переоценка ОС - добровольная. Это подтверждает п. 16 П(С)БУ 7:
«Предприятие может переоценивать объект основных средств, если остаточная стоимость данного объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса (здесь и далее в цитатах выделено авт. - Прим. ред. )».
В то же время бывают случаи, когда законодательство устанавливает обязательность пересмотра стоимости определенных ОС (см. , например, постановление КМУ «О порядке индексации стоимости объектов жилищного фонда» от 31.08.1996 г. № 1024). Результаты таких процедур также найдут свое отражение в бухучете (хотя они и не являются классическими переоценками, о которых сейчас идет речь).
Что такое существенность? Какое отклонение остаточной стоимости ОС от их справедливой стоимости считать существенным
Как уже отмечалось, согласно п. 16 П(С)БУ 7, предприятие может переоценивать объект ОС, если остаточная стоимость данного объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса. Нормативного определения существенности вообще нет, и пределы существенности касательно переоценки ОС, к сожалению, П(С)БУ не дают. ХотяМетодрекомендациями № 561 определено:
«Порогом существенности для проведения переоценки или отражения уменьшения полезности объектов основных средств может быть величина, равная 1 проценту чистой прибыли (убытка) предприятия, или величина, равная 10-процентному отклонению остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости » (п. 34).
Такие же советы чиновники предоставляли и в п. 6 письма Минфина Украины от 29.07.2003 г. № 04230-108.
Можно ли изменять предел существенности отклонения остаточной и справедливой стоимости ОС с целью переоценки
Существуют лишь рекомендации касательно установления такого предела. На практике же предприятие, в лице его руководителя, устанавливает его по своему усмотрению, исходя из конкретных условий деятельности и запросов пользователей финансовой отчетности. То есть менеджмент должен проанализировать ситуацию и, используя собственные профессиональные суждения, решить, какое именно расхождение в стоимостях ОС является существенным, а именно, что влияет на достоверность финотчетности .
Нужно ли указывать критерий существенности в приказе об учетной политике
Мы считаем, что критерий существенности расхождения остаточной и справедливой стоимости ОС для их переоценки можно рассматривать как элемент учетной политики предприятия (ст. 1 Закона о бухучете). Соответственно, такой предел по каждой группе ОС (если она установлена в разрезе групп) следует указать в приказе об учетной политике. Кстати, о том, что распорядительный документ об учетной политике предприятия должен определить применение, в частности, порога существенности по отдельным объектам учета, отметил Минфин Украины в письме от 21.12.2005 г. № 31-34000-10-5/27793.
Можно ли переоценивать ОС выборочно
Это недопустимо. Согласно п. 16 П(С)БУ 7, в случае переоценки объекта ОС на ту же дату осуществляется переоценка всех объектов группы ОС, к которой относится данный объект . В свою очередь, группа ОС - совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования необоротных материальных активов (п. 4 П(С)БУ 7).
Отметим: перечень обобщенных групп ОС содержит п. 5 П(С)БУ 7.
Когда проводят переоценку ОС
Исходя из п. 16 П(С)БУ 7, переоценку ОС проводят на дату баланса. Согласно п. 3 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» дата баланса - дата, на которую составлен баланс предприятия. Обычно датой баланса является конец последнего дня отчетного периода. В соответствии с ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете, отчетный период для составления финотчетности - календарный год. Промежуточная отчетность составляется ежеквартально нарастающим итогом с начала отчетного года в составе баланса и отчета о финансовых результатах. Баланс предприятия составляется по состоянию на конец последнего дня квартала (года). Однако это не значит, что к переоценке придется прибегать так часто.
Как часто проводят переоценку ОС
Учитывая предписания п. 16 П(С)БУ 7 , мы считаем, что предприятие имеет право самостоятельно установить периодичность проведения переоценок определенных групп ОС (например, каждое полугодие или раз в год, в 3 года и т.д.).
В свою очередь, переоценка ОС той группы, объекты которой уже подверглись переоценке, в дальнейшем должна проводиться с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости (абз. 2 п. 16 П(С)БУ 7). Итак, осуществив первую переоценку ОС соответствующей группы, предприятие должно учитывать данные ОС по переоцененной стоимости. То есть предприятие должно регулярно переоценивать ОС этой группы, чтобы их справедливая стоимость на дату баланса существенно не отличалась от их остаточной стоимости.Фактически такой подход подтверждает и международная практика, в частности, МСБУ 16 «Основные средства» . Согласно упомянутому документу, предприятие должно выбирать своей учетной политикой или модель учета (§ 30), или модель переоценки (§ 31), и ему следует применять эту политику ко всему классу ОС.
Параграф 31 МСБУ 16, в свою очередь, описывает модель переоценки. После признания активом объект ОС (справедливую стоимость которого можно достоверно оценить) следует учитывать по переоцененной стоимости, которая является справедливой стоимостью на дату переоценки минус любая последующая накопленная амортизация и последующие накопленные убытки от уменьшения полезности. Переоценки необходимо производить с достаточной регулярностью так, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на конец отчетного периода.
При этом, руководствуясь § 34, частота переоценок зависит от изменений справедливой стоимости переоцениваемых объектов ОС . Если справедливая стоимость переоцененного актива существенно отличается от его балансовой стоимости, нужно проводить дальнейшую переоценку. Некоторые объекты ОС могут подвергаться значительным и непостоянным изменениям справедливой стоимости, требуя ежегодной переоценки. Такие частые переоценки не требуются для объектов ОС лишь с незначительным изменением справедливой стоимости. В данном случае достаточно оценивать их каждые 3 или 5 лет.
Считаем, что этими правилами в полной мере могут воспользоваться не только стопроцентные МСБУшники, но и предприятия, которые ведут бухучет и составляют финансовую отчетность согласно П(С)БУ.
Все ли ОС можно переоценивать
Нет, не все. Не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методу «50% стоимости, которая амортизируется, в первом месяце использования, а 50% - в месяце изъятия из активов (списания с баланса)» или «100% стоимости, которая амортизируется, в первом месяце использования» (абз. 3 п. 16 П(С)БУ 7).
Нужно ли для определения справедливой стоимости ОС для их переоценки привлекать профессионального оценщика
Это действительно так. Учитывая абз. 7 ч. 2 ст. 7 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г.№ 2658-III (далее - Закон об оценке), оценка имущества субъектом оценочной деятельности является обязательной, в частности, в случаях «переоценки основных фондов для целей бухгалтерского учета» . Кроме того, в п. 33 Национального стандарта № 1 «Общие основы оценки имущества и имущественных прав», утвержденного постановлением КМУ от 10.09.2003 г. № 1440, среди прочего, сказано, что:
«Оценка имущества с целью отражения ее результатов в бухгалтерском учете в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете, проводится с учетом того, что:
Так что при переоценке ОС нужно воспользоваться услугами сертифицированного профессионального оценщика. Именно он должен определить справедливую стоимость ваших ОС, которая будет являться основой для переоценки ОС и отражения ее результатов в бухгалтерском учете. Результат оценки имущества подтверждает Отчет об оценке имущества (акт оценки имущества), составленный таким оценщиком. Данный отчет подписывается оценщиком, который проводил оценку имущества, и скрепляется подписью руководителя субъекта оценочной деятельности. В соответствии со ст. 12 Закона об оценке, Отчет об оценке имущества является документом, который содержит заключения о стоимости имущества и подтверждает выполненные процедуры по оценке имущества субъектом оценочной деятельности - субъектом хозяйствования согласно договору.
Как расходы на услуги (работы) субъекта оценочной деятельности по установлению справедливой (рыночной) стоимости имущества отразить в бухгалтерском и налоговом учете
В учете расходы на упомянутые в вопросе услуги (работы) субъекта оценочной деятельности классифицируют как административные расходы и включают в расходы в периоде их возникновения .
Так, согласно п. 18 П(С)БУ 16 «Расходы», к административным расходам относятся общехозяйственные расходы, направленные на обслуживание и управление предприятием, в частности: «вознаграждения за профессиональные услуги (юридические, аудиторские, по оценке имущества и т.п.)». Поскольку установление рыночной (справедливой) стоимости имущества (ОС) связано с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, в расходности услуг (работ) субъекта оценочной деятельности можно не сомневаться.
Относительно даты отражения расходов, то согласно п. 7 П(С)БУ 16 расходы признаются расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены. Расходы, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, отражаются в расходах того отчетного периода, в котором они были осуществлены. Очевидно, мы имеем дело со вторым случаем (расходы на оценку невозможно прямо связать с каким-либо доходом), поэтому затраты показываем в периоде выполнения оценочных услуг (работ).
Как мы отмечали, осуществление оценки подтвердит Отчет об оценке имущества (акт оценки имущества) , составленный оценщиком согласно требованиям ст. 12 Закона об оценке. Также в комплекте документов должен быть договор на проведение оценки имущества (в нем, в частности, определяют размер и порядок оплаты работ), акт приемки-передачи выполненных работ и документы об оплате услуг (работ) субъекта оценочной деятельности.
В налоговом учете обсуждаемые расходы отражаются и признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухучета.
НДС, уплаченный (начисленный) в стоимости услуг (работ) по оценке имущества, предприятие включает в налоговый кредит на общих основаниях (п. 198.3 НКУ) при условии наличия правильно оформленной налоговой накладной и внесенной в ЕРНН (п. 198.6 НКУ).
Как правильно провести переоценку ОС с целью отражения результатов в бухучете
Если справедливая стоимость объекта найдена, определяют индекс переоценки объекта согласно п. 17 П(С)БУ 7. Его исчисляют, разделив справедливую стоимость объекта, который переоценивается, на его остаточную стоимость (если объект уже переоценивали, берется остаточная стоимость с учетом предыдущей переоценки).
Когда индекс свидетельствует, что порог существенности перешли, исчисляютпереоцененную первоначальную стоимость и переоцененную сумму износа объекта ОС. Для этого, соответственно, первоначальную стоимость и сумму износа (если объект уже переоценивали, такие показатели принимают с учетом предыдущих переоценок) умножают на только что найденный индекс переоценки.
Далее находят ключевые показатели: суммы переоценки (дооценки или уценки)первоначальной стоимости, износа и остаточной стоимости объекта ОС . Для этого изпереоцененных первоначальной стоимости и износа объекта вычитают, соответственно, первоначальную стоимость и износ объекта до переоценки. А из справедливой стоимости объекта вычитают его остаточную стоимость (это будет сумма переоценки остаточной стоимости). После того, как нашли суммы переоценки объекта ОС, можно переходить к учетным записям.
Каковы особенности переоценки ОС с нулевой остаточной стоимостью
Переоценку таких ОС проводят в порядке, предусмотренном абз. 2 п. 17 П(С)БУ 7. Если остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется прибавлением справедливой стоимости данного объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. В свою очередь, для таких объектов, которые продолжают использоваться, обязательно определяют ликвидационную стоимость.
Как отражать результаты переоценки объекта ОС на счетах бухучета
Во-первых , результаты переоценки включают в финансовую отчетность того периода, по итогам которого сделали переоценку.
Во-вторых , бухзаписи зависят от того, с чем предприятие имеет дело (с дооценкой или с уценкой), а также от того, каким был результат предыдущих переоценок (дооценка или уценка).
Согласно п. 19 П(С)БУ 7, сумма дооценки остаточной стоимости объекта ОС включается в состав капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а сумма уценки - в состав расходов.
При ДООЦЕНКЕ , руководствуясь Методрекомендациями № 561, необходимо делать следующие записи:
Дт 10 «Основные средства» Кт 411 «Дооценка активов»;
Дт 411 Кт 131 «Износ основных средств».
При УЦЕНКЕ ранее недооцениваемые ОС, учитывая положения Методрекомендаций № 561, необходимо делать следующие записи:
Дт 131 Кт 10 ;
Дт 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций» Кт 10 .
Подобные записи делают, если за первой дооценкой (уценкой) будет следующая дооценка (уценка). То есть если направление переоценки не изменится.
При повторной переоценк е , когда направление переоценки изменилось с уценки на дооценку или наоборот, руководствуемся п. 20 П(С)БУ 7.
В случае наличия (на дату проведения очередной (последней) дооценки объекта ОС)превышения суммы предыдущих уценок объекта и потерь от уменьшения его полезности над суммой предыдущих дооценок остаточной стоимости данного объекта и выгод от восстановления его полезности сумма очередной (последней) дооценки, но не более чем указанное превышение, включается в состав доходов отчетного периода, а разница (если сумма очередной (последней) дооценки больше указанного превышения) направляется на увеличение прочего дополнительного капитала .
При наличии (на дату проведения очередной (последней) уценки объекта ОС) превышения суммы предыдущих дооценок объекта и выгод от восстановления его полезности над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости данного объекта и потерь от уменьшения его полезности сумма уценки, но не более указанного превышения, направляется на уменьшение капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а разница (если сумма уценки больше, чем указанное превышение) включается в расходы отчетного периода .
Отражение результатов ДООЦЕНКИ (ранее уцененных):
Дт 10 Кт 131 ;
Дт 10 Кт 746 «Прочие доходы от обычной деятельности»;
Дт 10 Кт 411 .
Отражение результатов УЦЕНКИ ОС (ранее дооцененных):
Дт 131 Кт 10 ;
Дт 411 Кт 10 ;
Дт 975 Кт 10 .
В каких первичных документах указываются данные о переоценке объекта ОС
Согласно п. 18 П(С)БУ 7, сведения об изменениях первоначальной стоимости и суммы износа ОС заносятся в регистры их аналитического учета. Пункт 35 Методрекомендаций № 561 более конкретный:
«Данные о переоценке (изменение стоимости и износа) отражаются в регистрах аналитического учета основных средств (инвентарная карточка учета основных средств, книга учета основных средств, Ведомость учета необоротных активов и износа) » .
Отражаются ли результаты переоценки в налоговом учете
Как известно, с 2015 года налог на прибыль определяется от бухфинрезультата плюс/минус разницы, прописанные в р. ІІІ НКУ. Без разниц (кроме убытка предыдущих периодов) могут определять базу по налогу на прибыль налогоплательщики, у которых доход (за вычетом косвенных налогов) не превышает 20 млн грн.
Финансовый результат до налогообложения:
При этом финансовый результат до налогообложения на сумму дооценок не увеличивается, если в предыдущих отчетных периодах уценка не проводилась.
Таким образом, первая дооценка ОС в бухучете включается в состав капитала в дооценках и никоим образом не повлияет на объект обложения налогом на прибыль. В дальнейшем дооценки будут влиять на объект обложения налогом на прибыль только при условии, если были проведены уценки.
Переоценка основных средств 2016 - проводки по ней осуществляются с целью фиксации изменений, произошедших из-за колебаний рыночных цен. В материале пойдет речь о правилах ее отражения в бухучете.
Стоимость ОС по балансу часто отличается от рыночной вследствие колебаний цен на рынке. Чтобы установить реальную стоимость ОС и зафиксировать ее в бухучете, организации проводят переоценку.
Подробнее о роли переоценки можно прочитать в .
Тот факт, что переоценка будет проводиться регулярно, предприятие указывает в учетной политике. Для старта процедуры выпускается приказ с приведением планируемых к переоценке активов и списка сотрудников, которым доверен пересмотр стоимости (п. 45 Методуказаний, введенных в действие приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н). Итоги мероприятия отражаются в инвентарной карточке ОС-6, а также в акте по форме, созданной и утвержденной компанией.
У начинающих бухгалтеров довольно часто возникает вопрос: как часто проводится переоценка основных средств? Рекомендации вытекают из деловой практики. В соответствии с ней рядовую процедуру по пересмотру стоимости ОС проводят в конце календарного года — 31 декабря. Внеочередные переоценки стоит проводить только в случае возникновения существенных разбросов между стоимостью ОС по балансу и рыночной.
ВАЖНО! Компания имеет право на установление в учетной политике критериев, которые определяют существенность колебаний стоимости ОС (например, 3% — несущественные отклонения, а 16 % — значительные).
После проведения переоценки и оформления всех необходимых документов делаются проводки в бухучете. Колебания стоимости ОС могут произойти в сторону увеличения (произошла дооценка) или в сторону уменьшения (произошла уценка). Полученные результаты учитывают на 83-м счету «Добавочный капитал» или 91-м счету «Прочие доходы и расходы».
Следующий шаг — это подсчет амортизации. Для определения величины износа используется следующая формула:
Сиос = А / С1,
Сиос — износ ОС;
А — амортизация;
Ап = Сиос × С2,
Ап — амортизация после переоценки;
С2 — стоимость ОС после переоценки.
Когда осуществлена первичная переоценкаОС, проводки выглядят так:
Дт 01 Кт 83 — зафиксировали размер дооценки (если стоимость ОС увеличилась).
Дт 83 Кт 02 — фиксируем изменение амортизации.
Дт 91.2 Кт 01 — записываем уценку (если стоимость ОС уменьшилась).
Дт 02 Кт 91.1 — фиксируем изменение амортизации.
Если же произведена вторичная переоценка основных средств - проводки будут иметь особенности.
Пример 1
По итогам первого года переоценка показала, что стоимость ОС возросла, и соответствующую стоимостную разницу провели по 83-му счету. Последующий год ознаменовался уценкой, при этом ее величина оказалась по сумме больше, чем величина предыдущей дооценки. В таких обстоятельствах часть уценки, которая равняется сумме дооценки, мы отразим по 83-му счету, а оставшуюся часть учтем в прочих расходах:
Дт 83 Кт 01 — снижаем стоимость ОС на величину, равную предшествующей дооценке.
Дт 02 Кт 83 — снижаем сумму амортизации на сумму ее увеличения в первом году.
Дт 91.2 Кт 01 — отражаем превышение уценки.
Дт 02 Кт 91.1 — отражаем остаток суммы насчитанной амортизации.
Пример 2
Первичная переоценка показала, что стоимость ОС снизилась, и компания зафиксировала соответствующую сумму по 91-му счету. На следующий год при переоценке у нее получилась дооценка ОС большая, чем уценка в первый год. Тогда часть дооценки, равную предшествующей уценке, мы отразим по 91-му счету, а оставшуюся часть учтем на 83-м счете:
Дт 01 Кт 91.2 — увеличиваем стоимость ОС в сумме, равной уценке предшествующего года.
Дт 91.2 Кт 02 — увеличиваем амортизацию на размер, в котором она была уменьшена в предшествующем году.
Дт 01 Кт 83 — отражаем превышение дооценки.
Дт 83 Кт 02 — отражаем остаток амортизации.
От стоимости ОС зависит размер налога на имущество. Подробнее о его расчете читайте в этой .
Все тонкости, имеющие отношение к переоценке ОС, следует утвердить в учетной политике. Процедура должна сопровождаться составлением подтверждающих документов, а в бухучете — отражением ее результатов по бухсчетам.
Стоимость, по которой объекты основных средств приняты к учету, может изменяться в результате проведения , кроме того, стоимость может измениться при проведении переоценки основных фондов.
Переоценка основных средств – пересчет стоимости ОС с целью соответствия ее реальным рыночным ценам.
Переоценку могут производить только коммерческие организации, которые сами решают, когда они это будут делать, и какие объекты переоценивать. При этом стоит помнить об ограничении: проводить пересчет можно не чаще одного раза в год в конце года. Стоит отметить, что если организация желает проводить переоценку основных фондов, то это решение нужно отразить в Приказе по учетной политике и впоследствии ее нужно выполнять регулярно.
В конце отчетного года издается распорядительный документ (приказ, распоряжение).
Организация определяет текущую рыночную стоимость объекта на дату пересчета самостоятельно либо с привлечением оценщиков. В результате переоценки стоимость объекта меняется (увеличивается или уменьшается), новая величина называется восстановительная стоимость основного средства.
Кроме того, что пересчитывается стоимость ОС на счете 01, следует пересчитать также начисленную по объекту на счете 02.
В результате переоценки стоимость объекта может как увеличиться, так и уменьшиться.
При увеличении наблюдаем дооценку, при уменьшении – уценку. Полученные результаты в бухгалтерском учете отражаются в начале следующего года.
Сумма дооценки, то есть величина, на которую увеличилась стоимость, учитывается в качестве добавочного капитала и отражается по кредиту . Проводка имеет вид: Д01 К83.
Организации могут проводить переоценку основных средств (п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н; далее - ПБУ 6/01). Основная цель данного мероприятия - определение реальной стоимости объектов основных средств в соответствии с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.
Переоценивать или нет имущество — решать компании. Однако стоит помнить: если фирма провела единожды переоценку ОС, то в дальнейшем следует проводить ее регулярно, но не чаще чем раз в год. Необходимо данное условие для того, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Понятие существенности приведено в пункте 44 «Методических указаний об учете основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н, далее - Указания № 91н) и рассмотрено на примере. Приведем его.
Пример 1
ООО «Альбатрос» решило провести переоценку основных средств. Стоимость объектов ОС на конец предыдущего отчетного года составила 1 000 000 руб. Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец отчетного года - 1 100 000 руб. Получившаяся разница признается существенной: (1 100 000 - 1 000 000) / 1 000 000 = 0,1.
Рассмотрим этот же пример при условии, если текущая (восстановительная) стоимость составляет 1 030 000 руб. В этом случае решение о переоценке не принимается, поскольку возникшая разница не является существенной: (1 030 000 - 1 000 000) :1 000 000 = 0,03.
Однако из указанных расчетов не совсем понятно, почему отклонение в 10 процентов признается существенным, а в 3 процента - нет. Вероятно, законодатель подразумевает 5- процентный барьер существенности, упоминаемый в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, в ред. приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. № 135н, от 18 сентября 2006 г. № 115н).
Для того чтобы провести переоценку, организация должна осуществить подготовительную работу - например, проверить наличие самих объектов основных средств, подлежащих переоценке.
Решение о проведении переоценки оформляется соответствующим распорядительным документом. Его применение обязательно для всех служб хозяйствующего субъекта, которые будут задействованы в переоценке.
Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.
Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:
Важно
Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам (п. 15 ПБУ 6/01).
С 1 января 2011 года приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены изменения в пункт 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), пункты 43 - 47 Указаний № 91н. Согласно этим нововведениям, переоценку основных средств следует проводить не чаще одного раза в год и на конец отчетного периода. Ранее ее необходимо было осуществлять на начало отчетного периода (п. 49 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ», утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
При переоценке объектов основных средств пересчитывается их первоначальная стоимость, а если данные объекты переоценивались ранее - их текущая (восстановительная) стоимость по которой они учитываются в бухгалтерском учете на дату переоценки. Также подлежит переоценке и сумма амортизации, начисленная за все время пользования объекта.
Отметим, что при переоценке первоначальная стоимость может измениться либо в сторону увеличения (дооценка), либо в сторону уменьшения (уценка). Все зависит от того, переоценивался этот объект раньше или нет. Как следствие, отражение такой переоценки в бухгалтерском учете тоже будет разным.
Если объект раньше не переоценивался, то:
Ранее такие суммы уценки списывались на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Если же переоценка основных средств ранее уже производилась, то в бухгалтерском учете эти операции будут отражаться иначе. Изобразим это в виде таблицы.
Таблица 1
При проведении дооценки | При проведении уценки |
||
Если объект ранее уценивался | Если объект ранее дооценивался | Если объект ранее уценивался |
|
Сумма новой дооценки зачисляется в добавочный капитал (счет 83) | Сумма дооценки, равная сумме уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если сумма дооценки превышает сумму уценки (счет 91), то сумма превышения относится на счет добавочного капитала (счет 83) | Сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды (счет 83). Если сумма уценки превышает сумму дооценки, зачисленной в добавочный капитал, то такое превышение относится на финансовый результат в качестве прочих расходов (счет 91) | Сумма новой уценки относится на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91) |
Как видим из таблицы, переоценка основных средств находит разное отражение в учете. Рассмотрим некотрые случаи на примерах.
Пример 2
На 31 декабря 2011 года по решению руководителя в организации проведена переоценка основных средств. По данным бухгалтерского учета до переоценки:
450 000: 500 000 = 0,9.
100 000 * 0,9 = 90 000 руб.
Сумма уценки стоимости:
500 000 - 450 000 = 50 000 руб.
Сумма уцененной амортизации:
100 000 - 90 000 = 10 000 руб.
В бухгалтерском учете эти операции найдут следующее отражение:
Дебет 91.2 Кредит 01
50 000 руб. - отражена сумма уценки первоначальной стоимости основного средства;
Дебет 02 Кредит 91.1
10 000 руб. - уменьшена ранее начисленная амортизация.
Рассмотрим более сложные случаи учета, когда объект основных средств, к примеру, подлежал уценке, а в последующем был дооценен.
Пример 3
ООО «Сильвер» по решению руководителя организации провело переоценку основных средств в начале 2011 года.
По данным бухгалтерского учета данные по основному средству были следующими:
первоначальная стоимость - 400 000 руб.;
текущая стоимость - 350 000 руб.;
амортизация - 80 000 руб.;
срок полезного использования ОС - 10 лет;
амортизация начисляется линейным способом.
350 000: 400 000 = 0,875.
Сумма пересчитанной амортизации составит:
80 000 * 0,875 = 70 000 руб.
Уценка амортизации:
80 000 - 70 000 = 10 000 руб.
Уценка стоимости основного средства:
400 000 - 350 000 = 50 000 руб.
Общая сумма уценки составит:
50 000 - 10 000 = 40 000 руб.
Исходные данные можно представить следующим образом:
стоимость ОС- 350 000 руб.;
текущая стоимость - 450 000 руб.;
амортизация за год составила 40 000 руб.
Сумма амортизации составила:
70 000 + 40 000 = 110 000 руб.
Рассчитаем коэффициент переоценки основного средства:
450 000:350 000 = 1,3.
Сумма пересчитанной амортизации:
1,3 * 110 000 = 143 000 руб.;
Сумма дооценки основных средств:
450 000 - 350 000 = 100 000 руб.
Сумма дооценки амортизации:
143 000 - 110 000 = 33 000 руб.
Общая сумма дооценки:
100 000 - 33 000 = 67 000 руб.
Обратите внимание:
На начало года сумма уценки в бухгалтерском учете отражается по старым правилам, а именно по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и имеет следующий вид:
Дебет 84 Кредит 01
50 000 руб. - сумма первоначальной переоценки стоимости основного средства;
Дебет 02 Кредит 84
10 000 руб. - сумма уценки амортизации.
Однако на конец года действуют следующие правила: сумма дооценки объекта основного средства в сумме, равной прошлой уценки относится в кредит счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). А сумма превышения относится на счет добавочного капитала. Отразим это в бухучете так:
Дебет 01 Кредит 91.1
50 000 руб. - дооценка стоимости ОС в пределах сумм предыдущей уценки;
Дебет 91.2 Кредит 02
10 000 руб. - дооценка амортизации в пределах проведенной уценки;
Дебет 01 Кредит 83
50 000 руб. (100 000 -50 000) - дооценка восстановительной стоимости
сверх суммы предыдущей уценки;
Дебет 83 Кредит 02
23 000 руб. (33 000 - 10 000) - дооценка амортизации сверх суммы предыдущей уценки.
Изобразим в виде таблицы операции, связанные с переоценкой.
Таблица 2
Дебет | Кредит |
|
В случае дооценки (если ранее не было уценки) |
||
Отражена дооценка первоначальной стоимости | 01 «Основные средства» | 83 «Добавочный капитал» |
Увеличена начисленная амортизация по ОС | 83 «Добавочный капитал» | 02 «Амортизация ОС» |
В случае уценки (если ранее не проводилась дооценка) |
||
Отражена уценка первоначальной стоимости | 91.2 «Прочие расходы» | 01 «Основные средства» |
Уменьшена начисленная амортизация | 02 «Амортизация ОС» | 91.1 «Прочие доходы» |
В случае дооценки (если ранее проводилась уценка) |
||
Отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке | 01 «Основные средства» | 91.1 «Прочие доходы» |
Отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки | 91.2 «Прочие расходы» | 02 «Амортизация ОС» |
Дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки | 01 «Основные средства» | 83 «Добавочный капитал» |
Дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки | 83 «Добавочный капитал» | 02 «Амортизация ОС» |
В случае уценки (если ранее была дооценка) |
||
Отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки | 83 «Добавочный капитал» | 01 «Основные средства» |
Уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки | 02 «Амортизация ОС» | 83 «Добавочный капитал» |
Уценка восстановительной стоимости в части превышения предыдущей дооценки | 91.2 «Прочие расходы» | 01 «Основные средства» |
Уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки | 02 «Амортизация ОС» | 91.1 «Прочие доходы» |
Однако возможен случай, обратный приведенному выше. То есть проводится уценка, а ранее была проведена дооценка.
Пример 4
ООО «Альбатрос» в начале года переоценило основное средство. Оно было дооценено. Исходные данные по такому объекту представим следующим образом:
Срок полезного использования ОС составляет 10 лет, амортизация начисляется линейным способом.
Рассчитаем коэффициент переоценки:
250 000: 200 000 = 1,25.
Сумма пересчитанной амортизации:
40 000 * 1,25 = 50 000 руб.
Сумма дооцененной амортизации будет такой:
50 000 - 40 000 = 10 000 руб.
Сумма дооценки ОС:
250 000 - 200 000 = 50 000 руб.
Общая сумма дооценки составит:
50 000 - 10 000 = 40 000 руб.
На конец 2011 года (31 декабря 2011 года) основное средство переоценили в виде уценки. Представим данные по объекту на конец 2011 года:
Рассчитаем коэффициент переоценки:
150 000:250 0000 = 0,6.
Сумма накопленной амортизации:
40 000 + 20 000 = 60 000 руб.
Пересчитаем амортизацию:
60 000 * 0,6 = 36 000 руб.
Сумма уценки составит:
250 000 - 150 000 = 100 000 руб.
Общая сумма уценки:
100 000 - 36 000 = 64 000 руб.
В начале года операции по дооценке основного средства отразим в бухучете следующим образом:
Дебет 01 Кредит 83
50 000 руб. - дооценено ОС;
Дебет 83 Кредит 02
10 000 руб. - дооценка амортизации по ОС.
На конец 2011 года, как помним, основное средство было уценено. В таком случае будут действовать следующие правила отражения переоценки в бухучете, а именно: сумма дооценки, равная сумме его уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если дооценка превысит сумму предыдущей уценки, то эту сумму необходимо отнести на счет 83 «Добавочный капитал».
Отразим результаты приведенного примера в виде следующих проводок:
Дебет 83 Кредит 01
50 000 руб. - уценка стоимости ОС в пределах сумм проведенной дооценки;
Дебет 02 Кредит 83
10 000 руб. - уценка амортизации в пределах проведенной дооценки;
Дебет 91.2 Кредит 01
50 000 руб. (100 000 - 50 000) - уценка текущей стоимости ОС в части превышения над проведенной прежде дооценкой;
Дебет 02 Кредит 91.1
26 000 руб. (36 000 - 10 000) - уценка амортизации ОС в пределах проведенной ранее дооценки.
Обратим ваше внимание, что результаты переоценок, которые проводит организация в бухгалтерском учете, не находят своего отражения в налоговом, поскольку Налоговым кодексом определено, что при проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная или отрицательная сумма такой переоценки (уценки) не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения. Аналогичной позиции придерживается Минфин России в письмах от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/412, от 8 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/544.
Таким образом, результаты переоценки стоимости основных средств имеют отражение в бухгалтерском учете, но для целей налогообложения прибыли результаты переоценки не учитываются.
Особые правила
Налоговым кодексом определено, что первоначальная стоимость основных средств может изменяться только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). О переоценке в указанной статье ничего не говорится.
Ю.Л. Терновка, редактор-эксперт
