В адрес предприятий, которые сдали отчет о прибылях и убытках в налоговую службу с убытком, может прийти уведомление с требованием разъяснить причины его образования. Иначе, при непредставлении налогоплательщиком необходимой информации, налоговая инспекция может принять решение о проведении выездной проверки или в крайнем случае о ликвидации юридического лица. Игнорировать такой «знак внимания» не рекомендуется. В этой статье будет подробно рассмотрено, как написать пояснения в налоговую по убыткам. Образец будет дан в конце статьи.
и для кого не секрет, что ни один главный бухгалтер не хочет, чтобы его предприятие попало в список «счастливчиков» для проведения выездных мероприятий по проверке налоговыми органами финансово-хозяйственной деятельности. Но что делать ему, если годовой отчет получился с убытком, и налоговая инспекция требует пояснить причины его возникновения?
При такой ситуации есть два варианта поведения:
Остановив свой выбор на том или ином варианте, вы должны понимать, какие налоговые риски вас могут ожидать и какие последствия они могут принести для предприятия.
Если у вас в распоряжении есть вся надлежаще оформленная документация, которая может подтвердить обоснованность понесенных расходов, то необходимости в искусственной корректировке отчетности нет, т. е. убытки предприятия убирать не нужно, так как они будут потеряны для вас навсегда. При такой ситуации будет целесообразней, если вы подготовите пояснения в налоговую по убыткам. Образец подобной пояснительной записки рассмотрим ниже.
Но иногда нет возможности объяснить причины возникновения отрицательного баланса. Тогда можно грамотно подправить отчет о прибылях и убытках и тем самым спрятать убыток. Но вы должны понимать, что предумышленное искажение отчетности может повлечь штрафы для предприятия. Будет лучше, если вы до сдачи отчетности в налоговую еще раз просмотрите ее на предмет того, учли ли вы все доходы.
Как правило, это три вида убытков:
Что делать вновь зарегистрированным предприятиям? Обычно убыток для новых предприятий - явление, часто встречающееся. Кроме того, налоговое законодательство требует учитывать расходы в том периоде, в котором они образовались, несмотря на то что доходы еще не были получены. Если компания создалась и в течение этого же года получили убыток, то налоговые органы, скорее всего, не будут рассматривать ее как проблемную.
Однако если вы показываете убыток не один год, то инспекция потребует от вас объяснения причин такой ситуации, так как она может посчитать, что вы намеренно снижаете прибыль. Поэтому рекомендуем в том случае, если у вас образовался убыток, сдавать баланс и отчет о прибылях и убытках с пояснительной запиской, это позволит вам избежать лишних вопросов.
Как написать пояснение в налоговую инспекцию? Как таковой типовой формы нет, пояснения пишутся в произвольной форме на официальном бланке предприятия и закрепляются подписью руководителя. Записка оформляется на имя начальника налоговой инспекции, которая направила запрос на разъяснение убытков.
Основной упор в письме нужно сделать на пояснение причин образования отрицательного финансового результата. Здесь очень важно подкреплять все слова фактами, повлиявшими на возникновении ситуации, когда у предприятия расходы превысили доходы. Очень хорошо, если у предприятия есть документы, с помощью которых можно подтвердить, что это обычная хозяйственная деятельность, направленная на получение прибыли, и убытки в следующем отчетном периоде присутствовать не будут. В доказательство того, что вы предприняли ряд шагов по достижению положительных результатов, вы можете приложить к пояснительной записке копию бизнес-плана, расшифровку кредиторской задолженности и другие подобные инструменты.
Назовем основные причины, которые можно использовать как пример пояснения по убыткам.
Причинами такого снижения могут быть следующие факторы.
1. Цена реализация снижена из-за понижения рыночных цен или спада спроса. Потребитель товар с ценой выше рыночной не купит, а продав его с убытком, можно получить хоть какую-то выручку и не уйти еще больше в убыток. Это объяснение можно подкрепить следующими документами:
2. Истекает срок годности продукции. Для доказательства этой причины можно приложить следующие документы:
3. Отказ покупателя от заказа. Обосновать эту причину можно, приложив соглашение о расторжении договора или официальное письмо от покупателя, в котором он пишет о своем отказе.
4. Сезонный характер реализуемых товаров, работ и услуг. Сезонные колебания спроса характерны для таких сфер деятельности, как строительство, туризм и т. д. Для обоснования этой причины также нужен будет приказ руководителя о снижения цен.
5. Снижение цен объясняется освоением нового рынка сбыта. При этом в вашем арсенале должны быть маркетинговые исследования, планы, стратегии развития. Не будет лишним, если вы предоставите копии договоров поставок в новые точки продаж или документы на открытие нового подразделения в другом регионе.
К такому пояснению убытка можно приложить отчет о снижении объема выпускаемой продукции, выполненной работы и услуг или о снижении продаж продукции в количественных значениях.
Это может быть ремонт оборудования, офиса, склада и прочих объектов, а также всяческие исследования, лицензирование и т. д. Для обоснования этих расходов у вас на руках должны быть первичные документы на них, такие как договоры подряда, смета, накладные и другая подобная документация.
В том случае, если налоговая инспекция требует разъяснения убытков в отчетности за квартал, полугодие или девять месяцев, вы можете в пояснительной записке сослаться на то, что финансовой результат предприятия формируется с нарастающим итогом за год. И поэтому ситуация с ним еще может измениться до конца года.
В этом случае у вас должна быть на руках справка от госоргана, который зафиксировал эту ситуацию. Также понадобится заключение инвентаризационной комиссии об убытках, понесенных в результате бедствия.
Для наглядного понимания, как писать пояснения в налоговую по убыткам, образец, представленный ниже, нам поможет.
Начальнику
ИФНС России №6
по г. Казани
Скворцову А.С.
ПОЯСНЕНИЯ
Изучив Ваше требование касательно предоставления пояснений, объясняющих образование убытка, ООО «Ромашка» сообщает следующее.
В течение девяти месяцев 2014 года выручка ООО «Ромашка» от продажи продукции составила 465 тыс. руб.
Затраты, учитываемые в налоговом учете, составили 665 тыс. руб., в том числе:
По сравнению с аналогичным периодом прошлого года данные затраты возросли на 15 процентов, в том числе:
Из указанных показателей видно, что рост расходов предприятия был связан в основном с увеличением цен на необходимые для выпуска нашей продукции материалы и сырье. Кроме того, стоит отметить, что предприятие с целью мотивации своих работников увеличило расходы на заработную плату.
Также в связи с ситуацией на рынке и уровнем конкуренции Общество не смогло осуществить плановое увеличение цен на реализуемый товар.
В связи с вышеизложенным можно утверждать, что убыток является следствием объективных причин.
В настоящее время руководством предприятия уже ведутся переговоры, целью которых является привлечение новых покупателей и заказчиков, а также рассматривается вопрос об усовершенствовании выпускаемой продукции, что позволит увеличить доходы предприятия в разы. Предприятие планирует выйти на положительный финансовый результат уже по результатам 2015 года.
В настоящее время от предприятий может потребоваться предоставить пояснение в налоговую по НДС. Это в том случае, если при направлении им уточненной декларации размер налоговых платежей меньше того, который был указан в первоначальной версии.
Пояснение по НДС, так же как пояснение по убыткам в налоговую, составляется в произвольной форме и подкрепляется подписью руководителя организации. В нем указываются изменившиеся в декларации показатели, которые и стали причиной для уменьшения суммы налога. Кроме всего прочего, не будет лишним указать причину, в соответствии с которой в первоначальной декларации была указана иная информация. Это может быть ошибка в расчете из-за недопонимания законодательства или сбоя программы и прочие подобные факторы.
Деятельность любой компании направлена на получение прибыли. Однако практика показывает, что ни одна организация не застрахована от получения прямо противоположного результата. Причин для этого может быть много, но следствие всегда одно - убыток необходимо как-то списать. О том, как сделать это грамотно, и пойдет речь в данной статье.
Прибыль и убыток - это конечные финансовые результаты. Их считают, учитывая все хозяйственные операции за отчетный период.
Убыток представляет собой превышение произведенных организацией расходов над полученными доходами. Причем признавать убыток для целей налогообложения прибыли компания может даже тогда, когда в текущем отчетном периоде у организации полностью отсутствуют доходы. Об этом сообщил Минфин в письме от 17 июля 2008 года № 03-03-06/1/414.
Если в отчетном или налоговом периоде получен убыток, налоговая база по налогу на прибыль в этом периоде равна нулю.
Убыток принимается для целей налогообложения на условиях, которые установлены в статье 283 Налогового кодекса. Однако применять положения данной статьи можно далеко не ко всем операциям. Речь идет об операциях, для которых предусмотрен особый порядок признания убытков отчетного периода.
Рассмотрим подробно, каким образом для целей налогообложения признается убыток по основной деятельности, а также некоторые из убытков, учитываемые в особом порядке.
Исчисляя налог на прибыль, организации имеют право уменьшить налоговую базу следующих отчетных или налоговых периодов на всю сумму убытка, полученного ими в предыдущих периодах, или на часть этой суммы (ст. 283 НК). Причем, как следует из указанной нормы, компания может уменьшить прибыль на убытки предыдущих периодов не только по итогам года, но и в конце каждого отчетного периода.
Если организация осуществляла только операции, убыток по которым учитывается в общем порядке, то она имеет право перенести его на будущее без каких-либо ограничений. Учитывать свои убытки компания может в течение 10 лет (п. 2 ст. 283 НК).
Компания может оставаться убыточной на протяжении более чем одного отчетного или налогового периода. В этом случае она будет относить убытки на будущее «по очереди» их получения.
В том случае, когда списать отрицательный финансовый результат в течение десяти лет не удалось, продлевать срок списания фирма не может. Не списанный за десятилетний период убыток остается непогашенным.
Списывая убыток, не следует забывать об обязанности иметь документы, подтверждающие размер убытка, и хранить их в течение всего срока, пока происходит списание. Данное условие установлено в пункте 4 указанной статьи Кодекса.
Особый порядок учета в целях налогообложения прибыли предусмотрен для убытков, полученных:
Для убытков по данным операциям законодатель четко установил «особый» порядок признания. Они участвуют в формировании общей налоговой базы отчетного или налогового периода только при выполнении определенных условий.
Рассмотрим более подробно порядок признания убытков по наиболее часто осуществляемым вышеуказанным операциям.
Указанный убыток определяется как разница между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок. Под невозмещенными затратами в данном случае понимается разница между затратами налогоплательщика на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права.
Списание убытка налогоплательщиками, которые самостоятельно определили срок признания расходов на приобретение права на земельный участок, может быть произведено равномерно либо в течение 5 лет, либо в течение срока, самостоятельно установленного налогоплательщиком для признания расходов на приобретение права на земельные участки, если такой срок превышает 5 лет (подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК).
Если налогоплательщики самостоятельно не определяли срок признания расходов на приобретение права на земельные участки и признают такие расходы в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода, то такие организации списывают убыток равномерно в течение фактического срока владения этим участком (письмо Минфина от 8 мая 2007 г. № 03-03-05/111).
Также необходимо напомнить, что положения статьи 264.1 Налогового кодекса распространяются только на организации, которые заключили договоры на приобретение земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности. Причем речь идет о земельных участках, на которых расположены здания, строения и сооружения, либо предназначенных для капитального строительства на них объектов основных средств.
В том случае, когда приобретенный участок не отвечает указанным требованиям, его реализация приравнивается к продаже прочего имущества. То есть убытком является отрицательная разница между доходом от продажи земли и стоимостью приобретения участка. Данный убыток признается для целей налогообложения единовременно (п. 2 ст. 268 НК).
При осуществлении указанных операций убыток определяется как отрицательная разница между выручкой от реализации амортизируемого имущества и его остаточной стоимостью (с учетом расходов, связанных с реализацией). Он включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК).
Организация, имеющая объекты обслуживающих производств и хозяйств (далее - ОПХ), обязана определять налоговую базу по деятельности указанных объектов отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (абз. 1 ст. 275.1 НК).
Убыток, полученный от деятельности ОПХ, может быть признан для целей налогообложения при соблюдении определенных условий, перечень которых дает указанная выше статья Налогового кодекса.
Во-первых, стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, должна соответствовать стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов.
Во-вторых, расходы на содержание объектов ОПХ не должны превышать обычные расходы на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
В-третьих, условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком не могут существенно отличаться от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Причем указанные условия должны соблюдаться одновременно, то есть если хотя бы одно из них не соблюдено, организация теряет право уменьшить в текущем периоде налогооблагаемую прибыль по основной деятельности на сумму этого убытка. Убыток в таком случае направляется на погашение прибыли, полученной непосредственно от деятельности объектов ОПХ.
Однако ни для кого не новость, что из любого правила есть исключения. Здесь оно касается организаций, которые расположены на территориях муниципальных образований, где нет специализированных предприятий, осуществляющих деятельность, аналогичную деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, имеющихся у налогоплательщика. Эти компании могут пренебречь соблюдением указанных выше условий (абз. 11 ст. 275.1 НК).
Убытки, полученные в течение срока действия такого договора от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя, учитываемыми в целях налогообложения прибыли. То есть убытки, произошедшие по вине доверительного управляющего, не принимаются к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль учредителя управления (п. 4 ст. 276 НК).
Однако гражданским законодательством прямо предусмотрено право учредителя управления требовать от доверительного управляющего возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды (ст. 1022 ГК).
Полученные же по указанному договору убытки согласно пункту 4 статьи 276 Налогового кодекса признаются в целях налогообложения прибыли убытками выгодоприобретателя.
Здесь возможны три варианта развития событий. В первом варианте организация -продавец товаров, работ или услуг, исчисляющая доходы и расходы методом начисления, уступает право требования долга третьему лицу до наступления срока платежа, установленного в договоре. Убытком в данном случае признается отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара, работ или услуг (п. 1 ст. 279 НК). Причем указанный убыток не может превышать сумму процентов, которую организация уплатила бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного в договоре. Указанная сумма процентов рассчитывается исходя из ставки рефинансирования Банка России, умноженной на 1,1, если задолженность покупателя определяется в рублях. При задолженности в иностранной валюте сумма процентов не превышает сумму, рассчитанную исходя из ставки 15% годовых (абз. 4 ст. 279 НК).
Вариант второй: организация - продавец товаров, работ или услуг, исчисляющая доходы и расходы методом начисления, уступает право требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором срока платежа. Убыток здесь определяется аналогично с первым вариантом. Учет сумм убытка осуществляется в два этапа: первая половина включается в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования, а вторая половина включается в состав этих же расходов по истечении 45 дней с даты такой уступки.
В третьем варианте организация, купившая право требования, реализует его. Данная операция рассматривается законодателем как реализация финансовых услуг (п. 3 ст. 279 НК). Убыток по такой операции в целях налогообложения прибыли не учитывается.
Законодательно предусмотрена возможность организации уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде на сумму убытков, полученных в предыдущем периоде, согласно положениям статьи 283 Налогового кодекса, то есть в общем порядке.
Однако все не так просто. Существует ряд особенностей, присущих порядку признания убытков исключительно по операциям с ценными бумагами. Так, указанные убытки можно погасить только за счет прибыли от операций с теми же видами ценных бумаг. Прибыль от основной деятельности на сумму этих убытков не уменьшается.
Ситуация прямо противоположна, когда от операций с ценными бумагами организация получает прибыль, а по основной деятельности - убыток. Сумма прибыли от сделок с ценными бумагами в этом случае уменьшает убыток от основной деятельности (ст. 280 НК).
Признание убытков в целях налогообложения прибыли по указанным операциям зависит от того, обращаются данные финансовые инструменты на организованном рынке или нет.
По операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, суммы полученного убытка уменьшают налогооблагаемую прибыль от основной деятельности (п. 2 ст. 304 НК).
Если же финансовые инструменты срочных сделок на организованном рынке не обращаются, то суммы убытка, полученного по операциям с ними, могут быть погашены только за счет прибыли от операций с такими же инструментами. Убыток по таким операциям переносится на будущее в общеустановленном порядке (п. 4 ст. 304 НК).
М. Лазоревская , эксперт «Федерального агентства финансовой информации»
Фирма вправе уменьшить прибыль, полученную от продажи акций и долей, на сумму убытка от основной деятельности, полученного в прошлых периодах или текущем году. Минфин России и ФНС России имеют такую же точку зрения.
Нередко на практике встречается следующая ситуация. Компания, основная деятельность которой не связана с торговлей ценными бумагами (производство, консалтинг и прочее), покупает акции и доли другой организации. Затем, реализовав их с положительным финансовым результатом, фирма решает уменьшить налоговую прибыль от продажи этих акций и долей на сумму убытков от основного вида деятельности, полученных по результатам прошлых лет или текущего года. Вправе ли компания так поступить?
Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами для непрофессиональных участников рынка ценных бумаг установлены статьей 280 Налогового кодекса. В нашем случае фирма является непрофессиональным участником. Поэтому она должна определить налоговую базу по операциям с ценными бумагами отдельно от налоговой базы по другим операциям (п. 8 ст. 280 НК РФ).
Финансовым результатом деятельности может быть как прибыль, так и убыток. Убыток — это отрицательная разница между доходами и расходами, которые компания учла для целей налогообложения (п. 8 ст. 274 НК РФ). Фирма, получившая убыток в предыдущем налоговом периоде (периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму такого убытка или на его часть (перенести убытки на будущее). При этом Налоговый кодекс не устанавливает, может ли компания уменьшить величину переносимого убытка от деятельности, облагаемой по общей ставке налогообложения, на доходы от видов деятельности, облагаемых по другим ставкам (и по отдельно сформированной налоговой базе). Например, общие нормы статьи 280 Налогового кодекса имеют лишь некоторые уточнения и ограничения (п. 10 ст. 280 НК РФ). Они касаются возможности уменьшения прибыли от продажи ценных бумаг (обращающихся и не обращающихся на рынке ценных бумаг) на убытки от операций с неидентичными категориями ценных бумаг, полученные в предыдущем (предыдущих) налоговом периоде. Иных оговорок налоговое законодательство в этой части не содержит.
Таким образом, Налоговым кодексом установлено ограничение, в соответствии с которым при расчете налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами (п. 1 ст. 283, п. 10 ст. 280 НК РФ). При этом документ не ограничивает возможность уменьшения прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка, полученного от основной деятельности. Данной точки зрения придерживаются Минфин России и ФНС России. По мнению ведомств, при расчете налоговой базы прибыль, полученная от реализации ценных бумаг, может быть уменьшена на сумму убытков от основного вида деятельности (письма Минфина России от 19.12.2012 № 03-03-06/1/666, УФНС России по г. Москве от 09.07.2007 № 20-12/065007@). При этом, если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта налогообложения не возникает (письма Минфина России от 13.11.2010 № 03-03-06/2/192, от 27.03.2009 № 03-03-06/1/194, от 16.02.2009 № 03-03-06/1/68).
Арбитражная практика складывается в основном в пользу компаний. В 2008 году Президиум ВАС РФ вынес постановление, в котором указал, что фирма правомерно уменьшила прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности (пост. Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 № 14908/07). Такую позицию ранее поддерживали и другие суды (пост. ФАС ВСО от 14.03.2007 № А74-3010/2006-Ф02-1162/07, ФАС УО от 04.05.2007 № Ф09-3120/07-С3, ФАС СЗО от 18.09.2006 № А56-60070/2005, ФАС УО от 11.12.2006 № Ф09-10959/06-С7). Отметим, что есть немногочисленная практика с противоположным мнением (пост. ФАС ВВО от 23.04.2007 № А43-17598/2006-35-680, от 02.10.2006 № А17-4962/5-2005). Арбитры указывали, что база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от операций по реализации товаров (работ, услуг). Возможность уменьшения фирмой прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности налоговым законодательством не предусмотрена. Как не предусмотрена и возможность уменьшения прибыли, сформированной по всем видам деятельности, на убытки, полученные от операций с ценными бумагами.
В пользу компаний также свидетельствует Порядок заполнения декларации (Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль, утв. приказом ФНС России от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@ (далее — Порядок)). Согласно пункту 5.5 Порядка база при расчете налога на прибыль (строка 100 Листа 02 декларации) формируется с учетом базы по операциям с ценными бумагами, отраженной в строке 100 Листа 05 при условии, что значение этой строки положительное (п. 13.7 Порядка).
Таким образом, налоговая база по операциям с ценными бумагами с положительным значением участвует в расчете всей базы по налогу на прибыль текущего года. Это дает возможность уменьшить базу по налогу на прибыль на убыток как текущего года, так и предыдущих лет. Следовательно, фирма вправе уменьшить прибыль, полученную от продажи акций и долей, на сумму убытка от основной деятельности. Однако, как отмечено выше, судебная практика противоречива. Поэтому существует вероятность возникновения спора с налоговиками по данному вопросу. Вместе с тем мнения Минфина России и ФНС России, а также позиция судов (в т. ч. и ВАС РФ) в пользу компаний. Это свидетельствует о достаточно высокой вероятности отстоять в налоговом споре правомерность уменьшения прибыли от реализации акций и долей на сумму убытка от основной деятельности.
Согласно Инструкции (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее — Инструкция)) для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности фирмы, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 «Продажи». Убыток от основной деятельности отражается заключительными записями по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 90.
Доходы и расходы, возникающие от операций с ценными бумагами у организации, не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, относятся к прочим (п. 7 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). В соответствии с Инструкцией их учитывают на одноименном счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. В случае получения дохода от операций с ценными бумагами это сальдо списывается с дебета субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
В IV квартале 2012 г. ООО «Актив» приобрело 100% акций АО «Пассив», не обращающихся на ОРЦБ, на сумму в размере 230 000 руб. Основным видом деятельности ООО «Актив» является предоставление собственного имущества в аренду. Выручка по итогам 2012 г. от предоставления имущества в аренду составила 100 000 руб. (без НДС), а расходы — 150 000 руб. (без НДС) (расходы сформировались в основном за счет выплаты процентов по кредитной линии, полученной под приобретение имущества). В конце 2012 г. ООО «Актив» продало все 100% акций АО «Пассив», купленных ранее. Их ориентировочная стоимость 500 000 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Актив» данные операции будут отражены следующим образом:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
100 000 руб. — отражена выручка от основного вида деятельности;
ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 60 (76, 70, 69)
150 000 руб. — отражены расходы по основному виду деятельности;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 20 (26)
150 000 руб. — отражена себестоимость по основному виду деятельности;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2
50 000 руб. (150 000 - 100 000) — отражен финансовый результат по основной деятельности (убыток);
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1
500 000 руб. — отражена выручка от реализации ценных бумаг;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 58
230 000 руб. — отражена себестоимость ценных бумаг;
ДЕБЕТ 91-1 КРЕДИТ 91-9
270 000 руб. (500 000 - 230 000) — отражен финансовый результат по продаже ценных бумаг (прибыль).
Итоговый финансовый результат по всей деятельности фирмы:
ДЕБЕТ 99-2 КРЕДИТ 90-9
50 000 руб. — убыток по основной деятельности;
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 99-1
270 000 руб. — прибыль от продажи ценных бумаг;
ДЕБЕТ 99-1 КРЕДИТ 99-9
220 000 руб. (270 000 - 50 000) — отражена итоговая прибыль.
Реформация баланса:
ДЕБЕТ 99-9 КРЕДИТ 84
Деятельность любой компании направлена на получение прибыли. Однако практика показывает, что ни одна организация не застрахована от получения прямо противоположного результата. Причин для этого может быть много, но следствие всегда одно – убыток необходимо как-то списать. О том, как сделать это грамотно, и пойдет речь в данной статье.
Прибыль и убыток – это конечные финансовые результаты. Их считают, учитывая все хозяйственные операции за .
Убыток представляет собой превышение произведенных организацией расходов над полученными доходами. Причем признавать убыток для целей налогообложения прибыли компания может даже тогда, когда в текущем отчетном периоде у организации полностью отсутствуют доходы. Об этом сообщил Минфин в письме от 17 июля 2008 года № 03-03-06/1/414.
Если в отчетном или налоговом периоде получен убыток, по налогу на прибыль в этом периоде равна нулю.
Убыток принимается для целей налогообложения на условиях, которые установлены в статье 283 Налогового кодекса. Однако применять положения данной статьи можно далеко не ко всем операциям. Речь идет об операциях, для которых предусмотрен особый порядок признания убытков отчетного периода.
Рассмотрим подробно, каким образом для целей налогообложения признается убыток по основной деятельности, а также некоторые из убытков, учитываемые в особом порядке.
Общий для всех
Исчисляя , организации имеют право уменьшить налоговую базу следующих отчетных или налоговых периодов на всю сумму убытка, полученного ими в предыдущих периодах, или на часть этой суммы (ст. 283 НК). Причем, как следует из указанной нормы, компания может уменьшить прибыль на убытки предыдущих периодов не только по итогам года, но и в конце каждого отчетного периода.
Если организация осуществляла только операции, убыток по которым учитывается в общем порядке, то она имеет право перенести его на будущее без каких-либо ограничений. Учитывать свои убытки компания может в течение 10 лет (п. 2 ст. 283 НК).
Компания может оставаться убыточной на протяжении более чем одного отчетного или налогового периода. В этом случае она будет относить убытки на будущее «по очереди» их получения.
В том случае, когда списать отрицательный финансовый результат в течение десяти лет не удалось, продлевать срок списания фирма не может. Не списанный за десятилетний период убыток остается непогашенным.
Списывая убыток, не следует забывать об обязанности иметь документы, подтверждающие размер убытка, и хранить их в течение всего срока, пока происходит списание. Данное условие установлено в пункте 4 указанной статьи Кодекса.
Убыток по «особенным» операциям
Особый порядок учета в целях налогообложения прибыли предусмотрен для убытков, полученных:
– при реализации прав на земельные участки (ст. 264.1 НК);
– по операциям с амортизируемым имуществом (ст. 268 НК);
– от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК);
– в рамках договора доверительного управления имуществом (ст. 276 НК);
– по операциям, связанным с уступкой права требования (ст. 279 НК);
– по операциям с ценными бумагами (ст. 280 НК);
– по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 304 НК);
– от реализации компенсационной продукции в рамках выполнения соглашения о разделе продукции (ст. 346.38 НК).
Для убытков по данным операциям законодатель четко установил «особый» порядок признания. Они участвуют в формировании общей налоговой базы отчетного или налогового периода только при выполнении определенных условий.
Рассмотрим более подробно порядок признания убытков по наиболее часто осуществляемым вышеуказанным операциям.
Убыток от реализации прав на земельные участки
Указанный убыток определяется как разница между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок. Под невозмещенными затратами в данном случае понимается разница между затратами налогоплательщика на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права.
Списание убытка налогоплательщиками, которые самостоятельно определили срок признания расходов на приобретение права на земельный участок, может быть произведено равномерно либо в течение 5 лет, либо в течение срока, самостоятельно установленного налогоплательщиком для признания расходов на приобретение права на земельные участки, если такой срок превышает 5 лет (подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК).Если налогоплательщики самостоятельно не определяли срок признания расходов на приобретение права на земельные участки и признают такие расходы в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода, то такие организации списывают убыток равномерно в течение фактического срока владения этим участком (письмо Минфина от 8 мая 2007 г. № 03-03-05/111).Также необходимо напомнить, что положения статьи 264.1 Налогового кодекса распространяются только на организации, которые заключили договоры на приобретение земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности. Причем речь идет о земельных участках, на которых расположены здания, строения и сооружения, либо предназначенных для капитального строительства на них объектов основных средств.В том случае, когда приобретенный участок не отвечает указанным требованиям, его реализация приравнивается к продаже прочего имущества. То есть убытком является отрицательная разница между доходом от продажи земли и стоимостью приобретения участка. Данный убыток признается для целей налогообложения единовременно (п. 2 ст. 268 НК).
Реализация амортизируемого имущества
При осуществлении указанных операций убыток определяется как отрицательная разница между выручкой от реализации амортизируемого имущества и его остаточной стоимостью (с учетом расходов, связанных с реализацией). Он включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК).
Убыток от деятельности ОПХ
Организация, имеющая объекты обслуживающих производств и хозяйств (далее – ОПХ), обязана определять налоговую базу по деятельности указанных объектов отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (абз. 1 ст. 275.1 НК).
Убыток, полученный от деятельности ОПХ, может быть признан для целей налогообложения при соблюдении определенных условий, перечень которых дает указанная выше статья Налогового кодекса.
Во-первых, стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, должна соответствовать стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов.
Во-вторых, расходы на содержание объектов ОПХ не должны превышать обычные расходы на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
В-третьих, условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком не могут существенно отличаться от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Причем указанные условия должны соблюдаться одновременно, то есть если хотя бы одно из них не соблюдено, организация теряет право уменьшить в текущем периоде налогооблагаемую прибыль по основной деятельности на сумму этого убытка. Убыток в таком случае направляется на погашение прибыли, полученной непосредственно от деятельности объектов ОПХ.
Однако ни для кого не новость, что из любого правила есть исключения. Здесь оно касается организаций, которые расположены на территориях муниципальных образований, где нет специализированных предприятий, осуществляющих деятельность, аналогичную деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, имеющихся у налогоплательщика. Эти компании могут пренебречь соблюдением указанных выше условий (абз. 11 ст. 275.1 НК).
Договор доверительного управления имуществом
Убытки, полученные в течение срока действия такого договора от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя, учитываемыми в целях налогообложения прибыли. То есть убытки, произошедшие по вине доверительного управляющего, не принимаются к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль учредителя управления (п. 4 ст. 276 НК).
Однако гражданским законодательством прямо предусмотрено право учредителя управления требовать от доверительного управляющего возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды (ст. 1022 ГК).
Полученные же по указанному договору убытки согласно пункту 4 статьи 276 Налогового кодекса признаются в целях налогообложения прибыли убытками выгодоприобретателя.
Убыток от уступки права требования
Здесь возможны три варианта развития событий. В первом варианте организация –продавец товаров, работ или услуг, исчисляющая доходы и расходы методом начисления, уступает право требования долга третьему лицу до наступления срока платежа, установленного в договоре. Убытком в данном случае признается отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара, работ или услуг (п. 1 ст. 279 НК). Причем указанный убыток не может превышать сумму процентов, которую организация уплатила бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного в договоре. Указанная сумма процентов рассчитывается исходя из ставки рефинансирования Банка России, умноженной на 1,1, если задолженность покупателя определяется в рублях. При задолженности в иностранной валюте сумма процентов не превышает сумму, рассчитанную исходя из ставки 15% годовых (абз. 4 ст. 279 НК).
Вариант второй: организация – продавец товаров, работ или услуг, исчисляющая доходы и расходы методом начисления, уступает право требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором срока платежа. Убыток здесь определяется аналогично с первым вариантом. Учет сумм убытка осуществляется в два этапа: первая половина включается в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования, а вторая половина включается в состав этих же расходов по истечении 45 дней с даты такой уступки.
В третьем варианте организация, купившая право требования, реализует его. Данная операция рассматривается законодателем как реализация финансовых услуг (п. 3 ст. 279 НК). Убыток по такой операции в целях налогообложения прибыли не учитывается.
Убыток от операций с ценными бумагами
Законодательно предусмотрена возможность организации уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде на сумму убытков, полученных в предыдущем периоде, согласно положениям статьи 283 Налогового кодекса, то есть в общем порядке.
Однако все не так просто. Существует ряд особенностей, присущих порядку признания убытков исключительно по операциям с ценными бумагами. Так, указанные убытки можно погасить только за счет прибыли от операций с теми же видами ценных бумаг. Прибыль от основной деятельности на сумму этих убытков не уменьшается.
Ситуация прямо противоположна, когда от операций с ценными бумагами организация получает прибыль, а по основной деятельности – убыток. Сумма прибыли от сделок с ценными бумагами в этом случае уменьшает убыток от основной деятельности (ст. 280 НК).
Операции с финансовыми инструментами срочных сделок
Признание убытков в целях налогообложения прибыли по указанным операциям зависит от того, обращаются данные финансовые инструменты на организованном рынке или нет.
По операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, суммы полученного убытка уменьшают налогооблагаемую прибыль от основной деятельности (п. 2 ст. 304 НК).
Если же финансовые инструменты срочных сделок на организованном рынке не обращаются, то суммы убытка, полученного по операциям с ними, могут быть погашены только за счет прибыли от операций с такими же инструментами. Убыток по таким операциям переносится на будущее в общеустановленном порядке (п. 4 ст. 304 НК).
На основании данных субсчетов счета 91, накопленных нарастающим итогом за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев, год) производится заполнение стр. 2310-2350 Отчета о финансовых результатах.
Прочие доходы и расходы включают:
- доходы от участия в других организациях (стр. 2310) – доходы в форме дивидендов по акциям от участия в уставных капиталах;
- проценты к получению (стр. 2320) - отражаются проценты, которые предприятие получает по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, от банка за хранение свободных средств на расчетных счетах, от других организаций по представленным займам;
- проценты к уплате (стр. 2330) – проценты, уплачиваемые предприятием по облигациям, кредитам и займам;
- прочие доходы (стр. 2340):
– доходы от продажи внеоборотных и оборотных активов (основных средств, нематериальных активов, материалов и т.п.);
– штрафы, пени, неустойки полученные, прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году и др., перечень которых представлен в п.8 ПБУ 9/99;
прочие расходы (стр. 2350) :
– остаточная стоимость проданных активов, налоги и сборы, уплачиваемые за счет финансовых результатов и т.д.;
– списанная дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, отрицательные курсовые разницы, убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году и др., представленные в п.12 ПБУ 10/99.
Прочие доходы и расходы показываются без НДС.
Согласно ПБУ 9/99 к чрезвычайным доходам относятся поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
Согласно ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).
Учет чрезвычайных расходов и доходов ведется на счете 91. Чрезвычайные доходы и чрезвычайные расходы соответственно отражаются в отчете о финансовых результатах по строкам «Прочие доходы» и «Прочие расходы».
По строке «прибыль (убыток) до налогообложения» отражается финансовый результат деятельности организации за отчетный период как разница между прибылью (убытком) от продаж с учетом получаемых доходов и уплачиваемых расходов:
Стр. 2300 = стр. 2200 + стр.2310 + стр.2320 - стр.2330 + стр.2340 - стр.2350.
Прибыль от продаж должна соответствовать данным по счету 90 субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж» плюс данные по счету 91субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Текущий налог на прибыль показывается по строке 2410 . По этой строке отражается вся сумма налога на прибыль, начисленная за отчетный (налоговый) период. Этот показатель должен равняться сумме налога на прибыль, начисленного по налоговой декларации за данный период, а также сумме налога на прибыль, сформированной в бухгалтерском учете на счете 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
Начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций отражаются по дебету счета 99 в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».
С принятием 25-ой главы Налогового кодекса РФ величина налога на прибыль определяется по правилам налогового учета и подлежит отражению в системе бухгалтерского учета. Введенное в действие с 1 января 2003 года Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02) позволяет отражать в бухгалтерском учете и отчетности имеющиеся различия при исчислении налога по правилам бухгалтерского учета от налога на прибыль, сформированного в налоговом учете.
Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в текущем периоде, но и сумм, оказывающих влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов. В соответствии с ПБУ 18/02 эти суммы получили название постоянных и временных разниц .
Схематично отражение в учете разниц показано в таблице 3.
Под постоянной разницей понимаются доходы и расходы:
Формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые для целей налогообложения как в отчетном, так и в последующих периодах;
Учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Постоянные разницы возникают в результате:
Превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
Непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
Таблица 3 – Виды разниц в соответствии с ПБУ 18/02
|
постоянные |
временные |
||
|
вычитаемые |
налогооблагаемые |
||
|
БП < НП |
БП < НП | ||
|
Доходы Б > Доходы Н Расходы Б < Расходы Н |
Доходы Б < Доходы Н Расходы Б > Расходы Н |
Доходы Б < Доходы Н Расходы Б > Расходы Н |
Доходы Б > Доходы Н Расходы Б < Расходы Н |
|
Возникновение в текущем отчетном периоде |
|||
|
ПНА = Разница х 0,20 |
ПНО = Разница х 0,20 |
ОНА = Разница х 0,20 |
ОНО = Разница х 0,20 |
|
Дебет 68 Кредит 99 |
Дебет 99 Кредит 68 |
Дебет 09 Кредит 68 |
Дебет 68 Кредит 77 |
|
Гашение в последующие отчетные периоды |
|||
|
Дебет 68 Кредит 09 |
Дебет 77 Кредит 68 |
||
|
Изменение ОНА = Дебет 09 – Кредит 09 |
Изменение ОНО = Дебет 77 – Кредит 77 |
||
|
Если Дебет 09 > Кредит 09 (+) |
Если Дебет 77 > Кредит 77 (+) |
||
|
Если Дебет 09 < Кредит 09 (-) |
Если Дебет 77 < Кредит 77 (-) |
||
|
ТНП = УРНП (- УДНП) +,- изменение ОНА +,- изменение ОНО + ПНО - ПНА |
|||
|
УРНП = Бухгалтерская прибыль х 0,20 Дебет 99 Кредит 68 |
|||
|
УДНП = Бухгалтерский убыток х 0,20 Дебет 68 Кредит 99 |
|||
БП – бухгалтерская прибыль,
НП – налогооблагаемая прибыль,
ПНА – постоянный налоговый актив,
ПНО – постоянное налоговое обязательство,
ОНО – отложенное налоговое обязательство,
ОНА – отложенный налоговый актив,
УРНП – условный расход по налогу на прибыль,
УДНП – условный доход по налогу на прибыль,
ТНП – текущий налог на прибыль.
Образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
Прочих аналогичных различий.
Например, постоянные разницы возникают по счету 91 по суммам, не признаваемым для целей налогообложения, по счету 90 – по сверхнормативным расходам.
В соответствии с ПБУ 18/02 организация самостоятельно определяет порядок формирования информации о постоянных разницах. На наш взгляд, для формирования информации о возникающих доходах и расходах, не учитываемых для целей налогообложения, следует использовать систему субсчетов к счетам учета доходов и расходов. Так, к счетам учета доходов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыль или убыток" и расходов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки" и другим счетам Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности целесообразно открыть следующие субсчета второго порядка:
1. "Доходы, учитываемые для целей налогообложения";
2. "Доходы, не учитываемые для целей налогообложения";
3. "Расходы, учитываемые для целей налогообложения";
4. "Расходы, не учитываемые для целей налогообложения".
Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Умножением величины постоянной разницы на ставку налога на прибыль определяется величина постоянного обязательства (актива).
На сумму постоянного налогового обязательства в бухгалтерском учете составляется проводка:
Дебет 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» Кредит 68.
На сумму постоянного налогового актива в бухгалтерском учете составляется проводка:
Дебет 68 Кредит 99 субсчет «Постоянный налоговый актив».
Постоянные налоговые обязательства (активы) показываются по стр. 2421 отчета о прибылях и убытках.
Разница между доходами и расходами, которая формирует прибыль (убыток) в бухгалтерском учете в одном отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль – в другом, в соответствии с ПБУ 18/02 получила название временной . Причем, если доходы и расходы увеличивают налог на бухгалтерскую прибыль в отчетном периоде (т.е. сумма бухгалтерской прибыли в отчетном периоде меньше суммы налоговой прибыли на величину указанных доходов и расходов), но уменьшают ее в последующих периодах, то они называются вычитаемыми временными ризницами . Если же такие доходы и расходы уменьшают налог на бухгалтерскую прибыль в отчетном периоде, но увеличивают ее в последующих периодах, то они называются налогооблагаемыми временными ризницами .
ПБУ 18/02 предписывает учитывать налогооблагаемые и вычитаемые разницы обособленно в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая или налогооблагаемая временная разница. Для формирования в системе бухгалтерского учета информации о доходах и расходах, приводящих к образованию временных разниц, считаем целесообразным организацию их обособленного учета на субсчетах второго порядка с выделением доходов и расходов, имеющих отличный порядок учета или признания для целей налогообложения.
Под отложенным налоговым активом (ОНА) понимается та часть налога на прибыль, на которую увеличивается налог на бухгалтерскую прибыль отчетного периода и уменьшается налог на прибыль, подлежащий уплате в последующие отчетные периоды.
Под отложенным налоговым обязательством (ОНО) понимается та часть налога на прибыль, на которую уменьшается налог на бухгалтерскую прибыль отчетного периода и увеличивается налог на прибыль, подлежащий уплате в последующие отчетные периоды.
Величина изменения отложенного налогового актива и изменения отложенного налогового обязательства определяется умножением возникших (погашенных) вычитаемой и налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.
В производственном предприятии упрощенную схему расчета постоянных и временных разниц, связанных с себестоимостью продукции можно представить формулой:
З = Матер. + Зар.пл. + Отч.во внеб.фонды + Ам. + Прочие + ПР
В отчете о финансовых результатах отражается разница между начисленными и списанными отложенными налоговыми активами и обязательствами. А именно: по строке 2450 «Изменение отложенных налоговых активов» показывается разница между дебетовым оборотом счета 09 и кредитовым оборотом по этому счету за отчетный период, а по строке 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств» - разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77.
По указанным строкам не проставлено скобок. Дело в том, что показатели этих строк в форме в определенных случаях могут менять свой знак.
Показатель «Изменение отложенных налоговых активов» отражается в форме как положительная величина, если дебетовый оборот по счету 09 (сумма начисленных налоговых активов) за отчетный период был больше кредитового оборота (суммы погашенных налоговых активов). Если же кредитовый оборот по счету 09 больше дебетового (то есть отложенных налоговых активов больше погашено, чем начислено), то разница между оборотами отражается со знаком «минус».
С изменением отложенных налоговых обязательств складывается обратная ситуация. Если оборот по кредиту счета 77 больше дебетового оборота по этому счету, то это значит, что за истекший период налоговых обязательств было начислено больше, чем погашено. Тогда в форме по строке «Изменение отложенных налоговых обязательств» отражается показатель со знаком «минус», который будет уменьшать прибыль (увеличивать убыток) до налогообложения. Но если за отчетный период в организации было погашено отложенных налоговых обязательств больше, чем начислено (то есть дебетовый оборот по счету 77 превышает кредитовый), то в отчете показатель строки сменит свой знак с минуса на плюс.
По правилам ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль исчисляется по формуле:
ТНП = УРНП (- УДНП) +,- изменение ОНА +,- изменение ОНО + ПНО - ПНА
Сальдо по счету 68 может быть:
либо кредитовым;
либо нулевым, поскольку сумма налога на прибыль не может быть отрицательной.
При возникновения для целей налогообложения убытка налоговая база по налогу на прибыль считается равной нулю, а полученный убыток образует отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68.
В стр. 2460 «Прочее» вписываются расходы, относимые за счет финансовых результатов. Например, экономические санкции за нарушение налогового законодательства (пени, штрафы) и т.п. Показываются в скобках.
