Каковы риски эксплуатации здания без разрешения? (Ломакин А.). Вычет по ндс в строительстве объект не введен в эксплуатацию

Организация построила объект недвижимости (склад) силами привлеченной подрядной организации. В настоящий момент от организации-подрядчика объект строительства не принят, не подписаны соответствующие акты. В учете организации данный объект не учтен в составе основных средств и в эксплуатацию не введен. Вместе с тем указанный склад фактически эксплуатируется. Также организация зарегистрировала права собственности на данный объект. Организация ежемесячно несет расходы на содержание данного объекта в виде затрат на электроэнергию, газоснабжение, связь, охрану и т.п.
Каков порядок отражения указанных затрат в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации расходы, связанные с содержанием здания, фактически достроенного и эксплуатируемого, но не введенного в эксплуатацию, не увеличивают первоначальную стоимость такого объекта.
В бухгалтерском учете организации такие расходы следует отразить в составе прочих расходов.
С целью снижения риска возникновения разногласий с налоговыми органами рассматриваемые затраты следует включать в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, после ввода построенного здания в эксплуатацию.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 7 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Согласно п. 8 ПБУ 6/01, п. 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены Минфина России от 13.10.2003 N 91н) (далее - Методические указания) первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
При этом фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
- таможенные пошлины и таможенные сборы;
- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Как следует из п. 7 ПБУ 6/01, все документально подтвержденные расходы, которые можно считать фактическими расходами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств в соответствии с данным перечнем, формируют первоначальную стоимость здания как основного средства.
При этом ПБУ 6/01 не конкретизирует, какие именно затраты относятся к непосредственно связанным с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
На основании п. 38 Методических указаний принятие объекта к учету на счет 01 "Основные средства" после приведения его в состояние, пригодное для использования, оформляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект и соответствующей открываемой инвентарной карточкой учета объекта основных средств.
Обращаем внимание, что в силу п. 52 Методических указаний основные средства, которые прошли регистрацию права собственности и пригодны к эксплуатации, необходимо учитывать в бухгалтерском учете как основные средства, введенные в эксплуатацию.
В рассматриваемой ситуации, несмотря на то, что уже получены документы на право собственности, здание не введено в эксплуатацию, но фактически эксплуатируется.
В связи с отсутствием в нормативных актах по бухгалтерскому учету прямых указаний на порядок учета всех расходов, производимых организацией в период с момента сооружения объекта до момента его ввода в эксплуатацию, при их учете следует исходить из того, до какой даты производятся эти расходы: до даты утверждения акта ввода здания в эксплуатацию или после него.
На наш взгляд, все работы, непосредственно связанные с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию, формируют его первоначальную стоимость.
В этом случае дебетуется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", а кредитуются счета учета производственных затрат и материалов.
При этом п. 8 ПБУ 6/01 предусмотрено, что в первоначальную стоимость основных средств не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Следовательно, применительно к рассматриваемой ситуации, расходы на содержание здания в виде отопления, водоснабжения, обеспечения электроэнергией, связью и охраной не должны включаться в первоначальную стоимость основного средства, так как эти расходы осуществлены в период завершения строительства, но до момента ввода здания в эксплуатацию.
Согласно п. 4 "Расходы организации" расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.
В соответствии с п. 5 расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
Для целей расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
По нашему мнению, расходы организации на приобретение коммунальных услуг с момента сооружения объекта недвижимости до момента ввода его в эксплуатацию не связаны непосредственно с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, с выполнением работ и оказания услуг и должны учитываться в составе прочих расходов.
В соответствии с Планом счетов и Инструкцией для учета прочих доходов и прочих расходов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". Прочие расходы учитываются на субсчете "Прочие расходы" счета 91.
Таким образом, считаем, что в бухгалтерском учете организации расходы на приобретение коммунальных услуг, услуг связи и охраны с момента завершения строительства объекта недвижимости до момента ввода его в эксплуатацию относятся к прочим расходам (п. 12 ) и учитываются на субсчете "Прочие расходы" счета 91.

Налог на прибыль

Согласно НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются затраты в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.
В соответствии с НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Следует отметить, что налоговое законодательство не содержит прямых указаний относительно того, какие именно расходы необходимо включать в первоначальную стоимость основного средства в период с момента сооружения объекта до момента его ввода в эксплуатацию, а что можно учитывать в целях налогообложения единовременно.
В имеющихся ранее разъяснениях налоговых органов ( УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037669.2, от 10.10.2006 N ) следует, что затраты на доведение помещения до состояния, пригодного для использования, а также эксплуатационные расходы по их содержанию до ввода помещений в эксплуатацию в целях использования в деятельности, связанной с получением доходов, учитываются в первоначальной стоимости этих помещений при их документальном подтверждении.
При этом налоговые органы ссылаются на НК РФ, где дано определение первоначальной стоимости основного средства.
Соответственно, если все осуществляемые расходы направлены на доведение объекта до состояния, пригодного к использованию, то они будут формировать первоначальную стоимость здания.
РФ не устанавливает перечень расходов, включаемых в первоначальную стоимость основного средства.
По мнению Минфина России, изложенному еще в письме от 02.03.2006 N 03-03-04/1/178, в состав капитализируемых расходов в целях налогообложения не могут включаться расходы, которые не признаются капитальными и не включаются в первоначальную стоимость основных средств в целях бухгалтерского учета (п. 8 ПБУ 6/01). То есть при формировании первоначальной стоимости основного средства следует учитывать нормы бухгалтерского законодательства.
В другом Минфина России от 24.06.2010 N 03-07-10/10 высказано мнение, что расходы на оплату электроэнергии и воды, приобретаемых организацией для обеспечения строительства объекта недвижимости, подлежат включению в первоначальную стоимость сооружаемого основного средства.
В общем случае расходы на услуги по охране имущества учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании НК РФ.
Затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопления зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии учитываются в составе материальных расходов на основании НК РФ.
В некоторых письмах Минфином давались разъяснения, суть которых сводится к тому, что если налоговое законодательство определяет какие-либо затраты как самостоятельный вид расходов, то такие затраты следует учитывать в расходах отчетного (налогового) периода (смотрите, например, Минфина России от 10.07.2009 N 03-03-06/1/459, от 19.01.2009 N , от 14.12.2007 N , УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N ).
Судебные инстанции, как правило, также поддерживают мнение, что не подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств расходы, для которых НК РФ установлен особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль (смотрите, например, Пятого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2013 N 05АП-10211/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 N , Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2009 N 09АП-17511/2008, ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2005 N А42-8523/04-28).
Однако ВАС РФ в от 20.06.2013 N ВАС-8095/13 поддержал налоговый орган, указав, что расходы, непосредственно связанные с созданием объекта капитального строительства, должны участвовать в формировании первоначальной стоимости и списываться через амортизацию.
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации речь идет об эксплуатационных расходах (в том числе расходах на тепловую энергию, водоснабжение и обеспечение электроэнергией, связь, охрану).
Такие расходы не относятся к затратам на его сооружение или изготовление, ни к затратам на доведение имущества до состояния, пригодного для использования, поскольку связаны исключительно с содержанием имущества, поддержанием его сохранности.
Следовательно, они не должны увеличивать стоимость объектов недвижимости.
Такие расходы являются, по нашему мнению, экономически обоснованными, поскольку направлены на содержание объекта недвижимости, который будет приносить доход в будущем.
Отказ от несения таких затрат повлечет нанесение ущерба имуществу, приобретаемому для деятельности, направленной на получение дохода.
Аналогичная точка зрения высказывалась и в арбитражной практике. Так, например, в ФАС Центрального округа от 15.02.2007 N А09-4610/06-13-16 (данное дело касалось правомерности принятия НДС к вычету) суд указал, что содержание имущества в должном состоянии непосредственно относится к производственной деятельности, направлено на получение дохода, так как поддерживает временно не используемые производственные фонды в надлежащем состоянии.
Ранее специалистами Минфина России разъяснялось, что рассматриваемые расходы не соответствуют НК РФ. Следовательно, организация не вправе их учесть при налогообложении прибыли ( Минфина России от 24.05.2012 N 03-05-05-01/27, от 24.02.2012 N ).
В от 22.05.2013 N 03-03-06/2/18071 Минфин России отметил, что названные затраты (в том числе стоимость коммунальных услуг, расходы на охрану и уборку помещений) компания не вправе учитывать при налогообложении прибыли. Однако в случае, если будет принято решение о переводе здания в состав основных средств, расходы на его содержание (в том числе и за период, когда указанное имущество не использовалось в деятельности организации) могут быть включены в состав материальных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Данное мнение косвенно подтверждается и в разъяснениях, содержащихся в Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/2/39.
Аналогичного мнения придерживаются и суды, смотрите постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.11.2007 N А38-3028-4/330-2006 (4/11-2007), Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2011 N 13АП-17708/11.
Принимая во внимание все вышесказанное, полагаем, что затраты на оплату коммунальных услуг и оплату услуг связи и охраны, за период с момента окончания строительства здания до ввода его в эксплуатацию могут быть учтены в составе расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Полагаем, что с целью снижения риска возникновения разногласий с налоговыми органами рассматриваемые затраты следует включать в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, после ввода построенного здания в эксплуатацию.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галимарданова Юлия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Можно ли ввести в эксплуатацию и учитывать в качестве основного средства частично построенное офисное здание, некоторые этажи которого уже используются как офисные помещения, а на остальных — все еще голые стены без отделки и коммуникаций? Объясняют эксперты службыПравового консалтинга ГАРАНТ Светлана Овчинникова и Вячеслав Горностаев.

Организация решила построить новое офисное здание. В настоящий момент здание построено частично, не благоустроены два этажа (голые стены без отделки и коммуникаций), но, тем не менее, офисное здание планируется ввести в эксплуатацию. Поэтапный ввод здания в эксплуатацию проектом не предусмотрен. Фактически, отдельные этажи используются в качестве офисных помещений. Можно ли сейчас ввести объект недвижимости в эксплуатацию?

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", (далее - ПБУ 6/01) актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении следующих условий:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При этом в п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания N 91н), указано, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

В налоговом учете амортизируемым имуществом признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности, используемой им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ). Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается, в частности, часть имущества, используемого для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Согласно части 1 ст. 55 Градостроительного Кодекса РФ документом, который удостоверяет выполнение строительства, реконструкции объекта капитального строительства в полном объеме в соответствии с разрешением на строительство, соответствие построенного, реконструированного объекта капитального строительства градостроительному плану земельного участка или в случае строительства, реконструкции линейного объекта проекту планировки территории и проекту межевания территории, а также проектной документации является разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, форма которого утверждена постановлением Правительства РФ от 24.11.2005 N 698.

К завершенному капитальному строительству относятся завершенные строительством здания и сооружения, по которым установленным порядком получено разрешение на ввод в эксплуатацию.

До получения такого разрешения организация, фактически установившая в своей учетной политике момент ввода построенного объекта в эксплуатацию при выполнении всех условий п. 4 ПБУ 6/01, не согласовав его с датой получения указанного разрешения, несет риск возможных последствий технологического и административного характера (в случае их свершения) на объекте, на который не получено разрешение на ввод в эксплуатацию.

Таким образом, руководствуясь общим порядком, незавершенные капитальные вложения налогоплательщик не должен принимать к учету в качестве основного средства.

Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды. Так, по мнению судей ВАС РФ, выраженному в п. 8 Информационного письма Президиума от 17.11.2011 N 148, имущество не учитывается в качестве объекта основного средства, в отношении которого еще необходимо осуществление дополнительных капитальных вложений для доведения его до состояния готовности и возможности эксплуатации (смотрите также постановления Президиума ВАС РФ от 16.11.2010 N ВАС-4451/10, ФАС Северо-Западного округа от 04.02.2011 N А56-9038/2010).

Учитывая изложенное, критериями для принятия организацией созданного путем строительства объекта недвижимости на учет в качестве объекта основных средств являются следующие обстоятельства:

Объект существует физически, то есть строительство его завершено, он сдан в эксплуатацию в установленном порядке;

У организации возникло право владения и пользования этим имуществом, которое может быть подтверждено документально;

Объект отвечает в совокупности условиям, предусмотренным п. 4 ПБУ 6/01.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". На субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

При отражении в бухгалтерском учете операций, связанных со строительством объектов ОС, бухгалтеру, помимо ПБУ 6/01 и Методических указаний N 91н, необходимо руководствоваться еще одним документом - письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций" (далее - Положение N 160) в части, не противоречащей более поздним нормативным документам, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета.

Так, согласно пп. 3.1.1 п. 3.1 Положения N 160, до окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учтенные на счете счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", составляют незавершенное строительство. К законченному строительству относятся принятые в эксплуатацию объекты, приемка которых оформлена в установленном порядке (пп. 3.2.1 п. 3.2 Положения N 160).

Таким образом, расходы, связанные с возведением здания, предусмотренные сметами на строительство (другими аналогичными документами), до принятия объекта в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством, отражаются в бухгалтерском учете на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" как незавершенное строительство.

Поскольку в рассматриваемой ситуации строительные работы по зданию не завершены, следовательно, первоначальная стоимость здания будет формироваться с учетом сумм расходов на эти работы.

Аналогичный подход применяется и для целей налогового учета. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ). При этом в целях налогообложения прибыли расходом, связанным с эксплуатацией амортизируемого имущества, признается амортизация.

Таким образом, затраты организации на проведение строительных работ на объекте незавершенного строительства подлежат включению в первоначальную стоимость этого объекта основных средств. Эти затраты нельзя учесть при расчете налога на прибыль в том налоговом периоде, когда они фактически были произведены. Это можно будет сделать только после завершения строительства и постановки построенного объекта на баланс, в этом случае затраты будут списываться в составе расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода, путем начисления амортизации (смотрите дополнительно письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/1/119, УФНС РФ по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037669.2).

К сведению:

Следует обратить внимание, что недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в силу п. 1 ст. 374 НК РФ является объектом обложения налогом на имущество организаций.

Если у организации нет разрешения на ввод в эксплуатацию строящегося здания, в нем предполагается осуществление отделочных работ, и стоимость объекта еще не сформирована, то полагаем, что в такой ситуации нет оснований для учета здания в качестве объекта основных средств и, соответственно, уплаты налога на имущество (смотрите также письма Минфина России от 25.06.2012 N 03-05-05-01/28, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/370, от 22.06.2010 N 03-03-06/1/425, от 09.06.2009 N 03-05-05-01/31).

Однако, учитывая, что в рассматриваемой ситуации часть помещений здания фактически используется для управленческих нужд организации, не исключены претензии налогового органа при неначислении налога на имущество с фактически используемых площадей.

При этом суды в своих решениях отмечают, что, если даже на фоне проведения работ капитального характера объект начинает эксплуатироваться (с нарушением определенных технических требований или без таковых) и приносит доход, это не является поводом считать объект пригодным для использования в смысле п. 4 ПБУ 6/01. Об этом свидетельствуют отдельные судебные акты (постановления ФАС Поволжского округа от 30.09.2010 N А12-4653/2010, от 27.09.2010 N А65-1671/2010, от 13.04.2010 N А72-15321/2009, от 22.03.2010 N А65-149/2009).

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе

В ближайшем будущем Государственная Дума Российской Федерации должна будет рассмотреть новый законопроект, касающийся ужесточения штрафных санкций за эксплуатацию объектов капитального строительства без соответствующего разрешения на ввод таких объектов.

Будет обсуждаться вопрос об увеличении штрафов: от двух до пяти тысяч рублей - для физических лиц, от двадцати до пятидесяти тысяч рублей - для должностных лиц и индивидуальных предпринимателей и от пятисот тысяч до миллиона рублей - для юридических лиц.
В градостроительном законодательстве под разрешением на ввод объекта в эксплуатацию понимается документ, подтверждающий, во-первых, выполнение строительства или реконструкции объекта капитального строительства в полном объеме согласно разрешению на строительство и проектной документации, а во-вторых, соответствие построенного или реконструированного объекта капитального строительства требованиям и ограничениям, содержащимся в градостроительном, земельном и ином законодательстве Российской Федерации.
Кстати, с перечнем представляемых застройщиком (заказчиком) документов и материалов для получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, в частности, в городе Москве можно ознакомиться в открытом доступе на сайте Комитета государственного строительного надзора города Москвы.
Согласно данному перечню к таким документам относятся: правоустанавливающие документы на земельный участок; акт приемки объекта капитального строительства; документы, подтверждающие соответствие построенного, реконструированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов, проектной документации и техническим условиям; схема расположения построенного, реконструированного объекта капитального строительства и расположения сетей инженерно-технического обеспечения в границах земельного участка с планировочной организацией земельного участка; заключение органа государственного строительного надзора; документ, подтверждающий заключение договора обязательного страхования гражданской ответственности владельца опасного объекта за причинение вреда в результате аварии на опасном объекте; технический план; градостроительный план земельного участка, разрешение на строительство.
К причинам отказа в получении разрешения на строительство следует отнести несоответствие объекта капитального строительства требованиям градостроительного плана, условиям разрешения на строительство или проектной документации.
Отметим, что разрешение на ввод объекта в эксплуатацию не потребуется для объектов некапитального строительства, для которых нет необходимости получать разрешение на строительство.
После получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию у застройщика появляется право выполнять кадастровую регистрацию объекта и регистрировать право собственности на объект недвижимости.
Коснемся судебной практики по рассматриваемому вопросу.
Арбитражный суд рассмотрел дело по заявлению прокуратуры о привлечении индивидуального предпринимателя к административной ответственности, предусмотренной ч. 5 ст. 9.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ), в связи с эксплуатацией реконструированного объекта капитального строительства без соответствующего разрешения на ввод объекта в эксплуатацию.
Материалы дела указывают на проведенную прокуратурой проверку соблюдения индивидуальным предпринимателем требований градостроительного законодательства при эксплуатации объекта капитального строительства, которая показала, что городской администрацией было выдано разрешение на ввод в эксплуатацию объекта, на основании чего затем было получено свидетельство о праве собственности на объект.
Проверка подтвердила, что эксплуатация указанного объекта осуществляется индивидуальным предпринимателем без установленного нормами законодательства разрешения на ввод в эксплуатацию.
В соответствии с градостроительным законодательством разрешение на ввод объекта в эксплуатацию застройщик должен получить в государственном органе, выдавшем ранее разрешение на строительство, при этом при обращении прилагается заключение органа строительного надзора о том, что объект капитального строительства соответствует требованиям технических регламентов, нормативных правовых актов и проектной документации.
Суд установил, что эксплуатация индивидуальным предпринимателем объекта капитального строительства без оформленного разрешения на ввод объекта в эксплуатацию подтвердилась полученными сведениями из департамента градостроительства и земельных отношений, а также актом осмотра земельного участка и объекта и актом прокурорской проверки.
Как говорится, незнание закона не освобождает от ответственности.
Потому при осуществлении своей деятельности индивидуальный предприниматель обязан был соблюдать нормы действующего законодательства в области градостроительства. Кроме того, со стороны индивидуального предпринимателя не было представлено каких-либо объективных и обоснованных доводов в свою защиту, которые могли бы подтвердить причины несоблюдения требований действующего градостроительного законодательства.
Рассмотрим другой пример из арбитражной судебной практики.
Решением арбитражного суда Московской области было отказано в удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "А" (далее - заявитель) о признании недействительным разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, выданного обществу с ограниченной ответственностью "Б" (далее - ответчик) сельской администрацией (далее - заинтересованное лицо).
Считая решение суда первой инстанции необъективным, заявитель обратился с жалобой в вышестоящий арбитражный апелляционный суд, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение норм материального права.
Материалы дела указывают на то, что между спорящими сторонами был заключен предварительный договор аренды помещений, предусматривающий обязательство о заключении впоследствии уже долгосрочного договора аренды, а сам объект был передан по акту приема-передачи.
Согласно условиям договора и дополнительного соглашения к нему арендодатель предоставляет арендатору право на проведение подготовительных работ на объекте аренды до момента подписания акта приема-передачи на срок до нескольких месяцев после предоставления доступа в помещения. Под подготовительными работами понимались отделочные и иные работы, направленные арендатором на подготовку объекта аренды к эксплуатации.
При этом силами заявителя в целях подготовки объекта аренды к эксплуатации строился каркасный дом для охраны (далее - здание КПП) при въезде на прилегающую территорию объекта, однако право собственности на данное здание КПП регистрируется за ответчиком, основанием чего служит наличие разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, выданное заинтересованным лицом.
На первый взгляд кажется вполне логичным мнение заявителя о признании незаконным указанного разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, однако арбитражный апелляционный суд посчитал по-другому и поддержал решение суда первой инстанции по следующим правовым основаниям.
Доводом заявителя для оспаривания указанного разрешения на ввод объекта в эксплуатацию служил факт того, что заявителем было возведено здание КПП и принадлежит оно именно ему.
Однако вместе с тем именно за ответчиком было зарегистрировано право собственности на основании полученного им разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права. Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию было выдано ответчику в соответствии с судебным решением, которое ранее признало незаконным отказ сельской администрации в выдаче разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и обязало впоследствии выдать такое разрешение ответчику.
Поскольку разрешение на ввод в эксплуатацию стало основанием для возникновения у ответчика права собственности на объект, то есть по факту гражданских прав на здание КПП, апелляционная инстанция считает, что удовлетворение заявленных требований незаконно в порядке АПК РФ, так как этот спор должен разрешиться в порядке искового производства.
При этом арбитражный апелляционный суд ссылается на Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав", указывая, что спор о праве на недвижимое имущество не должен разрешаться в порядке производства по делам, возникающим из публичных правоотношений.
Кроме того, как выяснилось в рамках данного дела, заявителем был пропущен трехмесячный срок для обжалования ранее вынесенного судебного акта, при этом у заявителя была возможность узнать сведения об оспариваемом разрешении на ввод объекта в эксплуатацию с момента, когда он узнал о государственной регистрации права собственности ответчиком.
Арбитражным судом города Москвы уже ранее рассматривалось дело между спорящими сторонами, в рамках производства которого со стороны ответчика в суд было представлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов. Одним из таких документов была выписка из ЕГРП о правах отдельного лица на имеющиеся у него объекты недвижимого имущества, а именно информация о здании КПП и оспариваемом разрешении на ввод объекта в эксплуатацию как основание для регистрации права собственности.
В свою очередь в рамках этого же процесса со стороны истца было подано два ходатайства об ознакомлении с материалами дела. Потому обоснованных доказательств того, что у заявителя отсутствовала возможность ознакомления и получения копий судебного акта, им не было представлено.
Таким образом, на основании вышеизложенного решение суда первой инстанции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Время от времени суды при принятии своих решений могут и ошибаться, но в конечном итоге законодательство остается соблюденным, как свидетельствует следующая судебная практика.
Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ отказался признать незаконными действия Департамента земельных отношений, государственного строительного надзора и контроля в области долевого строительства (далее - департамент) о наложении на юридическое лицо административного штрафа за эксплуатацию объекта капитального строительства без разрешения на ввод его в эксплуатацию, так как после завершения строительства объекта юридическое лицо обязано было обратиться в соответствующий орган исполнительной власти с заявлением о выдаче разрешения на ввод объекта в эксплуатацию с приложением необходимого пакета документов.
Изначально решением арбитражного суда было удовлетворено исковое требование юридического лица о признании незаконным и отмене постановления департамента о привлечении общества к административной ответственности, предусмотренной ч. 5 ст. 9.5 КоАП РФ.
Постановлениями арбитражных судов апелляционной и кассационной инстанций суда решение суда первой инстанции было оставлено без изменения.
Однако суд надзорной инстанции отменил все указанные судебные акты по следующим основаниям.
Административным законодательством предусмотрена соответствующая ответственность за эксплуатацию объекта капитального строительства без разрешения на ввод его в эксплуатацию, за исключением случаев, когда такое разрешение не требуется.
Градостроительным законодательством также предусматривается наличие разрешения при строительстве, реконструкции объектов капитального строительства либо их капитального ремонта.
Ввод объекта в эксплуатацию осуществляется только после направления застройщиком соответствующего заявления в государственный орган, выдающий разрешение на строительство, с приложением всех необходимых документов (правоустанавливающих документов на земельный участок, градостроительного плана земельного участка, разрешения на строительство, документов о соответствии объекта капитального строительства проектной документации, заключения органа государственного строительного надзора).
После обязательной проверки документов и осмотра объекта капитального строительства данный государственный орган вправе выдать разрешение на ввод объекта в эксплуатацию либо же отказать в выдаче с пояснением причины.
После получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию осуществляется постановка построенного объекта на государственный учет.
Как следует из материалов дела, обществу выдано разрешение на строительство объекта капитального строительства.
В соответствии с градостроительным законодательством после завершения строительства объекта юридическое лицо должно обратиться в соответствующий государственный орган с заявлением о выдаче разрешения на ввод объекта в эксплуатацию с приложением необходимых документов.
Игнорирование данной нормы закона и дальнейшая эксплуатация объекта без разрешения на ввод его в эксплуатацию будут считаться административным правонарушением.
Доводы предыдущих трех судебных инстанций касательно того, что юридическое лицо якобы утратило статус застройщика по причине продажи части помещений и не считается виновным, являются необоснованными.
Договор земельного участка и разрешение на строительство подтверждают статус юридического лица как застройщика, и именно на него возлагается обязанность по вводу объекта в эксплуатацию и получению соответствующего разрешения. А что касается продажи части помещений другим лицам, то это также не освобождает застройщика от соблюдения законных обязательств.
Таким образом, лишь надзорной судебной инстанцией на основании градостроительного законодательства было признано законным привлечение юридического лица к административной ответственности.
Кстати, названное выше постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации относительно толкования правовых норм является общеобязательным для применения арбитражными судами при рассмотрении аналогичных дел.
Также стоит добавить, что, кроме предусмотренных штрафных санкций за эксплуатацию здания без соответствующего разрешения на ввод его в эксплуатацию, законодательство содержит и иные, дополнительные рычаги давления на нерадивых правонарушителей, в том числе в вопросах налогообложения.
Например, Министерство финансов Российской Федерации в своем письме от 02.09.2014 N 03-03-06/1/43913 также указывает, что отсутствие у юридического лица или индивидуального предпринимателя разрешения на ввод здания в эксплуатацию может повлиять на расчет налога на прибыль, НДС и налога на имущество.
Таким образом, исходя из судебной практики юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям целесообразнее будет соблюдать правовые нормы действующего законодательства по вопросам получения разрешений на ввод зданий в эксплуатацию во избежание ответственности, в частности наложения штрафных санкций со стороны государственных органов.

В теории данная процедура является обязательной в установленных законодательством случаях, но на практике не всегда здания, сооружения и оборудование начинают использоваться после оформления разрешительных документов. Как это влияет на бухгалтерский учет? Какие риски возникают при налогообложении в случае амортизации объектов, используемых в ситуации отсутствия разрешения на ввод в эксплуатацию?

Что такое разрешение на эксплуатацию?

Как правило, разрешение на эксплуатацию выдается в отношении объектов, которые при неправильном возведении (изготовлении) могут представлять опасность для пользователей объектов, обслуживающего персонала и окружающей среды. Среди этих потенциально опасных объектов выделяются объекты капитального строительства (здания и сооружения промышленного (и не только) назначения), а также размещаемое в них различное высокотехнологичное оборудование, требующее монтажа и наладки.

За пояснениями по поводу объектов капстроительства следует обратиться к нормам Градостроительного кодекса. В частности, в ст. 55 ГрК РФ сказано, что разрешение на ввод объекта в эксплуатацию представляет собой документ, удостоверяющий:

— выполнение строительства, реконструкции объекта капитального строительства в полном объеме согласно разрешению на строительство;

— соответствие построенного, реконструированного объекта градостроительному плану земельного участка или — в случае строительства, реконструкции линейного объекта — проекту планировки территории, проекту ее межевания и проектной документации.

Разрешение на ввод объекта капстроительства в эксплуатацию является итоговым документом, который выдается на основании перечня других документов. Он подтверждает выполнение строительства (реконструкции) согласно установленным законодательством требованиям. Все необходимые бумаги перечислять не будем, выделим два документа:

— заключение органа государственного строительного надзора о соответствии построенного, реконструированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов и проектной документации, в том числе требованиям энергетической эффективности и требованиям оснащенности объекта капитального строительства приборами учета используемых энергетических ресурсов (нужно в ситуации, когда предусмотрено осуществление государственного строительного надзора);

— заключение федерального государственного экологического надзора.

Перечисленные документы на объект можно получить лишь в том случае, если он готов к функционированию в запланированных целях, поэтому разрешение на ввод в эксплуатацию можно рассматривать как одно из подтверждений такой готовности. И хотя рассматриваемое разрешение удостоверяет соответствие объекта строительства требованиям технических регламентов, энергетической эффективности, техническим условиям эксплуатации сетей инженерно-технического обеспечения, даже при наличии разрешительного документа складываются ситуации, когда для обеспечения возможности использования объекта в целях, предусмотренных руководством, необходимо провести дополнительные работы, не влияющие на факт получения разрешения на эксплуатацию.

Например, разрешение на эксплуатацию сооружения и размещение в нем технологического оборудования получено, в то время как само оборудование только поступило на предприятие и начались работы по его монтажу. Без оборудования использование сооружения не предполагается, поэтому нет оснований утверждать, что объект готов к эксплуатации даже при наличии соответствующего разрешения.

Данный документ не всегда является итоговым, позволяющим перейти от этапа возведения объекта к этапу его полной готовности к эксплуатации в запланированных руководством целях. Он нужен скорее для контроля, а не для того, чтобы выразить мнение о полной готовности объекта к практическому использованию. Но чаще встречается обратная ситуация, когда есть производственная необходимость ввода в эксплуатацию объекта до того, как будут завершены все существенные затраты, предусмотренные проектом строительства (незавершенных объектов). Примером указанной ситуации может быть ввод в эксплуатацию скважины с момента получения первой тонны природных ресурсов, при том что работы по обустройству прилегающей территории в силу технологических причин были перенесены на ближайший климатический сезон.

И еще: при принятии решения о возможности эксплуатации объекта следует в том числе учитывать факт возможной задержки выдачи данного документа по административным, а не экономически обоснованным причинам. То есть виновниками могут оказаться как нерасторопные чиновники, так и подрядчик, который допустил несоответствие параметров построенного, реконструированного объекта капитального строительства проектной документации, что может послужить причиной для отказа в выдаче разрешения на эксплуатацию объекта (п. 6 ст. 55 ГрК РФ). Это стоит взять на заметку не только для бухгалтерского учета, но и для налогообложения, в котором налоговики нередко трактуют экономическую обоснованность расходов как соблюдение требований различных сфер законодательства, о чем поговорим позже.

А сейчас обратим внимание на разрешение на ввод оборудования в эксплуатацию. Если оборудование является одной из систем обеспечения эксплуатации здания и сооружения, то отдельное разрешение на готовность функционирования оборудования может не выдаваться. Если же оборудование выполняет самостоятельные функции в здании и сооружении и представляет определенную опасность для персонала — на него может выдаваться отдельное разрешение на эксплуатацию. Тогда ввод в эксплуатацию — это документально оформленное событие, фиксирующее готовность оборудования к применению по назначению. Об этом сказано в ТР ТС 012/2011 «Технический регламент Таможенного союза. О безопасности оборудования для работы во взрывоопасных средах». Как правило, ввод в эксплуатацию оборудования производится специалистами поставщика, а стоимость работ по монтажу и наладке включается в стоимость контракта. Оборудование до ввода в эксплуатацию не может использоваться по предназначению, что отчасти упрощает его бухучет в составе амортизируемого имущества.

Отражается ли ввод в эксплуатацию в бухучете?

Для ответа на указанный вопрос сначала обозначим, что в себя включает данная процедура. Это приемка здания (сооружения) или иного объекта приемочными комиссиями, оформление самого акта приемки и выдача разрешения на эксплуатацию здания (сооружения) или иного объекта. Ни одна из названных процедур сама по себе не отражается в бухгалтерском учете, так как не приводит к изменению финансовых показателей (активов и обязательств, доходов и расходов). Хотя нет. Получение разрешения на ввод объекта в эксплуатацию может быть платной для заявителей процедурой, в связи с чем у них возникают расходы. Они либо признаются текущими, либо капитализируются в стоимости вводимого в эксплуатацию объекта. Выбор варианта непрост.

Обратимся к ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В нем не упоминается термин «ввод в эксплуатацию», за исключением указания на то, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации. В п. 4 поименованного документа перечислены условия, которые должны выполняться для принятия актива к бухучету в качестве ОС. Одним из условий является предназначение объекта для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией в аренду. Еще одно условие — способность объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Первое условие вполне может быть выполнено и до ввода объекта в эксплуатацию, тогда как о втором можно говорить при условии его готовности к использованию по предназначению. В одних случаях последнее может быть приравнено к вводу в эксплуатацию (например, в отношении оборудования), в то время как в других ситуациях объект может не только быть готов, но и использоваться по предназначению до официального ввода в эксплуатацию (в части зданий, сооружений, объектов по освоению природных ресурсов).

Таким образом, с точки зрения норм ПБУ 6/01 принятие ОС к бухгалтерскому учету и его ввод в эксплуатацию не одно и то же. Интересно, а что думают на этот счет международные методологи? Обратимся к МСФО (IAS) 16 «Основные средства». В данном документе не сказано, когда конкретно актив принимается к учету в составе ОС, однако разделены первоначальные затраты, включаемые в стоимость амортизируемого имущества, и последующие, не включаемые в оценку ОС и признаваемые текущими затратами. Расходы, понесенные в течение периода, когда объект, способный функционировать в соответствии с намерениями руководства, еще не введен в эксплуатацию или работает не с полной нагрузкой, не включаются в балансовую стоимость объекта основных средств. Формирование же первоначальной стоимости ОС прекращается, когда объект доставлен в нужное место и приведен в состояние, обеспечивающее его функционирование согласно намерениям руководства предприятия.

Какой же вывод следует из сказанного? Очень простой. Объект признается ОС со сформированной первоначальной стоимостью до ввода в эксплуатацию при условии, что он способен фактически функционировать в соответствии с намерениями руководства. В некоторых случаях объект способен функционировать до завершения всех работ, однако не отвечает требованиям полного соответствия намерениям руководства. При таких обстоятельствах нужно оценить возможность начала эксплуатации объекта, необходимость и существенность дальнейших затрат, связанных с «доводкой» объекта.

Если объект становится доступен для использования, его местоположение и состояние позволяют осуществлять его эксплуатацию согласно намерениям руководства, то по названному объекту уже можно начислять амортизацию (п. 55 МСФО (IAS) 16). То есть начисление амортизации тоже напрямую не зависит от момента ввода в эксплуатацию ОС. Здесь уместно напомнить, что в п. 21 ПБУ 6/01 по-другому сформулирована дата начала начисления амортизации по объекту ОС — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия обозначенного объекта к бухгалтерскому учету. Но, как указано выше, и в российском законодательстве этот момент жестко не связан с датой ввода объекта в эксплуатацию.

Что делать при отсутствии разрешения на ввод в эксплуатацию?

Исходя из изложенных выше норм сформулируем выводы. Если есть уверенность, что объект капитального строительства полностью готов к эксплуатации в запланированных целях и никакие работы по достройке осуществляться не будут, а отсутствие разрешения на ввод означает задержку регламентированных процедур выдачи разрешения государственными службами, то нужно перевести объект в состав ОС независимо от наличия разрешения на ввод и факта начала эксплуатации объекта. Если есть основание полагать, что объект (в частности, технологическое оборудование) не готов к эксплуатации в текущем состоянии, то он продолжает учитываться в составе вложений во внеоборотные активы до момента начала фактической эксплуатации в соответствии с предназначением и намерениями руководства.

Заметим: эксперты БМЦ высказывают немного иную точку зрения, рекомендуя учитывать эксплуатируемые незавершенные объекты в составе вложений во внеоборотные активы. Амортизация по используемым объектам, учитываемым в составе вложений во внеоборотные активы, начинает начисляться с месяца, следующего за месяцем фактического начала промышленного использования объекта независимо от наличия разрешений или документов на ввод в эксплуатацию. Согласитесь, этот совет — из разряда совместить несовместимое: вложения во внеоборотные активы тем и отличаются от ОС, что не амортизируются, они, наоборот, являются накопительными для связанных с ними затрат, которые в последующем формируют стоимость амортизируемого имущества.

Как бы там ни было, озвученная позиция имеет право на существование, но автор придерживается иного подхода — когда амортизации подлежит только ОС. Если бухгалтер считает, что здание (сооружение) без разрешения на ввод в эксплуатацию не готово к использованию по предназначению (например, когда фактическое использование без данного документа запрещено и карается штрафом), то такой объект отражается в составе вложений во внеоборотные активы. И пока объект ОС не будет включен в производственный процесс (в частности, в производство продукции), амортизационные отчисления не должны участвовать в формировании себестоимости продукции.

К сказанному остается добавить: начало использования объекта в случае отсутствия разрешения на ввод в эксплуатацию производится на основе решения руководства организации. Бухгалтер здесь не более чем исполнитель. Причем названное решение должно быть обоснованным. Например, есть возможность проведения работ по пробной либо опытно-промышленной эксплуатации до формализованного ввода объекта в состав ОС после получения соответствующего разрешения, или же период, необходимый на получение разрешения на ввод объекта основных средств, достаточно продолжительный и может затянуться, что грозит предприятию упущенной выгодой в связи с задержкой в использовании объекта в производстве продукции. Это подталкивает хозяйствующего субъекта к использованию объекта до начала его официального ввода в эксплуатацию.

Между началом фактического использования и готовностью к нему проходит небольшой промежуток времени, поэтому автор считает, что не будет большой ошибкой в данной ситуации отразить объект в составе ОС на дату начала его использования. А амортизация начинает начисляться с месяца, следующего за месяцем фактического начала промышленного использования объекта независимо от наличия разрешений или документов на ввод в эксплуатацию. Как вам такое мнение? Если читатель с ним согласен, то выбор следует обозначить в учетной политике.

Что нужно знать о налогообложении?

Налог на имущество

Здания и сооружения, относящиеся к недвижимости, являются объектом имущественного налогообложения (ст. 374 НК РФ). Однако не все торопятся вводить объекты в состав ОС, даже если они фактически эксплуатируются. Как указано в Постановлении ФАС ЗСО от 23.04.2014 по делу N А81-2224/2013, объекты, отраженные в составе вложений во внеоборотные активы, эксплуатировались предприятием, в результате чего оно получало доход. Отсутствие правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости не освобождает их от налогообложения. Но судебная практика не однородна, есть и другие судебные решения — например, Постановление ФАС МО от 18.07.2013 по делу N А40-54007/12-91-301, в котором судьи обратились к Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. В нем сказано, что в состав ОС включаются законченные строительством здания и сооружения, приемка в эксплуатацию которых оформлена в установленном порядке. Для получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию нужно представить акт приемки объекта капитального строительства. В отсутствие упомянутого акта и разрешения на ввод объекта нового строительства в эксплуатацию данный объект в учете учитывается как капитальное вложение и не включается в облагаемую базу по налогу на имущество.

А бывает так: ввод в эксплуатацию затягивается в связи с выполнением отделочных работ для доведения объекта до состояния, пригодного к использованию. В подобной ситуации преждевременно принимать недвижимость в составе ОС и в качестве объекта имущественного налогообложения. Например, в Постановлении ФАС ДВО от 16.01.2014 N Ф03-6223/2013 перед налоговиками удалось отстоять имущественный комплекс — целый газобетонный завод. Как указали судьи, при строительстве объектов недвижимости не могут быть признаны в качестве ОС объекты, в отношении которых необходимо осуществление дополнительных вложений для приведения их в состояние, пригодное для использования. Между тем формирование первоначальной стоимости спорного объекта продолжалось после постройки зданий (сооружений), о чем свидетельствует факт приобретения, доставки и монтажа оборудования по производству автоклавного газобетона. Таким образом, только после окончания производства всех работ объект как ОС облагается налогом на имущество.

Налог на добавленную стоимость

В части данного налога предприятие может столкнуться с претензиями по налоговому вычету, если он заявлен с опозданием, а точнее, за пределами трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ. То есть работы произведены, НДС предъявлен поставщиком, но налогоплательщик для применения вычета ждет того момента, когда будет получено разрешение на ввод объекта, на котором осуществлялись работы, в эксплуатацию. Конечно, три года — это много для получения названного разрешения, но подобная ситуация все же может сложиться по причине забывчивости заявителя. Пример — Постановление АС ЗСО от 18.08.2014 по делу N А75-4980/2013. В оправдание осуществления позднего вычета налогоплательщик указывал на то, что моментом окончания строительства соответствующего объекта следует считать момент выдачи разрешения на ввод объекта в эксплуатацию. Между тем действующее законодательство не содержит такого условия для применения вычета по НДС по объектам капитального строительства, как наличие у организации разрешения на ввод данных объектов в эксплуатацию. Момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан с моментом принятия его к учету и периодом фактического введения объекта в эксплуатацию (готовностью к использованию) в запланированных целях.

Налог на прибыль

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором обозначенный объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Судьи считают, что в поименованной норме речь идет о фактической эксплуатации, которая дает право амортизировать ОС (Постановление ФАС ВВО от 13.01.2014 по делу N А11-7262/2012). Ведь разрешение на ввод объекта в эксплуатацию само по себе не может рассматриваться в качестве безусловного доказательства, свидетельствующего о доведении строящегося объекта до состояния готовности и о возможности его эксплуатации. Указанный документ удостоверяет иные характеристики объекта: его соответствие градостроительному плану и проектной документации и выполнение строительства согласно разрешению на строительство (Постановление ФАС СЗО от 03.06.2014 по делу N А05-4503/2013).

Разрешение на ввод в эксплуатацию не является определяющим документом ни для бухгалтерского учета, ни для налогообложения. По сути, это контрольно-ревизионный, а не первичный документ, подтверждающий осуществление хозяйственной операции. Разрешение может подтвердить только расходы, связанные с его получением и относимые в состав текущих затрат, если стоимость объекта как ОС уже сформирована.