При приеме на учет объектов основных средств, а также в процессе их эксплуатации нередко возникают следующие вопросы: как правильно учесть объекты, имеющие несколько составных частей; какое имущество относится к хозяйственным принадлежностям, учитываемым в составе основных средств; как начислить амортизацию по основным средствам?
Немало вопросов вызывает порядок применения инвестиционного вычета. Ответы на эти и другие вопросы будут получены слушателями в ходе проведения семинара.
Целевая аудитория: специалисты организаций (за исключением бюджетных) всех видов деятельности: главные бухгалтеры, бухгалтеры, занимающиеся учетом основных средств.
1. Бухгалтерский учет объектов основных средств (ОС).
1.1. Постановка на учет ОС: условия признания активов ОС; постановка на учет ОС, состоящих из нескольких элементов, инвентаря, хоз. принадлежностей, инструментов, оснастки, приспособлений, оргтехники; затраты, включаемые в первоначальную стоимость ОС; порядок отражения процентов по заемным средствам на приобретение / строительство ОС; отражение курсовых, "суммовых" разниц.
1.2. Ремонт, модернизация, реконструкция ОС (как квалифицировать эти работы; отражение в бухгалтерском учете).
1.3. Порядок отражения в учете обесценения ОС.
1.4. Выбытие ОС, в т.ч. списание (включая пришедших в негодность несамортизированных ОС), реализация, безвозмездная передача, другие случаи выбытия.
1.5. Средства добавочного капитала в части переоценки ОС (аналитический учет по отдельным объектам, списание средств добавочного капитала при выбытии ОС).
1.6. Документальное оформление поступления, эксплуатации, выбытия ОС (акт приемки-передачи основных средств, инвентарные карточки, акт о списании имущества и др.).
1.7. Исправление ошибок, допущенных в учете ОС.
2. Порядок проведения переоценки основных средств на 01.01.2017.
3. Начисление амортизации основных средств.
3.1. Понятие амортизационной ликвидационной стоимости ОС и порядок ее применения.
3.2. Порядок применения нормативных сроков службы и сроков полезного использования ОС.
3.3. Применение повышенных и пониженных норм амортизации.
3.4. Нелинейный способ начисления амортизации.
3.5. Особенности начисления амортизации ОС при лизинге, безвозмездном пользовании.
4. Порядок применения инвестиционного вычета в налоговом учете. Практические примеры.
5. Налог на недвижимость. Объекты налогообложения. Практические вопросы исчисления и уплаты налога.
Лектор: Сузанский Владимир Евгеньевич, директор ООО "Грант Торнтон Консалт".
Время проведения семинара: 13.50 - 18.00
С 1 января 2019 года освободили от налогообложения движимое имущество. Из-за изменений стоит скорректировать учет основных средств, чтобы быстрее посчитать налоги. Основные средства в бухгалтерском и налоговом учете учитываются по разным правилам. О том, как учесть приобретение и выбытие, корректно включить стоимость основных средств в затраты читайте в этой статье.
Для определения срока полезного использования в 2019 году, необходимо ориентироваться на Классификатор, утвержденный постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1. В 2018 году бухгалтеры стали применять обновленную Классификацию основных средств (постановление Правительства от 28.04.2018 № 526). Она стала еще подробнее. Появились корректировки в амортизационных группах со второй по десятую.
Поправки не повлияют на правила амортизации основных средств, если их приобрели и начали использовать до 2018 года. Минфин разъяснял, что обновление классификаторов не причина, чтобы менять срок полезного использования и переводить активы из одной группы в другую (письмо от 08.11.2016 № 03-03-РЗ/65124).
Новые активы нужно списывать с учетом изменений. Если основное средство (или ОС) используете после 1 января 2018, проверьте, верно ли определили норму амортизации.
К примеру, во вторую группу в подраздел «Машины и оборудование» чиновники добавили оборудование фонтанное и газлифтное. Теперь это имущество со сроком использования свыше двух и до трех лет. В такой же подраздел девятой группы включили понтоны и причалы. Тут срок полезного использования будет свыше 25 лет и до 30 лет. В группах с третьей по десятую изменили подразделы «Сооружения и передаточные устройства» (см. таблицу).
НК РФ прямо предусматривает, что срок полезного использования устанавливается согласно Классификации. В законодательстве, касающемся бухучета, аналогичных норм теперь нет.
Бухгалтер должен установить продолжительность эксплуатации самостоятельно, руководствуясь общими принципами, предъявляемыми к учетной политике, в частности, принципом осмотрительности. Например, при установлении срока полезного использования компьютеров бухгалтер не сможет установить его равным 10 годам. Это слишком много. Компьютер может столько прослужить, но деловая практика, скорость, с которой обновляются технологии и обеспечение, а также сроки гарантийных обязательств на технику, не позволяет уверенно предположить, что организация будет пользоваться им так долго. Следовательно, при установлении такого срока бухгалтер искажает финансовый результат организации в сторону увеличения, что является недопустимым.
Итак, у бухгалтера есть два возможных варианта установления срока полезного использования:
- Самостоятельное определение (например, вместе со службой главного инженера или исходя из технической документации);
- Определение в соответствии с Классификатором.
В любом случае способ определения надо отразить в учетной политике.
Учетную политику на 2019 год нужно переделать из-за поправок в бухучете и налогах. В 2019 году стало меньше возможностей сблизить НУ с БУ. Зато есть причина избавиться от лишних субсчетов. УНП составила топ-лист задач по работе с учетной политикой и подготовила рекомендации, которые упростят работу. Быстро составить учетную политику на 2019 год вы можете в сервисе УНП siup.сайт.
Нетрудно предположить, что организации предпочтут Классификатор. К тому же самостоятельное определение может вызвать претензии у налоговиков, поскольку продолжительность службы прямо влияет, например, на сумму налога на имущество.
С 1 января 2019 года освободили от налогообложения движимое имущество (Федеральный закон от 03.08.2018 № 302-ФЗ). Из-за изменений стоит скорректировать учет основных средств, чтобы быстрее посчитать налоги. Откройте субсчета к счету 01 «Основные средства». Один - для движимого имущества, другой - чтобы собирать данные о недвижимости, которая облагается налогом на имущество по среднегодовой стоимости. Если у компании есть объекты, за которые налог рассчитывают с кадастровой стоимости, их стоит выделить в отдельную группу для учитывания.
Подготовлен, но пока не введен в работу федеральный стандарт бухучета "Основные средства". Стандарт построен на базе МСФО. Определять сроки полезного использования, начислять амортизацию будем по-новому.
Как действовать, если обнаружили, что компания использует имущество, но никак не учитывает его
Основные фонды обычно приобретают путем:
Объекты учитывают по первоначальной стоимости (или ПС). В бухгалтерском и налоговом учете их ПС формируется практически одинаково. Порядок определения первоначальной стоимости зависит от способа поступления объекта ОС на баланс (см. таблицу).
Правила формирования ПС для целей бухгалтерского учета регламентируются п. 8 ПБУ 6/01, а для целей налогового - п. 1 ст. 257 НК РФ.
Порядок формирования первоначальной стоимости в БУ и НУ
| БУ | НУ |
| Приобретение имущества за плату | |
| ПС складывается из суммы фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. | ПС определяется как сума расходов на приобретение, доставку, и доведение до состояния, в котором ОС пригодно для использования, за исключением сумм НДС и акцизов. |
| Получение имущества в качестве вклада в УК | |
| ПС признается денежная оценка ОС, согласованная учредителями. В определенных случаях оценку должен проводить независимый оценщик. Сюда же включают затраты на доставку и доведение до кондиции. |
Стоимость зависит от того, кто является учредителем организации. 1. Если компания или ИП, то стоимость ОС определяется исходя из остаточной стоимости по данным НУ передающей стороны + доп. расходы. Если получающая сторона не может документально подтвердить цену вносимого имущества, то его стоимость в НУ признается равной нулю. 2. Если физик, то цена ОС равна документально подтвержденным расходам на их приобретение за минусом амортизации (если ОС ранее были в употреблении). |
| Получение имущества безвозмездно | |
| ПС ОС признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия, увеличенная на фактические затраты на доставку и приведение в состояние, пригодное для использования. |
ПС ОС равна сумме, в которую оценили имущество в соответствии с п.8 ст. 250 НК. Оценка осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых на основании положений ст. 105,3 НК, но не ниже их остаточной стоимости по данным НУ передающей стороны. Информация о ценах должна быть подтверждена получателем ОС документально или путем проведения независимой оценки. |
Основные средства переносят свою стоимость на затраты несколькими способами:
Первый способ годится только для недорогих объектов ценность которых в пределах лимита, установленного законодательством (100 тыс. для налогового и 40 тыс. рублей для бухучета).
В НУ часть первоначальной стоимости объектов можно учесть единовременно, применив амортизационную премию . В бухгалтерском такое право не предусмотрено, поэтому организации придется отражать обязательства на сумму амортизационной премии.
Премия не применяется, если объекты не подлежат амортизации (например, земля), получены безвозмездно, являются предметом лизинга или если исключаются из состава амортизируемого имущества из-за перевода на консервацию на срок свыше 3 месяцев, передачи в безвозмездное пользование или реконструкции сроком более 12 месяцев (при условии, что объекты во время реконструкции не эксплуатируются).
Способы начисления амортизации
Линейный способ начисления амортизации наиболее простой и не влечет возникновения налоговых разниц. Поэтому большинство налогоплательщиков выбирают этот способ.
Хотя следует учесть, что с точки зрения исчисления налога на имущество наиболее выгодным является способ уменьшаемого остатка и амортизации по сумму чисел лет полезного использования. Данные способы дают возможность начислять амортизацию в большем объеме в начале использования объекта.
Пример
Приобретен ленточный передвижной конвейер. Цена - 5 млн руб. Срок полезного использования – 5 лет.
При линейном способе начисления амортизации, остаточная стоимость конвейера на конец года будет равна 4 млн руб. (5 – 5/5), а при сумме чисел лет срока полезного использования – 3,3 млн руб. (5 – 5 x 5/(1+ 2 + 3 + 4 + 5))
При способе уменьшаемого остатка с коэффициентом 3 - равна 2 млн руб. (5 – 5 x 100%/5 x 3).
Начисление амортизации после начисления амортизационной премии
Если организация решила применить амортизационную премию, то сумма ежемесячных амортизационных отчислений для бухгалтерского и налогового учета будет разная.
Пример
Организация приобрела полностью готовое к использованию складское здание, относящееся к 8 группе (имущество со сроком полезного использования от 20 до 25 лет включительно) за 23,1 млн рублей (без НДС) в январе 2019 года и в том же месяце ввела его в эксплуатацию. Продолжительность использования для обоих видов учета одинаковая - 25 лет.
Организация решила применить амортизационную премию в размере 30%. Способ амортизации – линейный.
| НУ | |||||
|---|---|---|---|---|---|
| Месяц | Операция | Дебет | Кредит | Сумма, тыс. руб. | Расчет |
| Январь | Приобретение здания | 08-Н | 60-Н | 23 100 | - |
| Январь | Ввод здания в эксплуатацию | 01-Н | 08-Н | 23 100 | - |
| Январь | Начисление амортизационной премии | 20-Н | 01-Н | 6 930 | 23 100 х 30% |
| Февраль | Начисление амортизации | 20-Н | 02-Н | 53,9 | (23 100 – 6 930)/(12 x 25) |
| Март и далее | Начисление амортизации | 20-Н | 02-Н | 53,9 | (23 100 – 6 930)/(12 x 25) |
| БУ |
|||||
| Январь | Приобретение здания | 08 | 60 | 23 100 | - |
| Январь | Перенос стоимости здания на счет 01 при его готовности к эксплуатации | 01 | 08 | 23 100 | - |
| Январь | Начисление ОНО по амортизационной премии | 68 | 77 | 1386 | 6 930 х 20% |
| Февраль | Начисление амортизации | 20 | 02 | 77 | 23 100/(12 x 25) |
| Февраль | 77 | 68 | 4,62 | (77-53,9) x 20% | |
| Март и далее | Начисление амортизации | 20 | 02 | 77 | 23 100/(12 x 25) |
| Март и далее | Погашение ОНО по амортизационной премии | 77 | 68 | 4,62 | (77-53,9) x 20% |
При начислении амортизации следует помнить и о повышающих (понижающих) коэффициентах, которые можно применить к основной норме амортизации.
Применение повышающих коэффициентов ведет к пропорциональному снижению срока полезного использования, понижающих, соответственно, к его увеличению.
В БУ применение повышающих коэффициентов (не выше 3) возможно только, если организация начисляет амортизацию способом уменьшаемого остатка. В налоговом спецкоэффициенты могут применяться к норме амортизации, рассчитываемой как линейным, так и нелинейным способом. Однако количество случаев применения данных коэффициентов ограничено. Например, организации имеют право применять повышенный коэффициент к норме амортизации (но не выше 2) для объектов используемым в условиях агрессивной среды и/или повышенной сменности (с некоторыми ограничениями).
Другой пример. Любые организации имеют право применять повышающий коэффициент к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность (не выше 2) или к фондам, используемым только для осуществления научно-технической деятельности (не выше 3).
Повышенный коэффициент (не выше 3) может применять организация, у которой на балансе учитывается лизинговое имущество (только если оно не относится к 1-3 амортизационным группам).
Применение повышающих коэффициентов обычно приводит к возникновению временных налоговых разниц.
ПС основных средств, уже введенных в эксплуатацию, в ряде случаев можно изменить. К таким случаям относятся:
Переоценка влияет на стоимость фондов только в бухгалтерском учете. Для налогового результаты переоценки не принимаются. Таким образом, у организации появляется налоговая разница, которую она может учесть в качестве постоянной согласно ПБУ 18/02.
Переоценка имущества влияет на налоговую базу по налогу на имущество только если налог рассчитывается исходя из балансовой стоимости.
Принимая решение о проведении переоценки, следует учитывать то, что отныне проводить ее придется регулярно. Результаты отражаются на 31 декабря года, в котором она проводится. Результат может быть как положительным (дооценка) – когда переоцененная стоимость больше остаточной, так и отрицательным (уценка) – в обратном случае.
Учет результатов первоначальной переоценки в бухгалтерском учете в 2019 году
Дт 01 Кт 83
Дт 83 Кт 02
так в общем случае отражается первичная дооценка
Дт 91-2 Кт 01
Дт 02 Кт 91-2
а так – его первая уценка.
Повторной переоценки в бухгалтерском учете в 2019 году
Последующая дооценка и уценка имущества отражаются в зависимости от того, каким был предыдущий результат переоценки.
|
Первичная
переоценка |
Повторная переоценка | ||
|---|---|---|---|
| Дооценка | Уценка | ||
| Дооценка |
Дт 83 Кт 01 уценка в пределах суммы Дт 02 Кт 83 предыдущей дооценки |
||
|
Дт 91 Кт 01 уценка в сумме, превышающей Дт 02 Кт 91 предыдущую дооценку |
|||
| Уценка |
Дт 01 Кредит 91 в пределах сумм предыду- Дт 91 Кредит 02 щей уценки на счете 91 |
Дт 91-2 Кт 01 |
|
|
Дт 01 Кт 83 в сумме, превышающей Дт 83 Кт 02 сумму предыдущей уценки |
|||
В бухгалтерской отчетности результаты переоценки показываются по строке «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемых в чистую прибыль (убыток) периода» формы 2. В балансе результаты переоценки относятся на статью «Основные средства» раздела I и на статью переоценки внеоборотных активов раздела III.
ПС объектов основных фондов меняется в результате их реконструкции, модернизации или дооборудования (РМД). Иногда бухгалтеру сложно правильно квалифицировать изменения. Так, реконструкцию и модернизацию часто путают с капитальным ремонтом. Хотя ремонт отличается от РМД целями и результатами. Цель ремонта, как текущего так и капитального – в устранении повреждений и неисправностей, замене изношенных деталей и частей фондов аналогичными, но новыми (или подержанными, но рабочими). Результат ремонта - восстановление производительности объекта, существовавшей до его ремонта.
Цель РМД - увеличение производительности и/или расширение функциональных возможностей объектов. Например, станок теперь может вытачивать новые детали, или на ткани могут наноситься новые принты.
Работы по РМД увеличивают первоначальную стоимость фондов как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Обычно РМД увеличивают также и срок полезного использования. Он может увеличиваться только в пределах, установленных для амортизационной группы. То есть в результате РМД основное средство не может перейти в другую группу. Если срок не увеличивается, то амортизацию следует продолжать до полного погашения измененной первоначальной стоимости.
К расходам на РМД в налоговом учете организация также может применить амортизационную премию.
Затраты на РМД отражаются следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 08 Кредит 60, 76, 10, 70, 71, 69, 23, 21, 41, 43, 20
Дебет 01 Кредит 08
Перед годовой отчетностью имущество компании пересчитывают. Итоги инвентаризации сопоставляют с данными бухучета. Это необходимо, чтобы избежать искажений в отчетности. Если налоговики найдут на складе одно количество материальных запасов, а в бумагах другое, они оштрафуют компанию на 10 тыс. руб.
Выбытие вне зависимости от его причин всегда сопровождается их списанием с баланса. Обычно объекты выбывают в результате:
Для налогообложения остаточная стоимость выбывающего имущества может являться принимаемым или непринимаемым расходом. Все зависит от конкретной ситуации.
Так, например, при продаже остаточная стоимость объектов будет относиться к принимаемым для налогообложения расходам, а при безвозмездной передаче – к непринимаемым.
Если при продаже имущества организация получает убыток, то последний принимается для уменьшения базы по прибыли постепенно – в течение срока, остающегося до окончания срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за месяцем продажи.
Пример
Срок полезного использования строительного подъемника - 24 месяца. Он введен в эксплуатацию в феврале 2018 г., а продан в июль 2019 г. Остаточная стоимость подъемника на момент продажи составила 3,5 млн руб., цена продажи по договору (без НДС) – 2,8 млн руб.
Таким образом, убыток от продажи составил 0,7 млн руб. Срок, в течение которого убыток будет приниматься в расходы для налога на прибыль, составляет 24 месяца – 17 месяцев (с марта 2018 по июль 2019 включительно) = 7 месяцев.
Сумма ежемесячного убытка, включаемого в прочие расходы в течение 7 последующих месяцев, начиная с августа 2019 года, составляет 0,1 млн руб. (0,7/7 месяцев).
Дебет 62 Кредит 91-1
Продажа подъемника на сумму 3,3 млн руб., в т.ч. НДС
Дебет 91-НДС Кредит 68-НДС
НДС с суммы продажи в размере 0,5 млн руб.
Дебет 02 Кредит 01
Списание начисленной на момент продажи амортизации
Дебет 91-2 Кредит 01
Отражение остаточной стоимости подъемника в расходах организации в сумме 3,5 млн руб.
ПС основных средств формируется из фактических затрат на приобретение, сооружение и доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию. При упрощенке - из цены поставщика и затрат на монтаж (при покупке), либо из стоимости услуг подрядчика (при строительстве).
Списание стоимости объектов в расходы на УСН
Если упрощенец реализует имущество со сроком использования до 15 лет включительно в течение трех лет с окончания года, в котором его стоимость включена в расходы (а имущество со сроком свыше 15 лет – в течение 10 лет), он обязан пересчитать свою базу по УСН с начала эксплуатации основных средств. При этом списанная стоимость объектов подлежит восстановлению. Вместо нее упрощенец начисляет амортизацию.
При изменениях уставного капитала, расширении бизнеса и в других случаях нужно знание рыночной стоимости имущества. Проще всего определить истинную цену переоценкой. Каковы в 2019 году правила относительно переоценки активов?
Одна из главных задач современного бухучета это учет основных активов. При этом стоимость их имеет свойство меняться на фоне инфляции и рыночной экономики.
С бухгалтерской точки зрения следует рассматривать оценку комплексно относительно отображения в учете операций по переоценке. Каков в 2019 году порядок при переоценке основных средств?
Организация имеет полное право переоценивать стоимость основных средств. Основной целью данной процедуры является установление подлинной цены объектов исходя из рыночных расценок и условий по воспроизводству.
Компания может самостоятельно решать, проводить переоценку или нет. Но нужно помнить, что при проведении переоценки, в будущем таковая должна выполняться регулярно, не чаще, чем единожды за год.
Регулярная переоценка основных активов проводится, чтобы установить их истинную стоимость, то есть, чтобы стоимость оцененных объектов, отображенная в бухучете, не различалась существенно со стоимостью текущей.
Переоценкой именуется процедура уточнения восстановительной стоимости объекта, назначение какой заключается в приведении стоимости к настоящему уровню рыночных цен.
Процесс переоценивания состоит в пересчете первоначальной стоимости и исчисленной за период применения амортизационной суммы. Результат переоценивания зависит от того, больше или меньше рассчитанная сумма первоначальной цены.
Когда стоимость восстановительная получилась более остаточной (начальной) стоимости, то имеет место уценка. Стоимость восстановительная превысила остаточную стоимость — наличествует дооценка.
Итоги переоценки не вносят в бухгалтерскую отчетность прошедшего года. Полученные показатели используются исключительно при создании на начало нового отчетного периода.
Но термин «переоценка стоимости основных средств» не так однозначен, как кажется. Обусловлено это разным определением понятия в разных нормативах.
Теперь субъект может разрабатывать индексы переоценки самостоятельно, руководствуясь информацией об инфляционном уровне в регионе присутствия, или заказать платную разработку в Госкомстате.
Как правило, метод индексации более трудновыполним, потому чаще переоценка объекта основных средств производится путем пересчета.
Сумма уценки либо дооценки объекта находится посредством высчета первоначальной стоимости из стоимости восстановительной, установленной по итогам переоценивания.
В международном учете переоценка по основным средствам регулируется . По данным стандартам переоценка осуществляется по справедливой стоимости.
Таковая определяется на основании рыночных данных. То есть расчет по восстановительной стоимости в ПБУ являет собой вариант переоценки по МСФО.
Решение о проведении переоценки ОС должно закрепляться в соответствующем приказе руководителя.
Данный документ содержит такие данные как:
Руководствуясь приказом, бухгалтер готовит перечень объектов, которые должно переоценить и предварительно проверяет их наличие.
Перечень содержит сведения по каждому объекту обусловленной группы ОС, а именно:
Переоценивать свои основные фонды хозяйствующий субъект вправе не чаще одного раза в год, на завершение отчетного периода, то есть на тридцать первое декабря.
Точная дата переоценки определяется сроком формирования годового бухгалтерского баланса. Это обусловлено тем, что итоги переоценки включаются в финансовую отчетность.
Годовой баланс должен утверждаться в срок не позже шести месяцев по окончании отчетного года для АО и не позднее четырех месяцев – для ООО.
Таким образом, срок проведения переоценки это период с тридцать первого декабря отчетного года до даты утверждения баланса.
Единожды оценив группу однородных объектов ОС, предприятие должно проводить переоценку регулярно. Но законодательно не установлено, что именно понимается под регулярностью.
Следовательно, можно закрепить в проведение переоценки ежегодно, раз в два или три года и более лет, но не чаще одной оценки за год.
Утвержденную периодичность переоценки организация обязана соблюдать неукоснительно.
То есть если последняя переоценка проводилась по определенной группе объектов, то спустя определенное в учетной политике время нужно снова переоценить эти ОС. За нерегулярность переоценки предусмотрена ответственность, налоговая и административная.
По итогам переоценки объект уценивается или дооценивается. При этом дооценивание увеличивает личный капитал, размер чистых активов и налоговую базу по . Уценка — уменьшает данные значения.
Дооценка ОС признается выгодной предприятию при:
Но при применении субъекту при дооценке придется заплатить большую сумму по налоговым сборам на имущество. И наоборот, налоговые платежи в бюджет уменьшаются при уценке.
Итоги переоценивания основных средств должно отображать в бухучете. Проводки в учете различаются в зависимости от уценки или дооценки, а также от того сколько раз оценивался объект.
При уценке объектов применяются такие виды бухгалтерских проводок:
| Дт84 Кт01 | Суммовое значение уценки ОС при первичной переоценке |
| Дт02 Кт 84 | Объем скорректированной амортизации |
| Дт83/1 Кт01 | Размер уценки ОС при повторной и последующей переоценке, одинаковая с прошлой дооценкой |
| Дт02 Кт83 | Корректирование амортизации при вторичной переоценке |
| Дт84 Кт01 | Превышение уценки над прошлой дооценкой |
| Дт02 Кт84 | Корректирование амортизационных начислений при превышении уценки над предыдущей дооценкой |
Корректирование амортизации, исчисленной ко времени переоценки, осуществляется на основании специального коэффициента:
При этом суммовой объем скорректированной амортизации высчитывается как:
Для отображения в учете дооценки ОС применяются такие проводки:
Выполнение переоценки по основным средствам положительно влияет на размер чистых активов. Однако данный эффект краткосрочен.
В долгосрочной перспективе показатели чистых активов улучшаются только за счет улучшения финансовых результатов деятельности предприятия.
Ирина Толкун, эксперт в области амортизационной политики
Накануне 1 января каждого отчетного года организации задаются вопросами о проведении переоценки имущества |*| . Обязательную переоценку проводят при достижении показателя уровня инфляции в ноябре текущего календарного года за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, который рассчитывает и публикует Белстат, 100 % и более. Для проведения переоценки зданий, сооружений и передаточных устройств по состоянию на 1 января 2017 г. ориентиром является показатель уровня инфляции в ноябре 2016 г. к декабрю 2013 г.
По данным Белстата, размещенным на официальном сайте belstat.gov.by, данный показатель составил 43,2 %. Порог уровня инфляции, необходимый для проведения обязательной переоценки, не превышен. Соответственно переоценка на 1 января 2017 г. по всем видам переоцениваемого имущества производится по решению организации или собственника имущества.
Рассмотрим часто возникающие у организаций вопросы по переоценке.
*
Обязательная переоценка предусмотрена:
В отношении зданий, сооружений и передаточных устройств;
При достижении показателя уровня инфляции в ноябре текущего календарного года за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Белстатом, 100 % и более (подп. 1.1.1 п. 1 Указа № 622 *).
_______________
* Указ Президента Республики Беларусь от 20.10.2006 № 622 «О вопросах переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке» (далее - Указ № 622).
Переоценка в добровольном порядке по решению организации или собственника ее имущества проводится:
По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам при недостижении установленного порогового значения уровня инфляции;
По иным видам основных средств, доходных вложений в материальные активы (т.е. кроме зданий, сооружений, передаточных устройств) и оборудования к установке - независимо от сложившегося уровня инфляции.
Ситуация 1. Возможность проведения переоценки на 1 января 2017 г., если она ранее не проводилась
Вправе.
*
_______________
* Инструкция о порядке проведения переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке, утвержденная постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры Республики Беларусь от 05.11.2010 № 162/131/37 (далее - Инструкция № 162/131/37).
Организация вправе предусмотреть в учетной политике:
Требование о проведении переоценки не реже 1 раза в 3 года независимо от уровня инфляции;
Порог существенности при отклонении стоимости имущества от текущей рыночной стоимости (например, 10 %) или при значительном его отклонении от рыночной стоимости;
Необходимость проведения переоценки при достижении уровня инфляции 100 % и более (по аналогии с Указом № 622) для всех видов переоцениваемого имущества, а не только в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств.
Ситуация 3. Периодичность проведения переоценки
Пунктом 1 Инструкции № 162/131/37 предусмотрена возможность установить периодичность проведения переоценки.
Можно ли проводить переоценку по решению организации на любую отчетную дату, в т.ч. отличную от 1 января?
Нельзя.
Дата проведения переоценки - 1 января года, следующего за отчетным. При этом переоценка проводится за период, прошедший с даты предыдущей переоценки, по 31 декабря отчетного года (подп. 1.2 п. 1 Указа № 622).
Результаты переоценки отражают в бухгалтерском учете (книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН; далее - книга учета доходов и расходов) 31 декабря отчетного года.
Важно! Нацбанк, банки, небанковские кредитно-финансовые организации отражают результаты переоценки в бухгалтерском учете не позднее последнего рабочего дня марта года, следующего за отчетным, в отчетности - за отчетный год.
Проведение переоценки имущества, в т.ч. добровольной, и ее отражение в бухгалтерском учете на иную дату, отличную от 1 января года, следующего за отчетным, не предусмотрены. Переоценка с отражением ее результатов (изменения стоимости) в бухгалтерском учете чаще 1 раза в год или на иную отчетную дату противоречит законодательству.
Состав переоцениваемого имущества и выбор объектов переоценки
Указ № 622 определил:
1) виды переоцениваемого имущества из состава числящихся в бухгалтерском учете (в книге учета доходов и расходов):
Основные средства;
Доходные вложения в материальные активы;
Оборудование к установке (подп. 1.1 п. 1 Указа № 622);
Имущество, расположенное на территории, подвергшейся радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС;
Земельные участки, объекты природопользования; жилищные и библиотечные фонды; фильмофонды, историко-культурные ценности, сценическо-постановочные средства и оборудование; объекты лизинга; жилые части многоквартирных жилых домов;
Имущество потребительских кооперативов, осуществляющих строительство и (или) эксплуатацию стоянок транспортных средств, гаражей, принадлежащих гражданам; жилищно-строительных кооперативов и иных организаций застройщиков, товариществ собственников; дачных, садоводческих товариществ (кооперативов);
Имущество, по которому принято решение о выбытии, с даты принятия соответствующего решения в соответствии с законодательством до даты выбытия либо отмены данного решения;
Объекты незавершенного строительства, за исключением установленного оборудования и оборудования, не требующего монтажа в составе объектов незавершенного строительства, переоцениваемых в общеустановленном порядке (подп. 1.5 п. 1 Указа № 622) |*| .
*
Ситуация 4. Переоценка нематериальных активов
Организация учла компьютерную программу как нематериальный актив. Переоценка нематериальных активов Указом № 622 не предусмотрена.
Вправе.
Указ № 622 не регулирует вопросы переоценки нематериальных активов.
Нематериальные активы после принятия к бухгалтерскому учету учитывают по первоначальной или по переоцененной стоимости (п. 17 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25).
Организация вправе на конец отчетного периода переоценить нематериальные активы по текущей рыночной стоимости в случае достоверного ее определения по данным рынка нематериальных активов.
Ситуация 5. Переоценка оборудования, требующего монтажа
Организация в октябре 2016 г. приобрела несколько единиц оборудования, требующего монтажа. Две единицы оборудования переданы в монтаж в декабре, но работы по монтажу не завершены на момент переоценки. Монтаж остальных объектов будет начат в январе 2017 г. Оборудование приобретено не в процессе строительства.
Можно ли переоценить все указанные объекты?
Можно.
Решение о переоценке принимают:
По оборудованию к установке;
Установленному оборудованию и оборудованию, не требующему монтажа в составе объектов незавершенного строительства (п. 1 Инструкции № 162/131/37).
При этом Инструкция № 162/131/37 не конкретизирует:
Каким образом приобретено оборудование к установке (в процессе строительства или нет);
На каких счетах бухгалтерского учета оно учитывается (07 «Оборудование к установке и строительные материалы» или 08 «Вложения в долгосрочные активы»).
Соответственно термин «оборудование к установке» при проведении переоценки можно трактовать в широком смысле: как оборудование, приобретаемое в составе объектов незавершенного строительства, так и приобретаемое не в процессе строительства и требующее монтажа. Не предусмотрено и особенностей проведения переоценки оборудования, требующего монтажа в зависимости от того, начат ли монтаж.
Таким образом, оборудование, требующее монтажа, приобретенное не в процессе строительства, как переданное, так и не переданное в монтаж, можно переоценить по решению организации в общеустановленном порядке.
Ситуация 6. Переоценка здания, требующего государственной регистрации
Строительство здания завершено в ноябре 2016 г. Его приемка осуществлена в соответствии с законодательством. Здание требует государственной регистрации, которая не завершена по состоянию на 1 января 2017 г. В связи с этим здание числится на счете 08.
Нельзя.
Переоценивают основные средства, доходные вложения в материальные активы, числящиеся в бухгалтерском учете в составе внеоборотных активов (книге учета доходов и расходов) (подп. 1.1 п. 1 Указа № 622).
Здание, требующее государственной регистрации (до ее завершения), согласно законодательству по бухгалтерскому учету не относится к указанным категориям переоцениваемого имущества.
Следовательно, здание не переоценивают до принятия к учету в качестве объекта основных средств либо доходных вложений в материальные активы |*| .
*
Переоценить можно все без исключения объекты либо выборочно
Организации вправе провести переоценку:
Всего имущества;
Объектов основных средств, доходных вложений в материальные активы, относящихся к определенной группе, подгруппе либо классифицируемых определенным шифром классификации основных средств;
- отдельных объектов основных средств , доходных вложений в материальные активы;
Оборудования к установке, а также установленного оборудования и оборудования, не требующего монтажа в составе объектов незавершенного строительства (п. 1 Инструкции № 162/131/37).
Ситуация 7. Переоценка имущества двух филиалов
Производственная организация имеет 2 филиала.
Можно ли переоценить на 1 января 2017 г. имущество, участвующее в деятельности одного филиала, а имущество второго не переоценивать?
Можно.
Организация вправе переоценить имущество одного из филиалов, а имущество второго не переоценивать.
Ситуация 8. Переоценка однотипных грузовых автомобилей
У организации на балансе учитываются несколько однотипных грузовых автомобилей, относящихся к шифру 50400 «Автомобили бортовые грузоподъемностью до 1 т и грузопассажирские» в соответствии с постановлением Минэкономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь».
Вправе ли организация переоценить только один из автомобилей, а остальные не переоценивать?
Вправе.
Организация может переоценить только 1 объект из числа однородных (аналогичных) активов, например, 1 грузовой автомобиль.
Организации могут проводить переоценку основных средств (п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н; далее - ПБУ 6/01). Основная цель данного мероприятия - определение реальной стоимости объектов основных средств в соответствии с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.
Переоценивать или нет имущество — решать компании. Однако стоит помнить: если фирма провела единожды переоценку ОС, то в дальнейшем следует проводить ее регулярно, но не чаще чем раз в год. Необходимо данное условие для того, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Понятие существенности приведено в пункте 44 «Методических указаний об учете основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н, далее - Указания № 91н) и рассмотрено на примере. Приведем его.
Пример 1
ООО «Альбатрос» решило провести переоценку основных средств. Стоимость объектов ОС на конец предыдущего отчетного года составила 1 000 000 руб. Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец отчетного года - 1 100 000 руб. Получившаяся разница признается существенной: (1 100 000 - 1 000 000) / 1 000 000 = 0,1.
Рассмотрим этот же пример при условии, если текущая (восстановительная) стоимость составляет 1 030 000 руб. В этом случае решение о переоценке не принимается, поскольку возникшая разница не является существенной: (1 030 000 - 1 000 000) :1 000 000 = 0,03.
Однако из указанных расчетов не совсем понятно, почему отклонение в 10 процентов признается существенным, а в 3 процента - нет. Вероятно, законодатель подразумевает 5- процентный барьер существенности, упоминаемый в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, в ред. приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. № 135н, от 18 сентября 2006 г. № 115н).
Для того чтобы провести переоценку, организация должна осуществить подготовительную работу - например, проверить наличие самих объектов основных средств, подлежащих переоценке.
Решение о проведении переоценки оформляется соответствующим распорядительным документом. Его применение обязательно для всех служб хозяйствующего субъекта, которые будут задействованы в переоценке.
Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.
Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:
Важно
Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам (п. 15 ПБУ 6/01).
С 1 января 2011 года приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены изменения в пункт 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), пункты 43 - 47 Указаний № 91н. Согласно этим нововведениям, переоценку основных средств следует проводить не чаще одного раза в год и на конец отчетного периода. Ранее ее необходимо было осуществлять на начало отчетного периода (п. 49 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ», утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
При переоценке объектов основных средств пересчитывается их первоначальная стоимость, а если данные объекты переоценивались ранее - их текущая (восстановительная) стоимость по которой они учитываются в бухгалтерском учете на дату переоценки. Также подлежит переоценке и сумма амортизации, начисленная за все время пользования объекта.
Отметим, что при переоценке первоначальная стоимость может измениться либо в сторону увеличения (дооценка), либо в сторону уменьшения (уценка). Все зависит от того, переоценивался этот объект раньше или нет. Как следствие, отражение такой переоценки в бухгалтерском учете тоже будет разным.
Если объект раньше не переоценивался, то:
Ранее такие суммы уценки списывались на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Если же переоценка основных средств ранее уже производилась, то в бухгалтерском учете эти операции будут отражаться иначе. Изобразим это в виде таблицы.
Таблица 1
При проведении дооценки | При проведении уценки |
||
Если объект ранее уценивался | Если объект ранее дооценивался | Если объект ранее уценивался |
|
Сумма новой дооценки зачисляется в добавочный капитал (счет 83) | Сумма дооценки, равная сумме уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если сумма дооценки превышает сумму уценки (счет 91), то сумма превышения относится на счет добавочного капитала (счет 83) | Сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды (счет 83). Если сумма уценки превышает сумму дооценки, зачисленной в добавочный капитал, то такое превышение относится на финансовый результат в качестве прочих расходов (счет 91) | Сумма новой уценки относится на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91) |
Как видим из таблицы, переоценка основных средств находит разное отражение в учете. Рассмотрим некотрые случаи на примерах.
Пример 2
На 31 декабря 2011 года по решению руководителя в организации проведена переоценка основных средств. По данным бухгалтерского учета до переоценки:
450 000: 500 000 = 0,9.
100 000 * 0,9 = 90 000 руб.
Сумма уценки стоимости:
500 000 - 450 000 = 50 000 руб.
Сумма уцененной амортизации:
100 000 - 90 000 = 10 000 руб.
В бухгалтерском учете эти операции найдут следующее отражение:
Дебет 91.2 Кредит 01
50 000 руб. - отражена сумма уценки первоначальной стоимости основного средства;
Дебет 02 Кредит 91.1
10 000 руб. - уменьшена ранее начисленная амортизация.
Рассмотрим более сложные случаи учета, когда объект основных средств, к примеру, подлежал уценке, а в последующем был дооценен.
Пример 3
ООО «Сильвер» по решению руководителя организации провело переоценку основных средств в начале 2011 года.
По данным бухгалтерского учета данные по основному средству были следующими:
первоначальная стоимость - 400 000 руб.;
текущая стоимость - 350 000 руб.;
амортизация - 80 000 руб.;
срок полезного использования ОС - 10 лет;
амортизация начисляется линейным способом.
350 000: 400 000 = 0,875.
Сумма пересчитанной амортизации составит:
80 000 * 0,875 = 70 000 руб.
Уценка амортизации:
80 000 - 70 000 = 10 000 руб.
Уценка стоимости основного средства:
400 000 - 350 000 = 50 000 руб.
Общая сумма уценки составит:
50 000 - 10 000 = 40 000 руб.
Исходные данные можно представить следующим образом:
стоимость ОС- 350 000 руб.;
текущая стоимость - 450 000 руб.;
амортизация за год составила 40 000 руб.
Сумма амортизации составила:
70 000 + 40 000 = 110 000 руб.
Рассчитаем коэффициент переоценки основного средства:
450 000:350 000 = 1,3.
Сумма пересчитанной амортизации:
1,3 * 110 000 = 143 000 руб.;
Сумма дооценки основных средств:
450 000 - 350 000 = 100 000 руб.
Сумма дооценки амортизации:
143 000 - 110 000 = 33 000 руб.
Общая сумма дооценки:
100 000 - 33 000 = 67 000 руб.
Обратите внимание:
На начало года сумма уценки в бухгалтерском учете отражается по старым правилам, а именно по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и имеет следующий вид:
Дебет 84 Кредит 01
50 000 руб. - сумма первоначальной переоценки стоимости основного средства;
Дебет 02 Кредит 84
10 000 руб. - сумма уценки амортизации.
Однако на конец года действуют следующие правила: сумма дооценки объекта основного средства в сумме, равной прошлой уценки относится в кредит счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). А сумма превышения относится на счет добавочного капитала. Отразим это в бухучете так:
Дебет 01 Кредит 91.1
50 000 руб. - дооценка стоимости ОС в пределах сумм предыдущей уценки;
Дебет 91.2 Кредит 02
10 000 руб. - дооценка амортизации в пределах проведенной уценки;
Дебет 01 Кредит 83
50 000 руб. (100 000 -50 000) - дооценка восстановительной стоимости
сверх суммы предыдущей уценки;
Дебет 83 Кредит 02
23 000 руб. (33 000 - 10 000) - дооценка амортизации сверх суммы предыдущей уценки.
Изобразим в виде таблицы операции, связанные с переоценкой.
Таблица 2
Дебет | Кредит |
|
В случае дооценки (если ранее не было уценки) |
||
Отражена дооценка первоначальной стоимости | 01 «Основные средства» | 83 «Добавочный капитал» |
Увеличена начисленная амортизация по ОС | 83 «Добавочный капитал» | 02 «Амортизация ОС» |
В случае уценки (если ранее не проводилась дооценка) |
||
Отражена уценка первоначальной стоимости | 91.2 «Прочие расходы» | 01 «Основные средства» |
Уменьшена начисленная амортизация | 02 «Амортизация ОС» | 91.1 «Прочие доходы» |
В случае дооценки (если ранее проводилась уценка) |
||
Отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке | 01 «Основные средства» | 91.1 «Прочие доходы» |
Отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки | 91.2 «Прочие расходы» | 02 «Амортизация ОС» |
Дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки | 01 «Основные средства» | 83 «Добавочный капитал» |
Дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки | 83 «Добавочный капитал» | 02 «Амортизация ОС» |
В случае уценки (если ранее была дооценка) |
||
Отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки | 83 «Добавочный капитал» | 01 «Основные средства» |
Уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки | 02 «Амортизация ОС» | 83 «Добавочный капитал» |
Уценка восстановительной стоимости в части превышения предыдущей дооценки | 91.2 «Прочие расходы» | 01 «Основные средства» |
Уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки | 02 «Амортизация ОС» | 91.1 «Прочие доходы» |
Однако возможен случай, обратный приведенному выше. То есть проводится уценка, а ранее была проведена дооценка.
Пример 4
ООО «Альбатрос» в начале года переоценило основное средство. Оно было дооценено. Исходные данные по такому объекту представим следующим образом:
Срок полезного использования ОС составляет 10 лет, амортизация начисляется линейным способом.
Рассчитаем коэффициент переоценки:
250 000: 200 000 = 1,25.
Сумма пересчитанной амортизации:
40 000 * 1,25 = 50 000 руб.
Сумма дооцененной амортизации будет такой:
50 000 - 40 000 = 10 000 руб.
Сумма дооценки ОС:
250 000 - 200 000 = 50 000 руб.
Общая сумма дооценки составит:
50 000 - 10 000 = 40 000 руб.
На конец 2011 года (31 декабря 2011 года) основное средство переоценили в виде уценки. Представим данные по объекту на конец 2011 года:
Рассчитаем коэффициент переоценки:
150 000:250 0000 = 0,6.
Сумма накопленной амортизации:
40 000 + 20 000 = 60 000 руб.
Пересчитаем амортизацию:
60 000 * 0,6 = 36 000 руб.
Сумма уценки составит:
250 000 - 150 000 = 100 000 руб.
Общая сумма уценки:
100 000 - 36 000 = 64 000 руб.
В начале года операции по дооценке основного средства отразим в бухучете следующим образом:
Дебет 01 Кредит 83
50 000 руб. - дооценено ОС;
Дебет 83 Кредит 02
10 000 руб. - дооценка амортизации по ОС.
На конец 2011 года, как помним, основное средство было уценено. В таком случае будут действовать следующие правила отражения переоценки в бухучете, а именно: сумма дооценки, равная сумме его уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если дооценка превысит сумму предыдущей уценки, то эту сумму необходимо отнести на счет 83 «Добавочный капитал».
Отразим результаты приведенного примера в виде следующих проводок:
Дебет 83 Кредит 01
50 000 руб. - уценка стоимости ОС в пределах сумм проведенной дооценки;
Дебет 02 Кредит 83
10 000 руб. - уценка амортизации в пределах проведенной дооценки;
Дебет 91.2 Кредит 01
50 000 руб. (100 000 - 50 000) - уценка текущей стоимости ОС в части превышения над проведенной прежде дооценкой;
Дебет 02 Кредит 91.1
26 000 руб. (36 000 - 10 000) - уценка амортизации ОС в пределах проведенной ранее дооценки.
Обратим ваше внимание, что результаты переоценок, которые проводит организация в бухгалтерском учете, не находят своего отражения в налоговом, поскольку Налоговым кодексом определено, что при проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная или отрицательная сумма такой переоценки (уценки) не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения. Аналогичной позиции придерживается Минфин России в письмах от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/412, от 8 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/544.
Таким образом, результаты переоценки стоимости основных средств имеют отражение в бухгалтерском учете, но для целей налогообложения прибыли результаты переоценки не учитываются.
Особые правила
Налоговым кодексом определено, что первоначальная стоимость основных средств может изменяться только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). О переоценке в указанной статье ничего не говорится.
Ю.Л. Терновка, редактор-эксперт
