Возникновение постоянных разниц возможно в результате отличий в ведении бухгалтерского и налогового учета. ПНО (постоянные налоговые обязательства) формируются в случае превышения налога на прибыль, который рассчитывается в налоговом учете над налогом, рассчитанным с бухгалтерской прибыли.
В процессе ведения предпринимательской деятельности у компании формируются доходы и расходы, которые по разному отражаются в бухгалтерском и налоговом учете. Такие показатели в двух видах учета признаются в разных суммах. Кроме того, начальная стоимость активов также различается в бухгалтерском и налоговом учете, в результате чего возникают постоянные налоговые обязательства.
Основные отличия между налогами на прибыль, рассчитанными в налоговом и бухгалтерском учете различают следующих видов:
Возникают ПНА в том случае, когда определенные расходы признаются только в налоговом учете, либо если какие-либо доходы отражаются исключительно в бухгалтерском учете. Поэтому прибыль в бухучете будет превышать прибыль налогооблагаемую. ПНА будет равняться расходам или доходам, которые принимаются соответственно в налоговом или бухгалтерском учете, умноженным на 20%.
Если появляются ПНО, то это означает, что определенные доходы признаются только в налоговом учете, либо какие-либо расходы отражаются только в бухучете. В связи с этим может возникнуть ситуация, когда прибыль в бухгалтерском учете будет меньше, чем налогооблагаемая прибыль. Рассчитываются ПНО как расходы в бухучете (доходы в налоговом учете), умноженные на 20%.
Важно! Расчет указанных величин производят для того, чтобы объяснить разницу прибыли по данным налоговой и бухгалтерской отчетности.
Постоянные разницы представляют собой доходы (расходы), оказывающие влияние на формирование прибыли компании (или убытка). При этом они не принимаются к учету при расчете налоговой базы налога на прибыль ни в отчетном, ни в следующих отчетных периодах.
К постоянным разницам также относят доходы (расходы), учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в отчетном периоде. Но они не признаются в бухучете в качестве доходов (расходов) ни в отчетном, ни в последующих периодах.
На возникновение постоянных разниц оказывает влияние следующее:
Важно! ПНО и ПНА формируется в отчетном периоде, в котором постоянная разница и возникла. Сумма ПНО (ПНА) равна постоянной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль, установленную на отчетную дату.
Как уже отмечалось выше, ПНО возникают только в том случае, если определенные расходы признаются только в бухгалтерском учете или доходы – только для целей налогообложения, то можно выделить операции, которые ведут к формированию таких обязательств. К ним относят:
Для того, чтобы несоответствие бухгалтерской прибыли и налоговой, указанной в декларации правильно отразить в бухучете существует положение по бухучету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль на прибыль организации» (приказ Минфина №114н 19.11.2002).
В случае возникновения постоянной положительной разницы следует сделать проводку по начислению ПНО:
Д 99.02.03 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» К 68.04.2 субсчет «Налог на прибыль»
Постоянный налоговый актив отражается следующей проводкой:
Д68.04.2 К 99.02.3
Пример 1: ООО «Континент» в честь 8 марта подарила женской части коллектива 50 000 рублей. В бухгалтерском учете эта сумма отражается в качестве внереализационных расходов. При расчете прибыли данная сумма не учитывалась в налоговом учете. В результате этого появилась постоянная положительная разница, размер которой составил 50 000 рублей. Эта сумма не будет погашена и в последствии. Постоянное налоговое обязательство возникло в следующем размере:
Д 99.02.03 К 68.04.2 – 10 000,00 рублей – отражены постоянные налоговые обязательства в бухучете.
Важно! ПНА и ПНО в бухгалтерской отчетности отражаются только справочно, в форме «Отчет о финансовых результатах». Отражение в стоимостном выражение указывается по строке «Текущий налог на прибыль».
Учет расходов и учет доходов с целью формирования прибыли и налога по законодательным нормам является одним из самых ответственных этапов работы бухгалтерии. При работе следует не только учитывать требования закона, но и правильно рассчитать итоги работы компании для верного отражения налога на прибыли. Это в первую очередь зависит от того, насколько правильно рассчитаны постоянные налоговые активы и обязательства.
Место проведения: г. МоскваРасходы или доходы в бухгалтерском и налоговом учете могут признаваться в разном порядке. В этом случае необходимо учитывать разницы, чтобы связать бухгалтерскую и налоговую прибыль. Для этого и нужно ПБУ 18/02 . Не применять его вправе только некоммерческие организации и малые предприятия.
Когда порядок признания доходов или расходов в бухгалтерском и налоговом учете отличается, то возникают разницы. Их ПБУ 18/02 делит на два типа – временные и постоянные. Разобраться, к какому типу относится выявленная разница, поможет схема (см. ниже. – Примеч. ред.).
Если доход или расход признается только в одном учете, то образуется постоянная разница. В этом случае расхождение между бухгалтерским и налоговым учетом не устранится даже с течением времени. К примеру, постоянная разница возникнет, если затраты в бухучете признаются, но с точки зрения налогового законодательства расходами не являются. К таковым можно отнести представительские затраты и расходы на рекламу сверх лимита. В бухучете компания признает их в полной сумме, а для целей налога на прибыль учесть расходы сверх норматива не получится. Тогда возникнет постоянная разница, которая увеличивает сумму налоговой прибыли.
Иногда формируется и постоянная разница, которая, наоборот, уменьшает прибыль в налоговом учете. Правда, случается это не так уж часто. В качестве примера можно привести ситуацию, когда у компании возникает доход от передачи имущества в счет доли в уставном капитале другой организации. В налоговом учете этот доход признавать не нужно (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ), а вот в бухгалтерском – наоборот.
Когда из-за возникшей постоянной разницы прибыль в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, формируется постоянное налоговое обязательство (ПНО). А если, наоборот, бухгалтерская прибыль больше налоговой, отражается постоянный налоговый актив – ПНА. Чтобы рассчитать ПНО или ПНА, нужно умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль.
В учете ПНО отражается записью по дебету счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». А чтобы зафиксировать актив, бухгалтер делает обратную проводку по дебету счета 68 и кредиту счета 99 субсчет «Постоянные налоговые активы».
Постоянные разницы
Рассчитывая налог на прибыль за 2014 год, бухгалтер обнаружил, что за год сумма представительских расходов составила 30 000 руб. Однако так как расходы на оплату труда за год равны 700 000 руб., в налоговом учете признать можно только 28 000 руб. (700 000 руб. × 4%). В этом случае образуется постоянная разница в сумме 2000 руб. (30 000 – 28 000) и соответствующее ей ПНО – 400 руб. (2000 руб. × 20%). Ведь расходы, превышающие норматив, никогда не будут признаны в налоговом учете и они увеличивают сумму налога на прибыль. Бухгалтер учел представительские расходы и начислил ПНО проводкой:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
– 30 000 руб. – приняты к учету представительские расходы;
ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 400 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство.
Также в отчетном году компания приобрела долю в уставном капитале другой организации на сумму 10 000 руб. В счет вклада в уставный капитал компания передала товары, балансовая стоимость которых составила 7000 руб. Разницу между оценочной и балансовой стоимостью вклада в сумме 3000 руб. (10 000 – 7000) бухгалтер включит в состав прочих доходов. Для этого он сделает запись:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 3000 руб. – отражен доход от передачи товаров в счет вклада в уставный капитал другой организации.
Однако в налоговом учете дохода не возникает (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Поэтому образуется постоянный налоговый актив в сумме 600 руб. (3000 × 20%), который бухгалтер отразит в учете так:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– 600 руб. – начислен постоянный налоговый актив.
Когда расход или доход в налоговом учете признается в одном периоде, а в бухгалтерском в другом, возникают временные разницы. В этом случае в отличие от постоянных разниц различие между бухгалтерским и налоговым учетом с течением времени устраняется. К примеру, временная разница может возникнуть, если в бухгалтерском и налоговом учете компания по-разному начисляет амортизацию. Наглядный пример – амортизационная премия. Такая возможность есть только в налоговом учете, где компания часть стоимости основного средства может списать сразу. А в бухучете такой механизм не предусмотрен. Тут стоимость имущества будет списываться в обычном порядке.
Временные разницы делятся на два типа – вычитаемые и налогооблагаемые. Когда из-за разницы налоговая прибыль больше бухгалтерской, возникает вычитаемая временная разница. Тогда бухгалтер сформирует отложенный налоговый актив (ОНА), величина которого равна временной разнице, умноженной на ставку налога.
А если возникшая разница уменьшает прибыль в налоговом учете и увеличивает в бухгалтерском, она является налогооблагаемой и формирует отложенное налоговое обязательство (ОНО). Рассчитывается ОНО по аналогии: умножением налогооблагаемой разницы на ставку налога.
Для учета ОНА бухгалтер использует счет 09 «Отложенные налоговые активы», а обязательств – счет 77 «Отложенные налоговые обязательства». Начисление актива отражается проводкой по дебету счета 09 и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», а обязательства – по дебету счета 68 и кредиту счета 77 . В будущих отчетных периодах доходы и расходы в бухгалтерском и налоговом учете начнут постепенно сближаться, а отложенные активы и обязательства будут погашаться обратными проводками.
Налогооблагаемые временные разницы
В ноябре 2014 года компания приобрела автомобиль. Его первоначальная стоимость – 1 080 000 руб. (без учета НДС). Бухгалтер отнес транспортное средство ко второй амортизационной группе и установил срок полезного использования 36 месяцев. В учетной политике компании по налогам предусмотрена возможность использовать амортизационную премию и единовременно списать 10 процентов от первоначальной стоимости автомобиля. В бухучете сумма ежемесячной амортизации составит 30 000 руб. (1 080 000 руб. : 36 мес.).
А вот в налоговом расчет будет иным. Сначала бухгалтер определит сумму амортизационной премии. Она составит 108 000 руб. (1 080 000 руб. × 10%). Эту величину бухгалтер включит в расходы в полном объеме в декабре – в том периоде, когда компания начнет эксплуатировать основное средство. Стоимость автомобиля, с которой в налоговом учете будет начисляться амортизация, равна 972 000 руб. (1 080 000 – 108 000), соответственно, ежемесячная сумма отчислений составит 27 000 руб. (972 000 руб. : 36 мес.). Таким образом, в декабре сумма расходов на амортизацию в налоговом учете равна 135 000 руб. (27 000 + 108 000). А в бухгалтерском – 30 000 руб. Возникнет налогооблагаемая временная разница в сумме 105 000 руб. (135 000 – 30 000) и ОНО – 21 000 руб. (105 000 руб. × 20%). В декабре бухгалтер сделает записи:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
– 30 000 руб. – начислена амортизация за декабрь;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 21 000 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство.
А далее с января следующего года расход на амортизацию в бухгалтерском учете станет больше, чем в налоговом, на 3000 руб. (30 000 – 27 000). На эту сумму ежемесячно будет сокращаться временная разница. А ОНО каждый месяц бухгалтер будет погашать на 600 руб. (3000 руб. × 20%) проводкой по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
Вычитаемые временные разницы
На балансе компании числится производственное оборудование первоначальной стоимостью 120 000 руб. Для целей бухучета срок полезного использования оборудования составляет 24 месяца. А в налоговом учете бухгалтер установил больший срок – 40 месяцев. Компания ввела в эксплуатацию оборудование в ноябре 2014 года, а декабре начала начислять амортизацию. Ее величина в бухгалтерском учете составит 5000 руб. (120 000 руб. / 24 мес.). А в налоговом учете сумма ежемесячной амортизации – 3000 руб. (120 000 руб. : 40 мес.).
Ежемесячно бухгалтер будет фиксировать вычитаемую временную разницу – 2000 руб. (5000 – 3000) и формировать отложенный налоговый актив записью:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 400 руб. (2000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
По истечении 24 месяцев, когда в бухгалтерском учете стоимость оборудования будет полностью списана в расходы, а в целях налога на прибыль оно все еще будет амортизироваться, временная разница начнет уменьшаться. И бухгалтер будет ежемесячно погашать отложенный налоговый актив проводкой:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 09
– 600 руб. (3000 руб. × 20%) – погашен отложенный налоговый актив.
Налоговые обязательства и активы компания показывает в отчетности (см. таблицу ниже. – Примеч. ред.). Отложенные налоговые активы и обязательства отражаются в балансе (строки , ), а их изменение – в отчете о финансовых результатах (строки , ). Информация о постояннных налоговых активах и обязательствах приводится справочно в отчете о финансовых результатах по строке 2421 .
| Вид актива или обязательства | Как отражается в отчетности |
|---|---|
| Отложенный налоговый актив | В бухгалтерском балансе по строке 1180 отражается сальдо счета 09 . А в отчете о финансовых результатах по строке 2450 фиксируется разница между дебетовым и кредитовым оборотом счета. Если она положительна – сумма указывается со знаком «+». А когда она отрицательна – со знаком «–» |
| Отложенное налоговое обязательство | По строке 1420 баланса показывается сальдо счета 77 . А по строке 2430 отчета о финансовых результатах – разница между оборотом по кредиту и дебету счета 77 . Положительная сумма отражается со знаком «–», отрицательная – со знаком «+» |
| Постоянный налоговый актив, постоянное налоговое обязательство | Разница между ПНО и ПНА фиксируется по строке 2421 отчета о финансовых результатах. Если разница получилась отрицательной, ее нужно указать со знаком «–» |
Постоянные и временные разницы нужны для того, чтобы связать прибыль в бухгалтерском и налоговом учете. Для этого ПБУ 18/02 вводит дополнительные понятия – «условный расход (доход) по налогу на прибыль» и «текущий налог на прибыль».
Чтобы рассчитать условный расход, нужно умножить прибыль по данным бухучета на ставку налога. А если компания получила в отчетном периоде убыток, то налог на прибыль с его суммы формирует условный доход. Для учета условного расхода или дохода используют счет 99 . Первый отражают записью по дебету счета 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». А условный доход начисляют проводкой по дебету счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль».
Текущий налог на прибыль – результат умножения прибыли в налоговом учете на ставку налога. Этот показатель рассчитывается по формуле (п. 21 ПБУ 18/02):
ТНП = +(–) У – ПНА + ПНО +(–) ОНА +(–) ОНО,
где ТНП – текущий налог на прибыль;
У – условный расход или доход по налогу на прибыль.
Информация о наличии у юр.лица отложенных налоговых обязательствах собирается на 77 счете. Данная мера затрагивает лишь субъекты, которым требуется исчислять налог на прибыль. В статье разбирается бухгалтерский счет 77 “Отложенные налоговые обязательства”, рассматриваются основы учета, типовые проводки, корреспондирующие счета и представлено обучающее видео.
Для целей налогового и бух. учетов момент получения прибыли не всегда совпадает. Своеобразный порядок учета прибыли бухгалтерской нередко отличается от данных по итогам года налоговых деклараций.
Такие примеры возможны, например, при различном методе расчета амортизации. Ускоренное начисление износа в налоговом учете неприемлемо для бухгалтерского. Появившиеся расходы при определении налогооблагаемой базы будут превосходить расходы в бух отчетности.
| Исходные данные | Отражение в бух.учете | Отражение в налоговом учете |
| Приобретение ОС, первоначальная стоимость | 960 000 рублей | 960 000 рублей |
| Метод начисления амортизации | Линейный | Нелинейный |
| Амортизационная группа | 3 | 3 |
| Начислен износ | 20 000 рублей (960 000/4 года/12 месяцев) | 53 760 (960 000*5,6/100) |
При учете вышеперечисленных условий налогооблагаемая временная разница составляет 53 760 рублей ― 20 000 рублей = 33 760 рублей.
Если расходы в бухучете появляются позже и в большем количестве, чем в налоговом, в то же время доходы определяются более ранними сроками, то в организации возникают условия для появления ОНО.
Факторы, влияющие на расхождение расчета доходов и расходов при налоговом и бухгалтерском учете:
Образовавшиеся налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению налога в дальнейшем.
Применительно к отложенному налоговому обязательству действует формула: налогооблагаемая временная разница*текущая ставка по налогу на прибыль.
Видео урок по ведению учета по счету 77 “Отложенные налоговые обязательства”. Рассматриваются типовые проводки, сложные случаи и примеры. Ведет Гандева Н.В. главный бухгалтер, преподаватель сайта “Бухгалтерский и налоговый учет для чайников”. Для просмотра нажмите на видео ниже ⇓
Отражение возникающих разниц при определении прибыли закреплено в ПБУ 18/02, которое определяет расходы по прибыли, в частности:
Предприятия, которые вправе применять упрощенную бух.отчетность, могут не использовать положения ПБУ 18/02. К таким относятся малые организации, некоммерческие учреждения, участники проекта «Сколково». Принятое решение необходимо закрепить в учетной политике.
Те субъекты, критерии оценки которых относят организацию к среднему бизнесу, обязаны в учете использовать счет 77.
Порядок определения текущего налога на прибыль полагается прописать в учетной политике. Предприятиям предоставляется возможность выбора одного из 2-х способов:
Однако в любом случае размер текущего налога должен дублировать сведения из декларации за соответствующий период. Если же выбирается второй способ определения, организации также должны вести учет образовавшихся обязательств.
ОНО, сформированное на счете 77, корреспондирует с двумя счетами учета ― 68 и 99. Полученные проводки отражают следующие результаты:
Дт 68 ― Кт 77 ― отложенный налог, который уменьшает величину дохода или расхода.
Дт 77 ― Кт 68 ― погашение отложенного налога, формируется при начислении налога на прибыль по итогам отчетного периода.
Дт 77 ― Кт 99 ― ОНО аннулируется при условии выбытия актива или обстоятельства, его образующего ранее.
Сам учет по счету 77 следует вести отдельно по каждому виду активов или обязательств, влияющих на появление отложенного налога.
Организации отражают полученные ОНО в учете в зависимости от наступивших обстоятельств.
Пример. Учреждение «Полюс» продало товар для ООО «Весна» на сумму 170 000 рублей (без НДС). Оплата от покупателя поступила лишь в размере 100 000 рублей. ООО «Полюс» применяет кассовый метод при определении налога. Оставшаяся часть долга была перечислена в следующем году. По итогам отчетного периода в ООО «Полюс» появляются проводки:
Дт 62 ― Кт 90 ― 170 000 рублей ― выручка в бухучете за отгруженный товар;
Дт 51 ― Кт 62 ― 100 000 рублей ― оплата от ООО «Весна»;
Дт 68 ― Кт 77 ― 14 000 рублей (задолженность 70 000 * ставку налога 20%) ― отражено ОНО.
При составлении бух. отчетности сумма 14 000 рублей будет отражена в балансе как отложенное обязательство по налогу на прибыль.
В последующем периоде после закрытия дебеторской задолженности ООО «Весна» появятся записи:
Дт 51 ― Кт 62 ― 70 000 рублей ― поступил окончательный расчет от покупателя;
Дт 77 ― Кт 68 ― 14 000 рублей ― погашение ОНО.
Применение на практике главы 25 НК РФ и ПБУ 18/02 по праву считается одним из сложнейших участков учета, поэтому на страницах нашего журнала мы уже не раз обращались к этой теме. Но у пользователей до сих пор возникает много вопросов по ведению налогового учета. Свидетельство тому - многочисленные вопросы слушателей семинаров "1С:Консалтинг" по теме "Налог на прибыль", которые с ноября 2003 года проводят партнеры фирмы "1С". На наиболее часто встречающиеся вопросы отвечает О.С. Губкина, консультант компании 1С:Сервистренд.
Прежде чем перейти непосредственно к ответам на вопросы, хотелось бы еще раз остановиться на основных понятиях, которые вводятся ПБУ 18/02, так как зачастую именно их недопонимание или неверное толкование приводит к ошибкам и вопросам.
Постоянное налоговое обязательство (ПНО) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль.
В бухгалтерском учете признание ПНО отражается проводкой:
Понятие постоянного налогового актива в ПБУ 18/02 отсутствует, но необходимость в нем вытекает из содержания пункта 4 - постоянные разницы могут возникать не только в отношении расходов, но и доходов. Поэтому в типовой конфигурации в настоящее время признание ПНА отражается сторнирующей записью:
Дебет 99.2.3 "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"
1. Исходя из определений, данных в пунктах 11 и 14 Положения:
Вычитаемые временные разницы отложенного налогового актива (ОНА), который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. А в текущем отчетном периоде сумма налога на прибыль увеличится.
Величина ОНА рассчитывается умножением вычитаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.
В бухгалтерском учете признание ОНА отражается проводкой:
Дебет 09 "ОНА" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"
Уменьшение или полное погашение ОНА отражается обратной записью по дебету счета 68.4.2 и кредиту счета 09.
В составе расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль, учтена амортизация по объекту основных средств в размере 2000 руб. При определении налоговой базы по налогу на прибыль амортизация учтена в размере 1500 руб. ввиду разных способов амортизации (считается, что постоянные разницы не возникают). Так как это расходы и оценка в бухгалтерском учете больше оценки в налоговом учете, отразим признание ОНА в сумме (2000-1500)х24%/100%=120 руб.
2. Исходя из определений, приведенных в пунктах 12 и 15 Положения:
Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО), которое должно увеличить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
А в текущем отчетном периоде сумма налога на прибыль уменьшится.
Величина ОНО рассчитывается умножением налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.
В бухгалтерском учете признание ОНО отражается проводкой:
Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства"
Уменьшение или полное погашение ОНО отражается обратной записью по дебету счета 77 и кредиту счета 68.4.2.
В составе расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль, учтена амортизация по объекту основных средств в сумме 1500 руб.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль амортизация учтена в размере 2000 руб. ввиду разных способов амортизации.
Так как это расходы и оценка в бухгалтерском учете меньше оценки в налоговом учете, отразим признание ОНО в сумме (2000-1500)х24%/100%=120 руб.
В составе доходов, формирующих балансовую прибыль, учтена выручка от продажи товаров в сумме 1500 руб. В налоговом учете выручка в данном периоде не признается ввиду отсутствия оплаты (выручка определяется "кассовым" методом). Так как это доходы и оценка в бухгалтерском учете больше оценки в налоговом учете, отразим признание ОНО в сумме (1500-0)х24%/100%=360 руб.
После того, как мы рассмотрели основные понятия ПБУ 18/02, перейдем непосредственно к вопросам слушателей семинаров "1С: Консалтинг".
На дату начала применения нужно присвоить параметру "Применяется ПБУ 18/02" значение "Да" (меню "Сервис", "Учетная политика"). Ежемесячно следует проводить документ "Закрытие месяца" (меню "Документы"), установив все флажки, кроме трех последних. Затем - документ "Регламентные операции по налоговому учету" (меню "Налоговый учет") со всеми установленными флажками. Затем - документ "Закрытие месяца", установив только флажки: "Учет постоянных разниц", "Учет временных разниц" и "Расчет налога на прибыль" (см. рис. 1).
Рис. 1. Заполнение документа "Закрытие месяца" для расчета ПБУ 18/02.
Рис. 2. Проводка документа "Закрытие месяца" по отражению постоянного налогового обязательства.
В документе "Закрытие месяца" установите флажок "Формировать отчет при проведении документа" и проведите его. В полученном отчете наведите курсор на строку "Учет постоянных разниц" и двойным щелчком мыши откройте отчет "Постоянные разницы по видам активов и обязательств" (см. рис. 3). В графе 7 перечислены постоянные разницы, а итоговую сумму умножаем на ставку налога на прибыль и получаем сумму постоянного налогового обязательства, выданную в проводке.
Рис. 3. Отчет "Постоянные разницы", сформированный при проведении документа "Закрытие месяца"
Двойным щелчком мыши можно также раскрыть каждую строку этого отчета и выяснить, к какому объекту относятся постоянные разницы (см. рис. 4). Например, расшифровка строки "Основные средства" содержит следующие данные.
Рис. 4. Отчет "Постоянные разницы по виду актива (обязательства)"
В графе 2 расположен остаток на начало месяца по счету НПР.01 "Постоянные разницы. Основные средства", который соответствует несписанной постоянной разнице по данному активу (Стеллаж складской). В графе 4 расположен оборот по кредиту счета НПР.01, который соответствует сумме частичного списания постоянной разницы по данному активу. В случае возникновения новой постоянной разницы, сумма ее будет проведена по дебету счета НПР "Постоянные разницы" и попадет в графу 3. В графе 5 указаны суммы, которые признаются постоянными разницами по какому-либо другому объекту учета; в данном случае - это сумма, которую нельзя признать в разделе "Основные средства", потому что она признана постоянной разницей в разделе "Издержки обращения" и отражена по дебету и кредиту счета НПР.44.1 "Издержки обращения". Сумма в графе 7 рассчитывается следующим образом: "гр. 7" = "гр. 4"- "гр. 5" - "гр. 6". Обороты по дебету и по кредиту счета НПР формируются документом "Закрытие месяца" в соответствии с разницами между бухгалтерским и налоговым учетом. Таким образом, чтобы внести исправление в сумму постоянного налогового обязательства, надо установить, какие документы в течение месяца сформировали неверные постоянные разницы и исправить их, а затем перепровести "Закрытие месяца", чтобы получить правильные суммы на субсчетах счета НПР "Постоянные разницы".
Надо обратиться к "Анализу состояния налогового учета" (меню "Налоговый учет") за определенный месяц (см. рис. 5). Двойным щелчком мыши можно раскрыть каждую сумму последовательно вплоть до первичных документов. Те разницы, которые не попадают под определение постоянных и не отражены на субсчетах счета НПР "Постоянные разницы", будут отнесены к временным. Они приведут к возникновению или уменьшению (погашению) ОНА и ОНО, что отразится на счетах 09 и 77.
Рис. 5. Отчет "Анализ состояния налогового учета"
Погашение ОНО производится, только если в предыдущих периодах по данному объекту было отражено возникновение ОНО. Рассмотрим это на примере. Проведем "Закрытие месяца", получим отчет и раскроем строку "Учет временных разниц" двойным щелчком мыши. Далее раскроем одну из строк отчета, например, "Основные средства" и рассмотрим полученный отчет (см. рис. 6). Графы 2-5 содержат остаточную стоимость объектов основных средств. Разность граф 3 и 2 - сумма амортизации за данный месяц по бухгалтерскому учету. Разность граф 5 и 4 - по налоговому. Графа 6 - это разница, образовавшаяся между расходами на амортизацию в БУ и НУ.
Рис. 6. Отчет "Временные разницы по виду актива (обязательства)
Оценка по БУ |
Оценка по НУ |
Разница в оценках |
Вычитаемые временные разницы |
Налогооблагаемые временные разницы |
|||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
на начало периода |
на конец периода |
на начало периода |
на конец периода |
всего(гр.3-гр.2) - (гр.5-гр.4) |
в том числе за счет постоянной разницы |
корректировка временной разницы |
остаток на начало месяца |
возникло |
к погашению |
остаток на начало месяца |
возникло |
к погашению |
|
Компьютер |
|||||||||||||
Если в графе 7 нет суммы постоянной разницы, а в графе 8 не отражена сумма корректировки временной разницы, введенная вручную "Операцией" по субсчету счета КВР "Корректировка временных разниц", то признается временная разница. Если временная разница меньше нуля, и нет остатка на начало месяца по налогооблагаемой временной разнице (графа 12), то признается возникновение вычитаемой временной разницы (графа 10). В нашем примере это строка "Принтер". Если же есть такой остаток, то признается погашение налогооблагаемой временной разницы (графа 14). В нашем примере это строка "Стеллаж". Если временная разница больше нуля, и нет остатка на начало месяца по вычитаемой временной разнице (гра-фа 9), то признается возникновение налогооблагаемой временной разницы (графа 13). В нашем примере это строка "Компьютер". Если же есть такой остаток, то признается погашение вычитаемой временной разницы (графа 11). В нашем примере это строка "Станок". Далее суммируются данные граф 10, 11, 13, 14 и после умножения на ставку налога на прибыль отражаются, как возникновение и погашение ОНА или ОНО по виду объекта "Основные средства".
Большинство компаний обязаны применять ПБУ 18/02 . Не нужно это делать малым предприятиям и НКО. Сегодня мы покажем, какие проводки нужно сделать бухгалтеру, чтобы отразить налог на прибыль в бухучете, применяя ПБУ 18/02.
Бухгалтеру по нормам ПБУ 18/02 нужно показывать условный расход по налогу на прибыль в бухучете. Это - сумма налога по данным бухучета, она рассчитывается по правилам, указанным в пункте 20 ПБУ 18/02 . Связано это с тем, что налоговый и бухгалтерский учет часто не идентичны. У них разные методы признания расходов (и иногда доходов). Суммы налога, которые бухгалтер показывает в декларации по налогу на прибыль, в бухучете никак не отражаются.
Сумма условного расхода по налогу на прибыль = Прибыль до налогообложения по данным бухучета * Ставка налога
Сумма условного расхода должны быть показана на счете 99. Удобнее всего открыть отдельный субсчет.
Начислять налог на прибыль нужно проводкой:
Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- начислен налог на прибыль.
Бухгалтерская прибыль и налогооблагаемая могут быть разными. Поэтому во многих компаниях возникает разница показателей налога в бухгалтерском и налоговом учете.
Чтобы показать, отчего возникла разница, в бухучете надо показывать ПНО (ПНА) и ОНО (ОНА).
ПНО и ПНА
Постоянные налоговые обязательства и постоянные налоговые активы могут возникать, когда:
ОНО и ОНА
Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы – возникают при временных разницах. Например, когда порядок учета расходов в учетах разный. Могут возникнуть ситуации:
Налог с убытка
Мы говорили с Вами о том, как показать суммы уплаченного налога. А как быть бухгалтеру, если компания получила по окончании отчетного (налогового) периода убыток? В таком случае на счетах компании будет показан условный доход по налогу на прибыль.
Сумма условного дохода по налогу на прибыль = Ставка налога на прибыль * Сумма убытка по данным бухучета
Как мы помним, если компания получает убыток, то в декларации будет показана налоговая база, равная нулю. При этом бухгалтер может переносить полученный убыток на будущее и в следующих периодах уменьшать прибыль на его сумму.
В бухучете аналогичных правил нет.
Когда возникнет убыток в налоговом учете, бухгалтер сделает проводку:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
.
После отражения такой проводки возникнет искажения. Для его устранения бухгалтеру надо сделать другую проводку, которая позволяет уравнять данные учетов:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль»
.
В итоге получается, что в бухучете мы показали несуществующие фактические суммы налога. Также мы видим, на какие величины в последующем будет снижаться налог на прибыль (в декларации), когда можно будет уменьшать текущую прибыль на убыток.
Когда будет происходить перенос убытка, бухгалтер будет это показывать проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом» Кредит 09
– списан ОНО.
Такой порядок отражения операций приведен в
