Бухгалтерская отчетность отражает факты хозяйственной жизни, имевшие место в прошлом, и все же бухгалтерам и руководству предприятия предстоит, вооружившись этой документацией, разбираться в текущей ситуации и даже делать прогнозы на будущее. Отталкиваясь от рассмотренного нами в главе 3 факта условности бухгалтерских записей, нужно признать сравнительно ограниченное значение данных счетоводства для принятия действенных управленческих решений. Именно по этой причине бухгалтеры должны строго следовать ряду требований, сформировавшихся в процессе развития бухгалтерского дела.

Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности, перечислены в Положении «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/96, которое введено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Бухгалтерская отчетность организации“ ПБУ 4/99» с 2000 г. В этом же положении наряду с упомянутыми требованиями, даются и собственно определения ключевым понятиям, связанным с составлением бухгалтерской отчетности. В частности:

бухгалтерская отчетность – это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам;

отчетный период – период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;

отчетная дата – дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;

пользователь – юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации.

Бухгалтерская отчетность должна составляться на русском языке и валюте Российской Федерации.

Одно из главных требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности – она должна давать достоверное и полное представление финансовом положении предприятия , финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Если при составлении бухгалтерской отчетности существующих показателей недостаточно для формирования полного представления о финансовом положении предприятия, то организация включает соответствующие дополнительные показатели или пояснения. По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности (за исключением отчета, составляемого в первый отчетный год), должны быть приведены как минимум за два года – отчетный и предшествующий отчетному.

Другое не маловажное требование, предъявляемое к бухгалтерской отчетности – нейтральность информации. Информация, содержащаяся в ней не должна односторонне удовлетворять интересы одних групп пользователей бухгалтерской отчетность перед другими. Это касается, конечно же, тех фирм, бухгалтерская отчетность которых публикуется в официальных источниках информации. К таким организациям относятся акционерные общества, банки, биржи, инвестиционные фонды, страховые организации. Годовая бухгалтерская отчетность, в том числе итоговая часть аудиторского заключения, подлежит публикации не позднее 1 июля года, следующего за отчетным, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Искажение данных при этом может привести к некоторым решениям. Например, покупке акций, вложение денег в фонды. Изначально это касалось только профессиональных участников инвестиционного рынка, но с введением персонифицированного учета пенсионных начислений это затрагивает все работающее население, отчисляющее накопительные страховые взносы в Пенсионный Фонд Российской Федерации.

Своевременность и регистрация. Существуют сроки подачи бухгалтерской отчетности. Они определены Положением по бухгалтерскому учету и Налоговым кодексом Российской Федерации.

Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода. Годовая бухгалтерская отчетность предоставляется по месту регистрации организации не позднее 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Отчетный годом при этом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Если отчетный год является первым для организации, то следует придерживаться следующих правил :

при регистрации предприятия день регистрации считается первым днем отчетного периода, 31 декабря этого года – последним днем;

при регистрации предприятия после 1 октября текущего года, этот день считается первым отчетным днем – последним 31 декабря следующего года. Однако это расходится с действительностью. На самом деле, если регистрация произошла во второй половине квартала, то можно руководствоваться ПБУ 4/99, если же в первой – рекомендовано обратиться в налоговый орган по месту регистрации и отчитаться по налогам за 4 квартал текущего года.

Статьей 48 ПБУ 4/96 предусмотрено составление промежуточной бухгалтерской отчетности за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Организация должна составлять и предоставлять промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Если дата предоставления приходится на выходной день, то сроком предоставления отчетности считается первый, следующий за ним рабочий день.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации. С недавних пор стало возможным ведение бухгалтерского учета специальными сторонними организациями. Этим занимаются как аудиторские фирмы, так и централизованные бухгалтерии. В этом случае правильность составления бухгалтерской отчетности заверяется руководителем и главным бухгалтером организации, ведущий бухгалтерский учет, либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

Обязанность налогоплательщика предоставлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке бухгалтерскую отчетность установлена п. 4 ст. 23 НК РФ. Соответственно составленная и оформленная в двух экземплярах (заверенная подписями и печатями (штампами)), бухгалтерская отчетность предоставляется в налоговый орган в соответствии со сроками, указанными выше. Это можно сделать тр емя способами :

лично или через представителя. При этом днем сдачи считается дата на штампе, поставленном при принятии бухгалтерской отчетности инспектором (налоговым работником, специалистом по приемке налоговых деклараций и расчетов) на экземпляре налогоплательщика;

по почте. Днем сдачи бухгалтерской отчетности следует считать дату на штампе, который проставлен на квитанции, свидетельствующей о сдачи заказного письма, ценного письма или ценной бандероли в почтовое отделение для доставки адресату. Здесь необходимо уточнить одну деталь: опись вложений. Она вкладывается в ценные письма или бандероли. Второй экземпляр со штампом почтового отделения остается у отправителя корреспонденции. В случае потери письма, налоговая инспекция примет достоверность квитанции об отправки бухгалтерской отчетности только описи;

по телекоммуникационным каналам связи. При передаче налоговой отчетности таким способом днем ее предоставления считается дата ее отправки. При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде (п. 2 ст. 80 НК РФ).

Унифицированность. Существуют унифицированные формы бухгалтерской отчетности. Каждая из форм, расчетов и деклараций проходит регистрацию в Минфине Российской Федерации и получает номер в Общероссийском классификаторе управленческой документации.

Общероссийский классификатор управленческой документации (ОКУД) является составной частью Единой системы классификации и кодирования технико-экономической и социальной информации и охватывает унифицированные системы документации и формы документов, разрешенных к применению в народном хозяйстве. ОКУД предназначен для решения следующих задач :

регистрации форм документов;

упорядочения информационных потоков в народном хозяйстве;

сокращения количества применяемых форм;

исключения из обращения неунифицированных форм документов;

обеспечения учета и систематизации унифицированных форм документов на основе их регистрации;

контроля за составом форм документов и исключения дублирования информации, применяемой в сфере управления;

рациональной организации контроля за применением унифицированных форм документов.

В ОКУД приведены наименования и кодовые обозначения унифицированных форм документов, входящих в унифицированные системы документации. Бухгалтерская отчетность имеет следующие коды :

бухгалтерский баланс, номер по ОКУД 0710001;

отчет о прибылях и убытках, номер по ОКУД 0710002;

отчет об изменении капитала, номер по ОКУД 0710006;

отчет о движении денежных средств, номер по ОКУД 0710006;

приложение к бухгалтерскому балансу, номер по ОКУД 0710005;

отчет о целевом использовании полученных средств, номер по ОКУД 0710006.

Минфин РФ перечислил основные обязательные реквизиты , которые должны присутствовать в правом верхнем углу первой страницы во всех формах бухгалтерской отчетности:

наименование составляющей части бухгалтерской отчетности;

указание отчетной даты, по состоянию на которую составлена бухгалтерская отчетность, или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность;

полное наименование юридического лица в соответствии с учредительными документами;

присвоенный налоговым органом идентификационный номер налогоплательщика;

вид деятельности, признанный основным в соответствии с требованиями нормативных документов, утверждаемых Государственным комитетом по статистике Российской Федерации, и соответственно код по ОКВЭД;

организационно-правовая форма согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (ОКОПФ) и код собственности по Классификатору форм собственности (ОКФС);

единица измерения указывается в соответствии с Общероссийским классификатором единиц измерения: тыс. рублей – код по ОКЕИ 384, млн. рублей – код по ОКЕИ 385. Выбор единицы измерения зависит от оборотов организации, но не зависимо от того, в миллионах или тысячах он предоставляется, десятичные дроби не допустимы;

адрес нахождения (указывается на балансе);

дата утверждения (указывается установленная дата для годовой бухгалтерской отчетности);

дата отправки / принятия (указывается конкретная дата почтового, электронного или иного отправления бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи в налоговый орган).

Бухгалтерская отчетность в настоящем виде используется с 2003 г. и действует в соответствии с приказом Минфина РФ N 67н от 22 июля 2003 г.

Последовательность, постоянство. Необходимо поддерживаться этого принципа при составлении бухгалтерской отчетности. Конец отчетного периода прошедшего года является началом отчетного периода текущего года. В случае, если за недостаточностью зарегистрированных показателей, в прошедшем отчетном периоде в баланс были внесены дополнительные значения, то их же необходимо внести в бухгалтерскую отчетность в текущем году. Организация должна при составлении бухгалтерской отчетности придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от периода к периоду. Иное можно допускаться, например, если произошла смена вида деятельности. Организацией должно быть документально подтверждено каждое такое изменение. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснении к бухгалтерскому балансу.

Целостность. Бухгалтерская отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений и филиалов.

Состав, варианты составления бухгалтерской отчетности

Годовая бухгалтерская отчетность состоит из следующих форм :

1) бухгалтерский баланс, Форма N 1;

2) отчет о прибылях и убытках, Форма N 2;

3) приложения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках:

отчет об изменении капитала по форме N 3;

отчет о движении денежных средств по форме N 4;

приложение к бухгалтерскому балансу по форме N 5;

отчет о целевом использовании полученных средств по форме N 6;

пояснительная записка;

итоговая часть аудиторского заключения.

Главной формой отчетности исторически принято считать баланс, составление которого фактически является целью бухгалтерского и налогового учета. Бухгалтерский баланс представляет собой форму бухгалтерской отчетности, объединяющую информацию о наличии у организации оборотных и внеоборотных активов, долгосрочных и краткосрочных обязательств, а так же об изменении этих показателей за отчетный период

В балансе нашел свое наиболее полное выражение принцип диграфического учета, но вместо дебета и кредита здесь используются другие, нетождественные им понятия актива и пассива. Активы компании это не есть некий «великий дебет», а пассивы – «великий кредит», или наоборот. И между тем в балансе активы всегда должны равняться пассивам (отсюда и сам слово баланс, что в переводе с французского означает «весы»). Существует немало споров о целесообразности существующей формы баланса, о природе активов и пассивов вообще. Эти споры, однако, лежат в теоретической плоскости, поскольку не учитывают, что равенство активов и пассивов, аналогичное равенству дебета и кредита, значительно упрощает ведение бухгалтерии и осуществление проверок отчетности. (Хотя несомненно то, что такая форма баланса не дает возможности понять и экономически интерпретировать природу активов и пассивов, то есть является узаконенной, но отстающей от запросов современности традицией.)

Активы и пассивы баланса есть не более чем группировка кредитового и дебетового сальдо по счетам синтетического учета, построенная в зависимости от отношения данных с этих счетов к данным об имуществе предприятия. Активы отражают по большей части (но не исключительно) задействованное в обороте, наличествующее имущество, а также некоторые другие хозяйственные средства, тогда как пассивы – источники образования данного имущества и иных хозяйственных средств, некорректно называемые на западный манер обязательствами и капиталом.

Ключевая роль имущества объясняется тем, что оно ликвидно (хоть и в разной степени), оно формирует активный капитал организации, оно обеспечивает осуществление хозяйственной деятельности и получение прибыли. Прочие хозяйственные средства вторичны по отношению к имуществу, тем более что при умелом финансовом менеджменте реально обратить часть этих средств в определенное высоколиквидное имущество (в частности, долги организации – в ценные бумаги).

Данные о составе актива и пассива баланса берутся из Главной книги и регистрационного журнала (при мемориально-ордерной форме счетоводства), где остатки на счетах переносятся как развернутое кредитовое или дебетовое сальдо на соответствующие статьи баланса. При этом свертывание сальдо путем взаимного погашения кредиторской и дебиторской задолженностей недопустимо, поскольку лишает баланс достоверности, а между тем требование достоверности, о котором упоминалось выше, является одним из ключевых для бухгалтерской отчетности (в западной практике свертывание сальдо рассматривается как самый грубый и примитивный способ вуалирования баланса).

Таблица 6. Содержание баланса

Как справедливо отмечают все специалисты, для глубокого понимания бухгалтерского учета требуется не абстрактное созерцание баланса, но точное понимание демонстрируемых им балансовых уравнений – равенств между составляющими хозяйственной деятельности предприятия.

Актив бухгалтерского баланса. Раздел 1. Внеоборотные активы.

Таблица 7

Строка 110 «Нематериальные активы». В нее включаются материальные активы, стоимость научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

Нематериальные активы в бухгалтерской отчетности учитываются по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за минусом амортизационных отчислений) с расшифровкой по видам. Они учитываются на балансовом счету 04. В соответствии с ПБУ 14/2000 в состав нематериальных активов включаются:

исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (базы данных, программы для ЭВМ; товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товара; селекционные достижения; топология интегральных микросхем; изобретение, полезная модель, промышленный образец);

организационные расходы;

деловая репутация.

Если нематериальный объект создается организацией самостоятельно, то к расходам на его создание относятся :

стоимость использованных материальных ресурсов;

заработная плата работников, занятых созданием нематериального актива;

амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых при его создании;

услуги сторонних организаций по контрагентским договорам;

сборы, патентные пошлины, связанные с получение патентов, свидетельств и т. п.

Предусматривается два способы отражения амортизационных отчислений нематериальных активов в бухгалтерском учете:

накопление амортизации на отдельном счете, для этого используется счет 05 «Амортизация нематериальных активов»;

уменьшение первоначальной стоимости объекта на сумму начисленной амортизации, в этом случае амортизация начисляется на отдельном субсчете счета 04 «Нематериальные активы».

Нематериальные активы считаются созданными самой организацией, если выполняются следующие условия:

свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации;

исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученными авторами по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, или на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-заказчику.

В состав нематериальных активов не включаются :

расходы организации на получение лицензии на осуществление какого-либо вида деятельности;

расходы организации на покупку единичных экземпляров компьютерных программ и баз данных, а так же программного обеспечения;

Формула заполнения строки 110 представляет собой разницу дебетового остатка по счету 04 «Нематериальные активы» и кредитовый остаток по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Строка 120 «Основные средства». При заполнении этой части необходимо руководствоваться:

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденный приказом Минфина Российской Федерации N 26н от 30 марта 2001 г.;

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина Российской Федерации N 91н от 13 октября 2003 г.

Основными средствами можно считать активы, которые используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд, либо предназначены для сдачи за плату во временное использование или владение, при этом служат более 12 месяцев и в дальнейшем будут приносить доход, а так же не будут проданы в необозримом будущем.

К ним можно отнести : (а) здания и сооружения, (б) рабочие и силовые машины и оборудование, (в) измерительные и регулирующие приборы и устройства, (г) вычислительную технику, (д) транспортные средства, (е) инструмент, (ж) производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, (з) рабочий, продуктивный и племенной скот, (и) многолетние насаждения, (к) внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты, в том числе (л) капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложение в арендованные объекты основных средств (при условии, что эти капитальные вложения являются собственностью арендатора в соответствии с условиями арендного договора), (м) земельные участки, (н) объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Нельзя отнести к основным средствам:

машины, оборудование и прочие изделия, числящиеся как готовые, на складах организации-изготовителя, как товары – на складах организаций, занимающихся торговлей;

предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, а также находящиеся в пути;

капитальные и финансовые вложения.

Сказанное объясняет, почему бухгалтерам понадобился термин «основные средства» вместо широко применяемого в политической экономии понятия «средства труда». Многие теоретики бухгалтерского учета, в том числе известный философ М.Ю. Медведев, отмечают эту кажущуюся несообразность бухгалтерии: язык бухгалтеров принципиально отличается от языка прочих экономистов. Означенные различия неискоренимы, как видно, в силу специфики учетной деятельности и неуничтожимого различия между теорией и практикой.

Если для интеллектуальных экспериментов и прочих умопостроений политэкономам удобно применять термин «средства труда», то в речи бухгалтера подобный термин неуместен. Хуже того, отождествление средств труда и основных средств катастрофично. Помимо указанных различий нужно назвать еще и ту важную особенность, что к основным средствам не относятся малоценные и быстроизнашивающиеся средства труда (согласно старым планам счетов выделявшиеся в значительной своей доле в самостоятельный класс учетных объектов – малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, МБП, или «малоценку», на бухгалтерском жаргоне). Если учитывать подобные средства труда как основные средства, то это создаст колоссальную нагрузку на бухгалтерию организации, причем нагрузку совершенно неоправданную.

К примеру, если промышленное предприятие располагает 10 тыс. сверл для сверлильных станков, то на каждое такое сверло потребуется составлять акт о приеме-передаче основных средств по форме N ОС-1, инвентарную карточку учета основных средств по форме N ОС-6 или ОС-6а, после чего регулярно начислять на данный объект амортизацию, делая соответствующие пометки в документации, и т. д. Труд бухгалтерии станет непроизводительным, чересчур дорогостоящим, а самое главное – не обеспечивающим поступления оперативной, точной и достаточно обобщенной информации. Как видно, практика бухучета и элементарная экономия диктуют свои требования в отношении пренебрежения законами политэкономии.

Нужно упомянуть еще несколько условий , обязательных к исполнению, для отнесения учетного объекта к основным средствам:

законодательное подтверждение владения объектом. К нему относятся государственная регистрация приобретения права собственности, договор на приобретение, арендный договор и прочие, предусмотренные законом. В случае, если государственная регистрация длиться долее 1 месяца, можно рекомендовать использовать счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

документальное оформление сделок. К нему относится: акт о приеме-передаче основных средств (оборудования), товарно-транспортные накладные и прочие, предусмотренные законодательством;

капитальные вложения закончены. В случае, если при приобретении основных средств необходимо «довложение» денежных средств, материалов и прочих активов, то он учитывается на бухгалтерском счете 07 «Оборудование к установке»;

объект фактически используется. Вернемся к определению основных средств: «Основные средства – это часть имущества, приносящая прибыль и используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течении периода, превышающего 12 месяцев».

Последний пункт очень важен. Если средство труда числится на балансе предприятия, но не используется для получения прибыли, никак не задействовано в производственном процессе, то отнести данное средство труда к основным средствам невозможно, поскольку на такой объект невозможно начислять амортизацию (в виду отсутствия физического износа).

Основные средства, в соответствии с планом счетов, учитываются на балансовом счете 01 «Основные средства». Они принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, есть сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов. Первоначальная стоимость основанных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации – это денежная оценка, согласованная учредителями организации. Если основные средства были приобретены по договору дарения, то есть безвозмездно, то первоначальной стоимостью признается текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету. Фактические затраты на сооружение, приобретение и изготовление основных средств, включают в себя :

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные, консультационные услуги, связанные с приобретением основного средства;

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда или иным договором;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением прав на объект основных средств;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организацией, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением или изготовлением объекта основных средств.

Фактические затраты необходимо определить (уменьшить или увеличить) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата происходит в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. Стоимость объектов основных средств уменьшается посредством начисления амортизации. В случае, если при производимой реконструкции, достройки, модернизации и дооборудования произошли увеличения стоимости, количества, производственных мощностей и прочих характеристик основных средств, то необходимо сделать пересчет амортизации, исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на сумму расходов по модернизации и оставшегося срока полезного использования, таким образом, сумма амортизации при этом возрастает.

По некоторым объектам основных средств, например: объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры), объектам внешнего благоустройства (лесного и дорожного хозяйства, судоходной обстановки), а также продуктивному скоту, буйволам, оленям, волам, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, амортизация не начисляется. В этом случае некоммерческая организация производит начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Не подлежат амортизации такие объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не меняются, например: земельные участки, объекты природопользования.

Амортизация начисляется с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором капитальное вложение было введено в эксплуатацию. Рассчитывается амортизация исходя из срока полезного использования. Срок полезного использования – это период, в течении которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Амортизация учитывается на счете 02 «Амортизация основных средств». Он имеет несколько субсчетов, в зависимость от того, на каком счету находится объект. Это могут быть счета: 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 08 «Вложения во внеоборотные активы». Если стоимость основного средства не превышает 20 000 рублей (если иное не предусмотрено учетной политикой организации), а также используемую литературу, можно списывать после введения в эксплуатацию на расходы без начисления амортизации. Однако такие расходы составлять не более 10 % первоначальной стоимости основах средств, за исключением средств, полученных безвозмездно.

Начисление амортизации по объектам основных средств производится одним из четырех способов :

линейный способ , при котором годовая сумма определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации. По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, при начислении амортизации с использованием способа уменьшаемого остатка может применяться коэффициент ускорения не выше 3 в соответствии с условиями договора финансовой аренды (письмо Минфина России от 18 декабря 2003 г. 04-02-05/2/81);

спо соб списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – годовая сумма при этом определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта;

способ списания стоимости пропорционально объему выпускаемой продукции (работ) – начисление амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Амортизация производится в течение всего срока полезного использования, в не зависимости от финансового результата. Исключением при условии беспрерывности начисления амортизации являются: при консервация объекта основных средств, если она продлится более 3 месяцев и период восстановления объекта, если его продолжительность которого превышает 12 месяцев. Суммы амортизации основных средств отражаются путем накопления на счету 02 «Амортизация основных средств».

Формула заполнения строки 120 представляет собой разницу дебетового остатка по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вложение во Внеоборотные активы (субсчет 3 „Строительство объектов основных средств“) и кредитовый остаток по счету 02 „Амортизация основных средств“ (субсчета 01, 03).

Строка 130 «Незавершенное строительство» . В этой статье указываются суммы вложений во внеоборотные активы, то есть:

затраты на строительно-монтажные работы, осуществляемые как самостоятельно предприятием, так и по договорам подряда;

прочие капитальные работы и затраты (геологоразведочные, проектно-изыскательские, буровые и прочие);

затраты сельскохозяйственных предприятий на формирование основного стада;

расходы на приобретение нематериальных активов;

стоимость объектов капитального строительства, до ввода их в эксплуатацию;

стоимость объектов основных средств, права на которые еще не зарегистрированы в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;

стоимость оборудования, не переданное на монтаж (стоит на счете 07 «Оборудование в монтажу»)

расходы на научно исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, если они еще не закончены (заработная плата, в том числе единый социальный налог, работников, занятых в НИОКР; суммы по договору оказания услуг НИОКР; основные средства и нематериальные активы, в том числе амортизация, использованные в ходе проведения НИОКР; общехозяйственные работы и другие затраты, связанные в выполнением этих работ.

Формула заполнения строки 130, она равна дебетовому остатку по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Строка 135 «Доходные вложения в материальные ценности». В этой строке организация обобщает информацию обо всем имуществе, переданном покупателю услуг по договорам аренды, лизинга или проката. Условиями являются:

платность;

временность;

доходность.

Материальные ценности, приобретенные организацией для дальнейшего предоставления за плату во временное пользование, принимаются к бухгалтерскому учету на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по первоначальной стоимости исходя их фактически произведенных затрат на приобретение, доставку, монтажу и установке. Прим этом эти расходы будут списываться со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Доходные вложения признаются основными средствами, а значит, подлежат амортизации. Норма амортизации рассчитывается, так же как и у основных средств – одним из четырех способов (п. 18 ПБУ 06/01). Учитывается обособленно на 02 счете «Амортизация основных средств».

Таким образом, ос таточной стоимостью доходных вложений можно считать разницу между первоначальной стоимостью и амортизацией, исчисленной за протекший срок полезного использования.

Формула заполнения строки 135 представляет собой разницу дебетового остатка по счетам 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и кредитовый остаток по счету 02 «Амортизация основных средств» (субсчета амортизация доходных вложений).

Строка 140 «Долгосрочные финансовые вложения». К долгосрочным финансовым вложениям можно отнести приобретенные предприятием ценные бумаги, вклады в уставный капитал других предприятий, займы, предоставленные другим предприятиям, депозитные вклады и другие вложения, сроком обращения более одного года.

При ведении бухгалтерского учета финансовых вложений необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02. Перечень финансовых вложений довольно обширен, но является незаконченным. К ним можно отнести:

государственные и муниципальные ценные бумаги;

ценные бумаги в другие организации, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций;

предоставленные другим организациям займы;

депозитные вклады в другие организации;

дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступка права требования;

вклады организации-товарища по договору простого товарищества и другие.

вложение приносит экономическую выгоду организации (доход);

наличие документального оформления сделки (вложения) согласно законодательству Российской Федерации, подтверждающей право не только на вложение, но и на доход от него;

переход к организации финансовых рисков, навязанных с финансовыми вложениями.

Учитываются финансовые вложения на бухгалтерских счетах:

счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции»;

счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»;

счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»;

счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества»;

счет 55 «Специальные счета в банках», субсчет 3 «Депозитные счета».

Финансовые вложения, по которым невозможно определить текущую рыночную стоимость (некотируемые), отражаются в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости. Исключением являются случаи обесценения финансовых вложений.

Финансовые вложения, по которым в установленном порядке можно определить текущую рыночную стоимость, в бухгалтерской отчетности будут отражаться по текущей рыночной стоимости, то есть подлежат обязательной переоценке. Периодичность оценки финансовых вложений устанавливается в учетной политике: ежемесячная или ежеквартальная переоценка (п. 02 ПБУ 19/02).

Если финансовые вложения оценивались по текущей рыночной стоимости, а на отчетную дату рыночная стоимость не определяется, то такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки (п. 24 ПБУ 19/02).

Строка 145 «Отложенные налоговые активы». В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, под отложенным налоговым активом можно понимать часть отложенного налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Он формируется на счету 09 «Отложенные налоговые активы».

Строка 150 «Прочие внеоборотные активы». В нее входят все те внеоборотные активы, которые не вошли в строки 110–145 раздела «Внеоборотные активы».

Строка 190 «Итого по разделу 1». Формула заполнения строки 190 равна сумме строк 110, 120, 130, 135, 140, 145, 150.

Форма бухгалтерского баланса.

Актив бухгалтерского баланса. Раздел 2. Оборотные активы.

Таблица 8

Строка 210 «Запасы». По этой строке суммируются все сведения о запасах предприятия, расшифрованные по строкам 211, 212, 213, 214, 215, 216, 217.

В бухгалтерской отчетности материально-производственные запасы должны быть отражены по фактической себестоимости. Бухгалтерский учет ведется на счетах 10 «Материалы» и 41 «Товары».

Строка 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности». Это строка заполняется при использовании:

дебетового остатка по счету 10 «Материалы»;

для организаций, ведущим учет материально-производственных затрат по учетным ценам – аналитические данные по счету 13 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»;

для организаций, формирующих резерв в отношении материалов – аналитическое данные по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В нее включаются фактическая стоимость материалов, покупных фабрикатов, комплектующих, топлива, тары, запасных частей, хозяйственного инвентаря и другие.

Строка 212 «Животные на выращивании и откорме». В этой строке отражаются стоимость взрослых животных, находящихся на откорме или в нагуле, стоимость молодняка, птиц, зверей, и прочего имущества (оборотного актива) сельскохозяйственного предприятия.

Бухгалтерский учет ведется по счету 11 «Животные на выращивании и откорме». В строке отражается дебетовый остаток по этому счету.

Строка 213 «Затраты в незавершенном производстве». По этой строке отражается стоимость продукции, которая не прошла все стадии производственного цикла, или не прошедшая испытания, техническую приемку, или документальное оформление.

Каждая организация самостоятельно устанавливает критерии определения затрат в незавершенном производстве и закрепляет их в учетной политике. Это зависит в большей степени от вида деятельности организации.

В серийном (поточном) производстве затраты в незавершенном производстве оцениваются по нормативной (плановой) производственной себестоимости, или по прямым статьям расходов, или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, использованных для ее изготовления.

В производстве, выпускающим единичную продукцию, есть возможность оценивать затраты в незавершенном производстве по фактическим произведенным затратам.

Для заполнения данной строки необходимо использовать дебетовое сальдо по счетам :

счет 20 «Основное производство»;

счет 21 «Полуфабрикаты»;

счет 23 «Вспомогательное производство»;

счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

счет 44 «Издержки производства» (в некоторой части);

счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Строка 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи». Эта строка заполняется производственными, промышленными или сельскохозяйственными предприятиями. Она содержит информацию о наличии готовой продукции. Готовой продукцией можно назвать такую продукцию, которая прошла все этапы производственного цикла (закончена ее обработка), прошла контроль, сдана на склад или принята заказчиком с оформлением всех необходимых для этих операций первичных документов.

В зависимости от принятой учетной политики, готовая продукция может оцениваться в учете на счету 43 «Готовая продукция», и отражаться в финансовой отчетности, как по фактической производственной, так и нормативной плановой себестоимости. Оценка готовой продукции обычно используется предприятиями, выполняющими единичные (индивидуальные) заказы.

При необходимости производственные предприятия могут использовать счет 40 «Выпуск готовой продукции». Он предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных работ или оказанных услугах, а так же выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции (работ, услуг), от нормативной (плановой) себестоимости. Сальдо счет 40 «Выпуск готовой продукции» не имеет. В зависимости от результатов за текущий месяц (перерасход или экономия), он сторнируется со счетом 90 «Продажи».

Организации, занимающиеся оптовой и розничной торговлей, в строке 214 указывают стоимость товаров по покупным ценам (счет 41 «Товары», дебетовое сальдо на конец периода). При ведении такими организациями учета по продажным ценам, то стоимость товаром по счету 41 «Товары» уменьшается кредитовым сальдо со счета 42 «Торговая наценка».

Строка 215 «Товары отгруженные». По этой строке отражается фактическая себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг), если не выполнены следующие условия:

организация имеет право на получение выручки от оплаты данной продукции (товаров, работ услуг), то есть подтверждено договором или иным установленным законодательством способом;

сумма выручки определена;

уверенность в получении экономической выгоды от сделки;

право собственности перешла от производителя товаров, исполнителя услуг или работ, к покупателю, потребителю, заказчику;

расходы, которые были или будут связаны с этой операцией, определены.

Пока все эти пять условий не выполняются у продавца (производителя) товаров себестоимость отражается на счете 45 «Товары отгруженные».

Строка 216 «Расходы будущих периодов». В ней отражаются затраты, которые предприятие произвело в отчетном периоде, но которые относятся к расходам будущих периодов. К таким расходам можно отнести стоимость лицензий; расходы на рекламу; подготовку кадров; арендная плата (в случае предварительной платы); оплата за техническое обслуживание ККМ и ремонт основных средств в случаях, если они производятся неравномерно в течение года; освоение новых организаций, производств; подготовительные работы в сезонных отраслях промышленности и т. п.

Таким образом, все расходы, учитываемые на счете 97 «Расходы будущих периодов» включаются в строку 216.

Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается предприятием самостоятельно, и устанавливается учетной политикой организации.

Изменение остатков расходов будущих периодов за последние отчетный и предыдущий ему год в строке 766 Приложения к бухгалтерскому балансу (форма 5).

Строка 217 «Прочие запасы и затраты». В этой строке отражается стоимость запасов и затрат, которые не вошли в другие строки группы статей «Затраты».

Если организация не признает все свои коммерческие расходы в себестоимости проданных товаров в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то в строку 217 включается и сумма расходов на упаковку и транспортировку, которая относится к остатку неотгруженной продукции и учитывается на счете 44 «Расходы на продажу».

Порядок списания коммерческих расходов устанавливается приказом об Учетной политике.

Строка 220 «НДС». В данной строке указывается остаток по счету 19 «НДС», где учитываются суммы «входного» НДС по приобретенным материально-производственным запасам, объектам основных средств и нематериальных активов, работам и услугам производственного характера.

Если организации освобождены от уплаты НДС на основании ст. 145 Налогового кодекса РФ, или переведены на уплату единого налога на вмененный доход или применяют упрощенную систему налогообложения, или являются сельскохозяйственными товаропроизводителями и уплачивают единый сельскохозяйственный налог, то в соответствующей строке баланса эти организации ставят прочерк.

Строки 230 и 240 «Дебиторская задолженность» . Данные о долгосрочной и краткосрочной дебиторской задолженности отражаются в бухгалтерском балансе раздельно.

Задолженность считается долгосрочной, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после даты. Исчисление этого срока начинается с 1-го числа месяца, в котором задолженность была утверждена в бухгалтерском учете. Долгосрочная дебиторская задолженность отражается в строке 230.

По определению, данному в постановлении Правительства РФ от 25 июня 2003 N 367 «Об утверждении Правил проведения арбитражным управляющим финансового анализа», краткосрочная дебиторская задолженность – это сумма стоимости отгруженных товаров, дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (без задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал). Общая сумма краткосрочной дебиторской задолженности указывается по строке 240.

В общую сумму дебиторской задолженности должны войти дебетовые сальдо по счетам:

– счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет 2 «Расчеты по авансам выданным». Он предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили; излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке и прочие;

– счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Этот счет предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно;

– счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». Счет предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.;

– счет 69 «Расчеты по социальному страхованию». Счет предназначен для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации. При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» могут открываться дополнительные субсчета;

– счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» кредитуется на суммы платежей на социальное страхование и обеспечение работников, а также обязательное медицинское страхование их, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. По дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражаются перечисленные суммы платежей, а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование;

– счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Этот счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и сопутствующие расходы, не связанные с реализацией;

– счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Счет 73 предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами. Это могут быть расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.), расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных и товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба, а так же суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц;

– счет 75 «Расчеты с учредителями». Он предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т. п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) и др.;

– счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами». Этот счет обобщает информацию о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60–75: по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и др. К этим расходам относятся расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) организации, в котором организация выступает страхователем; по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам; расчеты по причитающимся организации дивидендам и другим доходам, в том числе по прибыли, убыткам и другим результатам по договору простого товарищества; расчеты с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок.

Необходимо помнить в составе дебиторской задолженности нельзя отражать долги, взыскание которых нереально. Суммы такой задолженности также должны быть включены в прочие расходы предприятия (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ). В течение пяти лет с момента списания такие долги должны учитываться на забалансовом счете 007.

Информация о величине задолженности неплатежеспособных дебиторов, списанной в убыток, на начало, и конец отчетного периода отражается по строке 94 °Cправки к бухгалтерскому балансу о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Расшифровка по видам дебиторской задолженности на начало и на конец отчетного периода приведена в разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность» (строки 610–630) Приложения к бухгалтерскому балансу (форма 5).

Строка 250 «Краткосрочные финан совые вложения». В этой строке отражаются вложения организации в акции, государственные ценные бумаги, облигации и другие ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады и другие финансовые вложения, срок обращения или погашения которых не превышает один год. В состав краткосрочных финансовых вложений не включаются собственные акции, выкупленные у акционеров, суммы займов, выданных работникам организации, собственные векселя организации-покупателя, выданные в счет оплаты за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги.

Расшифровка по видам краткосрочных финансовых вложений (на начало и на конец отчетного периода) приведена в разделе «Финансовые вложения» (графа 5 и 6) Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Стро ка 260 «Денежные средства». По этой строке отражается общая сумма денежных средств, которыми располагает предприятие. К ним можно отнести:

дебетовое сальдо по счету 50 «Касса». Он обобщает данные о наличных денежных средствах, находящиеся в кассе организации, а также стоимости денежных документов, – почтовых марок, марок госпошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов, карточек экспресс-оплаты за услуги связи и т. д.;

дебетовое сальдо по счету 51 «Расчетный счет» обобщает наличие безналичных денежные средств, находящихся на рублевых счетах в банках;

дебетовый остаток по субсчетам «Валютная касса» счета 50 «Касса» и по счету 52 «Валютные счета», отражающий рублевую стоимость иностранной валюты, находящейся в кассе организации и на валютных счетах в банке;

специальные счета в банках (остаток по счету 55 «Специальные счета в банках» кроме остатка по субсчету 3 «Депозитные вклады»);

переводы в пути (остаток по счету 57 «Переводы в пути.).

Если организация располагает денежными средствами в иностранной валюте, то они при составлении баланса пересчитываются в рубли в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету. Пересчет производится по официальному курсу Банка России, установленному на конец отчетного периода, то есть на 31 декабря 2007 г.

Информация о движении денежных средств за два последних отчетных периода приведена в Отчете о движении денежных средств (форма N 4).

Строка 270 «Прочие оборотные активы». По данной строке показываются суммы, не нашедшие отражение по другим группам статей раздела 2 «Оборотные активы» Бухгалтерского баланса.

Строка 390 «Итого по разделу 2». В этой строке суммируются показатели строк 210, 220, 230, 240, 250, 260, 270.

Пассив бухгалтерского баланса. Раздел 3 Капиталы и резервы.

Таблица 9

Строка 410 «Уставный капитала». В ней отражена величина уставного (складочного) капитала организации, указанная в учредительных документах.

Уставный капитал – зафиксированный в уставе акционерного общества его исходный, начальный капитал в денежном измерении, образуемый за счет выручки от продажи акций, частных вложений учредителей, государственных вложений. Взнос в уставный капитал может осуществляться не только в виде денежных средств, но и в имущественной форме, в виде строений, земли, а также объектов интеллектуальной собственности: патентов, лицензий, проектов. Уставный капитал называют также разрешенным, основным, зарегистрированным, подписным, номинальным. Минимальный размер уставного капитала на дату регистрации нового закрытого акционерного общества должен составлять 10 000 руб., открытого акционерного общества – 100 000 руб.

Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью – это сумма номинальной стоимости долей, распределенных между участниками общества. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью на момент регистрации общества должен быть оплачен его участниками не менее чем наполовину. Оставшаяся неоплаченной часть уставного капитала общества подлежит оплате его участниками в течение первого года деятельности общества. Минимальный размер уставного капитала на дату регистрации нового ООО должен составлять 10 000 руб.

Строка 410 заполняется в соответствии с кредитовым остатком организации на начало и конец отчетного периода по счету 80 «Уставный капитал».

Информация об увеличении и уменьшении уставного капитала организации за последние два года приводится в графе 3 раздела 1 Отчета об изменениях капитала (форма N 3).

Строка 411 «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Акционерные общества отражают по строке 411 собственные акции, которые были выкуплены у акционеров.

Акционерное общество может выкупить акции у своих акционеров по собственному желанию или по требованию акционеров, при этом используется их рыночная цена, которая определяется в соответствии со ст. 77 Закона N 208-ФЗ. Для заполнения строки 411 следует использовать дебетовый остаток по счету 81 «Собственные акции (доли)» на начало и на конец отчетного периода.

Строка 420 «Добавочный капитал» . Данная строка отражает величину добавочного капитала организации.

Добавочный капитал – часть капитала организации, не связанного с вкладами участников и приростом капитала за счет прибыли, накопленной за все время деятельности организации.

Добавочный капитал является одним из источников собственных средств организации. В соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету (например, п. 44 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утв. приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н) в составе добавочного капитала учитываются :

эмиссионный доход акционерного общества (суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций обществом (за минусом издержек по их продаже);

суммы от дооценки в соответствии с установленным порядком внеоборотных активов организации.

Чтобы заполнить строку 420 необходимо использовать кредитовый остаток по счету 83 «Добавочный капитал» на начало и конец периода.

Информация об увеличении и уменьшении добавочного капитала организации за последние два года приводится в графе 4 раздела 1 Отчета об изменениях капитала (форма 3).

Строка 430 «Резервный капитал». По этой строке указывается часть капитала организации, представляющая собой часть прибыли, полученной по результатам деятельности за отчетный период, зарезервированной для покрытия возможных убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций (то есть нераспределенная часть прибыли). Резервный фонд не может быть использован для иных целей.

Статьей 35 федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» предусматривается, что в акционерном обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5 % от его уставного капитала. Он формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества.

Общества с ограниченной ответственностью также могут создавать резервный фонд. Статья 30 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» указывает, что общество может создавать резервный фонд и иные фонды в порядке и размерах, предусмотренных уставом общества. Однако для Обществ с ограниченной ответственностью создание резервного фонда является правом, а не обязанностью.

Для заполнения этой строки необходимо использовать кредитовый остаток по счету 82 «Резервный капитал» на начало и на конец отчетного периода.

Информация об увеличении и уменьшении резервного капитала организации за последние два года приводится в графе 5 раздела 1 Отчета об изменениях капитала (форма N 3).

Строка 431 «Резервы, образованные в соответствии с законодательством». Это строку заполняют акционерные общества, которые формируют резервный капитал в обязательном порядке. Это установлено п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Информация об увеличении и уменьшении резервного капитала организации, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, за последние два года приводится по строке 150 и 151 раздела 2 Отчета об изменениях капитала (форма N 3).

Строка 432 «Резервы, образованные в соответствии с учред ительными документами». Ее заполняют акционерные общества, и общества с ограниченной ответственностью создающие резервный капитал в соответствии со своими учредительными документами. Уставом устанавливается величина резервов, а так же порядок формирования резервного капитала.

Информация об увеличении и уменьшении резервного капитала организации, образованного в с учредительными документами, за последние два года приводится по строке 160 и 161 раздела 2 Отчета об изменениях капитала (форма N 3).

Строка 440 «Целевые финансовые поступления». Коммерческими организациями это строка не заполняется, т. к. эти организации не должны выделять данные о сумах целевого финансирования.

Исключение составляют организации, которые получают из бюджета средства на финансирование научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР). Такие средства зачисляются на счет 86 «Целевое финансирование» до окончания выполнения работ и подписания акта о выполненных работах (письмо Минфина РФ от 14 марта 2002 г. N 1600-14/90). В данном случае такие средства будут отражаться по строке 440.

Счет 86 «Целевое финансирование» предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др.

Таким образом, это строка заполняется некоммерческими организациями и коммерческими организациями, получившими целевые финансовые поступления на НИОКР, как кредитовое сальдо счета 86.

Строка 470 «Нераспределенная прибыл ь (непокрытый убыток) прошлых лет и отчетного года». По этой строке отражается сумма чистой прибыли предприятия, нераспределенной между собственниками и оставшейся в распоряжении организации и (или) непокрытого убытка.

Необходимо напомнить, что в балансе на конец года прибыль отражается в полном объеме. Ее распределение отражается в пояснительной записке к годовому балансу. Это связано с тем, что решение учредителей (акционеров) о распределении прибыли, может быть, принять только после подведение итогов года, то есть после 31 декабря отчетного года.

Для заполнения строки 470 используется остаток по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Счет 84 предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. В последнем случае сумма убытка в балансе указываться в круглых скобках.

Информация об увеличении и уменьшении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации за последние два года приводится в графе б раздела 1 Отчета об изменениях капитала (форма N 3).

Строка 490 «Итого по разделу 3». В этой строке используется формула: строка 410 – строка 411 + строка 420 + строка 430 + строка 440 +(-) строка 470.

Раздел 4 Долгосрочные обязательства

Таб лица 10

Согласно постановлению Правительства РФ от 25 июня 2003 г. N 367 «Об утверждении Правил проведения арбитражным управляющим финансового анализа» долгосрочная дебиторская задолженность – это задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Строка 510 «Займы и кредиты». В данной строке отражаются средства, которые организация взяла на срок более 12 месяцев.

В бухгалтерском учете они указываются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным займам и кредитам». К этим средствам можно отнести: суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов; долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций: расчеты с банками по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения более 12 месяцев.

В приложении к бухгалтерскому балансу сумма долгосрочных кредитов и займов, которая числится в организации на начало и конец отчетного года отражается отдельно.

Строка 515 «Отложенные налоговые обязательства». В этой строке необходимо указать кредитовое сальдо по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» на начало и конец отчетного периода.

Счет 77 предназначен для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых обязательств.

Под этим нужно понимать разницу в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действовавшую на отчетную дату.

Строка 520 «Прочие налоговые обязательства». Здесь необходимо указать прочие долгосрочные пассивы, которые не были отражены по другим строкам раздела 4 «Долгосрочные обязательства», как-то задолженность по банковским кредитам, по долгосрочным векселям и др.

Строка 590 «Итого по разделу 4». Формула заполнения строки: строка 510 + строка 515 + строка 520

Пассив бухгалтерского баланса.

Раздел 5 Краткосрочные обязательства

Таблица 11

Краткосрочная дебиторская задолженность – это задолженность стоимости отгруженных товаров; дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (без задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал). Отношения организаций по вопросам задолженности по займам и кредитам. регулируются ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. N 60.

Строка 610 «Займы и кредиты». По данной строке отражаются задолженность по кредитам и займам, которые организация должна погасить в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Для этого используется кредитовый остаток по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Он предназначен для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, в том числе краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате, расчеты с кредитными организациями по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения не более 12 месяцев.

В случае, если организация отражает задолженность по кредитам и займам, которая была переведена из состава долгосрочной в состав краткосрочной, данный факт раскрывается в пояснительной записке.

В Приложении к бухгалтерскому балансу сумма краткосрочных кредитов и займов, которая числиться за организацией на начало и конец отчетного периода, отражается отдельно (строки 644 и 645).

Строка 620 «Кредиторская задолженность». В этой строку необходимо отразить общую сумму кредиторской задолженности организации, которая отражена по кредиту счетов учета расчетов на начало и на конец года. Это итоговая строка и ниже строками приводится ее расшифровка.

Кредиторская задолженность – денежные средства, временно привлеченные предприятием, фирмой, подлежащие возврату юридическим или физическим лицам, у которых они заимствованы и которым они не выплачены. Кредиторская задолженность – счета, которые должны оплачиваться в ходе обычной работы предприятия.

Формула заполнения строки 620: строка 621 + строка 622 + строка 623 + строка 623 + строка 624 + строка 625.

Строка 621 «Поставщики и подрядчики». В ней отражается сальдо счета 60 «Поставщики и подрядчики».

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили; излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке; полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и др.

Формула заполнения строки: кредитовое сальдо по субсчетам 1 «Расчеты по поставщикам и подрядчикам» и 3 «Векселя выданные» счета 60 «Поставщики и подрядчики».

Строка 622 «Задолженность перед персоналом организации». В этой строке отражается задолженность организации по выплатам, которые начислены, но не выданы сотрудникам организации. Это может быть заработная плата, премия, социальные или компенсационные выплаты.

Учет данных расчетов ведется по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

По кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются суммы по оплате труда, причитающиеся работникам; начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемого один раз в год; начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм, начисленных доходов от участия в капитале организации и т. п.

По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются выплаченные суммы персоналам организации.

Начисленные, но невыплаченные в установленный срок по причине неявки получателя суммы отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по депонированным суммам»).

Таким образом, для заполнения строки 622 нужно суммировать остатки по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда и счету 76 „Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами (субсчет 4 «расчеты по депонированным суммам“).

Строка 623 «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами».

Государственный внебюджетный фонд – форма образования и расходования денежных средств, образуемых вне федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации (ст. 6 Бюджетного кодекса РФ).

Учет расчетов с государственными внебюджетными фондами ведется на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» предназначен для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию по взносам на обязательное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний и Пенсионным фондом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Строка 624 «Задолженность по налогам и сборам». Это строка заполняется по кредитовому сальдо счета 68 «Расчеты по расчету с бюджетом». Счет 68 предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

Здесь необходимо упомянуть о небольшом исключении из правила: если хотя бы один из субсчетов имеет дебетовый остаток, его необходимо отразить по строке 240 раздела «Оборотные активы» баланса.

Строка 625 «Прочие кредиторы». В этой статье отражены задолженности по прочим счетам или субсчетам, не вошедшим в вышеперечисленные строки 621–624. К ним могут относиться следующие кред итовые остатки по счетам :

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты по авансам выданным»;

71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и прочие.

Строка 6 30 «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате дивидендов». В данной строке отражается задолженность по выплате дивидендов и процентов по акциям, которые были начислены учредителям (акционерам) по итогам года, но не выплачены, а так же задолженность, связанная с выходом с выходом участника из общества.

Для заполнения данной строки используется кредитовый остаток по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов».

Строка 640 «Доходы будущих периодов». В строке следует указать доходы, которые получены организацией, но относится к будущим отчетным периодам. К ним можно отнести разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц за недостачу материальных ценностей, и балансовой стоимостью этих ценностей; стоимость имущества, полученного безвозмездно, которая не может быть прознана организацией в качестве прочего дохода; арендная плата, полученная авансом за несколько месяцев и прочие.

Для заполнения данной строки необходимо кредитовое сальдо по счету 98 «Доходы будущих периодов».

Строка 650 «Резервы по сомнительным долгам». По этой строке указывают суммы, которые организация зарезервировала для покрытия будущих затрат. Учет таких затрат ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей».

Пунктом 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ предусмотрено создание резерва на следующие виды расходов. Их организация устанавливает самостоятельно, но обязательно зарегистрировано в учетной политике.

Информация о движении резервов предстоящих расходов и платежей за последние два года по видам приводится по строкам 180–199 раздела 2 Отчета об изменениях капитала (форма N 3). Изменение остатков резервов предстоящих расходов за последние два года (прирост или уменьшение) отражается по строке 767 Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Строка 660 «Прочие краткосрочные обязательства». Краткосрочные обязательства, которые нельзя отнести к другим группам статей раздела «Краткосрочные обязательства», указываются по строке 660.

Строка 690 «Итого по разд елу 5». Формула строки 690: строк 610 + строка 620 + строка 630 + строка 640 + строка 650 + строка 660.

Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах

Таблица 12

Строка 910 «Арендованные основн ые средства». Используется сальдо забалансового счета 001. По этой строке организация-кредитор отражают стоимость основных средств, арендованных предприятием. Организации-лизингополучатели указывают стоимость основных средств, полученных по договору лизинга.

Строка 920 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Используется сальдо забалансового счета 002. В данной строке отражается стоимость имущества, которое принято на хранение, продукции оплаченной покупателем, но не вывезенной со склада, стоимость брака, который организация не оплачивает.

Строка 925 «Материалы, принятые в переработку». Используется сальдо забалансового счета 003. Эта строка заполняется организациями, занимающимися переработкой материалов на давальческой основе. При этом здесь указываются стоимость сырья, полученного на переработку.

Строка 930 «Товары, принятые на комиссию». Используется сальдо забалансового счета 004. Заполняется организациями-комиссионерами. В строке отражаются суммы товаров, которые получены на комиссию на основании договоров комиссии.

Строка 935 «Оборудование, принятое для монтажа». Используется сальдо забалансового счета 005. В строке указываются стоимость оборудования, которое передано заказчиком для монтажа.

Строка 940 «Списанная в убыток за долженность неплатежеспособных дебиторов». Используется сальдо забалансового счета 007. В этой строке указываются суммы задолженности дебиторов, которые списаны в убыток. Ее следует учитывать за балансов в течении 5 лет.

Строка 945 «Бланки строгой отчетнос ти». Используется сальдо забалансового счета 006. В строке отражается условная стоимость бланков строгой отчетности.

Строка 950 «Обеспечение обязательств и платежей полученные». Используется сальдо забалансового счета 008. В данной строке организации-кредиторы указывают суммы обеспечения полученные согласно договору.

Строка 960 «Обеспечение обязательств и платежей выданные». Используется сальдо забалансового счета 009. Организации-должники отражают сумму гарантий, выданных в обеспечение выполнения своих обязательств и платежей.

Строка 970 «Износ жилищного фонда». Используется сальдо забалансового счета 010. По данной строке отражается сумма износа, начисленная по объектам жилищного фонда. Это строка заполняется, если этот объект не используется для привлечения дохода.

Строка 980 «Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов». Используется сальдо забалансового счета 010. В строке отражается сумма износа, начисленная по объектам внешнего благоустройствам, а так же по объектам лесного и дорожного хозяйств и пр.

Строка 985 «Основные средства, сданные в аренду». Используется сальдо забалансового счета 011. Организации-арендодатели отражают стоимость основных средств, переданных в аренду. Организации-лизингодатели указывают стоимость основных средств, переданных по договору лизинга, при условии если лизинговое имущество лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Строка 990 «Нематериальные активы, полученные в пользование». Используется сальдо забалансового счета 012. В этой строке указывается стоимость объектов интеллектуальной собственности, как-то право на использование товарного знака, изобретения и прочие.

Строка 995 «Специальная оснастка, переданная в производство». Используется сальдо забалансового счета 013. В данной строке отражается учетная стоимость оснастки, которая включается в состав расходов предприятия при передаче оснастки в производство.

Форма отчета о прибылях и убытках (форма N 2)

Раздел «Доходы и расходы по обычным видам деятельности»

Таблица 13

Строка 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг». По этой строке указывают сальдо по счету 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных платежей.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не отражаются в данной строке следующие поступления:

авансы, полученные в счет предстоящей отгрузки товаров, работ, услуг;

суммы залога или задатка;

суммы кредита или займа;

суммы, поступившие в погашение выданного кредита или займа;

средства целевого финансирования;

денежные средства, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту принципалу, доверителю).

Существуют различия в том, как предприятия, занимающиеся различными видами деятельности, указывают выручку в данной строке. Посреднические предприятия указывают только сумму своего посреднического вознаграждения. Например, комиссионное. Торговые предприятия – продажную стоимость реализованных товаров.

Предприятия-производители продукции отражают стоимость готовой продукции, проданной покупателям. Предприятия, выполняющие работы или оказывающие услуги, указывают стоимость своих услуг (работ), подтвержденных актами сдачи-приемки.

Основным условием включения в данную строку выручки является то, что получение этих доходов является основным видом деятельности организации. Если предприятие занимается несколькими видами деятельности, и выручка от него составляет не менее 5 % от общей суммы выручки, то предприятие дополняет форму строками 012, 013…019.

Строка 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». В этой строке отражается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг. К ним можно отнести расходы, которые относятся на себестоимость продукции, реализованной покупателям, то есть счет 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж» в корреспонденции с кредитом счетов 43 «Готовая продукции», 45 «Товары отгруженные», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Если предприятие осуществляет несколько видов деятельности, то себестоимость продукции необходимо указывать отдельно по строкам 012, 013…019.

Строка 029 «Валовая прибыль». Формула заполнения данной строки: строка 010 – строка 020. Если получен отрицательный результат, он указывается в круглых скобках.

Строка 030 «Коммерческие расходы». В этой строке необходимо указать расходы, которые связаны со сбытом продукции (производственным предприятиям) или издержки обращения (торговым организациям).

В данной строке используется оборот по кредиту счета 44 «Расходы на продажи» в корреспонденции со счетом 90 субсчет 7 «Коммерческие расходы».

Коммерческие расходы – затраты, связанные с отгрузкой и реализацией товаров. К коммерческим расходам можно отнести следующие виды расходов :

на оплату вознаграждения посреднической организации за оказание услуг по сбыту продукции;

на транспортировку продукции до места назначения;

на погрузо-разгрузочные работы;

Строка 040 «Управленческие расходы».

Управленческие или административные расходы – расходы, не связанные с производственной или коммерческой деятельностью предприятия: заработная плата административно-управленческого аппарата; оплата информационных, аудиторских и консультационных услуг; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; сумма начисленной амортизации и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения.

В торговых предприятиях в строке 040 ставится прочерк.

Строка 050 «Прибыль (убыток) от продаж» . Итоговая строка данного раздела. Формула расчета: строка 029 – строка 030 – строка 040.

Раздел «Прочие доходы и расходы»

Таблица 14

Строка 060 «Проценты к получению». По этой строке показывается сумма процентов, которые организация должна в отчетном периоде получить за пользование денежными средствам, которые она передала другой организации или физическому лицу; за пользование денежными средствами, которые находятся на счете организации в банке; по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, акциям, облигациям, векселям и т. п.

Для заполнения данной строки необходимо использовать оборот по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» в корреспонденции со дебетов счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 1 «Расчеты по предоставленным займам», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» субсчет З «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Если организация занимается выдачей кредита как видом деятельности, то проценты включаются в строку 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг».

Строка 070 «Проценты к уплате». В этой строке отражаются суммы процентов, которые предприятие должно в отчетном периоде уплатить по полученным кредитам и займам.

Для заполнения данной строки необходимо использовать оборот по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если проценты по кредитам и займам включены в стоимость приобретенных основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов, по строке 070 указывать не следует. Показатель строки записывается в круглых скобках.

Строка 080 «Доходы от участия в других организациях». По этой строке отражаются доходы от участия в уставных капиталах других организаций, включая проценты и дивиденды по ценным бумагам.

Строка 90 «Прочие доходы». В этой строке необходимо расшифровать отдельные виды прочих доходов. К ним можно отнести доходы от продажи и прочего списания основных средств, нематериальных активов, материалов, ценных бумаг, иностранной валюты и других ценностей организации; прибыль, которую организация получила в результате совместной деятельности без образования юридического лица (по договору простого товарищества), и вознаграждение за имущество, переданное в общее владение или пользование; денежные средства, которые организация получила сверх стоимости своего первоначального вклада при разделе имущества простого товарищества; поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (по договору аренды); поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и прочие.

Строка 90 «Прочие расходы». В этой строке указываются все расходы, не отнесенные к строкам 020,030,040.

Раздел «Прибыль»

Таблица 15

Строка 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения». В этой строке показывается финансовый результат деятельности организации, который определяется пор следующей формуле: строка 050 + строка 060 + строка 080 + строка 090 – строка 070 – строка 100.

Строка 141 «Отложенные налоговые активы». В этой строке сальдо активно-пассивного счета 09 «Отложенные налоговые активы». Для этого необходимо из дебетового оборота по счету 09 вычесть сумму кредитового оборота по этому счета. Если показатель примет отрицательное значение, то в форме он ставится в круглых скобках.

Строка 142 «Отложенные налоговые обязательства». В этой строке сальдо активно-пассивного счета 77 «Отложенные налоговые обязательства». Для этого необходимо из дебетового оборота по счету 77 вычесть сумму кредитового оборота по этому счета. Если показатель примет отрицательное значение, то в форме он ставится в круглых скобках.

Строка 150 «Текущий налог на прибы ль». В этой строке отражается сумма налога на прибыль, которая подлежит уплате в бюджет за отчетный период. Этот показатель должен соответствовать сумме налога на прибыль, которая отражена по строке 250 раздела 02 Налоговой декларации по налогу на прибыль.

Строка 151 «Налог на прибыль прошлых лет». В случае обнаружения ошибки в налоговом учете за предыдущие налоговые периоды, то по этой строке указывается доначисленный налог на прибыль.

Строка 152 «Штрафные санкции по налогам и сборам». В этой строке указывается сумма штрафных санкций по налогам и сборам организации, которая должна отражаться после текущего налога на прибыль (письмо Минфина РФ от 02 марта 2004 г. N 16-00-16/29).

Строка 160 «Налог на игорный бизнес». В этой строке организации, которые занимаются игорным бизнесом, отражают налог на игорный бизнес, подлежащий уплате в бюджет за отчетный период.

Строка 170 «ЕНВД». В этой строке организации, которые подлежат обложению единого налога на вмененный доход, отражают ЕНВД, подлежащий уплате в бюджет за отчетный период.

Строка 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода». В этой строке указывается чистая прибыль (убыток) отчетного периода, рассчитываемый по формуле: строка 140 + строка 141 – строка 142 – строка 143.

Раздел «Справочно»

Таблица 16

Строка 200 «Постоянные налоговые обязательства (активы)». По этой строке отражаются постоянные операции, проходящие по счетам Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». Малые предприятия по строке 141 «Отложенные налоговые активы», 142 «Отложенные налоговые обязательства», 200 «Постоянные налоговые обязательства (активы)» не заполняют. Они заполняют строку 150 «Текущий налог на прибыль», где указывается сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, на основании декларации по налогу на прибыль.

Строка 210 «Базовая прибыль (убыток) на акцию». В строках 210 и 220 акционерные общества должны раскрыть информацию о прибыли, которая приходится на одну акцию. Базовая прибыль (убыток) на акцию отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, которая причитается акционерам-владельцам обыкновенных акций.

Расчет базовой прибыли рассчитывается по следующей формуле:

Базовая прибыль (убыток) на акцию = (Чистая прибыль – Дивиденды по привилегированным акциям) / Средневзвешенное количество обыкновенных акций

Строка 220 «Разводненная прибыль (убыток) на акцию». В этой строке указывается разводненная прибыль (убыток) на акцию, что отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличения убытка) на акцию в случае:

конвертации всех конвертируемых ценных бумаг АО в обыкновенные акции;

исполнения всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Расчет разводненной прибыли рассчитывается по следующей формуле:

Разводненная прибыль (убыток) на акцию = Чистая прибыль / Суммарное количество обыкновенных акций

Раздел «Расшифровка отдельных прибылей и убытков»

Таблица 17

Раздел «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» Отчета о прибылях и убытках предназначена для расшифровки прочих доходов (графа З и 5) и прочих расходов (графа 4 и 6) за отчетный период (графы 3 и 4) и за аналогичный период предыдущего года (графы 5 и 6).

Строка 210 «Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда (арбитражного суда) об их взыскании». По этой строке отражаются суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение хозяйственных договоров, полученные (уплаченные) организацией. Они принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных должником.

Строка 220 «Прибыль (убыток) прошлых лет». В ней указывается прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в отчетном году.

Строка 230 «Возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадл ежащим исполнением обязательств». По данной строке приводится сумма убытков, причиненных ненадлежащим исполнением обязательств, которую получает или возмещает организация.

Строка 240 «Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте». В этой строке отражают сумму положительных и отрицательных курсовых разниц, возникших при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Строка 250 «Отчисления в оценочные резервы». Это строка содержит данные о суммах отчислений в резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, в резервы по сомнительным долгам.

Строка 260 «Списание дебиторских и кредиторских задолженностей, по которым истек срок исковой давности». В нее вносят суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности и которые в отчетном периоде списаны на финансовые результаты деятельности организации.

Приложения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках, как-то

отчет об изменении капитала, Форма N 3;

отчет о движении денежных средств, Форма N 4;

приложение к бухгалтерскому балансу, Форма N 5;

отчет о целевом использовании полученных средств, Форма N 6;

включаются в годовую бухгалтерскую отчетность. В них расшифровываются отдельные показатели Бухгалтерского баланса. В соответствии с Указаниями об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н, существуют ряд организаций, которые могут не сдавать данные формы. К ним можно отнести :

субъекты малого предпринимательства, которые не обязаны сдавать аудиторскую проверку;

общественные организации (объединения), которые не осуществляют предпринимательскую деятельность и не имеют оборотов по продаже товаров, работ, услуг кроме выбывшего имущества;

некоммерческие организации, если у них отсутствуют данные для заполнения этой формы.

Проиллюстрируем все сказанное о правилах заполнения отчета о прибылях и убытках следующим примером.

Пример N 8

Бухгалтер компании, анализируя счета 90 и 91, выявил следующие доходы и расходы организации:

Кредит 90-1 «Выручка от продаж» – 10 000 рублей

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» – 5000 рублей

Дебет 90-3 «Коммерческие расходы» – 1000 рублей

Дебет 90-4 «Расходы по управлению» – 1000 рублей

90-5 «Сальдо прибыли/убытка от продаж» – 3000 рублей (кредитовое)

Кредит 91-1 «Доходы от процентов» – 500 рублей

Дебет 91-2 «Расходы на оплату процентов» – 500 рублей

Кредит 91-3 «Доходы от участия в других организациях» – 1000 рублей

Кредит 91-4 «Иные сопутствующие доходы» – 1000 рублей

Дебет 91-5 «Иные сопутствующие расходы» – 1500 рублей

Кредит 91-6 «Спонтанные доходы» – 1000 рублей

Дебет 91-7 «Спонтанные расходы» – 500 рублей

91-8 «Сальдо прочих доходов и расходов» – 1000 рублей (кредитовое)

На основании этих цифр бухгалтер получает возможность выполнить следующие записи в отчете о прибылях и убытках (см. табл. 18).

Таблица 18

4.2. Оценка элементов финансовой отчетности

Ранее в книге не единожды упоминался такой термин, как оценка. В этой связи необходимо особо обговорить принципы оценки элементов финансовой отчетности, поскольку данная процедура существенно отличается от оценки в привычном ее понимании. Строго говоря, оценка элементов финансовой отчетности сводится к определению денежного выражения, за счет чего элементы финансовой отчетности признаются и отражаются в балансе и отчете о прибылях и убытках. Разберем способы оценки элементов финансовой отчетности:

Оценка по первоначальной стоимости: активы отражаются в сумме, которая была за них уплачена, по достоверной оценке принятых обязательств или других привлеченных ресурсов, для приобретения активов. Пассивы отражаются в сумме поступлений в обмен на обязательства, возникающие при нормальном функционировании предприятия.

Наиболее часто применяемый предприятиями способ при подготовке финансовой отчетности – оценка по первоначальной стоимости. Однако он все же применяется наряду с другими принципами.

Оценка по текущей стоимости: активы учитываются в сумме, которая была бы уплачена в настоящий момент для приобретения активов, а пассивы учитываются в сумме, которая потребовалась бы для выполнения обязательств в настоящий момент.

Оценка по цене реализации (расчетов): активы учитываются в сумме, которая была бы получена в настоящий момент от продажи активов, а пассивы учитываются по цене расчетов.

Оценка по приведенной стоимос ти: активы учитываются по приведенной дисконтированной стоимости будущих нетто-поступлений денежных средств, которые, как ожидается, возникнут при нормальном функционировании предприятия. Пассивы учитываются по приведенной дисконтированной стоимости будущих нетто-расходов денежных средств, необходимых для выполнения обязательств при нормальном функционировании предприятия.

4.3. Перспективы составления отчетности по правилам МСФО

Как уже упоминалось ранее, актуальной проблемой бухгалтерского учета является проблема прозрачности, понимаемости отчетных данных. Раньше это касалось только крупных предприятий, имеющих связи с зарубежными партнерами и инвесторами, представляющими различные страны и школы бухгалтерского учета. В настоящий момент в связи с расширением сотрудничества с иностранными фирмами и глобализацией экономики возникает необходимость перекладки отчетности, подготовленной по российским стандартам, в отчетность, соответствующую требованиям либо МСФО, либо GAAP.

Сомнения многих специалистов касательно преждевременности перехода России на международный учет вполне обоснованны. Следует отметить, что даже передовые страны мира (например, Канада), давно согласившиеся на такие меры по реформированию национального счетоводства, назначили четко определенные сроки для перехода на МСФО и законодательно препятствуют своим компаниям осуществлять подобный переход досрочно. Объясняется данный момент тем, что навязанная капиталистическому миру глобализация влечет за собой неправомерную ликвидацию национальных учетных традиций, которые сформировались с учетом локальной специфики конкретных национальных экономик.

Наша страна прошла через жестокий урок истории, когда в 1960 г. были безрассудно отменены отраслевые планы счетов: каждый такой план был рассчитан на предприятия строго определенной отрасли, потому что навязывать всем организациям одну и ту же форму учета алогично. Единая форма учета предполагает отказ считаться с локальной спецификой хозяйства. Международные стандарты финансовой отчетности вынуждают вести учет одинаково во всех странах мира, то есть вынуждают еще более игнорировать местную и отраслевую специфику. Таким образом, поспешное и недостаточно продуманное принятие МСФО может привести к ощутимым проблемам в российской экономике.

Ратующие за глобализацию американцы надежно защищены тем, что долго и упорно взращивали в своей стране управленческий учет, надобность в котором, если исходить из теоретических и экономико-философских предпосылок, ничтожна (его, вероятно, с успехом заменил бы элементарный экономический анализ). Управленческий учет дублирует финансовый, но вместе с тем ничем не регламентирован, кроме внутренних организационно-распорядительных документов компании, и максимально адаптирован к условиям страны и отрасли. Управленческий учет создается не по шаблону, единому для всего мира, но как бы «специально на заказ» – под конкретное предприятие. Следовательно, российские компании только тогда окажутся готовы к использованию МСФО в целях выхода на мировой рынок, когда научатся использовать управленческий учет для закрепления во внутриэкономической среде нашей страны.

На такую необходимость указывает и В.Ф. Палий, который в своих многочисленных работах вскрывает коренную разницу между управленческим и финансовым учетом: финансовый учет есть контрольный по природе своей, и поэтому его информация об имущественном комплексе организации самоценна независимо от целей управления. Этот учет ведется ради учета, а посему рассчитан на всю совокупность пользователей, тогда как в управленческом учете на первый план выдвигаются нужды управления, а собственно учет играет роль хоть и важного, но всего лишь инструмента.

Существующие методологические различия между отечественными положениями по бухгалтерскому учету и стандартами МСФО можно разделить на три группы:

это объекты и процедуры, при проведении бухгалтерского учета которых различия между российскими и зарубежными положениями не имеют принципиального значения. Например, методика и порядок начисления амортизации. При том что различные подходы к начислению амортизации приводят к весьма существенным различиям в выведении финансового результата и различиям в структуре баланса в отдельном отчетном периоде (это необходимо учитывать при трансформации отчетности), эти несоответствия все же не имеют под собой объективных различий, позволяющих говорить о превосходстве того или иного подхода;

это объекты и процедуры, которые в отечественном бухгалтерском учете не выделены должным образом, или не раскрыты так, как это осуществлено в МСФО. Например: порядок отражения в учете различных резервов, в том числе по сомнительным долгам, по ценным бумагам и прочие. Конечно, в российском учете существует такая категория, но очень редко применяется на практике. Необходимо напомнить, что при составлении резервов необходимо помнить об осмотрительности (большего акцента в сторону убытков и обязательств, чем прибылей и активов). При трансформации отчетности по подобным обстоятельствам, несмотря на кажущуюся сложность подобной процедуры, экономическое содержание статей и всего отчета в целом чаще всего не меняется и сводится к корректировке финансового результата;

в эту группу можно отнести существенные различия между требованиями МСФО и российскими стандартами, обусловленные отсутствием в отечественной практике учета тех или иных учетных объектов или применении учетных процедур, не согласующихся по существенными моментам с положениями МСФО. Различия эти достаточно сложно устранить при трансформации отчетности, так как требования российских стандартов и МСФО для подобных объектов и процедур могут значительно отличаться друг от друга.

Имеются и концептуальные различия. Хотя в России существуют требования к ведению бухгалтерского учета, в основном совпадающие с так называемыми концепциями (принципами) западной бухгалтерии, однако в российской отчетности следование этим принципам не раскрывается, что, естественно, насторожит зарубежных партнеров. Рассмотрим каждый из таковых принципов отдельно, чтобы на примерах убедиться в справедливости сказанного.

Предпосылка о непрерывности деятельности. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с международными стандартами учета, составляется исходя из того, что предприятие не имеет намерения к ликвидации, то есть будет продолжать деятельность в обозримом будущем (в противном случае финансовая отчетность должна составляться на основании других принципов и используемые принципы должны быть прозрачны). Российский пользователь не имеет уверенности в том, что финансовое положение и показатели, представленные в отчетности на конкретную дату, будут оставаться такими же, из-за чего сталкивается с дополнительным риском.

Сопоставимость. В соответствии с МСФО пользователи должны иметь возможность сравнивать финансовую отчетность различных предприятий с целью оценки их финансового положения, показателей деятельности и изменений в финансовом положении. В российских условиях (постоянное изменение положений учетной политики, налогового законодательства и высокой инфляции) финансовая отчетность, составленная за разные периоды с применением российской системы учета, не может считаться сопоставимой; кроме того, российская система учета не требует раскрытия содержания учетной политики, использованной при подготовке финансовой отчетности, изменений в этой политике и влияния таких изменений.

Принципы начисления. В соответствии с МСФО результаты операций и других событий учитываются в момент их возникновения (а не в момент, когда получаются или расходуются денежные средства или их эквиваленты), и отражаются в учетных регистрах и финансовой отчетности в тех периодах, к которым относятся. Таким образом финансовая отчетность, составленная в соответствии с принципом начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с платежами и получением денежных средств, но также и об обязательствах по оплате в будущем и о ресурсах, представляющих собой денежные средства, подлежащие получению в будущем, что делает ее полезной пользователям для принятия экономических решений.

Преобладание содержания над формой. Для МСФО важно, чтобы учетная информация верно отражала хозяйственные операции, а это предполагает их представление в соответствии с их содержанием и экономическим положением, а не просто в соответствии с их юридической формой. Ранее нами уже указывалось несоответствие в содержании событий хозяйственной жизни и их юридической формой, хотя в отечественном учете предпочтение отдается именно последней в ущерб интересам производства.

Принцип осмотрительности. В российской системе учета потенциальные убытки не отражаются в финансовой отчетности до того момента, когда они не понесены (к потенциальным убыткам следует отнести вероятностные события вроде взыскания сомнительной дебиторской задолженности, или вероятный срок службы сооружений и оборудования, или предполагаемое количество претензий, которые могут быть предъявлены в соответствии с гарантийным обслуживанием). Международные стандарты требуют проявления осмотрительности при подготовке финансовой отчетности в отношении указанных случаев, где имеет место известная неопределенность.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) выделяют две категории элементов финансовой отчетности:

характеризующие финансовое положение (бухгалтерский баланс и отчет об изменениях капитала);

характеризующие результаты деятельности (отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств).

Пунктом 8 МСФО (IAS) 1 определяется полный комплект финансовой отчетности:

отчет о прибылях и убытках;

отчет об изменениях в собственном капитале, отражающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличающиеся от тех, которые возникают в результате операций с владельцами собственного капитала (акционерами);

отчет о движении денежных средств;

примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснительные примечания.

Если провести сравнение обязательных компонентов финансовой отчетности, составляемой в соответствии с МСФО и требованиями российских стандартов, можно сделать следующие выводы :

Во-первых, в МСФО нет понятия «формы отчетности». Международные стандарты устанавливают требования к составу и порядку раскрытия информации в каждой из компонентных составляющих финансовой отчетности, а также подробно регламентируют порядок обозначения финансовой отчетности (п.п. 44–48 МСФО (IAS) 1). В российском бухгалтерском учете существуют общие требования к порядку составления бухгалтерской отчетности, а также утверждены формы бухгалтерской отчетности, действуют Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указания о порядке составления финансовой отчетности.

Во-вторых, в российской системе регулирования бухгалтерского учета и отчетности отчет о движении денежных средств и отчет о движении капитала выступают в качестве приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, тогда как МСФО рассматривают данные отчеты в качестве самостоятельных компонентов финансовой отчетности.

В-третьих, МСФО, в отличие от российской системы бухгалтерского учета, не устанавливают прямое требование об обязательном включении в состав отчетности аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации.

В-четвертых, МСФО предусматривают возможность составления двух вариантов отчета об изменениях капитала: отчет может отражать все изменения в капитале без исключения либо исключать операции с акционерами по вкладам в капитал и дивидендным выплатам.

В-пятых, российская система бухгалтерского учета для определенных категорий хозяйствующих субъектов (малых предприятий, некоммерческих организаций, общественных организаций (объединений)) предусматривают возможность представления бухгалтерской отчетности в сокращенном составе (п.п. 3 и 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности). МСФО такую зависимость не устанавливает.

Пункты 9 и 10 МСФО (IAS) 1 определяют, что многие организации помимо финансовой отчетности представляют также такие документы, как:

а) финансовые обзоры, в которых описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности организации, ее финансового положения и основных неопределенностей, с которыми она сталкивается;

б) прочие отчеты и официальные бюллетени.

Таким образом, как МСФО, так и российская система бухгалтерского учета позволяют организациям представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской (финансовой) отчетности, более подробно раскрывающую отдельные показатели отчетности либо сведения об организации, если такая информация может быть полезна заинтересованным пользователям отчетности.

Специальным стандартом – МСФО (IAS) 34 регулируются вопросы формирования и представления промежуточной финансовой отчетности. В нем не устанавливается периодичность составления промежуточной отчетности, определяя промежуточный период как «отчетный период, продолжительность которого короче полного финансового года», это решение относится к компетенции руководства организации.

МСФО определен минимально необходимый комплект промежуточной отчетности, который должен включать: сжатый баланс; сжатый отчет о прибылях и убытках; сжатый отчет об изменениях в собственном капитале; сжатый отчет о движении денежных средств; выборочные пояснительные примечания.

Элементами финансовой отчетности являются активы, обязательства, капитал, доходы и расходы. Именно здесь и кроется различие между российской и международной системой учета. В российской систем е бухгалтерского учета баланс – это равенство пассивов и активов. В международной системе баланс – это равенство, где с одной стороны находятся активы, а с другой – сумма обязательств и собственного капитала. Термин «пассивы» в международной практике не употребляется.

Рассмотрим различие в определениях элементов финансовой отчетности:

Активы. МСФО (п. 49 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) определяют активы как ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем. Российской системой бухгалтерского учета понятие «активы» не раскрывается. Согласно МСФО актив указывается в балансе, когда существует вероятность притока будущих экономических выгод в компанию, актив имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена. Признание актива не производится, когда были понесены затраты, исключающие вероятность притока будущих экономических выгод в организацию за пределами текущего отчетного периода. Такая операция требует признания расхода в отчете о прибылях и убытках.

Оценка. МСФО (п. 100 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) предусматривают возможность использования следующих вариантов оценки: фактическая стоимость приобретения; восстановительная стоимость; возможная цена продажи или погашения; дисконтированная стоимость. В соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета, оценка имущества производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и отчетности в денежном выражении. Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, – по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, – по стоимости его изготовления.

Обязательства. МСФО (п. 49 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) определяют обязательства как текущую задолженность компании, возникающую из событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду. В российских стандартах бухгалтерского учета это понятие не определено. Здесь необходимо напомнить, что к термину «обязательства» близко по смыслу термин «кредиторская задолженность». Кредиторская задолженность – существующее на отчетную дату обязательство организации, которое является следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые должны были принести ей экономические выгоды.

Капитал. Согласно МСФО (п. 49 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) капитал – это доля в активах компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств. Российской системой бухгалтерского учета не создано четкого определения термина «капитал», но раскрывают значение данного понятия через характеристику его структуры. В российских нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет, упомянуто, что в составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

Доходы. МСФО (п. 70 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) определено это понятие как приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. В российской практике понятие доходы раскрыто в п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации». Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Расходы. В соответствии с МСФО (п. 70 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности) расходы – это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов либо увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала. Согласно российским стандартам расходы – это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Имеются также и базовые различия между МСФО и российской системой учета в отношении конкретных статей баланса.

Основные средства. Сроки службы основных средств, в течение которых производится начисление амортизации, в соответствии с международными стандартами учета допустимо самостоятельно определять руководству компании в зависимости от того, в течение какого периода предприятие предполагает их использовать. Кроме того, в соответствии с МСФО допустимо начислять амортизацию методом равномерного начисления, методом сокращающегося остатка или методом суммы единиц, причем выбор в пользу одного конкретного метода определяется его соответствием модели получения экономических выгод. Имеются и некоторые другие моменты.

Финансовые вложения. Международными стандартами учета допускается учитывать вложения в зависимости от их характера по (а) стоимости приобретения, (б) более низкой из покупной и рыночной стоимости или (в) стоимости переоценки.

Незавершенное производство (запасы). Международные стандарты учета требуют включать в состав незавершенного производства только: (а) затраты, непосредственно относящиеся к производству незавершенного продукта, (б) систематически относимые на производство постоянные и переменные общепроизводственные расходы, которые возникают при переработке материала в готовую продукцию. Общепроизводственные расходы включаются в стоимость незавершенного производства на основании среднего уровня производства. Не распределенные общепроизводственные расходы отражаются как затраты периода, непосредственно не связанные с переработкой запасов в готовую продукцию.

Дебиторская задолжен ность. Международные стандарты требуют вести учет по моменту отгрузки, а также в отношении дебиторской задолженности, взыскание которой полагается сомнительным, создаются резервы, относимые на счет прибылей и убытков.

Денежные средства. В соответствии с МСФО остатки счетов в банках не включают в себя неликвидные или заблокированные остатки на счетах в банках, признавая в учете только средства, доступные для использования в текущих операциях. В международном учете не признаются денежными средствами краткосрочные инвестиции, которые конвертируются в течение 3 месяцев, тогда как в России подобное допустимо.

Акционерный капитал. Акционерный капитал согласно международным стандартам учета определяется как остаточная доля собственности в активах предприятия после вычета всех его обязательств. Выкупленные у акционеров акции отражаются в отчетности на контрактивном счете вместе с величиной акционерного капитала, но не как денежные средства.

Учет арендных обязательств. В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета аренда различается не на долгосрочную и краткосрочную, как принято в нашей стране, но как финансовый лизинг или текущая аренда, причем различение проводится следующим образом. Финансовый лизинг понимается как аренда, при которой арендатору передаются практически все риски и доходы, связанные с правом собственности на актив. Отсюда проистекают следующие признаки финансового лизинга:

передача права собственности на актив по окончании срока аренды;

право арендатора приобрести актив по цене, значительно меньшей, его текущей стоимости на дату заключения договора о продаже;

срок аренды включает в себя большую часть срока службы арендованного актива;

величина арендной платы на начало арендного периода превышает или равна стоимости арендованного актива.

Текущая аренда охватывает прочие виды аренды, не причисляемые к финансовому лизингу по своей экономико-правовой природе.

В соответствии с МСФО показано отражать в финансовой отчетности арендатора финансовый лизинг отражается как имущество и обязательство по наименьшей из текущей стоимости арендованного имущества и приведенной стоимости арендных платежей. Когда не предполагается передачи права собственности, срок службы арендуемого актива должен равняться наименьшей величине из срока службы арендованного актива и срока аренды. (Отметим, что применяемый метод начисления амортизации должен быть аналогичен методу, применяемому в отношении собственных амортизируемых активов.) Активы, сданные в финансовый лизинг, в отчетности арендодателя отражаются как дебиторская задолженность. Между тем активы, сданные в текущую аренду, должны показываться в балансе арендодателя в составе имущества предприятия.

Кредиторская задолженность. Краткосрочная кредиторская задолженность в международных стандартах расценивается как все кредиты банков и другие займы, погашение которых должно быть осуществлено в течение года с даты составления баланса. К долгосрочной задолженности МСФО относят кредиты банков и прочие займы, привлеченные на срок более одного года. По задолженности должны начисляться проценты, которые отражаются в отчетности как пассив.

Себестоимость реализованной продукции. Международные стандарты воспрещают рассматривать коммерческие расходы и (чаще всего) общехозяйственные расходы как непосредственно связанные с приобретением и производством товаров, в силу чего эти издержки не включаются в себестоимость производства. В производственную себестоимость входят расходы, непосредственно связанные с доставкой товаров покупателю, расходы по продаже товарной продукции, расходы по транспортировке приобретенных товаров, затраты на оплату труда и другие производственные расходы, понесенные в процессе обработки товаров до момента реализации.

Кроме производственных затрат в себестоимость производства полагается включать расходы по переработке (при условии, что они являются необходимыми для данной местности и в данных условиях, скажем – в марте на Аляске).

Стоимость приобретения включает в себя импортные пошлины, стоимость транспортировки и доставки и любые другие непосредственно относящиеся к приобретению затраты, не считая, однако, торговых скидок. К расходам по переработке относятся:

затраты, относимые к конкретным единицам производства, например, прямые;

затраты на оплату труда на основании метода начислений, прямые расходы по работам, переданным субподрядчикам;

производственные расходы, включая материалы, оцениваемые по чистой стоимости реализации;

другие общепроизводственные расходы, при наличии таковых, связанные с доставкой продукции и переработкой продукции.

Коммерческие и общехо зяйственные расходы. Коммерческие расходы международными стандартами рассматриваются как затраты, понесенные в связи с получением заказов от покупателей и доставкой готовой продукции покупателям. Сюда включаются: расходы на рекламу, исследование рынка, зарплата персонала из службы сбыта, расходы по доставке и хранению готовой продукции как возникающие после завершения производства.

Аналогично коммерческим расходам общехозяйственные издержки представляют собой затраты за отчетный период и не относятся к производству конкретной продукции. К общехозяйственным расходам в соответствии с МСФО следует относить непроизводственные расходы, которые включают в себя затраты на содержание административного аппарата и различных технических отделов, таких как бухгалтерия, отдел обработки данных и отдел кадров:

расходы по командировкам;

заработная плата работников непроизводственных подразделений;

налоги, которые не связаны непосредственно с производством, но учитываются при исчислении прибыли от основной деятельности (дорожные налоги, налоги на имущество и налог на превышение фонда заработной платы);

прочие расходы, обычно возникающие в ходе хозяйственной деятельности, но не относящиеся непосредственно к производственному процессу.

Затраты на вспомогательное производство. Затраты на вспомогательное производство представляют собой расходы, связанные с производством продукции, которая не относится к основной производственной деятельности. Эти расходы должны накапливаться включаться в себестоимость по мере фактического производства вспомогательной продукции. В отчете о прибылях и убытках по формату МСФО коммерческие расходы, общехозяйственные расходы и расходы по вспомогательному производству часто объединяются для отчетности под названием коммерческие и общехозяйственные расходы и в таком виде включаются в расчет финансового результата от основной деятельности.

Прибыли и убытки. Международными стандартами учета предписывается следовать принципу соответствия, из которого вытекает необходимость отражать затраты в периоде ожидаемого получения дохода. Поэтому налог на прибыль отражается в отчете о прибылях и убытках (в формате МСФО) после расчета прибыли и убытков от всей хозяйственной деятельности. На использование прибыли относятся расходы, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Дополнительно в отчете о прибылях и убытках отражается амортизация.

В завершение темы необходимо рассмотреть такой принципиально важный момент, как процедурный аспект внедрения МСФО. Специалисты склонны вычленять в процессе перехода к предоставлению финансовой информации по международным стандартам четыре этапа .

Этап первый состоит в том, что определяются требования, выдвигаемые пользователями финансовой информации, поскольку именно это и будет определять метод внедрения. От бухгалтера требуется понять, каким образом в результате перехода на МСФО он сможет предоставлять более полную и точную информацию руководству (для нужд управленческого учета) в таких областях как:

калькуляция себестоимости;

рентабельность продукции;

рентабельность компании;

стабильность состояния компании;

корпоративное планирование.

Этап второй состоит в разработке стратегических вариантов. Разработка стратегии невозможна без предварительного сбора информации о:

а) системе отчетности компании, действующей в настоящее время;

б) требованиях по пакету отчетности в системе МСФО;

в) ресурсах, которые компания может выделить для перехода на МСФО;

г) наличии средств – финансовых, технических и иных – для перехода на международные стандарты учета.

Следует помнить, что существуют два основных метода составления отчетности на основе МСФО. Во-первых, это метод корректировки предшествующих отчетных периодов, который обычно используется привлеченными со стороны бухгалтерами. Во-вторых, это метод параллельного ведения учета. Рассмотрим первый вариант. От компании требуется предоставить финансовую информацию в соответствии с требованиями российского законодательства в частную бухгалтерскую фирму, чтобы сотрудники последней разработали сценарий перевода данной информации в формат МСФО. Означенный процесс носит название трансформации финансовой информации.

Принято различать несколько методов трансформации (не путать с методами составления отчетности!).

Базовая трансформация представляет собой метод высокого уровня, который переводит в формат МСФО (с представлением в национальной валюте Российской Федерации) имеющуюся информацию, которая выдана в объеме, предусмотренном действующим российским законодательством.

Полная трансформация представляет собой метод учета изменений, осуществляемых при базовой трансформации (с представлением в национальной валюте Российской Федерации) в целях последующей корректировки отдельных счетов с привлечением первичной документации. О том, каковы подобные корректировки, можно судить по размещенным выше замечаниям, касающимся различий в составлении отдельных статей баланса по российскому стандарту и международной учетной практике.

Полная трансформация и корректировка с учетом гиперинфляции представляет собой метод, которым предусматривается еще более детальный и обстоятельный трансформационный процесс, благодаря чему удается внедрить в отчетность финансовую информацию в формате МСФО (с представлением в национальной валюте Российской Федерации) вкупе с необходимыми корректировками в условиях высокого уровня инфляции в стране.

Полная трансформация в иностранной валюте представляет собой метод базовой трансформации с корректировкой, при котором имеет место конвертация национальной валюты в заранее выбранную иностранную валюту (евро, доллары США и т. д. – в зависимости от рынков, на которые выходит компания, осуществляющая переход на МСФО). Стоит отметить, что в международной практике чаще всего национальная валюта конвертируется при составлении отчетности не столько ради освоения новых рынков, сколько для получения возможности консолидации с иностранной компанией.

Теперь обратимся к такому методу составления отчетности на основе МСФО, как метод параллельного ведения учета (также называется методом двойного ведения бухгалтерского учета). В случае применения означенного метода, компания будет отражать каждую операцию на момент ее совершения достаточно подробно таким образом, чтобы учетная система могла предоставлять информацию одновременно в двух форматах – как предусмотренном действующим российским законодательством, так и предусмотренном международными стандартами, то есть практикуется учет одновременно в двух системах.

Метод параллельного ведения учета допустимо внедрять на двух уровнях. Для учетной системы, где учет ведется преимущественно вручную, выгоден переход к предоставлению информации по МСФО поэтапно. Вот почему в данном случае целесообразно внедрение процесса в одной из учетных областей (как-то: основные средства, инвестиции, учет затрат, дебиторская задолженность покупателей, кредиторская задолженность поставщикам). Добавление новых зон учета разрешается исключительно после того как введены и начали исправно функционировать текущие зоны. Учетные зоны, не охваченные методом двойного учета, подлежат трансформации с использованием метода корректировки предшествующих отчетных периодов.

Для высоко компьютеризованных учетных систем оправдан выбор наиболее полного метода отражения, то есть применение метода двойного учета ко всей бухгалтерии. Метод двойного учета выгоден тем, что способствует скорейшему формированию и расширению возможностей системы управленческого учета для внутреннего пользования.

Однако стоит отметить, что метод корректировки предыдущих отчетных периодов легче в организации и контроле в сравнении с методом параллельного ведения учета, поскольку во втором случае для учетных нужд необходимы более ограниченные вводные данные. Вдобавок трансформация по этому методу осуществляется почти исключительно силами внешних консультантов, тесное сотрудничество с которыми неизбежно: отчетность по международным стандартам необходима более внешним пользователям, а те, в свою очередь, склонны требовать заключения независимых аудиторов.

На этом оставим рассмотрение второго этапа перехода на МСФО. Этап третий заключается в выборе предпочтительного варианта и составлении оптимального плана внедрения. Выбор приемлемого варианта обусловлен не единственно удобством использования трансформированной учетной системы, но еще и сопутствующими затратами. План внедрения выбранного варианта должен включать в себя список требований по необходимым ресурсам, в том числе компьютерному оборудованию, программному обеспечению, внутреннему персоналу, сторонним консультантам (бухгалтерам-аудиторам).

После утверждения плана внедрения высшим руководством компании (советом директоров) в фирме создается внедренческая команда, в составе которой будут назначены ответственные за реализацию проекта лица, наделенные необходимым перечнем полномочий, в первую очередь:

контролер для осуществления общего контроля (он же координатор проекта);

контактное лицо для связи с внешними консультантами;

эксперт по информационным технологиям для осуществления закупок и освоения аппаратных средств и программного обеспечения;

главный бухгалтер;

финансовый директор (во многих небольших компаниях данная должность отсутствует, поскольку ее функции выполняются главным бухгалтером).

Сторонние специалисты, которые могут быть привлечены для оказания содействия в процессе внедрения:

российский дипломированный аудитор;

крупная бухгалтерская фирма, имеющая богатый опыт международного учета;

консультант по информационным технологиям;

финансовый консультант.

Ключевым условием успеха при выборе оптимального сценария для перехода на международные стандарты финансового учета является измеримость целей . Цели должны быть измеримыми в силу того обстоятельства, что в противном случае окажется затруднительным обобщить ожидаемые преимущества, полученные в результате сделанных вложений, и непосредственно контролировать выполнение поставленной цели. В этой связи необходимо:

однозначно определить конечную цель;

обеспечить постоянную и эффективную связь между внедренческой командой компании и взаимодействующими с ней внешними консультантами;

измерить в стоимостном выражении продуктивность внедрения.

Заключительный, четвертый этап состоит непосредственно во внедрении плана. На этом этапе центральную роль играет координатор проекта, в обязанность которому вменяется контролировать ход внедрения международных стандартов, обеспечивать равномерность выполнения работы с соблюдением сроков по плану и выполнять функции посредника в трениях между различными группами внутри команды внедрения. Координатор составляет текущие отчеты о ходе выполнения работ на всех фазах внедрения, каждый из которых регулярно представляется совету директоров.

Продвинутый, грамотно составленный план обязательно включает в себя наряду с прочими пунктами :

обучение персонала бухгалтерской и финансовой службы;

создание рабочего (расширенного) плана счетов;

разработку новых принципов построения аналитического учета;

разработку технологий ввода данных и редактирования;

новый подход к администрированию и обслуживанию информационной системы (включая меры безопасности – в том числе такие, как контроль доступа к данным);

утверждение в учетной политике организации способов заполнения форм финансовой отчетности.

Глава 13

Бухгалтерская финансовая отчетность организации

Информация о хозяйственных операциях, произведенных экономическим субъектом за определенный период времени, обобщается в соответствующих учетных регистрах и из них переносится в сгруппированном виде в бухгалтерскую (финансовую) отчетность. В системе нормативного регулирования учета бухгалтерская отчетность рассматривается как система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период. В свою очередь, отчетный период – это период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.

Такая процедура обобщения учетной информации необходима, в первую очередь, самой организации и связана с уточнением, а в ряде случаев и корректировкой дальнейшего курса ее финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому бухгалтерская отчетность должна выявлять любые факты, которые могут оказать влияние на оценку пользователями информации о состоянии собственности, финансовой ситуации, прибылях и убытках. Пользователями такой информации являются руководители, учредители, участники и собственники имущества организации.

Бухгалтерская отчетность – это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственно-финансовой деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам . Принцип составления и публикации бухгалтерской отчетности является одним из определяющих принципов, положенных в основу методологии бухгалтерского учета.

Концепция составления и публикации отчетности является основой системы национальных стандартов бухгалтерского учета в большинстве экономических стран. Данное положение предполагает, что любая организация в той или иной степени постоянно нуждается в дополнительных источниках финансирования, которыми в основном располагает рынок капитала. Привлечь потенциальных инвесторов и кредиторов возможно лишь путем объективного информирования их о своей финансовой деятельности посредством бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Насколько привлекательны опубликованные финансовые результаты, текущее и перспективное финансовое состояние организации, настолько высока и вероятность получения дополнительных источников финансирования. Таким образом, потенциальными пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности являются лица, желающие вложить свои свободные средства в какое-либо стороннее предприятие. Их волнуют прежде всего его надежность и эффективность работы. И если данные отчетности внушают им доверие, они покупают организацию полностью, или довольствуются его долей, или становятся инвесторами и кредиторами. Достижению этих целей и призвана помочь бухгалтерская (финансовая) отчетность, которая в сжатом, концентрированном виде представляет достоверные данные об основных (существенных) показателях хозяйственной деятельности организации.

Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т. е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

13.1. Понятие и значение бухгалтерской финансовой отчетности

Согласно п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» «бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении».

В нашей стране традиционно используется понятие «бухгалтерская отчетность», что подтверждено ст. 2 Федерального закона «О бухгалтерском учете». В то же время в Федеральном законе «Об акционерных обществах» используется термин «финансовая отчетность».

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» определяет уже отчетность предприятий и организаций как финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемых лиц. Как видно из данных документов, четкого определения понятия «бухгалтерская отчетность» или «финансовая отчетность» в российском законодательстве на данный момент нет.

Поэтому при изложении вопросов данной главы будем придерживаться термина «бухгалтерская финансовая отчетность».

Бухгалтерская финансовая отчетность организации представляет собой систему показателей, характеризующих условия и результаты ее работы за истекший период; по существу, это особый вид учетных записей, являющихся кратким извлечением из текущего учета, отражающих сводные данные о состоянии и результатах деятельности организации за определенный период.

Бухгалтерская финансовая отчетность является связующим звеном между организацией и другими субъектами рынка. Причем, изучая бухгалтерскую финансовую отчетность, субъекты рыночных отношений преследуют различные цели: деловых партнеров интересует информация о возможности организации своевременно погасить свои долги; инвесторов – сведения о возможности дальнейшего развития организации, ее финансовой устойчивости; акционеров волнуют рыночная цена акции, размеры и порядок выплаты дивидендов. С учетом этих целей следует иметь в виду, что при составлении бухгалтерской финансовой отчетности организации приходится формировать два комплекта: собственно бухгалтерской финансовой отчетности и отчетности, представляемой в налоговые органы. Вышеперечисленные лица заинтересованы в первом комплекте отчетности. Второй комплект помимо собственно отчетности включает расчеты по отдельным видам уплачиваемых организацией налогов (налоговые декларации) и различные справки к расчетам. Бухгалтерская финансовая отчетность является основным информационным результатом, сформированным на счетах бухгалтерского учета за истекший финансовый год и отражающим конечный итог всей хозяйственной деятельности организации за этот год (рис. 13.1).

Рис. 13.1. Схема формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности

Организация, функционирующая на рынке, в зависимости от размеров, отраслевой принадлежности и организационно-правовых форм имеет в своем распоряжении различные ресурсы: имущественные, земельные, трудовые. Эти ресурсы, вкладываемые собственниками и заемными инвесторами, направляются на формирование основного и оборотного капитала, предназначение которых состоит в обслуживании производственного процесса, являющегося непосредственно целью создания организации.

Итогом хозяйственного процесса организации выступает финансовый результат, который может быть или положительным (прибыль), или отрицательным (убыток). Абсолютная величина данного результата непосредственно отражается в главной (основной) форме финансовой отчетности – в форме № 1 «Бухгалтерский баланс», а последовательность его расчета и порядок формирования – в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

В планово-административной экономике основными задачами бухгалтерского учета выступали сбор и обработка информации для государственных (министерств и ведомств) и статистических органов управления. Организация управления предприятием осуществлялась вышестоящими органами – вопросы планирования, ценообразования, материального возмещения труда и другие решались «наверху» и «спускались» для исполнения организации в директивном порядке. Организация рассматривалась лишь как отдельное звено по управлению государственной собственностью, а бухгалтерский учет обеспечивал информацию о ее сохранности. Государство являлось одновременно и собственником, и основным инвестором организации. Поэтому основное предназначение отчетности организации в этих условиях заключалось в том, чтобы служить средством проверки выполнения государственных заданий, правильности начислений в государственный бюджет и полноты сбора статистической информации.

В развитой рыночной экономике бухгалтерскому учету отводятся совершенно иные функции. Это вызвано, в первую очередь, тем, что в условиях рынка меняется структура собственности; во-вторых, организация вынуждена осуществлять свою деятельность в условиях жесточайшей конкуренции, наличие которой требует постоянного мониторинга рыночной конъюнктуры, тщательного планирования деятельности. В-третьих, в современных условиях меняются формы, виды и условия финансирования хозяйственной деятельности: при практическом отсутствии бюджетного финансирования и государственного кредитования организации приходится вступать в конкурентную борьбу и за кредитные ресурсы коммерческих банков, и за средства других потенциальных инвесторов.

Эти факторы предопределяют необходимость представления рыночными субъектами своевременной и полной информации о результатах своей деятельности для заинтересованных пользователей. И закономерно то обстоятельство, что целью представления организацией бухгалтерской финансовой отчетности внешним пользователям является прежде всего получение дополнительных источников финансирования. От того, что представлено в отчетности, нередко зависит будущее организации.

Бухгалтерская финансовая отчетность призвана удовлетворить общие потребности большинства пользователей, но вместе с тем от нее не требуется обеспечения всей информацией, которая может понадобиться пользователям для принятия экономических решений. В бухгалтерской финансовой отчетности в основном отражаются финансовые результаты прошлых событий. Направленность отчетности на неограниченный круг пользователей определила необходимость выявления основных характеристик бухгалтерской финансовой отчетности, в которой главным образом отражаются финансовое состояние и финансовые результаты деятельности организации.

Факты хозяйственной деятельности и хозяйственные операции являются объектами бухгалтерского учета. При их учете и отражении бухгалтер должен следовать стандартам учета и использовать основные положения построения системы бухгалтерского учета.

При составлении отчетности должны быть исполнены требования положений нормативных документов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской финансовой отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших существенное влияние на финансовое положение, об операциях в иностранной валюте, о движении денежных средств или финансовых результатах деятельности организации, об активах, капитале, резервах и обязательствах, о доходах и расходах организации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы финансовой отчетности или в пояснительной записке.

К информации, формируемой в отчетности, предъявляются следующие требования:

соблюдение отчетного периода – в России отчетный период (год) совпадает с календарным;

достоверность и полнота – все показатели, отражаемые в отчетности, должны обосновываться надлежаще оформленными первичными документами и бухгалтерскими записями, и эти показатели должны отражать полно все факты хозяйственной жизни, имевшие место в отчетном году;

последовательность – соблюдение постоянства в содержании и формах бухгалтерской отчетности и пояснений к ней;

нейтральность – информация, включаемая в формируемую бухгалтерскую отчетность, должна обладать признаком нейтральности (отсутствия заинтересованности в ней того или иного человека или группы лиц);

сопоставимость – информация, отражаемая в бухгалтерской отчетности, должна быть сопоставима с точки зрения проведения управленческого и финансового анализа и использования их результатов в управленческом процессе;

правильность оформления .

Бухгалтерская финансовая отчетность должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (в том числе выделенных на отдельные балансы).

В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетной политике должны вводиться с начала финансового года. Если сопоставимость отсутствует, то данные за период, предшествовавший отчетному, подлежат корректировке. При этом следует руководствоваться положениями, установленными действующими нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. В этом – методологическое единство показателей отчетности. Корректировка с указанием причин и методика ее проведения должны быть раскрыты в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

В соответствии с требованиями ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

При составлении бухгалтерской отчетности организации необходимо руководствоваться принципами достаточности и существенности информации.

При отражении данных в бухгалтерской финансовой отчетности следует иметь в виду, что если в соответствии с нормативными документами показатель вычитается из соответствующих данных при исчислении или имеет отрицательное значение, то он показывается в круглых скобках (непокрытый убыток; себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг; убыток от продаж и т. п.).

Бухгалтерская финансовая отчетность должна быть составлена на русском языке и в валюте Российской Федерации.

13.2. Состав форм бухгалтерской финансовой отчетности

Все организации, независимо от формы собственности, находящиеся как на самоокупаемости, так и на бюджетном финансировании, обязаны составлять бухгалтерскую финансовую отчетность на основе данных синтетического и аналитического учета.

С 1 января 2004 г. годовая финансовая отчетность в соответствии с приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее – Приказ № 67н) с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 18 сентября 2006 г. № 116н, включает следующие формы:

Бухгалтерский баланс (форма № 1);

Отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

Отчет об изменениях капитала (форма № 3);

Отчет о движении денежных средств (форма № 4);

Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);

Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6);

Пояснительную записку;

Аудиторское заключение.

К отчетности прилагается дополнительная информация, раскрывающая отдельные стороны финансово-хозяйственной деятельности организации и состоящая из отдельных справок:

Перечень организаций-дебиторов;

Перечень организаций-кредиторов;

Сведения о счетах в иностранной валюте в банках или иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации и за рубежом;

Сведения о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.

Следует отметить, что новые подходы к формированию финансовой отчетности выражаются в отказе от типовых форм бухгалтерской отчетности, т. е. от одинакового набора показателей о работе организации независимо от вида деятельности, масштаба производства, организационно-правовой формы и т. д. Как показала практика, типовые формы являлись для одних организаций избыточными по ряду показателей, а для других – недостаточными. В связи с этим возможны три варианта формирования финансовой отчетности с условными названиями: упрощенный, стандартный и множественный.

Упрощенный вариант предназначен для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих (кроме бюджетных) организаций. В данном случае в состав годовой финансовой отчетности не включается ряд форм: отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5). По некоммерческим организациям рекомендуется дополнительно включить в состав годовой отчетности отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6).

Стандартный вариант предназначается для организаций, работающих на коммерческой основе и относящихся к группе средних и крупных организаций. Этот вариант предполагает формирование бухгалтерской финансовой отчетности применительно к образцам форм в соответствии с Приказом № 67н, если показатели, приведенные в этих образцах форм, позволяют соблюдать изложенные в ПБУ 4/99 общие требования к отчетности, а также требования, касающиеся раскрытия информации, которые содержатся в положениях по бухгалтерскому учету.

Множественный вариант предназначается для коммерческих организаций, относящихся к группе крупнейших предприятий, и крупных организаций, имеющих несколько видов деятельности. В этом случае количество форм, составляющих бухгалтерскую финансовую отчетность, значительно возрастает по ряду причин. Так, целесообразно вместо одной формы № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» представлять показатели отдельных ее разделов в виде самостоятельных форм финансовой отчетности, либо раздел, характеризующий величину произведенных организацией расходов, включить в виде приложения к форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Кроме того, с позиции формирования бухгалтерской финансовой отчетности возможен и четвертый вариант для отдельной категории организаций – акционерных обществ, чьи ценные бумаги имеют обращение на фондовой бирже. Данные организации, помимо формирования официальной бухгалтерской финансовой отчетности по установленным требованиям, составляют отчетность, учитывая также требования МСФО, и представляют ее организатору торговли на рынке ценных бумаг, инвестору и другим заинтересованным лицам по их требованию.

Кроме того, бухгалтерская отчетность по периодичности составления подразделяется следующим образом:

Промежуточная бухгалтерская отчетность;

Месячная отчетность, составляемую для определенного вида организаций;

Квартальная отчетность;

Годовая бухгалтерская отчетность.

По степени обобщения отчетных данных различают бухгалтерские отчеты первичные (составляемые организациями), консолидированные (которые составляют материнские организации) и сводные (составляемые вышестоящими организациями на основании первичных отчетов).

Приведенный перечень форм отчетности организация может использовать как основу при разработке ею самостоятельно форм бухгалтерской отчетности. Важно, чтобы при этом она соблюдала общие требования, предъявляемые действующими нормативными актами к данной отчетности. Перечень таких требований включает прежде всего полноту, существенность, нейтральность, сравнимость, сопоставимость и т. п.

Состав бухгалтерской отчетности бюджетных организаций устанавливается Минфином России.

Формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются указанным министерством. Другие ведомства, регулирующие порядок бухгалтерского учета в пределах своих полномочий, утверждают формы бухгалтерской отчетности банков, страховых и других организаций, не противоречащие нормативным актам Минфина России.

Годовой отчет организаций в некоторых отраслях существенно отличается от общепринятых форм отчетности, к примеру, годовой отчет сельскохозяйственных предприятий. Кроме пяти типовых форм, которые заполняют бухгалтеры всех других организаций, бухгалтерия аграрной сферы должна подготовить и сдать в федеральные органы статистики и Минсельхоза России необходимый набор специализированных форм отчетности для сельскохозяйственных предприятий:

1) форму № 5-АПК «Численность и фонд заработной платы работников сельскохозяйственных организаций»;

2) форму № 7-АПК «Отчет о реализации сельскохозяйственной продукции»;

3) форму № 8-АПК «Отчет о затратах на основное производство»;

4) форму № 9-АПК «Отчет о производстве и себестоимости продукции растениеводства»;

5) форму № 10-АПК «Отчет о средствах целевого финансирования»;

6) форму № 13-АПК «Производство и себестоимость продукции животноводства»;

7) форму № 15-АПК «Наличие животных»;

8) форму № 16-АПК «Баланс продукции»;

9) форму № 17-АПК «Отчет о сельскохозяйственной технике и энергетике».

В агропромышленном комплексе специализированные формы служат для получения более полной информации о производстве, себестоимости и реализации сельскохозяйственной продукции, численности работающих, наличии земель и животных в организации.

В каждой стране бухгалтерская отчетность включает разное количество отчетов. Так, финансовая отчетность по американским стандартам (GAAP) состоит из трех основных отчетов: баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств. Кроме указанных форм, компании часто включают в отчетность отчет о нераспределенной прибыли и отчет об акционерном капитале. В Великобритании финансовая отчетность представлена балансом, отчетом о прибылях и убытках, отчетом о движении денежных средств и пояснительной запиской. Во Франции отчетность состоит из баланса, отчета о прибылях и убытках и таблицы финансирования, характеризующей движение денежных средств.

Из приведенных примеров видно, что состав отчетности в различных странах похож, поскольку национальные стандарты учитывают требования МСФО. В частности, МСФО предлагают включать в отчетность: баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет о движении капитала, описание учетной политики, пояснения к отчетности. МСФО1 «Представление финансовой отчетности» регламентирует наряду со структурой и содержанием отчетных форм общие требования к раскрытию информации, устанавливает правила ее формирования и перечень необходимых сведений для каждого отчета, за исключением отчета о движении денежных средств. Последнему посвящен МСФО7 «Отчет о движении денежных средств».

В Европейском Сообществе были разработаны и приняты несколько Директив, раскрывающих вопросы отчетности и аудита. Четвертая директива, принятая в 1978 г., посвящена содержанию годовой финансовой отчетности компаний. В ней рассматриваются общие методологические основы составления отчетности компаниями стран-членов ЕС, приводятся альтернативные варианты баланса, отчета о прибылях и убытках.

Согласно Четвертой директиве годовой отчет включает баланс, отчет о прибылях и убытках и примечания к отчетности. Причем в документе приведены два формата баланса и четыре – отчета о прибылях и убытках. Большое значение Директива придает пояснениям, в которых приводится информация, расшифровывающая отдельные статьи отчетности. В ней излагаются методы формирования и оценки финансовых показателей. Наряду с формами отчетности европейские компании обязаны представлять отчет о правлении компании, в котором содержится информация о значительных событиях, касающихся компании и имевших место по окончании финансового года, о предполагаемом развитии фирмы, о деятельности в научно-исследовательской и опытно-конструкторской сферах. Одновременно Директива предусматривает представление аудиторского заключения, если согласно национальному законодательству годовая отчетность подлежит публикации.

Сопоставление состава годового отчета согласно МСФО, директивам ЕС, американским стандартам (GAAP) и российским стандартам представлено в таблице.

Таблица Сопоставление состава годовой бухгалтерской отчетности в российской и международной практике

Необходимо отметить, что в отличие от жестко регламентированной нормативными актами российской отчетности международные стандарты и национальные стандарты западных стран определяют лишь общую форму и порядок расположения статей, общие требования к раскрытию информации.

Отчетность дает представление о четырех аспектах деятельности организации:

Имущественное и финансовое положение организации с позиции долгосрочной перспективы – насколько устойчива организация, является ли стратегически выгодным вкладывать в нее средства и иметь партнерские отношения;

Финансовые результаты – прибыльно или убыточно работает организация;

Изменения в капитале собственников – изменение чистых активов организации за счет всех факторов, включая внесение капитала, его изъятие, выплату дивидендов, формирование прибыли или убытка;

Ликвидность организации – наличие у нее свободных денежных средств как важнейшего элемента стабильной текущей работы в плане ритмичности работы с контрагентами.

Первый аспект деятельности находит отражение в бухгалтерском балансе: активная сторона баланса дает представление об имуществе организации, пассивная – о структуре источников ее средств. Второй аспект представлен в отчете о прибылях и убытках – все доходы и расходы организации за отчетный период в определенных группировках приведены в этой форме. Рассматривая форму в динамике, можно понять, насколько эффективно в среднем работает организация.

Третий аспект отражается в отчете об изменениях капитала, где показано движение всех компонентов собственного капитала: уставного и добавочного капиталов, резервного, и других фондов, прибыли и др.

Четвертый аспект определяется тем обстоятельством, что прибыль и денежные средства – не одно и то же. Для ритмичности расчетов с кредиторами важна не прибыль, а наличие денежных средств в требуемых объемах и в нужное время. Определенную характеристику этому дает отчет о движении денежных средств. Последняя форма наиболее сложна для составления и интерпретации, тем не менее она вместе с балансом и отчетом о прибылях и убытках как раз образует минимальный набор отчетных форм, рекомендуемых к публикации международными стандартами бухгалтерского учета. Раскрытие в составе бухгалтерской отчетности информации об источниках денежных средств коммерческой организации и направлениях использования этих средств не является новой задачей для России и для всего мирового экономического сообщества.

Отчет о движении денежных средств – это динамический отчет, который с помощью методов балансовых обобщений определенных хозяйственных операций отчетного периода объясняет поступление и выбытие реальных финансовых средств. По сравнению с балансом и отчетом о прибылях и убытках он ориентирован на раскрытие для внешних пользователей бухгалтерской отчетности дополнительных сведений о финансовом положении организации, которые не могут быть прямо или косвенно получены из других составных частей отчетности.

Отчет о движении денежных средств воспроизводит оборот физического капитала организации в его наиболее ликвидной форме – денежного капитала в виде той части финансовых средств организации, которая носит универсальную и общепризнаваемую форму в платежных операциях – денежную форму.

Представлению форм годовой бухгалтерской отчетности предшествует большая подготовительная работа. Ее содержание определяет необходимость подтверждения соответствия учетных данных фактическому наличию имущества и источников его формирования. Поэтому для годового баланса характерна более высокая достоверность относительно балансов, представляемых в течение года, поскольку в основе подготовительной работы лежит проводимая инвентаризация всех видов хозяйственных средств и их источников.

13.3. Консолидированная бухгалтерская финансовая отчетность

Консолидированная бухгалтерская отчетность представляет собой объединение отчетности двух и более организаций, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях.

Под консолидированной финансовой отчетностью подразумевается систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения рассматриваемых в целях составления данной отчетности как единого хозяйствующего субъекта в соответствии с МСФО организации, других организаций, иностранных организаций .

Необходимость консолидации определяется экономической целесообразностью. Предприниматели нередко предпочитают вместо одной крупной фирмы (холдинга) создавать несколько более мелких коммерческих организаций, юридически полностью самостоятельных. Благодаря этому может быть получена определенная экономия на налоговых платежах ввиду дробления и ограничения юридической ответственности по обязательствам. Кроме того, значительно снижается степень риска в ведении бизнеса, достигается большая мобильность в освоении новых сфер приложения капитала.

Процесс консолидации заключается в следующем. Группа юридически самостоятельных, но экономически взаимосвязанных организаций составляет консолидированную отчетность. При этом одна из них играет главенствующую роль и потому называется материнской организацией, остальные организации выполняют подчиненную роль и именуются дочерними. Данные их консолидированной отчетности позволяют получить представление о финансовом состоянии и результатах деятельности всей группы организаций в целом. Вместе с тем каждая из организаций ведет бухгалтерский учет собственных операций и оформляет их в виде собственной бухгалтерской финансовой отчетности. Таким образом, консолидированной отчетности присущи две особенности:

1) она не является отчетностью юридически самостоятельной коммерческой организации. Цель консолидированной отчетности – не выявление налогооблагаемой прибыли, а лишь получение общего представления о деятельности группы организаций;

2) консолидация не есть простое суммирование одноименных статей финансовой отчетности организаций группы. Сделки между членами корпоративной семьи (т. е. организациями – участниками группы) не включают в консолидированную отчетность, а показывают только активы и обязательства, доходы и расходы от операций с третьими лицами.

Составление консолидированной отчетности осуществляется по специальным алгоритмам на основе данных учета и отчетности участников группы. Любые внутрикорпоративные сделки идентифицируются и в процессе консолидации исключаются.

Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в консолидированную бухгалтерскую отчетность в случаях:

1) если головная организация обладает более 50 % голосующих акций АО или более 50 % уставного капитала ООО;

2) если головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором;

3) при наличии у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Данные о зависимых обществах включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20 % голосующих акций АО или более 20 % уставного капитала ООО.

Консолидированная бухгалтерская отчетность составляется в соответствии с МСФО. На территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принятые Советом по международным стандартам финансовой отчетности и признанные в порядке, установленном Правительством РФ.

Консолидированная финансовая отчетность составляется в валюте Российской Федерации и в иной валюте, если это предусмотрено в учредительных документах.

Консолидированная финансовая отчетность должна представляться на русском и ином языке, если это предусмотрено в учредительных документах.

Консолидированная отчетность составляется за каждый отчетный год в сроки, установленные в учредительных документах, но не позднее 240 дней после окончания отчетного года.

Нормативными правовыми актами или учредительными документами может предусматриваться требование о составлении промежуточной финансовой отчетности за 3 месяца, полугодие, 9 месяцев, иные периоды нарастающим итогом с начала отчетного года. Промежуточная финансовая отчетность должна быть представлена не позднее 90 дней после окончания соответствующего отчетного периода.

Алгоритм составления консолидированного отчетного баланса по консолидируемой группе организаций следующий.

1. Построчное сложение всех статей консолидируемых балансов основного и дочерних обществ, входящих в данную сферу консолидации.

В случаях, когда доля участия основного общества в уставном капитале дочернего менее 50 %, все статьи баланса такого дочернего общества для включения в сводный бухгалтерский баланс пересчитываются. Каждая статья баланса умножается на понижающий коэффициент (менее единицы), определяемый из показателя удельного веса участия основного общества в уставном капитале дочернего. Удельный вес участия основного общества в уставном капитале первого дочернего общества составляет 43 %, второго – 44,8 %. Коэффициент пересчета статей баланса для включения в сводный консолидированный баланс: для первого общества – 43: 50 = 0,86, для второго – 44,8: 50 = 0,896.

2. Статья консолидированного баланса «Долгосрочные финансовые вложения» уменьшается на сумму инвестиций основного общества в акции и доли уставного капитала дочерних обществ. Одновременно уменьшается статья сводного баланса «Уставный капитал» на номинальную стоимость акций и долей в уставном капитале, находящихся в собственности основного общества. Превышение фактических затрат на инвестиции над номинальной стоимостью акций и долей по каждому дочернему обществу указывается в статье баланса «Деловая репутация дочерних обществ».

3. Статья консолидированного баланса «Долгосрочные финансовые вложения» уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья «Долгосрочные займы» либо статья «Целевые финансирование и поступления».

4. Статья консолидированного баланса «Прочие внеоборотные активы» уменьшается на сумму арендных обязательств дочерних обществ по долгосрочной финансовой аренде.

5. Статьи баланса «Товары отгруженные», «Расчеты с дебиторами за товары, работы и услуги» и «Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги» уменьшаются на сумму взаимной задолженности основного и дочерних обществ, входящих в консолидируемую группу. Из-за различной оценки товаров отгруженных и расчетов с поставщиками и подрядчиками дебетовые и кредитовые сальдо взаимных расчетов не совпадают. Возникшую разницу целесообразно оставить в сводном балансе как неотфактурованные поставки по статье «Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги».

Возможен иной вариант. Возникшая разница в сводном балансе записывается по статье «Прочие оборотные активы» либо в уменьшение статьи «Доходы будущих периодов», а при ее недостаточности – в уменьшение статьи «Нераспределенная прибыль отчетного года».

6. Статья консолидированного баланса «Краткосрочные финансовые вложения» уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья «Краткосрочные займы».

7. Из актива и пассива консолидированного бухгалтерского баланса исключаются «Расчеты с дочерними организациями». Сальдо этих расчетов предварительно выверяется. Дебетовое сальдо по ним должно обязательно равняться кредитовому сальдо в сумме всех сводимых балансов.

8. Сальдо векселей полученных и векселей выданных уменьшается на сумму взаимной задолженности консолидированных обществ по операциям с векселями.

9. Статьи сводного баланса «Авансы, выданные поставщикам и подрядчикам», «Авансы, полученные от покупателей и заказчиков» уменьшаются на сумму взаимной задолженности по авансам, которая возникла внутри консолидируемой группы организаций между основным и дочерними обществами.

10. По статье сводного баланса «Расчеты с учредителями» уменьшается кредитовое сальдо за счет увеличения статьи «Нераспределенная прибыль отчетного года» на сумму дивидендов, начисленных дочерними обществами в пользу основного общества.

В консолидированный бухгалтерский баланс организаций не включаются:

1) показатели дебиторской и кредиторской задолженности между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

2) финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации;

3) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также выплачиваемые головной организацией своим дочерним обществам;

4) прибыли и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами.

В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйственное общество, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом, в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным договором, либо иным образом. Зависимое хозяйственное общество согласно ст. 106 ГК РФ признается таковым, если другое общество располагает более чем 20 % голосующих акций акционерного общества или 20 % уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Головная организация по отношению к дочерним обществам выступает как основное общество (товарищество), а по отношению к зависимым – как преобладающее (участвующее) общество.

Показатель «Доходы от участия в других организациях», полученный в результате суммирования отчетных данных, уменьшается на сумму дивидендов, выплаченных дочерними обществами основному обществу и друг другу, а также корректируется с учетом данных, полученных после консолидации показателей отчета о финансовых результатах за предыдущий период.

Показатель «Прибыль (убыток) отчетного периода» консолидированного отчета определяется по данным о прочих доходах и расходах, уменьшенных на взаимные доходы и расходы консолидированных организаций, с учетом предыдущего консолидированного показателя «Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности».

Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода определяется уменьшением показателя «Прибыли отчетного периода» или увеличением показателя «Убыток отчетного периода» на сумму начисленного налога на прибыль.

В консолидированный отчет о прибылях и убытках не включаются:

1) выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию;

2) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также выплачиваемые головной организацией дочерним обществам;

3) любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами.

Включение данных о зависимых обществах в консолидированную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей:

1) показателя стоимостной оценки головной организации в зависимом обществе. Рассчитывается он следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении инвестиций, плюс (минус) доля головной организации в прибылях (убытках) зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций. Этот показатель отражается в сводном балансе отдельной статьей в группе статей «Долгосрочные финансовые вложения»;

2) показателя доли головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период. Рассчитывается он исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине). Указанный показатель отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей «Капитализированный доход (убыток)» после группы статей по прочим доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности группы.

Годовая консолидированная бухгалтерская отчетность представляется участникам организации, в том числе акционерам, а также:

1) организациями, за исключением кредитных организаций, – в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти;

2) кредитными организациями – в Центральный банк РФ.

Промежуточная консолидированная бухгалтерская отчетность представляется участникам организации, в том числе акционерам, если такое представление предусмотрено ее учредительными документами.

Годовая консолидированная финансовая отчетность, составленная в соответствии с Федеральным законом, подлежит ежегодной обязательной проверке аудиторской организацией. Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность консолидированной финансовой отчетности, представляется вместе с консолидированной финансовой отчетностью.

Организация должна публиковать годовую консолидированную бухгалтерскую отчетность. Консолидированная бухгалтерская отчетность считается опубликованной, если она размещена в информационных системах общего пользования и (или) опубликована в средствах массовой информации, доступных заинтересованным в ней лицам. Годовая консолидированная финансовая отчетность должна публиковаться головным обществом не позднее 1 сентября года, следующего за отчетным.

Публикация промежуточной консолидированной финансовой отчетности осуществляется в случаях принятия данного решения в учредительных документах, в которых устанавливается и порядок ее публикации.

Контроль за представлением консолидированной финансовой отчетности осуществляет федеральный орган исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

Следует отличать консолидированную отчетность от сводной отчетности. Основное различие между ними состоит в том, что при формировании этих видов отчетности речь идет о принципиально разных процедурах. Так, при составлении консолидированной отчетности, как указывалось выше, не происходит простого построчного суммирования (что имеет место при формировании сводной отчетности) данных, отраженных в формах годовой отчетности организаций группы. Кроме того, сводная отчетность готовится в том же наборе форм, что и финансовая отчетность организаций, а консолидированная отчетность состоит только из баланса и отчета о прибылях и убытках.

13.4. Характеристика типовых форм бухгалтерской финансовой отчетности

При оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».

Бухгалтерский баланс (форма № 1) в структуре отчетности организации является наиболее важным. Баланс состоит из двух частей: актива и пассива, итоговые значения которых должны быть равны между собой. В активе баланса отражаются дебетовые, а в пассиве – кредитовые сальдо синтетических счетов. Остатки, сформированные на счетах на конец отчетного периода, вносятся в форму № 1 из Главной книги.

При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту каждого счета записывают в Главную книгу только из журналов-ордеров. Обороты по дебету отдельных счетов суммируют в Главной книге из нескольких журналов-ордеров в разрезе корреспондирующих счетов. В случае, если организация ведет учет по мемориально-ордерной форме, запись на счетах Главной книги производят непосредственно по данным мемориальных ордеров. При использовании в организациях компьютерных бухгалтерских программ данные в Главную книгу заносятся из регистров, которые формирует машина в зависимости от использования той или иной программы.

Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному.

Баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, то есть за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Также в пояснениях к балансу и отчету о прибылях и убытках должны быть раскрыты существенные отступления от правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности в Российской Федерации с указанием причин, вызвавших эти отступления. Показано, как данные отступления отразились на финансовых результатах деятельности организации и изменениях в ее финансовом положении.

Принципы формирования оценки отдельных статей бухгалтерского баланса предусматривают следующие подходы:

Имущество, приобретенное за плату, оценивается в сумме фактических затрат на приобретение;

Безвозмездно полученное имущество отражается в балансе по рыночной стоимости на дату принятия к учету, подтвержденной документально или экспертным путем;

Имущество, изготовленное самой организацией, принимается на баланс в сумме затрат на его изготовление;

Начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам производится независимо от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации;

Стоимость основных средств и нематериальных активов показывается в оценке по реальной (остаточной) стоимости, т. е. в нетто-оценке;

Применение иных методов оценки имущества и обязательств допускается в случаях, не противоречащих действующему законодательству и нормативным актам.

В мировой практике общепринятой является оценка активов по рыночной стоимости. Оценка отдельных видов имущества и обязательств регулируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Бухгалтерский баланс отражает состав имущества организации (актив баланса) и источники формирования этого имущества (пассив) на конкретную дату. Актив баланса состоит из двух разделов: «Внеоборотные активы» и «Оборотные активы»; пассив баланса – из трех разделов: «Капитал и резервы», «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства».

В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним составил не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Техника составления бухгалтерского балансапредполагает его заполнение на основе счетных записей, подтвержденных оправдательными документами или приравненными к ним техническими носителями информации. Составлению баланса должна предшествовать проверка оборотов и остатков по счетам аналитического учета с оборотами и остатками по счетам Главной книги. При этом должно быть достигнуто их тождество.

Основным элементом бухгалтерского баланса является балансовая статья. В разделе I «Внеоборотные активы » баланса представлены следующие группы статей:

1) нематериальные активы;

2) основные средства;

3) незавершенное строительство;

4) доходные вложения в материальные ценности;

5) долгосрочные финансовые вложения;

6) отложенные налоговые активы;

7) прочие внеоборотные активы.

Нематериальные активы отражаются в балансе по остаточной стоимости (за минусом амортизации) и являются таковыми в соответствии с ПБУ 14/2007.

В группе статей «Основные средства » приводят стоимость всех основных средств, являющихся таковыми согласно ПБУ 6/01. Здесь отражаются данные по основным средствам как действующим, так и находящимся на консервации или в запасе. Расшифровка движения этих средств в течение отчетного года приводится в приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Основные средства, как и нематериальные активы, отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. Последняя определяется расчетно путем исключения из первоначальной (восстановительной) стоимости суммы их амортизации, начисленной за период эксплуатации. В сумме фактических затрат на приобретение учитываются в балансе те объекты в составе основных средств и нематериальных активов, по которым амортизация в течение срока их службы не начисляется (полученные по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, продуктивный скот, деловая репутация, товарные знаки и т. п.).

По статье «Незавершенное строительство » показываются затраты на строительно-монтажные работы, осуществляемые всеми способами, а также затраты на капитальные вложения, связанные с приобретением основных средств до введения их в эксплуатацию. Также по указанной статье записывают затраты по формированию основного стада, стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.

Незавершенные капитальные вложения, как и объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, отражаются в бухгалтерском балансе для застройщика (инвестора) в сумме фактических затрат. Непогашенные суммы по статье кредиторов показываются в пассиве баланса в том случае, когда права на объект согласно договору перешли к инвестору. Суммы, внесенные в счет приобретения в будущем объектов таких вложений, показываются в активе баланса по статье дебиторов (строки 230, 240).

Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, произведенные арендатором, принимаются им на баланс в сумме фактических затрат, если иное не оговорено в договоре аренды.

Статья «Доходные вложения в материальные ценности » включает доходные вложения в ценности, предоставляемые организации за плату во временное пользование и владение в соответствии с договором аренды.

Долгосрочные финансовые вложения представляют собой инвестиции в виде вложений на срок более года в акции, облигации и другие ценные бумаги, капиталы других организаций. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат инвестора. Финансовые вложенияв акции других организаций показываются в балансе по рыночной стоимости, если она ниже стоимости, принятой к учету. Данное правило действует в том случае, когда такие акции котируются на фондовом рынке, а информация о результатах котировки регулярно публикуется в соответствующих изданиях. На эту разность в конце года должен быть образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги за счет прибыли до налогообложения. Если в конце года курс таких акций повысился, то сумма ранее начисленного резерва под их обесценение списывается на увеличение финансового результата. Не использованные до конца отчетного года, следующего за годом создания, суммы резерва по сомнительным долгам также присоединяются к финансовым результатам при составлении бухгалтерского баланса.

Статья «Отложенные налоговые активы » была введена Положением по бухгалтерскому учету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». В соответствии с этим ПБУ под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Прочие внеоборотные активы содержат данные о средствах и вложениях долгосрочного характера, не нашедших отражения в вышеперечисленных статьях первого раздела.

Раздел II «Оборотные активы » баланса включает следующие группы статей:

1) запасы;

2) налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям;

3) дебиторская задолженность;

4) краткосрочные финансовые вложения;

5) денежные средства;

6) прочие оборотные активы.

Запасы. В балансовых статьях этой группы отражается фактическая себестоимость сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов, тары, незавершенного производства, готовой продукции, товаров, т. е. активов, признаваемых запасами в соответствии с ПБУ 5/01. Эти запасы, за исключением незавершенного производства и готовой продукции, показываются по фактическим затратам на их приобретение или изготовление.

Материалы, полученные от списания основных средств, инвентарь и хозяйственные принадлежности в составе оборотных средств, непригодные к эксплуатации, приходуются по рыночной стоимости на дату списания с баланса указанных объектов.

Сырье, материалы, топливо, комплектующие изделия, покупные полуфабрикаты, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы, включаемые в группу материально-производственных запасов, показываются в балансе по их фактической себестоимости, включающей фактические затраты на их приобретение и заготовление.

Готовая продукция отражается в балансе в соответствии с вариантом учетной политики организации:

По нормативной (плановой) производственной себестоимости;

По фактической себестоимости изготовления;

В сумме прямых затрат.

Если на указанные материальные ресурсы в течение года снизились цены или они морально устарели, либо частично потеряли свои первоначальные свойства, то в балансе на конец года они показываются по цене возможной реализации. Разница в цене рассматривается как прямой убыток с отнесением на финансовые результаты организации.

По фактической или нормативной (плановой) полной себестоимости, включающей фабрично-заводскую (производственную) себестоимость и расходы по продаже (коммерческие расходы), учитываются в балансе отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги.

Затраты в незавершенном производстве показываются в балансе в оценке, которая зависит от характера производства. В единичном производстве продукции незавершенное производство оценивается в сумме фактических затрат на дату его инвентаризации. В массовом и серийном производстве остатки незавершенного производства могут оцениваться в балансе по одному из следующих вариантов:

Фактической или нормативной (плановой) производственной

себестоимости;

Прямым статьям затрат;

Стоимости материальных затрат, т. е. сырья, материалов и полуфабрикатов.

Расходы будущих периодов отражаются в сумме фактических затрат, связанных с осуществлением мероприятий в отчетном году, но подлежащих погашению в следующих отчетных периодах (арендная плата, расходы на подготовку кадров и т. п.).

По статье «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям » указывается сумма налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, приобретенным у поставщиков в соответствии с договорами закупки. Эти расходы подлежат отнесению на взаиморасчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость по реализованным материальным ресурсам.

Дебиторская и кредиторская задолженность раскрывается в балансе в суммах, согласованных сторонами. Если эти обязательства не согласованы, то каждый из участников показывает задолженность в отчетности в суммах согласно данным текущего учета, признаваемым им правильными. Разногласия между сторонами разрешаются в установленном порядке соответствующими органами.

Дебиторская задолженность отражается отдельно по двум статьям в зависимости от сроков ее возникновения: краткосрочная (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) и долгосрочная (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты). Расшифровка состояния и движения дебиторской задолженности приводится в приложении к балансу в форме № 5.

Нереальная к взысканию дебиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности относится на финансовые результаты организации или за счет резерва по сомнительным долгам, если он создается как вариант учетной политики. На финансовые результаты относится также сумма кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности, По полученным займам и другим заемным средствам, в первую очередь кредитам, задолженность указывается на конец отчетного периода с учетом процентов.

В статью краткосрочные финансовые вложения включают краткосрочные (на срок не более года) займы, предоставляемые организациям, отражаются инвестиции организации в ценные бумаги других эмитентов.

Денежные средства в кассе и на счетах в банках в иностранной валюте приводятся в отчетности в валюте, действующей в Российской Федерации, в суммах, исчисленных путем пересчета соответствующей иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ на 31 декабря отчетного года.

Прочие оборотные активы отражают данные, не нашедшие отражения по другим статьям второго раздела.

Раздел III «Капитал и резервы » баланса объединяет долгосрочные источники организации:

уставный (складочный) капитал – показывается в балансе в размере, зарегистрированном в учредительных документах как совокупность вкладов (долей акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации. Его размер, а также размер фактической задолженности учредителей (участников) приводятся в бухгалтерском балансе раздельно;

собственные акции, выкупленные у акционеров, – ранее эта статья отражалась в краткосрочных финансовых вложениях – показывает стоимость выкупленных у акционеров акций с целью их последующей перепродажи или аннулирования. Исходя из принципа осторожности, эти активы рассматриваются как регулятив к уставному капиталу и поэтому отражаются в пассиве со знаком «минус»;

добавочный капитал – формируется в результате переоценки основных средств и образования эмиссионного дохода;

резервный капитал – отражает сумму резервов, сформированных в соответствии с законодательством и с учредительными документами;

нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) – показывает прибыль (убыток) по двум статьям: прибыль (убыток), оставшуюся в распоряжении организации по результатам работы за прошлые периоды, и нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) отчетного года.

Финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный в отчетном году, но относящийся к операциям прошлых лет, подлежит включению в баланс данного отчетного года.

Вместе с тем доходы, полученные в отчетном году, но относящиеся к следующим отчетным периодам, рассматриваются как доходы будущих периодов и отражаются в бухгалтерском балансе самостоятельной статьей. Включение их в финансовый результат организации в соответствующей доле производится при наступлении отчетного периода, к которому относится такая часть доходов.

Таким образом, в балансе финансовый результат отчетного года организации показывается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный результат, исчисленный за отчетный период, за вычетом налогов и других обязательных платежей, включая различные санкции за нарушение правил налогообложения, возмещаемых за счет прибыли.

Долгосрочные обязательства , отражаемые в разделе IV баланса, представлены следующими статьями:

займы и кредиты , подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты;

отложенные налоговые обязательства – произведение ставки налога на прибыль на налогооблагаемую временную разницу. Возникновение этой статьи также обусловлено введением в действие ПБУ 18/02 и связано с исчислением налогооблагаемой базы на прибыль. Отложенное налоговое обязательство появляется в учете и отчетности в ситуации, прямо противоположной ситуации, приведенной при описании статьи «Отложенные налоговые активы»;

прочие долгосрочные обязательства включают суммы задолженности, подлежащей погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Раздел V «Краткосрочные обязательства » баланса объединяет следующие суммы:

займы и кредиты , подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты;

кредиторская задолженность – поставщикам и подрядчикам; перед дочерними и зависимыми обществами; перед персоналом организации по оплате труда; перед внебюджетными фондами и бюджетом; авансы полученные; прочие кредиторы;

задолженность участникам по выплате доходов – отражает суммы задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам;

доходы будущих периодов – показывают доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим (будущим) отчетным периодам;

резервы предстоящих расходов – приводятся резервы на предстоящую оплату отпусков работников; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств и другие резервы;

прочие краткосрочные обязательства.

Обязательства по расчетам с банками и бюджетом должны быть согласованы и тождественны. Несогласованность по этим суммам при составлении бухгалтерского баланса не допускается.

Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) в отличие от баланса, представляющего собой «моментальную фотографию» имущества организации и источников его формирования, предназначен для характеристики финансовых результатов деятельности. В нем отражаются доходы и расходы организации с подразделением их на следующие группы:

доходы и расходы по обычным видам деятельности – содержат показатели объемов продаж продукции (выручку от реализации), себестоимость проданной продукции (работ, услуг), валовую прибыль, величину коммерческих и управленческих расходов, прибыль (убыток) от продаж;

прочие доходы и расходы – статьи которых отражают проценты к получению и уплате, доходы от участия в других организациях, а также прочие доходы и расходы (виды доходов и расходов, которые не относятся к расходам по обычным видам деятельности).

Также в этой форме отражаются:

Прибыль до налогообложения;

Отложенные налоговые активы;

Отложенные налоговые обязательства;

Текущий налог на прибыль;

Чистая прибыль организации.

Как и в случае с балансом, важное значение для представления данных в отчете о прибылях и убытках имеет принятая Министерством финансов РФ установка о допущении временной определенности фактов хозяйственной деятельности , согласно которой данные факты относятся к тому периоду времени, в котором они имели место, независимо от фактического поступления или выбытия связанных с ними денежных средств.

При отсутствии тех или иных показателей, необходимых для выработки у пользователей отчетности полного представления о финансовом положении организации, следует исходить из требований принципа существенности , согласно которому в финансовую отчетность включаются дополнительные показатели, необходимые пользователю для принятия решения.

Отдельные доходы признаются значимыми в том случае, когда каждый из них составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации, что требует отражения их в отчетности. Соответственно в форме № 2 должна быть показана и часть расходов по каждому виду. Такой подход обеспечивает формирование необходимой исходной базы для экономического анализа эффективности управленческих решений.

Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Признание показателя существенным напрямую зависит от оценки показателя, его характера и конкретных обстоятельств, оказавших в конечном итоге влияние на его возникновение. Тем самым признается, что организация вправе принять и другой критерий, отличный от уровня не менее 5 %.

В то же время такие расходы, как прочие, могут не раскрываться в отчете о прибылях и убытках (форма № 2) по отношению к соответствующим доходам. Основанием для принятия организацией такого решения, зафиксированного в ее учетной политике, может стать:

Отсутствие признаков существенности по таким расходам при определении финансового положения;

Отсутствие в действующих нормативных документах жесткой регламентации отражения в отчетности указанных расходов.

Организации малого бизнеса, не перешедшие на упрощенную систему налогообложения учета и отчетности и на которые не распространяется проведение обязательного аудита, могут не приводить расшифровку по отдельным показателям, приведенным в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках.

Отчет об изменениях капитала (форма № 3) содержит показатели о состоянии и движении собственного капитала организации, целевых финансирования и поступлений, резервов предстоящих расходов и платежей и оценочных резервов. Движение каждого вида капитала или резервов построено по принципу следующего балансового уравнения:

ОС н + П о – И о = ОС к,

где ОС н – остаток средств различных видов капитала, резервов и фондов на начало отчетного периода;

П о – увеличение капитала (поступило в отчетном году);

И о – уменьшение капитала (израсходовано в отчетном году);

ОС к – остаток средств различных видов капитала, резервов и фондов на конец отчетного периода.

Отчет включает следующие разделы:

«Изменение капитала » – содержит показатели о наличии и движении составных элементов капитала организации;

«Резервы » – включает резервы, образованные из нераспределенной прибыли организации в соответствии с учетной политикой и нормативными законодательными актами;

«Справки » – содержат один из важнейших аналитических показателей – величину чистых активов организации.

В справках к отчету – указываются данные о чистых активах на начало и конец отчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средств на расходы по обычным видам деятельности и на расходы по капитальным вложениям во внеоборотные активы (по направлениям расходов за отчетный и предыдущий годы). При этом организации дают расшифровку о полученном финансировании в разрезе отраслей.

Отчет о движении денежных средств (форма № 4) отражает показатели движения денежных средств – денежные потоки.

Денежные потоки складываются из движения денежных средств в связи с различными хозяйственными операциями. Основные каналы притоков и оттоков денежных средств показаны на рис. 13.2.

Рис. 13.2. Циркуляция денежных потоков в организации

На рисунке стрелки, направленные внутрь, показывают притоки денежных средств, наружу – оттоки.

Денежные потоки организация планирует исходя из объемов предстоящих продаж продукции и наличия платежеспособного рыночного спроса. При этом составляется план доходов и расходов на год, квартал, с разбивкой по месяцам, а для оперативного управления – по декадам. Если прогнозируется положительный остаток денежных средств на протяжении длительного отрезка времени, то следует рассмотреть пути выгодного их использования. В отдельные периоды может возникнуть недостаток денежной наличности. Тогда требуется спланировать источники привлечения заемных средств.

Указанные на рис. 13.2 каналы притоков и оттоков включают движение денежных средств и в наличной, и в безналичной форме. Так, например, реализация продукции (работ или услуг) может осуществляться или за наличный расчет, или с предоставлением отсрочки платежа на оговоренный договором поставки срок.

Поступление денежных средств за реализованную продукцию в момент реализации или через установленный срок является основным каналом притоков денег. Другими источниками поступления денежных средств являются эмиссия, продажа ценных бумаг и привлечение кредитных ресурсов банка.

Основными направлениями, по которым происходит отток денежных средств в организации, являются: выплата заработной платы работникам; перечисление сумм в погашение кредитной задолженности, задолженности по налоговым платежам и расчетам с поставщиками и подрядчиками.

В соответствии с п. 15 Приказа № 67н данные отчета о движении денежных средств (форма № 4) должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, т. е. производством сельскохозяйственной продукции, выполнением работ, продажей товаров, заготовкой сельскохозяйственной продукции и др.

Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на НИОКР; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т. п.).

Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в результате которой меняются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и др.).

По итогам каждого вида деятельности в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» рассчитывается сумма чистых денежных средств (от текущей деятельности, от инвестиционной деятельности, от финансовой деятельности). В заключение рассчитывается общее чистое увеличение (или уменьшение) денежных средств и их остаток на конец отчетного периода.

Сведения о движении денежных средств организации представляются в валюте Российской Федерации. В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.

При раскрытии организацией в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5) информациио принадлежащих ей активах в качестве основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности раздельно приводятся данные о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и начисленной амортизации.

При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др.

Приложение (форма № 5) включает следующие разделы:

Нематериальные активы;

Основные средства;

Доходные вложения в материальные ценности;

Расходы на НИОКР;

Расходы на освоение природных ресурсов;

Финансовые вложения;

Дебиторская и кредиторская задолженность;

Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат);

Обеспечения;

Государственная помощь.

Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6). Эта форма предназначена для отчетности некоммерческих организаций по расходованию средств, поступающих в счет целевого финансирования для обеспечения выполнения задач, поставленных перед такими организациями.

В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли, т. е. раскрыть соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.

При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины в случае необходимости следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).

основных средств (доля активной части основных средств, коэффициенты износа, обновления, выбытии и пр.);

нематериальных активов;

финансовых вложений;

научно-технического уровня продукции и пр.

Эта информация может быть дополнена необходимыми аналитическими таблицами, расшифровками. Рекомендуется определять тенденции основных показателей деятельности, а также качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины.

В пояснительной записке должны быть отражены сведения, раскрывающие информацию об оценке финансового состояния организации на перспективу в зависимости от временного лага. При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и восстановления платежеспособности). При этом следует обратить внимание на такие воздействующие на конечные результаты деятельности факторы, как:

Наличие и движение денежных средств в кассе и на счетах в банках;

Наличие просроченной дебиторской и кредиторской задолженности;

Наличие и возникновение не погашенных в срок кредитов и займов;

Полноту и своевременность перечисления соответствующих налогов в бюджет и обязательных платежей во внебюджетные фонды.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу в пояснительной записке должны быть отражены следующие факторы: структура источников средств, характеристика зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов, а также характеристика динамики инвестиционных вложений за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих вложений.

Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности организации с описанием основных факторов, определяющих ее. К ним относятся: репутация организации на данном рынке, его широта и емкость, величина сложившегося за предыдущие годы платежеспособного спроса, условия и совершенствование кредитной политики организации, наличие сложившихся взаимосвязей с поставщиками и подрядчиками, уровень эффективности использования имеющихся в организации ресурсов.

В пояснительной записке необходимо сообщать о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в тех случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. Также в пояснительной записке организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

13.5. Порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности

После завершения отчетного года организация составляет и в установленный и согласованный с налоговыми органами срок представляет бухгалтерскую финансовую отчетность в органы государственного учета и контроля.

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы все бухгалтерские записи должны быть отнесены на синтетические и аналитические счета (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей.

Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что организации, занимающиеся производством и реализацией продукции, являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции, так как их продукция используется по разным направлениям. Различные подразделения таких организаций (в том числе и вспомогательные производства) оказывают взаимные услуги друг другу. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты, т. е. какая-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации должна отражаться в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов.

Данные на начало года вступительного баланса должны соответствовать данным на конец года баланса за предыдущий год. При этом изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных. Исправления ошибок в бухгалтерской отчетности подтверждаются подписью лиц, ранее ее подписавших, с указанием даты исправления.

Не менее важное значение при подготовке к составлению финансовой отчетности имеет такая процедура, как реформация баланса.

Под реформацией баланса понимают списание прибыли, полученной за отчетный год. Реформацию проводят 31 декабря после отражения в учете последней хозяйственной операции в определенной последовательности:

1) сначала закрывают счета, на которых в течение отчетного года учитывались доходы, расходы, финансовые результаты деятельности организации (счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы»);

2) далее финансовый результат за отчетный год включают в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка в зависимости от его значения. Для этого сальдо по субсчетам 90-1 и 91-1 переносят на счет 99 «Прибыли и убытки». Последней записью отчетного года счет 99 закрывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Бухгалтерская отчетность в России составляется предприятиями, организациями и учреждениями по итогам работы за отчетный год. Отчетным годом для всех организаций является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно.

После составления и представления бухгалтерской финансовой отчетности проводится отчетное собрание организации по итогам прошедшего года с участием всех акционеров и собственников. Данное собрание утверждает бухгалтерскую финансовую отчетность, результаты финансово-хозяйственной деятельности организации и определяет конкретные меры, необходимые в целях дальнейшего развития организации.

В случае образования положительного финансового результата собрание акционеров и собственников организации решает, в какой пропорции и в какой последовательности использовать полученную прибыль. Прибыль может быть направлена:

На выплату дивидендов или процентов владельцам организации;

На формирование резервов предстоящих расходов и платежей;

На осуществление инвестиционных вложений, реальных и финансовых;

На создание резервного фонда;

На покрытие убытков от предыдущей хозяйственной деятельности организации;

На оказание спонсорской и благотворительной помощи другим организациям и разным физическим лицам;

На формирование фонда накопления и потребления.

Если же организация получила по итогам хозяйственной деятельности за отчетный период отрицательный финансовый результат, т. е. убыток, владельцами организации совместно с управленческим персоналом устанавливаются причины убыточности и определяются меры по его устранению в ближайшей перспективе. В этих целях необходим тщательный и детальный анализ деятельности организации в целом и отдельно по каждому структурному подразделению (участку). Основными мерами устранения убыточности и повышения эффективности управления ресурсами служат:

Ускорение оборачиваемости производственных запасов, товаров и дебиторской задолженности;

Совершенствование кредитной политики, ужесточение условий расчетов и взыскания просроченной задолженности;

Сокращение непроизводительных расходов;

Обеспечение сбалансированности денежных притоков и оттоков организации, синхронности их движения;

Контроль за расходованием текущих и капитальных расходов и др.

Срок представления годовой бухгалтерской отчетности организациями установлен не позднее 1 апреля следующего за отчетным года, а квартального – не позднее 30 дней после окончания отчетного периода.

Днем представления бухгалтерской финансовой отчетности считается дата отправки почтового отправления с описью вложения, либо дата ее отправки по телекоммуникационным каналам связи, либо дата фактической передачи ее по принадлежности.

Годовая бухгалтерская финансовая отчетность организации является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др. Они могут знакомиться с годовой бухгалтерской финансовой отчетностью организации и получать ее копии с возмещением расходов на копирование.

Суммы возмещения расходов на копирование и пересылку финансовой отчетности, поступающие от заинтересованных пользователей, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, – по 31 декабря следующего года. Данные о хозяйственных операциях, проведенных по государственной регистрации организаций, включаются в их бухгалтерскую отчетность за первый отчетный год.

В связи с тем, что пользователи принимают решения постоянно, им может требоваться информация, раскрывающая последствия событий, происходящих в течение года и оказывающих значительное влияние на финансовое положение организации. Для удовлетворения подобных запросов пользователей служит промежуточная отчетность. В соответствии с МСФО предназначение промежуточной бухгалтерской финансовой отчетности состоит в уточнении и обновлении информации последней годовой отчетности относительно изменений в способности организации создавать прибыли, генерировать денежные средства и т. п.

Промежуточная отчетность представляет отчетность, составленную за более короткий временной период, чем отчетный год. В качестве такого периода может выступать квартал, полугодие, 9 месяцев.

В соответствие с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации организации должны составлять и представлять в соответствующие государственные органы бухгалтерскую отчетность за квартал, полугодие, 9 месяцев и год нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Формы бухгалтерской отчетности, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов РФ. Так, по результатам квартала составляются две основные формы отчетности – бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, по итогам года составляется отчетность по нескольким типовым формам.

Кроме того, на основании данных бухгалтерской отчетности организации составляют отчеты по формам и инструкциям, утвержденным федеральным органом статистики. Единая система показателей отчетности организации позволяет составлять отчетные сводки по отдельным отраслям, экономическим районам, республикам и по всему народному хозяйству в целом.

Квартальную отчетность организации, как было отмечено выше, должны сформировать не позднее 30 дней по окончании квартала, если иное не предусмотрено законодательством. В пределах указанного срока конкретная дата представления бухгалтерской отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием. В соответствии с МСФО предоставление промежуточной отчетности должно происходить не позже чем через 60 дней после завершения промежуточного периода.

Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата, указанная в представляемой в адреса, определенные законодательством Российской Федерации, подписанной бухгалтерской отчетности.

В соответствии с ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» установлен порядок отражения в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций событий после отчетной даты.

Событием после отчетной датыпризнается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за каждый год. Так, событием после отчетной даты признается объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

К событиям после отчетной даты также относятся: события, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность; события, свидетельствующие о возникновении после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность.

Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо путем раскрытия соответствующей информации.

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия событий после отчетной даты в денежном выражении, для оценки которых делается соответствующий расчет и обеспечивается подтверждение такого расчета.

Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, приведен в приложении к ПБУ 7/98.

Развитие новых форм организации бизнеса в современных условиях обусловило необходимость введения в систему регулирования бухгалтерского учета и отчетности правил публикации последней. Значение этой процедуры состоит в том, чтобы обеспечить доступность отчетных данных открытых акционерных обществ всем заинтересованным пользователям. Публикация отчетности важна не столько как возможность осуществления контрольной функции со стороны кредиторов и инвесторов, а как один из важнейших способов поддержания рынка ценных бумаг общества и привлечения дополнительных источников финансирования.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» организации, являющиеся по организационно-правовой форме открытыми акционерными обществами, обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям.

В развитие ст. 16 Федерального закона «О бухгалтерском учете» Министерством финансов РФ издан приказ от 28 ноября 1996 г. за № 101 «О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами». Данный приказ содержит следующую информацию:

1) публикации в обязательном порядке подлежат бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и информация о результатах аудита, проведенного независимым аудитором;

2) формы отчетности могут публиковаться в сокращенном виде;

3) публикация отчетности производится после независимой аудиторской проверки и утверждения отчетности общим собранием акционеров;

4) при публикации отчет о прибылях и убытках дополняется сведениями о решении общего собрания акционеров по распределению прибыли или покрытию убытков общества за отчетный год.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» разрешает публикацию бухгалтерского баланса в сокращенной форме, если валюта ОАО на конец отчетного года и выручка (нетто) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за отчетный год не превысили соответственно 400 000 МРОТ по состоянию на конец отчетного года и 1 000 000 МРОТ по состоянию на конец отчетного года. Сокращенная форма может включать лишь итоговые показатели по разделам, предусмотренным в п. 20 раздела 4 ПБУ 4/99. Если валюта баланса общества на конец отчетного года и (или) выручка (нетто) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за отчетный год превысили названные пределы, сокращенная форма баланса должна включать показатели по группам статей баланса, предусмотренным в п. 20 раздела 4 ПБУ 4/99. При этом группы статей баланса, по которым в ОАО отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели имели место в году, предшествовавшем отчетному.

Публикуемая в сокращенной форме бухгалтерская финансовая отчетность должна содержать в аудиторском заключении мнение (оценку) независимого аудитора (аудиторской фирмы) о достоверности этой отчетности.

Публикация бухгалтерской финансовой отчетности вызвана в первую очередь тем обстоятельством, что в условиях рынка получение и пользование информацией носят конфиденциальный характер и с этих позиций освещение в средствах массовой информации в законодательном порядке данных финансовой отчетности имеет важное значение для субъектов рыночного хозяйствования. Благодаря данному процессу участники рыночных отношений получили возможность изучать, анализировать и отслеживать развитие своих взаимоотношений с потенциальными контрагентами.

Расходы, связанные с публикацией финансовой отчетности, включаются в себестоимость продукции в качестве затрат, связанных с управлением производственно-хозяйственной деятельностью по счету 26 «Общехозяйственные расходы».

Вопросы и задания

1. Какова сущность и значение бухгалтерской отчетности?

2. Перечислите основные формы отчетности.

3. Назовите основные требования, предъявляемые к отчетности.

4. Какие мероприятия необходимо провести перед формированием бухгалтерской отчетности?

5. Какая отчетная форма имеет большее значение для управления организацией: бухгалтерский баланс или отчет о прибылях и убытках?

6. В чем назначение бухгалтерского баланса и каково его содержание?

7. Какие данные отражаются в отчете о движении денежных средств?

8. Из каких разделов состоит бухгалтерский баланс?

9. Охарактеризуйте назначение и содержание отчета о прибылях и убытках.

10. Перечислите учетные работы, которые предшествуют составлению годовой бухгалтерской отчетности?

11. В чем назначение и содержание других форм годовой финансовой отчетности?

12. Какая отчетность называется консолидированной отчетностью?

13. Какая отчетность относится к сводной бухгалтерской отчетности?

14. С какой целью публикуется бухгалтерская отчетность?

15. Каковы правила оценки отдельных статей баланса?

16. В какой последовательности закрываются счета бухгалтерского учета в конце отчетного периода в организации?

17. Для чего нужна пояснительная записка?

18. Что собой представляет аудиторское заключение?

19. Что отражается в приложении к бухгалтерскому балансу?

20. Для чего нужна информация, представляемая в форме № 4 бухгалтерской финансовой отчетности?

21. Что такое реформация баланса?

Тесты

1. Выручка от продажи продукции (работ и услуг) отражается в документе бухгалтерской отчетности:

a) форме № 1;

b) форме № 2;

c) форме № 3.

2. В случае признания организацией в соответствии с установленным порядком управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров общепроизводственные расходы отражаются в отчете о прибылях и убытках:

a) по статье «себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг»;

b) по статье «управленческие расходы»;

c) по отдельной свободной статье в составе себестоимости.

3. Нераспределенная прибыль отчетного года отражается в бухгалтерском балансе:

a) в пассиве;

b) в активе;

c) развернуто.

4. Полученные или подлежащие получению штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров в отчете о прибылях и убытках отражаются по статье:

a) «проценты к получению»;

b) «коммерческие расходы»;

c) «прочие расходы».

5. Закрытие бухгалтерских счетов перед составлением годовой отчетности осуществляется:

a) хаотичным образом, т. е. произвольно;

b) автоматически;

c) в определенной последовательности.

6. При составлении бухгалтерской отчетности зачет между статьями активов и пассивов:

a) допускается во всех случаях;

b) не допускается;

c) допускается, когда такой зачет предусмотрен соответствующими ПБУ.

7. Пояснительная записка составляется:

a) раз в год при формировании годовой бухгалтерской отчетности;

b) при составлении квартальной отчетности;

c) при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности.

8. Требование представления в бухгалтерском балансе числовых показателей в нетто-оценке означает:

a) зачет отдельных статей, однородных по экономическому содержанию;

b) отражение амортизируемого имущества по остаточной стоимости;

c) уменьшение кредиторской задолженности поставщикам и подрядчикам на суммы выданных авансов.

9. Сельскохозяйственные кооперативы при сдаче годовой бухгалтерской отчетности:

a) сдают в ее составе аудиторское заключение;

b) не сдают аудиторское заключение;

c) сдают аудиторское заключение при определенных условиях.

10. Показатели, имеющие отрицательное значение в бухгалтерском балансе, показываются:

a) красным цветом;

b) в круглых скобках;

c) в другой стороне баланса.

11. Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в консолидированную бухгалтерскую отчетность в случае:

a) если головная организация обладает более 50 % голосующих акций АО или более 50 % уставного капитала ООО;

b) если головная организация обладает более 25 % голосующих акций АО или более 25 % уставного капитала ООО.

12. Остатки незавершенного производства в бухгалтерском балансе показываются:

a) по сумме фактически произведенных затрат;

b) по части стоимости готовой продукции, определяемой по проценту готовности;

c) в оценке, принятой в учетной политике организации.

13. В консолидированный отчет о прибылях и убытках не включаются:

a) общая прибыль организаций;

b) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также головной организацией дочерним обществам;

c) дивиденды, выплачиваемые головной организацией своим работникам.

14. В случае образования резервов сомнительных долгов в бухгалтерском балансе суммы резерва показываются:

a) обособленно в пассиве баланса;

b) в активе баланса, уменьшая сумму дебиторской задолженности;

c) в пассиве баланса в составе данных о нераспределенной прибыли.

15. Существенность события после отчетной даты определяется:

a) организацией по согласованию с органом налоговой инспекции;

b) организацией по согласованию с вышестоящим органом или Министерством финансов РФ;

c) организацией самостоятельно исходя из требований нормативных документов в области бухгалтерского учета и отчетности.

16. Годовую бухгалтерскую отчетность обязаны публиковать организации:

ВВЕДЕНИЕ

ПОНЯТИЕ, ПОРЯДОК ПОДГОТОВКИ И ОБЩИЕ ТРЕБОВАНИЯ К БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1 Понятие и значение бухгалтерской отчетности

2 Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности

1.3 Порядок подготовки бухгалтерской отчетности

СОСТАВ И СОДЕРЖАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1 Состав бухгалтерской отчетности

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

ВВЕДЕНИЕ

Вхождение многих организаций в рыночную экономику обусловило проблему представления полной финансовой информации о деятельности организации и имущественном положении на определенную дату. Среди групп внешних пользователей такой информации (инвесторы, кредиторы, поставщики и другие коммерческие контрагенты, клиенты, правительство и правительственные учреждения, общественность) ее предоставление особенно важно для инвесторов и будущих акционеров организации.

Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Отчетность включает таблицы, которые составляют по данным бухгалтерского, статистического и оперативного учета.

Все организации любой формы собственности обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность, являющуюся завершающим этапом учетного процесса. Бухгалтерская отчетность в установленных формах содержит систему сопоставимых и достоверных сведений о реализованной продукции, работах и услугах, затратах на их производство, об имущественном и финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности.

Данные отчетности используются внешними пользователями для оценки эффективности деятельности организации, а также внутренними пользователями для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем, отчетность необходима для оперативного руководства хозяйственной деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования. Отчетность должна быть достоверной, своевременной. В ней должна обеспечиваться сопоставимость отчетных показателей с данными за прошлые периоды.

Финансовые результаты являются важнейшей характеристикой экономической деятельности предприятия. Они определяют конкурентоспособность предприятия, его потенциал в деловом сотрудничестве, оценивает, в какой степени гарантированы экономическое интересы самого предприятия и его партнеров по финансовым и другим отношениям, что подтверждает актуальность темы исследования.

Финансовое состояние предприятия, его стабильность зависят от результатов его производственной, коммерческой, финансовой деятельности. Если производственные и финансовые планы выполняются успешно, то это положительно влияет на финансовое положение предприятия. Устойчивое финансовое состояние есть итог грамотного управления комплексным фактором, определяющих результаты финансово-хозяйственной деятельности. Устойчивое финансовое положение положительно влияет на объемы основной деятельности, обеспечение нужд производства необходимыми ресурсами. Поэтому финансовая деятельность должна быть направлена на обеспечение планомерного поступления и расходования денежных ресурсов, выполнение расчетной дисциплины, достижение рациональных пропорций собственного и заемного капитала и наиболее эффективное его использование.

Целью написания курсовой работы является исследование бухгалтерской отчетности предприятия.

Исходя из поставленной цели, можно сформулировать круг задач, которые необходимо рассмотреть в процессе рассмотрения данной темы:

1.Изучить понятие, состав и общие требования к бухгалтерской отчетности;

2.Изучить порядок подготовки бухгалтерской отчетности;

.Рассмотреть особенность формирования бухгалтерской отчетности для малого бизнеса.

Объектом исследования данной курсовой работы является формирование бухгалтерской отчетности.

В первой главе курсовой работы рассмотрены понятие, порядок подготовки и общие требования бухгалтерской отчетности.

Вторая глава посвящена составу и содержанию бухгалтерской отчетности.

В качестве информационной базы при написании курсовой работы были использованы законодательные и нормативные документы, периодические издания (журналы с приложениями), а также работы российских авторов, посвященные проблемам и практике формирования бухгалтерской отчетности на предприятиях в Российской Федерации.

1. ПОНЯТИЕ, ПОРЯДОК ПОДГОТОВКИ И ОБЩИЕ ТРЕБОВАНИЯ, ПРЕДЪЯВЛЯЕМЫЕ К БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1.1 Понятие и значение бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность - единая система данных (показателей) об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам за отчетный период (месяц, квартал, год). Бухгалтерская отчетность завершает учетный процесс.

Отчетная дата - дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.

Отчетный период - период, по состоянию на который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.

Значение бухгалтерской отчетности определяется ее возможностью способствовать решению ряда важных задач, связанных с использованием учетной информации.

При составлении бухгалтерской отчетности обеспечивается фильтрация, агрегирование и систематизация учетной информации, выбираются показатели, существенные для характеристики результатов работы организации, и устраняется избыточная информация, не имеющая значения для пользователей данного уровня. Отчетные показатели сводятся в систематизированные группы, облегчающие их понимание и использование.

Бухгалтерская отчетность представляет собой источник информации для финансового анализа. На основе ее показателей дается экспресс-оценка состояния имущества организации и его источников, определяются финансовая устойчивость, платежеспособность и доходность организации, а также выявляются тенденции ее развития.

По информации бухгалтерской отчетности оценивается выполнение плана, формируются сигналы рассогласования фактического состояния финансово-хозяйственной деятельности организации с запланированным. Эти сигналы дают возможность акцентировать внимание управляющих лиц на конкретных отклонениях от плановых заданий и нормативов, давать оценку выявленным отклонениям, определять их возможные последствия и пути устранения. По отклонениям отчетных показателей от плановых можно судить о качестве планирования возможных резервах улучшения итоговых показателей работы организации, необходимости уточнения плановых расчетов. Информация бухгалтерской отчетности служит базой для последующего планирования.

Бухгалтерская отчетность является ключевым средством коммуникации, обеспечивающим внешним пользователям возможность оценить имущественное и финансовое состояние организации. Это своеобразный язык бизнеса.

В условиях рыночной экономики и перехода к ней предприятие - самостоятельный элемент экономической системы - взаимодействует с партнерами по бизнесу, бюджетами различных уровней, собственниками капитала и другими субъектами, в процессе чего с ними возникают финансовые отношения. В связи с этим появляется необходимость финансового управления фирмы, т.е. разработки определенной системы принципов, методов и приемов регулирования финансовых ресурсов, обеспечивающих достижение тактических и стратегических целей организации. Объектом управления являются финансовые ресурсы предприятия, в частности их размеры, источники их формирования, и отношения, складывающиеся в процессе формирования и использования финансовых ресурсов фирмы. Результаты управления проявляются в денежных потоках (величине и сроках), протекающих между предприятием и бюджетами, собственниками капитала, партнерами по бизнесу и другими агентами рынка.

Базой для принятия управленческих решений на предприятии является информация экономического характера. Сам процесс принятия решений можно разделить на три этапа: планирование и прогнозирование, оперативное управление, контроль (финансовый анализ) деятельности предприятия. Решения принимает не только администрация организации, но и другие - внешние - пользователи экономической информации (заинтересованные стороны, находящиеся за пределами фирмы и нуждающиеся в информации для принятия решений в отношении данного предприятия). Внутренние пользователи оперируют учетной информацией, внешние - данными финансовой отчетности организации. И те, и другие данные формируются в процессе бухгалтерского учета предприятия.

Все это позволяет конкретизировать цели учета и отчетности на уровне предприятия, которые в общем можно определить как оценку:

Платежеспособности предприятия (обеспеченности его кредиторской задолженности, ликвидности и т.п.);

Рентабельности;

Степени ответственности лиц, занятых хозяйственной деятельностью, в рамках предоставленных им полномочий по распоряжению средствами производства и рабочей силы.

В системе экономической информации бухгалтерская отчетность является одним из важнейших инструментов управления содержащих наиболее синтезированную и обобщенную информацию, а также основой объективной оценки хозяйственной деятельности предприятия, базой текущего и перспективного планирования, действенным инструментом для принятия управленческих решений.

Всю бухгалтерскую отчетность организации можно классифицировать по следующим признакам:

По периодичности представления:

Годовая бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Годовая отчетность содержит наиболее полный комплекс показателей, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность организации;

Промежуточная (текущая, периодическая) бухгалтерская отчетность составляется за месяц или квартал нарастающим итогом. Она содержит намного меньше показателей, чем годовая бухгалтерская отчетность. Квартальная бухгалтерская отчетность, как и годовая, является обязательной для предъявления внешним пользователям. Другие виды промежуточной отчетности составляются по усмотрению организации для внутреннего пользования.

По виду информации:

Бухгалтерская;

Статистическая;

Налоговая.

По адресату:

Отчетность, представляемая внешним пользователям бухгалтерской отчетности;

Отчетность, представляемая внутренним пользователям бухгалтерской информации.

В зависимости от степени обобщения информации различают первичную (собственную) и сводную бухгалтерскую отчетность.

Первичная (собственная) бухгалтерская отчетность - бухгалтерская отчетность одной организации, являющейся юридическим лицом.

Сводная бухгалтерская отчетность - бухгалтерская отчетность одной организации, но имеющей филиалы, представительства и иные структурные подразделения. Составляется такая отчетность путем построчного суммирования отчетных данных головной организации и всех подразделений, выделенных на отдельные балансы.

Все организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом.

Состав и порядок формирования показателей бухгалтерской отчетности регламентируется:

1)Федеральным законом «О бухгалтерском учете»;

2)Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

)ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»;

)Приказом Минфина России № 4н от 13 января 2000 г. «О формах бухгалтерской отчетности организации»;

)Другими ПБУ.

В соответствии с вышеуказанными нормативными актами все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность.

1.2 Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности

бухгалтерская отчетность хозяйственная деятельность

Бухгалтерская отчетность (которая должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении):

формируется, исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету;

позволяет установить недостаток или излишек источников средств; при этом можно определить, насколько предприятие обеспечено собственными и заемными источниками. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств;

позволяет оценить кредитоспособность предприятия (ликвидность баланса определяется как степень покрытия обязательств предприятия его активами, срок перевода которых в деньги соответствует сроку погашения обязательств);

правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету; при этом должно быть обеспечено соблюдение допущений и требований, предусмотренных ПБУ 1/98.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету 4/99 бухгалтерская отчетность должна соответствовать следующим требованиям:

oбухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету;

Если при составлении бухгалтерской отчетности, исходя из правил настоящего Положения организацией, выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерской отчетности организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Если при составлении бухгалтерской отчетности применения правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от правил.

oпри формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.

oБухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).

oОрганизация должна при составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от одного отчетного периода к другому.

Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним допускается в исключительных случаях, например, при изменении вида деятельности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого такого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших это изменение.

oпо каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному.

Если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.

oстатьи бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и других отдельных форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке).

Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности, обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

oдля составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

oпри составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года.

oкаждая составляющая часть бухгалтерской отчетности, должна содержать следующие данные: наименование составляющей части; указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность; наименование организации с указанием ее организационно-правовой формы; формат представления числовых показателей бухгалтерской отчетности.

oбухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке.

oбухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте РФ.

oбухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.

В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

1.3 Порядок подготовки бухгалтерской отчетности

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов должно быть обеспечено соблюдение следующих условий:

1.полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов на основании оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации;

2. полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета;

.осуществление записи хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации;

.правильная оценка статей баланса.

Перед составлением отчетности должна быть проведена подготовительная работа по заранее составленному специальному графику, который включает следующие этапы:

1)инвентаризация всех статей баланса. Остатки по счетам Главной книги сопоставляются (корректируются) с результатами инвентаризации. Инвентаризацию проводят в обязательном порядке;

2)проверка расчетов с поставщиками, покупателями и другими субъектами, с которыми организация имеет расчеты;

)переоценка имущественных статей баланса (активов и обязательств). Заключительными записями декабря образуются оценочные резервы, предусмотренные действующим законодательством или закрепленные в учетной политике;

)уточнение распределения прибылей и убытков, доходов и расходов между отчетными периодами и выявление окончательного финансового результата деятельности организации;

)закрытие калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих и финансово-результативных счетов в конце отчетного года;

)составление оборотной ведомости по счетам Главной книги;

)составление годового (заключительного) баланса с использованием остатков по счетам оборотной ведомости.

Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства.

При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке. В этих случаях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов.

Обобщение накопленного опыта в этом деле позволило выработать следующие рекомендации: закрытие счетов начиная со счетов производств, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные встречные затраты, и заканчивают счетами с минимальным количеством потребителей и максимальным количеством встречных затрат. В соответствии с данным подходом закрытие счетов осуществляют в следующей последовательности.

В первую очередь исчисляют себестоимость услуг вспомогательных производств и закрывают счет 23 «Вспомогательные производства». Во вторую очередь распределяются расходы будущих периодов, общепроизводственные расходы и закрываются следующие счета: 97 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Затем калькулируют себестоимость продукции основных отраслей производства и списывают затраты со счета 20 «Основное производство». После этого осуществляют списание затрат со счета 29 «Обслуживание производства и хозяйства».

В порядке последующей очередности производятся записи на счетах по учету капитальных вложений, определяется финансовый результат от деятельности организации, и закрываются счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», субсчет «Выбытие основных средств», если таковой был предусмотрен, распределяется прибыль и закрывается счет 99 «Прибыли и убытки».

При составлении форм бухгалтерской отчетности используются в основном данные Главной книги.

Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается календарный день отчетного периода. Отчетным годом для всех организаций считается период с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для создаваемых организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно. Вновь созданным организациям после 1 октября разрешается считать первым отчетным годом период с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Данные вступительного баланса должны соответствовать данным утвержденного заключительного баланса за период, предшествующий отчетному. В случае изменения вступительного баланса на 1 января отчетного года причины следует объяснить.

Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин (которые должны раскрываться в пояснениях к отчетности);

изменения, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных);

исправление ошибок должно быть подтверждено подписью сделавших исправление лиц с указанием даты исправления;

бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке;

не допускается зачет между статьями активов и пассивов, прибылей и убытков (кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен действующим законодательством);

Годовая бухгалтерская отчетность организации должна состоять из всех пять форм (за исключением Формы № 6), пояснительной записки и итоговой части аудиторского заключения. Она должна представляться не позднее 90 дней по окончании отчетного года. Квартальная отчетность организаций в составе Форм № 1 и № 2 должна представляться в течение 30 дней со дня окончания квартала. Отметим, что малые предприятия могут не представлять квартальную отчетность.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.

Данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организации, имеющие существенные обороты продаж, обязательств и т.п. могут приводить данные в представляемой бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, в соответствии с законодательством Российской Федерации не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, могут принять решение о представлении бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей бухгалтерского баланса и статьям отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах, и имеет право не представлять в составе бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала, отчет движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу (формы № 3, 4 и 5) и пояснительную записку.

Если указанные субъекты малого предпринимательства обязаны проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, то они также могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности формы № 3, 4 и 5, если отсутствуют соответствующие данные.

2. СОСТАВ И СОДЕРЖАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

2.1 Состав бухгалтерской отчетности

Организации составляют отчеты по форме и инструкциям, утвержденным Минфином и Госкомстатом РФ. Единая система показателей отчетности организации позволяет составлять отчетные сводки по отдельным отраслям, экономическим районам, республикам и по всему народному хозяйству в целом.

Другие органы, осуществляющие регулирование бухгалтерского учета, утверждают в пределах своей компетенции формы бухгалтерской отчетности банков, страховых и других организаций и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным актам Министерства финансов Российской Федерации.

В настоящее время организации представляют в обязательном порядке промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность.

Промежуточная бухгалтерская отчетность включает:

Форму « 1 «Бухгалтерский баланс»;

Форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Кроме указанных форм в составе промежуточной бухгалтерской отчетности организации могут представлять иные отчетные формы (Отчет о движении денежных средств и др.), а также пояснительную записку, входящие в состав годовой отчетности.

Годовая бухгалтерская отчетность в соответствии с приказом Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н включает:

Бухгалтерский баланс - форма № 1;

Отчет о прибылях и убытках - форма № 2;

Отчет об изменениях капитала - форма № 3;

Отчет о движении денежных средств - форма № 4;

Приложение к бухгалтерскому балансу - форма № 5;

Специализированные формы, устанавливаемые министерствами и ведомствами Российской Федерации, для организаций системы по согласованию соответственно с министерствами финансов Российской Федерации и республик;

Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности предприятия, если она в соответствии с Федеральным законом подлежит обязательному аудиту;

Пояснительная записка (которая именуется «Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках»).

Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.

В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Бухгалтерский баланс должен содержать данные об имуществе организации (активах) и его источниках (пассивах) на начало и конец отчетного периода.

В составе активов предусмотрено выделение внеобротных активов:

Нематериальные активы (произведения науки, литературы и искусства, изобретения, полезные модели, селекционные достижения, секреты производства (ноу-хау), программы для ЭВМ, товарные знаки, знаки обслуживания, деловая репутация и т.п.).

Основные средства (земельные участки и объекты природопользования, здания, сооружения, машины, оборудование и т.п.).

Доходные вложения в материальные ценности (имущество для передачи в лизинг и по договору проката);

Долгосрочные финансовые вложения (инвестиции в дочерние и зависимые общества, предоставленные займы и другие финансовые вложения на срок более 12 месяцев);

Положительные результаты научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

Отложенные налоговые активы.

В отдельные раздел актива баланса должны быть выделены оборотные активы:

Запасы (сырье, материалы, затраты в незавершенном производстве (издержках обращения), готовая продукция и товары, расходы будущих периодов и т.п.);

Начисленный налог на добавленную стоимость;

Дебиторская задолженность (задолженность покупателей, заказчиков, дочерних и зависимых обществ, учредителей по взносам в уставный капитал, авансы выданные, векселя к получению и т.п. в разрезе дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, и дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты);

Краткосрочные финансовые вложения (предоставленные займы и другие финансовые вложения на срок менее 12 месяцев);

Денежные средства (денежные средства в кассе, на расчетных, валютных счетах и т.п.).

В составе пассивов в бухгалтерском балансе следует выделять капитал и резервы:

Уставный капитал;

Добавочный капитал;

Резервный капитал (резервы, образованные в соответствии с законодательством и учредительными документами);

Нераспределенную прибыль (непокрытый убыток).

Отдельными разделами необходимо отражать долгосрочные и краткосрочные обязательства.

В составе долгосрочных обязательств необходимо выделять информацию обо всех кредитах и займах организации, подлежащих погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты, а также об отложенных налоговых обязательствах.

Краткосрочные обязательства в бухгалтерском балансе должны быть подразделены на:

Заемные средства (кредиты и займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты);

Кредиторскую задолженность (задолженность поставщикам и подрядчикам, дочерним и зависимым обществам, персоналу организации, бюджету и социальным фондам, по авансам полученным и т.п.);

Доходы будущих периодов;

Резервы предстоящих доходов и платежей.

Справочно в бухгалтерском балансе предусмотрено отражать сведения о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах (арендованные основные средства, товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение, списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов и т.п.).

Отчет о прибылях и убытках должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.

В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные.

Отчет о прибылях и убытках должен содержать следующие числовые показатели:

·выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей (нетто-выручка);

·себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов);

·валовая прибыль:

Коммерческие расходы;

Управленческие расходы;

·прибыль/убыток от продаж:

Проценты к получению;

Проценты к уплате;

Доходы от участия в других организациях;

Прочие операционные доходы;

Прочие операционные расходы;

Внереализационные доходы;

Внереализационные расходы;

·прибыль/убыток до налогообложения:

Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи;

·прибыль/убыток от обычной деятельности:

Чрезвычайные доходы;

Чрезвычайные расходы;

·чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны содержать показатели, обеспечивающие пользователей бухгалтерской отчетности дополнительной информацией, которую нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которая необходима пользователям для более реальной оценки имущественного финансового положения организации, а также результатов ее деятельности.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках представляются в виде отдельных отчетных форм. Такими формами могут быть отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о целевом использовании полученных средств, пояснительная записка и специализированные формы.

Отчет об изменениях капитала предназначен для отражения данных о наличии на начало и конец отчетного и предыдущего годов капитала организации в разрезе его составляющих (уставного капитала, добавочного капитала, резервного капитала, нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)) с выделением причин, обусловивших изменение этих составляющих и всего капитала в целом. В нем также могут отражаться сведения о наличии и движении в отчетном и предыдущем годах резервов (резервов, образованных в соответствии с учредительными документами, оценочных резервов, резервов предстоящих расходов) с выделением каждого резерва, создаваемого организацией. Справочно в рассматриваемой форме отчетности предусмотрено приводить данные о состоянии чистых активов организации и назначении целевого финансирования.

Отчет о движении денежных средств должен раскрывать информацию о наличии и движении денежных средств в разрезе направлений их движения и видов деятельности организации: текущей, инвестиционной и финансовой.

В Приложении к бухгалтерскому балансу предусмотрены показатели, характеризующие наличие и движение амортизируемого имущества (нематериальных активов, основных средств, доходных вложений в материальные ценности), расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, расходы на освоение природных ресурсов, а также показатели состава финансовых вложений, дебиторской и кредиторской задолженности, расходов по обычным видам деятельности, обеспечений полученных и выданных, государственной помощи.

Отчет о целевом использовании полученных средств рекомендуется включать в состав годовой бухгалтерской отчетности некоммерческим организациям. Его содержание определяется данными о наличии полученных средств и их движении в разрезе источников поступления и направлений использования.

Специализированные формы включают в состав бухгалтерской отчетности с целью отражения отраслевых особенностей организации. Их структура и инструкции о порядке заполнения утверждаются соответствующими министерствами и ведомствами в пределах своей компетенции. При этом они не должны противоречить нормативным актам Министерства финансов Российской Федерации.

Аудиторской заключение должно содержать такую информацию, как название формы, сведения об аудиторской фирме (аудиторе), кому адресована, наименование экономического субъекта, объект аудита, указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность, общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности, мнение аудиторской фирмы (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, дату составления и др.

Некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (форма № 4), а также при отсутствии соответствующих данных - Отчет об изменениях капитала (форма № 3) и Приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточную бухгалтерскую отчетность не составляют.

Указанные организации в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляют отчеты об изменениях капитала и о движении денежных средств (формы № 3 и 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояснительную записку.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Делая вывод о проделанной работе, хочется еще раз отметить важность наиболее полного и достоверного изложения в бухгалтерской отчетности необходимой информации. Несоблюдение этих требований может привести к весьма существенным негативным последствиям, как для самого предприятия, так и для заинтересованных лиц и организаций - кредиторов, акционеров и др.

Финансовый учет и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности в России претерпевают в настоящее время все большие изменения, связанные с адаптацией к требованиям международных стандартов бухгалтерского учета.

Необходимо подчеркнуть, что происходящие изменения носят как количественный, так и качественный характер.

Сама идея раскрытия всей существенной информации говорит о необходимости отражения совершенно новых для нашей учетной практики аспектов: рисков, особые обстоятельства, наличие условных активов и пассивов и др.

Изменения качественного характера объясняются тем, что переход на международные стандарты учета предполагает изменения концептуального характера, которые связаны с переосмыслением целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Использование в анализе неполных или искаженных данных может нанести вред больший, чем их отсутствие. Известно, что существует значительное количество приемов и способов искажения (приукрашивания) отчетности. Так, простой прием взаимозачета статей актива и пассива по таким статьям, как «Расчеты с покупателями и заказчиками», «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», «Расчеты с дебиторами и кредиторами», позволяет исказить значение коэффициентов ликвидности. Суть таких искажений с искусственным уменьшением объема обязательств, с одной стороны, и необоснованным занижением риска неплатежей дебиторов, с другой. Наличие или отсутствие таких искажений не может быть установлено пользователем бухгалтерской отчетности, не имеющим доступа к внутренним данным учета. Очевидно, что они могут быть выявлены только аудитором.

Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным нормам.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Цель бухгалтерской отчетности - обобщение учетных данных за определенное время и представление их в наглядной форме заинтересованным пользователям.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету 4/99 бухгалтерская отчетность должна соответствовать ряду требований:

oдостоверность;

oнейтральность;

o должна быть составлена на русском языке и в валюте Российской Федерации;

oподписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации;

Бухгалтерская отчетность включает в себя:

oбухгалтерский баланс - форма № 1;

oотчет о прибылях и убытках - форма № 2;

oотчет об изменениях капитала - форма № 3;

oотчет о движении денежных средств - форма № 4;

oприложение к бухгалтерскому балансу - форма № 5;

oспециализированные формы, устанавливаемые министерствами и ведомствами Российской Федерации, для организаций системы по согласованию соответственно с министерствами финансов Российской Федерации и республик;

oаудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности предприятия, если она в соответствии с Федеральным законом подлежит обязательному аудиту;

oпояснительная записка (которая именуется «Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках»).

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 129 - AP;

2. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н);

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и Инструкция по его применению (приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г № 94н);

4. Бухгалтерский учет в России в XX1 веке: Учебное пособие / Под общ. Ред. Н.Л. Маренкова. - М.: Эдиториал УРСС, 2002;

5. Бухгалтерская финансовая отчетность: Учебно-методический комплекс/Под ред. А.В. Харитоновой - Абакан: Изд-во Хакасского государственного университета им. Н.Ф. Катанова, 2007;

6. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. Пособие/ Под. Ред. А.И. Пасько - 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 2009;

7. Бухгалтерская и финансовая отчетность организаций, Е.М. Сорокина - М.: Финансы и статистика, 2008;

8. Бухгалтерская финансовая отчетность: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности (080109) «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»/ В.А. Чернов; под ред. М.И. Баканова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008;

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

1. Классификация бухгалтерской отчетности по периодам ее составления:

отчетный период

состав бухгалтерской отчетности

сроки представления бухгалтерской отчетности

Адреса представления бухгалтерской отчетности

Правила формирования бухгалтерской отчетности

Порядок представления бухгалтерской отчетности.

Классификация бухгалтерской отчетности по периодам ее составления

Бухгалтерская отчетность согласно статье 13 Федерального Закона от 22.11.11г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» в зависимости периода, за который она составляется, делится на годовую и промежуточную. Годовая бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год, промежуточная бухгалтерская отчетность составляется за отчетный период, меньший отчетного года: месяц, квартал.

Согласно п.4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» отчетный период – период, за который должен быть представлен отчет о результатах деятельности предприятия или бухгалтерская отчетность. Если бухгалтерская отчетность составляется за год, то отчетным периодом является отчетный год. В соответствии с пунктом 1 статьи 15 Федерального Закона от 22.11.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» отчетный год равен календарному году (с 1 января по 31 декабря включительно).

Бухгалтерская отчетность, составленная за иной отчетный период, называется промежуточной бухгалтерской отчетностью. Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется за месяц, 1 квартал (первые три месяца отчетного года), полугодие (первые шесть месяцев отчетного года), девять месяцев отчетного года.

Отчетная дата – последний день отчетного периода или дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность (п.4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»). Для составления годовой бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день года – 31 декабря отчетного года.

Состав бухгалтерской отчетности:

Годовая бухгалтерская отчетность согласно ПР. МФ РФ от 02.07.2010г № 66 включает следующие формы:

а) бухгалтерский баланс;

б) отчет о прибылях и убытках;

в) приложения к ним, предусмотренных нормативными актами;

г) аудиторское заключение или заключение ревизионного союза сельскохозяйственных кооперативов, подтверждающих достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту или обязательной ревизии;

д) пояснительная записка.

Некоммерческие предприятия представляют также

Отчет о целевом использовании полученных средств.

Промежуточная бухгалтерская отчетность включает такие формы отчетности, как:

1. Бухгалтерский баланс.

2. Отчет о прибылях и убытках.

Сроки представления бухгалтерской отчетности

Согласно Федерального Закона от 22.11.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» промежуточная бухгалтерская отчетность предоставляется пользователям бухгалтерской отчетности в течение месяца после окончания отчетного периода. Годовая бухгалтерская отчетность, утвержденная в установленном порядке, представляется не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода (ч. 2 ст. 18). Бухгалтерская отчетность может быть представлена пользователям только после ее утверждения в установленном порядке.

Для получения достоверных показателей отчетности и своевременного ее составления необходимо провести определенную подготовительную работу, которая осуществляется в соответствии с графиком работы подразделений бухгалтерии хозяйствующего субъекта.

Подготовительная работа состоит из ряда взаимосвязанных этапов.

1 этап – проверка полноты сдачи в бухгалтерию организации первичных документов от цехов, складов, подотчетных лиц и т. д. Одновременно проверяется, все ли имеющиеся первичные документы нашли свое отражение в бух­галтерском учете. В случае необходимости первичные учетные доку­менты должны быть восстановлены до составления отчетности.

Производится проверка соответствия данных первичных учетных докумен­тов данным бухгалтерского учета.

2 этап – проведение инвентаризации имущества и финансовых обя­зательств. Осуществляется утверждение и отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете;

3 этап – уточнение оценки имущественных статей баланса. Для обеспечения реальности бухгалтерского баланса оценка его имущественных статей должна быть максимально приближена к уровню рыночных цен на аналогичные объекты. Однако на счетах бухгалтерского учета, по которым формируется баланс, активы от­ражаются в своей «исторической» оценке, то есть по первоначаль­ной (фактической) стоимости или себестоимости. Прямая переоценка стоимости на счетах предусмотрена только для основных средств, НМА и финансовых вложений.

Организации имеют право создавать оценочные резервы, которые приближают «историческую» оценку активов к текущей рыночной стоимости: под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги;

4 этап – проверка записей на счетах бухгалтерского учета. Контроль правильности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Подсчет оборотов и выведение сальдо по всем счетам.

Для сверки данных аналитического и синтетического учета со­ставляют оборотно-сальдовые ведомости. Равенство остатков и оборотов свидетельствует о правильности записей на счетах бухгалтерского учета;

5 этап – закрытие счетов.

а) производится закрытие операционных счетов (а именно калькуляционных счетов (08, 20, 23, 28), собирательно-распределительных счетов (25, 26, 44), бюджетно-распределительных счетов (96, 97, 98)).

Закрытие операционных счетов производится в определенной последовательности. В первую очередь закрываются счета тех отраслей и производств, которые получают наименьшее количество от других отраслей, а сами оказывают другим отраслям максимальное количество услуг. В последнюю очередь закрываются счета с наибольшим количеством встречных и минимальных количеством оказываемых услуг. Следовательно, при закрытии счетов наибольшее число условностей приходится на долю тех счетов, которые закрываются первыми, так как они не принимают на себя сумм корректировок по последующим счетам. Счета, которые закрываются в последнюю очередь, принимают на себя калькуляционные разницы, списываемые со всех ранее закрытых счетов. Каждый закрытый счет в последующих расчетах уже не используется и в дальнейшем на него не относят никакие суммы калькуляционных разниц.

б) производится закрытие финансово-результатных счетов (90, 91, 99). Определение финансового результата деятельности организации за отчетный период.

6 этап – проведение реформации баланса, подразумевается закрытие субсчетов счетов 90, 91. Определяется чистая прибыль (убыток), которая со счета 99 списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

7 этап – составление бухгалтерского баланс и других форм отчетности. Бухгалтерский баланс составляется на основе записей Главной книги (оборотно-сальдовой ведомости).

Проверяется взаимоувязка показателей отчетности после ее составления для выявления допущенных ошибок. В формах отчетности не допускаются никакие подчистки и помарки. В случаях исправления ошибок делаются соответствующие оговорки, которые подтверждают лица, подписавшие формы отчетности, с указанием даты исправления.

Составленная отчетность представляется в установленные сроки соответствующим органам. Она представляется собственникам (учредителям, участникам или органам, уполномоченным управлять государственным имуществом), государственной налоговой инспекции; органам государственной статистики; другим государственным органам, на которые в соответствии с законодательством возложена проверка отдельных сторон деятельности организации и получение соответствующей отчетности (к ним, в частности, относятся финансовые органы).

Бухгалтерская отчетность составляется, хранится и представляется ее пользователям на бумажных носителях, может представляться в соответствии с законодательством и в электронном виде.

Организация представляет отчетность в строго установленные строки. Формы промежуточной отчетности представляются в течение 30 дней по окончании квартала, а годовой отчетности – в течение 90 дней по окончании года. Конкретная дата представления отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием.